政策性搬迁的税务处理和会计处理

第一篇：政策性搬迁的税务处理和会计处理

政策性搬迁的税务处理和会计处理

导读：由于我国经济的快速发展以及土地的出让政策导致很多企业涉及政策性搬迁业务，该业务的处理有一定特殊性，很多会员对其处理存在异议，这里就此处理方法给予表述。

一、税务处理

（一）营业税

企业取得的搬迁收入可视为将土地使用权归还给土地所有者而取得的收入，在能够出具县级（含）以上地方人民政府收回土地使用权的正式文件的情况下，该收入不属于营业税的征税范围，不征收营业税。

《国家税务总局关于土地使用者将土地使用权归还给土地所有者行为营业税问题的通知》（国税函[2008]277号）规定，纳税人将土地使用权归还给土地所有者时，只要出具县级（含）以上地方人民政府收回土地使用权的正式文件，无论支付征地补偿费的资金来源是否为政府财政资金，该行为均属于土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的行为，按照《国家税务总局关于印发〈营业税税目注释（试行稿）〉的通知》（国税发[1993]149号）规定，不征收营业税。

（二）土地增值税

企业取得的搬迁收入在能够提供证据证明该搬迁由于城市实施规划、国家建设的需要而实施的，则企业向房产所在地税务机关提出免税申请，经税务机关审核后，可免予征收土地增值税。

《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》（财法字[1995]第6号）第十一条规定，条例第八条

（二）项所称的因国家建设需要依法征用、收回的房地产，是指因城市实施规划、国家建设的需要而被政府批准征用的房产或收回的土地使用权。

因城市实施规划、国家建设的需要而搬迁，由纳税人自行转让原房地产的，比照本规定免征土地增值税。

符合上述免税规定的单位和个人，须向房地产所在地税务机关提出免税申请，经税务机关审核后，免予征收土地增值税。

《财政部国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》（财税[2006]21号）第四条规定，《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》第十一条第四款所称：因“城市实施规划”而搬迁，是指因旧城改造或因企业污染、扰民（指产生过量废气、废水、废渣和噪音，使城市居民生活受到一定危害），而由政府或政府有关主管部门根据已审批通过的城市规划确定进行搬迁的情况；因“国家建设的需要”而搬迁，是指因实施国务院、省级人民政府、国务院有关部委批准的建设项目而进行搬迁的情况。

（三）印花税

严格来说，该业务应当征收印花税，因为国家收回土地使用权，属于转让者将土地使用权的剩余年限转让给了土地所有者，从本质上来说属于土地使用权的转让行为，应当缴纳印花税。但是也有部分学者认为该业务属于土地使用权的灭失，不属于转让，不应当缴纳印花税，笔者认为该说法有些片面，这只不过是土地使用权转给土地所有者了，然后土地所有者把土地使用权的年限通过“招拍挂”重新确定。

《财政部国家税务总局关于印花税若干政策的通知》（财税[2006]162号）第三条规定，对土地使用权出让、转让合同，按“产权转移书据”征收印花税。

（四）企业所得税

《企业政策性搬迁所得税管理办法》（国家税务总局公告2012年第40号）对政策性搬迁的税务处理进行了规范。该文件对政策性搬迁的范围进行了确定，并明确《国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》（国税函[2009]118号）废止。该文件与原文件相比有较大差距，特别明确为恢复生产而购置资产的支出不得从搬迁收入中扣除，实质上企业能够享受的好处主要是可以递延最多5年汇算纳税。

1、政策性搬迁范围的确定

40号文件第三条明确，企业政策性搬迁，是指由于社会公共利益的需要，在政府主导下企业进行整体搬迁或部分搬迁。企业由于下列需要之一，提供相关文件证明资料的，属于政策性搬迁：

