专门用途的政府返还款分析业务实质涉及税务问题

第一篇：专门用途的政府返还款分析业务实质涉及税务问题

购置回迁房的出让金返还 税种的税务处理

土地出让金返还用于建设购买回迁房的实质是房地产企业开发的回迁房销售给政府，政府通过土地出让金返还的形式支付给房地产企业销售回迁房的销售款，然后政府无偿把回迁房移交给拆迁户。因此，A公司收到的财政支持3000万元，应认定为预售回迁房应税行为，按照销售不动产进行税务处理。

（一）土地增值税的处理

根据《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函[2010]220号）规定：房地产开发企业用建造的本项目房地产安置回迁户的，安置用房视同销售处理，按《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发[2006]187号）第三条第（一）款规定确认收入，同时将此确认为房地产开发项目的拆迁补偿费。房地产开发企业支付给回迁户的补差价款，计入拆迁补偿费。回迁户支付给房地产开发企业的补差价款，应抵减本项目拆迁补偿费。开发企业采取异地安置，异地安置的房屋属于自行开发建造的，房屋价值按同类房地产的平均价格确定，计入本项目的拆迁补偿费。异地安置的房屋属于购入的，以实际支付的购房支出计入拆迁补偿费。实行货币安置拆迁的，房地产开发企业凭合法有效凭据计入拆迁补偿费。

对房地产企业来说，若提供安置房给回迁户的，安置房视同销售处理。土地返还款中明确约定用于安置房建设的部分，实质上是政府支付的购买安置房的购房款，应当确认为销售收入，同时确认为拆迁补偿费。实践中，该部分返还款通常远远低于房屋的市场销售价格，因此在进行税务处理时，根据国税函[2010]220号文的相关规定，应按市场销售价格计算征收土地增值税。市场销售价格与返还款的差额部分计入开发成本中的拆迁补偿费。

本案中，A房地产公司收到的土地出让金返还款3000万元视同销售收入，A房地产公司应将售房收入3000万元计算缴纳土地增值税。

（二）增值税的处理

根据《房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法》（国家税务总局公告2016年第18号）第十条和第十一条规定，一般纳税人采取预收款方式销售自行开发的房地产项目，应在收到预收款时按照3%的预征率预缴增值税。应预缴税款按照以下公式计算： 应预缴税款=预收款÷（1+适用税率或征收率）×3%。A房地产公司收到政府返还的土地出让金，应作为销售回迁房的预收款，按规定预缴3%的增值税。应预缴的增值税=3000÷（1+10%）×3%

回迁房项目完工后房产移交给拆迁户时，应确认增值税的纳税义务，扣除当期销售房地产项目对应的土地价款后的余额计算销售额，按10%的税率计征增值税。已预缴的增值税可以抵减。

增值税销项税额=（3000-900）÷（1+10%）×10% 扣除预缴的增值税额=208.1-81=127.1（万元）

（三）企业所得税的处理

根据《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发[2009]31号）第二十七条规定，土地征用及拆迁补偿费支出包括回迁房建造支出。会计处理上，以实际收到的返还款计入经营收入——商品房销售收入。支付回迁房建设工程费用时，借：经营成本——商品房销售成本 贷：银行存款

实际工程支出大于返还的回迁房安置费时，确认为拆迁补偿费；

借：开发成本——土地征用及拆迁补偿费 贷：经营成本——商品房销售成本

小于则在计算土地增值税时，抵减拆迁补偿费，不作账务处理。需要注意的是，根据《关于财政性资金、行政事业性收费、政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》（财税[2008]151号）的规定，对企业取得的由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金，准予作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。

《关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》（财税[2011]70号）对此进一步明确，企业从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡同时符合以下条件的，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除：

（一）企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件；

（二）财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求；

（三）企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。

根据上述规定，政府返还300万的实质是政府采购行为，不属于不征税收入所对应的财政性资金。A房地产公司收到的返还款实际是回迁房的销售款，不属于不征税收入，应全额确认所得税收入。同时，房地产企业将该土地返还款用于征地拆迁、安置补偿的，相关支出可以作为成本在所得税前扣除。

（四）契税的处理

就契税而言，根据《关于土地使用权出让等有关契税问题的通知》（财税[2004]134号）规定：出让国有土地使用权的，其契税计税价格为承受人为取得该土地使用权而支付的全部经济利益。对出让国有土地使用权的契税计税价格分为以下两种情况:

（1）以竞价方式出让的，其契税计税价格，一般应确定为竞价的成交价格，土地出让金、市政建设配套费以及各种补偿费用应包括在内。

（2）以协议方式出让的，其契税计税价格为成交价格。成交价格包括土地出让金、土地补偿费、安置补助费、地上附着物和青苗补偿费、拆迁补偿费、市政建设配套费等承受者应支付的货币、实物、无形资产及其他经济利益。《国家税务总局关于国有土地使用权出让契税计税依据的批复》（国税函[2009]603号）也明确：根据《财政部 国家税务总局关于土地使用权出让等有关契税问题的通知》（财税[2004]134号）规定，出让国有土地使用权，契税计税价格为承受人为取得该土地使用权而支付的全部经济利益。对通过“招、拍、挂”程序承受国有土地使用权的，应按照土地成交总价款计征契税，土地前期开发成本不得扣除。在实际征管中，房屋安置补偿的计税依据并未明确。基于对拆迁过程中房屋安置补偿部分契税的计税依据在征管上尚未明确的现状，部分地方税务机关以单位面积应支付的拆迁补偿标准及安置费用核定其契税计税依据。而部分省市是以新建房屋的市场价格作为契税的计税依据，各地执行不尽一致。