（一）国防和外交的需要；

（二）由政府组织实施的能源、交通、水利等基础设施的需要；

（三）由政府组织实施的科技、教育、文化、卫生、体育、环境和资源保护、防灾减灾、文物保护、社会福利、市政公用等公共事业的需要；

（四）由政府组织实施的保障性安居工程建设的需要；

（五）由政府依照《中华人民共和国城乡规划法》有关规定组织实施的对危房集中、基础设施落后等地段进行旧城区改建的需要；

（六）法律、行政法规规定的其他公共利益的需要。

当然如果不符合以上条件，则按一般的企业所得税处理方法进行处理，不享受拆迁期间递延纳税的好处。

2、搬迁收入的确定

40号文件第五、六、七条明确，搬迁补偿收入，是指企业在搬迁过程中取得的货币性和非货币性补偿收入，具体包括：对被征用资产价值的补偿；因搬迁、安置而给予的补偿；对停产停业形成的损失而给予的补偿；资产搬迁过程中遭到毁损而取得的保险赔款和其他补偿收入。搬迁资产处置收入，是指企业由于搬迁而处置企业的各类资产所取得的收入。但由于对存货的处置不会因政策性搬迁而受较大影响，因此企业由于搬迁处置存货而取得的收入，应按正常经营活动取得的收入进行所得税处理，不作为企业搬迁收入。

3、搬迁支出的确定

40号文件第八、九、十条明确，包括搬迁费用支出和资产处置支出。搬迁费用支出包括，职工安置费用和停工期间工资及福利费、搬迁资产存放费、搬迁资产安装费用以及其他与搬迁相关的费用。资产处置支出包括，变卖各类资产的帐面净值，以及处置过程中所发生的税费等支出。对于企业搬迁中报废或废弃的资产，其帐面净值也可以作为企业的资产处置支出处理。

4、搬迁资产的税务处理

40号文件第十三条明确，企业搬迁中被征用的土地，采取土地置换的，换入土地的计税成本按被征用土地的净值，以及该换入土地投入使用前所发生的各项费用支出，为该换入土地的计税成本，在该换入土地投入使用后，按《企业所得税法》及其实施条例规定年限摊销。这样按原计税基础加新增费用作为新换入资产的计税成本，导致原土地不用确认转让收入，这种处理方式实际上与会计中不符合商业实质的非货币性资产交换的处理类似。

《关于企业政策性搬迁所得税有关问题的公告》（公告[2013]11号）第二条规定，企业政策性搬迁被征用的资产，采取资产置换的，其换入资产的计税成本按被征用资产的净值，加上换入资产所支付的税费（涉及补价，还应加上补价款）计算确定。

也就是说11号公告扩大了资产置换涉及优惠的范围，从仅仅土地扩大到全部资产。

5、应税所得的确定

40号文件第十五、十六、十七、十八条明确，在完成搬迁的年度,对搬迁收入和支出进行汇总清算，完成搬迁前暂不纳税。从搬迁开始年度起，最长不超过5年。搬迁损失可以一次性在搬迁完成年度，作为企业损失扣除；或自搬迁完成年度起，分3个年度均匀作为企业损失扣除。企业一经选定处理方法，不得改变。

6、征收管理

40号文件第二十二条明确，企业应当自搬迁开始年度，至次年5月31日前，向主管税务机关（包括迁出地和迁入地）报送政策性搬迁依据、搬迁规划等相关材料。逾期未报的，除特殊原因并经主管税务机关认可外，按非政策性搬迁处理，不得执行本办法的规定。

7、政策性搬迁与非政策性搬迁的区别处理

主要有以下二点：

（1）企业取得搬迁补偿收入，不立即作为当年度的应税收入征税，而是在搬迁周期内，扣除搬迁支出后统一核算，但该期限最长5年；

（2）企业以前年度发生尚未弥补的亏损的，搬迁期间从法定亏损结转年限中减除。

二、会计处理

《关于印发企业会计准则解释第3号的通知》（财会[2009]8号）

四、企业收到政府给予的搬迁补偿款应当如何进行会计处理？

答：企业因城镇整体规划、库区建设、棚户区改造、沉陷区治理等公共利益进行搬迁，收到政府从财政预算直接拨付的搬迁补偿款，应作为专项应付款处理。其中，属于对企业在搬迁和重建过程中发生的固定资产和无形资产损失、有关费用性支出、停工损失及搬迁后拟新建资产进行补偿的，应自专项应付款转入递延收益，并按照《企业会计准则第16号——政府补助》进行会计处理。企业取得的搬迁补偿款扣除转入递延收益的金额后如有结余的，应当作为资本公积处理。

企业收到除上述之外的搬迁补偿款，应当按照《企业会计准则第4号——固定资产》、《企业会计准则第16号——政府补助》等会计准则进行处理。

(1)取得搬迁补偿收入

借:银行存款

贷:专项应付款

(2)处置机器设备，转入固定资产清理

借:固定资产清理

累计折旧

贷:固定资产

借:银行存款

贷:固定资产清理

借:营业外支出

贷:固定资产清理

由于补偿固定资产损失，所以专项应付款转入递延收益，递延收益再转入营业外收入

借:专项应付款

贷:递延收益

借:递延收益

贷:营业外收入

(3)支付搬迁设备拆卸运输安装费和职工安置费用

借:管理费用

贷:银行存款

借:专项应付款

贷:递延收益

借:递延收益

贷:营业外收入

(4)重置固定资产

借:固定资产

贷:银行存款

借:专项应付款

贷:递延收益

(5)结转搬迁补偿收入余额

借:专项应付款

贷:资本公积

第二篇：企业政策性搬迁会计与税务处理

企业政策性搬迁会计与税务处理

2010-5-27

随着我国经济的不断发展，环境污染和城市土地资源缺乏问题日益受到社会关注，城区工业企业面临着节能减排和污染治理的巨大压力，发展空间严重不足。为支持城市的规划改造，提高城市品质，打造宜居城市，同时也为城区工业企业拓展发展空间，政府鼓励城区企业搬迁到郊区，并给予一定的经济补偿。本文结合《企业会计准则第16号——政府补助》和财税（2007）61号《关于企业政策性搬迁收入有关企业所得税处理问题的通知》的相关规定，提出对企业政策性搬迁的会计税务处理的建议。

财税（2007）61号《关于企业政策性搬迁收入有关企业所得税处理问题的通知》明确规定企业政策性搬迁收入，是指因当地政府城市规划、基础设施建设等原因，搬迁企业按规定标准从政府取得的搬迁补偿收入，以及搬迁企业通过市场（招标、拍卖、挂牌等形式）取得的土地转让收入。《企业会计准则第16号一政府补助》第二条规定，政府补助，是指企业无偿从政府取得的货币性资产或非货币性资产，但不包括政府作为企业所有者投人的资本。从以上规定可以看出企业政策性搬迁收入属于政府补助，会计准则和税法从不同角度均有相关规定，二者的侧重点不同。

[例]某城区甲工业企业，原厂区位于市中心，对周围环境有一定污染，经研究决定甲企业搬迁到郊区。当地政府给予1000万元的经济补偿，甲企业通过市场拍卖形式取得的土地转让收入4000万元。甲企业的机器设备等固定资产均搬迁到新厂区，发生搬迁费150万元；厂房等建筑物拆迁取得资产的变卖收入6507／元，厂房等建筑物的账面原价3000万元，已计提折旧1900万元。甲企业在郊区购置土地使用权发生支出18007／元，购置并建造与搬迁前相同用途的固定资产及厂房发生支出25007／元，甲企业的搬迁工作2年后结束。

（1）甲企业收到当地政府给予1000万元的经济补偿时，会计处理为：

借：银行存款100013000

贷：专项应付款10000000

笔者认为，甲企业受到当地政府给予1000万元的经济补偿，虽然是从政府无偿取得的资金，但不能完全按照《企业会计准则第16号——政府补助》的规定计入营业外收入或递延收入，因为此款项中有一部分是对企业搬迁的一种经济补偿，先将其计人专项应付款，以后发生的各种搬迁费用及税法允许在计算应纳税所得额时扣除在项目，直接从专项应付款中转出，核算清晰且准确。

（2）甲企业通过市场拍卖形式取得的土地转让收入4000万元，会计处理为：

借：银行存款 40000000

贷：专项应付款 40000000

因为根据财税（2007）61号《关于企业政策性搬迁收入有关企业所得税处理问题的通知》的规定，搬迁企业通过市场（招标、拍卖、挂牌等形式）取得的土地转让收入。属于政策性搬迁收入，也应先计人专项应付款。

（3）甲企业支付各种搬迁费用时，会计处理为：

借：专项应付款 1500000

贷：银行存款1500000

（4）甲企业拆迁厂房等建筑物，并取得厂房等建筑物的变卖收入650万元时，会计处理为：借：专项应付款 11000000

累计折旧19000000

贷：固定资产30000000

借：银行存款6500000

贷：专项应付款6500000

因为根据财税（2007）61号通知的规定，企业在计算应纳税所得额时，应将搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计人企业当年应纳税所得额。因此，拆迁固定资产的变卖收入增加专项应付款，拆迁固定资产的折余价值和处置费用减少专项应付款。