返还的土地出让金是否需要纳税应根据其不同的性质及业务实质具体判断。因此，房地产企业在涉及土地出让金返还问题时，应重视其中的税务因素，同时规范相应的财政返还或补贴条款，避免条款界定不清带来的涉税争议。

第二篇：政府返还土地款用于专门回迁房涉及的税务处理

房地产企业收到用于回迁房建设的政府补助税会如何处理

案例、甲房地产公司通过招、拍、挂方式购入土地用于房地产开发建设，实际支付6亿元土地出让金。土地出让金入库后，公司取得政府的2亿元补助。政府与甲房地产开发公司协议约定款项用于该项目回迁房建设，回迁房建成后由政府无偿移交给动迁户。甲公司如何进行税会处理？

一、税务处理

政府补助其实质就是企业取得的来源于政府的经济资源，但并不是企业取得的所有政府给予的经济资源都是政府补助。例如，政府投资是政府以投资者身份向企业投入资本，享有企业相应的所有权，企业有义务向投资者分配利润，政府与企业之间是投资者与被投资者的关系。因此，企业取得政府的资本性投入不属于政府补助。再如，企业从政府取得的经济资源，如果与企业销售商品或提供服务等活动密切相关，且是企业商品或服务的对价或者是对价的组成部分，则企业取得的这些经济资源应确认为营业收入，不属于政府补助。

政府补助的判断要依据其以下两个特征：

其一，政府补助是来源于政府的经济资源。这里的政府主要是指行政事业单位及类似机构。对于企业收到的来源于其他方的补助，有确凿证据表明政府是补助的实际拨付者，其他方只起到代收代付作用的，该项补助也属于来源于政府的经济资源。例如，某集团公司母公司收到一笔政府补助款，有确凿证据表明该补助款实际的补助对象为该母公司下属子公司，母公司只是起到代收代付作用，在这种情况下，该补助款属于对子公司的政府补助。

其二，政府补助是无偿的。即企业取得来源于政府的经济资源，不需要向政府交付商品或服务等对价。无偿性是政府补助的基本特征，这一特征将政府补助与政府以投资者身份向企业投入资本、政府购买服务等政府与企业之间的互惠性交易区别开来。需要说明的是，政府补助通常附有一定条件，这与政府补助的无偿性并不矛盾，只是政府为了推行其宏观经济政策，对企业使用政府补助的时间、使用范围和方向进行了限制。

案例中，土地出让金返还的实质是政府出资购买了回迁房，该回迁房用于安置动迁户，该款项实质上是企业取得的政府购买商品的一项收入，而且这项收入又与企业日常经营活动密切相关，构成了企业商品或服务对价的组成部分。所以该2亿元的款项虽然是从政府处取得的经济资源，但不具有无偿性，不能界定为政府补助，而是甲房地产公司的销售回迁房收入。能否作为应税收入呢？ 对此问题，首先增值税上予以了明确。2017年11月修订后的《中华人民共和国增值税暂行条例》的第6条中将增值税的销售额定义为：“纳税人销售货物或者应税劳务收取的全部价款和价外费用”，删除了原增值税暂行条例中“从购货方收取”这样的定语，表明对增值税的销售额来源不再限定必须是从购货方收取的。对于同一应税行为，所得税上应该和增值税的界定一致。所以，在考虑税务问题时，不用担心收入来源渠道问题，而是要考虑收入的性质。

鉴于清楚了这2亿元的性质，增值税和所得税上如何处理就不言而喻了。特别需要防范在所得税上，一见到从政府处取得的款项就作为“不征税收入”处理的税务风险。

二、会计处理

1、房地产企业收到土地出让金返还款时（单位：万元）借：银行存款

20000 贷：预收账款

20000

2、预缴增值税

根据《房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法》（国家税务总局公告2016年第18号）第十、十一条的规定以及《财政部 税务总局关于调整增值税税率的通知》（财税[2018]32号）第一条的规定，一般纳税人采取预收款方式销售自行开发的房地产项目，应在收到预收款时按照3%的预征率预缴增值税。应预缴税款按照以下公式计算：应预缴税款=预收款÷（1+适用税率或征收率）×3%。适用一般计税方法计税的，按照11%的适用税率计算；适用简易计税方法计税的，按照5%的征收率计算。

应预缴税款=预收款÷（1+适用税率或征收率）×3%

=20000÷（1+10%）×3%

=545 借：应交税费—预交增值税 545 贷：银行存款 545

3、回迁房完工结转收入 借：预收账款 20000 贷：主营业务收入18181.8

应交税费—应交增值税（销项税额）1818.2