（5）甲企业购置土地使用权，购置并建造与搬迁前相同用途的固定资产及厂房时，会计处理为：借：无形资产 18000000

贷：银行存款18000000

借：固定资产 25000000

贷：银行存款25000000

借：专项应付款 43000000

贷：资本公积 43000000

根据财税（2007）61号通知的规定，企业在计算应纳税所得额时，可以扣除用企业搬迁收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途的固定资产和土地，上述支出不计人应纳税所得额。因此。上述支出应直接从专项应付款中扣除，同时增加企业的资本公积，不计人营业外收入。

（6）甲企业的搬迁工作2年后结束，计算应计入当年应纳税所得额的搬迁收入。

计入当年应纳税所得额的搬迁收入=1000+4000-150+650-11013-4300=100（万元）

会计处理为：

借：专项应付款 1000000

贷：营业外收入1000000

因为根据财税（2007）61号通知的规定，搬迁企业在五年期内完成搬迁的，企业搬迁收入按上述规定扣除相关成本费用后，其余额并人搬迁企业当年应纳税所得额，缴纳企业所得税。因此，按照企业会计准则的规定，上述计人当年应纳税所得额的搬迁收入，属于政府补助，应计人营业外收入。

来源：中国财务总监网

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第三篇：试析政策性搬迁处置收入会计与税务处理

A公司2008年因市政府整体搬迁计划由市内迁至城郊，2008年取得搬迁补偿款3000万元，拆迁的固定资产原值600万元，已提折旧560万元，取得拆迁收入10万元，拆迁的土地使用权账面余值360万元，2008年10月A公司在城效租赁厂房经营并重置机器设备支出1200万元，2009年6月又重置机器设备200万元，2009年末搬迁改造项目完毕。（假设A公司执行新会计准则，机器设备按10年计提折旧，不考虑残值）

政策性搬迁或处置收入的会计处理规定为财政部2009年发布的《企业会计准则解释第3号》，该解释规定：“企业因城镇整体规划、库区建设、棚户区改造、沉陷区治理等公共利益搬迁，收到政府从财政预算直接拨付的搬迁补偿款，应作为专项应付款处理。其中，属于对企业在搬迁和重建过程中发生的固定资产和无形资产损失、有关费用性支出、停工损失及搬迁后拟新建资产进行补偿的，应自专项应付款转入递延收益，并按照政府补助准则进行会计处理。企业取得的搬迁补偿款扣除转入递延收益的金额后有结余的，作为资本公积处理。”

政策性搬迁或处置收入的税收处理规定为《关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题》（国税函[2009]118号），该文件规定：“企业取得的政策性搬迁或处置收入，如果有搬迁规划，异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务，则在五年内准予企业从搬迁补偿款中扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额计入应纳税所得额；如果没有重置或改良固定资产、技术改造或购置其他固定资产计划和立项报告的，则将搬迁收入加上各类固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入当年应纳税所得额。按照文件规定，企业利用政策性搬迁或处置收入购置或改良的固定资产，可以按照现行税收规定计算折旧或摊销，并在企业所得税前扣除。”

(一)2008年会计处理

1、取得搬迁补偿款时，借：银行存款3000万元，贷:专项应付款3000万元。

2、清理固定资产时，借:累计折旧560万元，借：固定资产清理40万元，贷：固定资产600万元。

3、结转资产处置损失，借：递延收益400万元，贷：固定资产清理40万元，贷：无形资产-土地使用权360万元；同时核销专项应付款，借：专项应付款400万元，贷：递延收益400万元。

4、处理拆迁收入时，借：银行存款10万元，贷:固定资产清理10万元；结转收入时，借：固定资产清理10万元，贷：营业外收入10万元。

5、重置机器设备时，借:固定资产1200万元，贷：银行存款1200万元；同时核销专项应付款，借：专项应付款1200万元，贷：递延收益1200万元。

6、11-12月计提设备折旧时，借：制造费用20万元，贷:累计折旧20万元；同时结转递延收益，借：递延收益20万元，贷：营业外收入20万元。（备注：制造费用全部结转产品销售成本）

（二）2008年企业所得税税收处理

根据国税函[2009]118号文件规定，企业搬迁改造期间取得的搬迁处置收入暂不计入企业当年应纳税所得额，所以营业外收入中拆迁收入10万元应作纳税调减；另外利用政策性搬迁收入购置的固定资产，可以税前扣除计提的折旧或摊销额，所以递延收益转为营业外收入20万元应纳税调减。2008年共纳税调减30万元。

（三）2009年会计处理

1、重置机器设备时，借：固定资产200万元，贷：银行存款200万元；同时核销专项应付款，借：专项应付款200万元，贷：递延收益200万元。

2、计提设备折旧，借：制造费用130万元，贷：累计折旧130万元；同时结转递延收

益，借：递延收益130万元，贷：营业外收入130万元。

3、结转搬迁补偿款余额时，借：专项应付款1200万元，贷：资本公积1200万元。

（四）2009年税收处理

根据国税函[2009]118号文件规定，企业取得搬迁补偿收入5年内完成搬迁改造的，应将取得的补偿款加上搬迁处置收入再扣除固定资产重置等支出后的余额，计入应纳税所得额，所以资本公积中属于搬迁补偿款扣除重置各种支出后的余额1200万元应作纳税调增处理，2008年纳税调减的拆迁收入10万元应作纳税调增，同时营业外收入中设备折旧130万元应作纳税调减处理，2009纳税调增金额为1080万元。

（五）2010年以后设备还需计提折旧（1200+120-130-20）=1170万元，相应转为营业外收入，应作纳税调减。

综上所述，对于执行新会计准则的企业来说，其取得的搬迁补偿收入，在按照税法规定进行所得税处理和按照会计准则进行财务处理方面存在以下差异：

（一）对搬迁企业取得的处置收入是否计入收入的规定不一致。国税函[2009]118号文件规定企业从规划搬迁次年起五年内未完成搬迁的，在未完成搬迁期间取得的处置收入暂不计入企业当年应纳税所得额；而会计上应作为营业外收入处理，所以计算所得税时应作纳税调减处理，如本例先作纳税调减后作纳税调增的拆迁处置收入10万元，即处置收入部分享受递延纳税优惠。

（二）对企业完成搬迁改造后的搬迁补偿款结余是否计入收入的规定不一致。国税函[2009]118号文件规定企业在规划搬迁次年起五年内完成搬迁的，应将取得的补偿款扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额计入应纳税所得额，无重置计划和立项报告的，则将搬迁收入加上各类固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入当年应纳税所得额；而会计上规定，企业取得的搬迁补偿款扣除转入递延收益的金额后有结余的，作为资本公积处理，如本例补偿收入3000万在扣除搬迁损失400万与重置设备支出1400万后的余额1200万计算所得税时这部分结余应作纳税调增处理，即结余部分享受递延纳税优惠。

（三）对企业以搬迁补偿收入重置资产的折旧和摊销额是否计入费用支出的规定不一致。国税函[2009]118号文件规定企业利用政策性搬迁或处置收入购置或改良的固定资产，可以按照现行税收规定计算折旧或摊销，并在企业所得税前扣除；而会计处理上，根据政府补助准则的规定，搬迁补偿款形成的资产计提的折旧和摊销额应由递延收益转入营业外收入，如本例中累计计提折旧1400万元在允许税前扣除的同时，相应的营业外收入应纳税调减，也即给予的重置补偿1400万元获得了实实在在的税收免税优惠。

（四）各类拆迁固定资产的折余价值以及处置费用，也即固定资产损失不在实际发生当年扣除，而递延至搬迁完成之日，如本例2008年资产处置损失400万元在2009年和重置设备支出1400万冲抵补偿款3000万后余额计入应纳税所得额，如果上述资产处置损失400万未通过资产损失审批，则相应的应纳税所得额应为1600万元（3000-1400）。对于该项折余价值与处置费用也有另一种理解，即在损失发生2008年经审批后可以扣除，那么本例2008年应作纳税调减400万，2009年应作纳税调增1600万，共计调增1200万，属于时间性差异。

（五）五年的理解，不到五年即完成搬迁那么搬迁或处置收入是在搬迁完成还是在第五年计入应纳税所得额呢？国税函[2009]118号文件表述为：“企业从规划搬迁次年起的五年内，暂不计入企业当年应纳税所得额。在五年期内完成搬迁的，企业搬迁收入按上述规定处理。”

我们认为应当理解为五年内的任一时点完成搬迁，搬迁及处置收入即应在当年纳入应纳税收入计算所得额，而不应理解为在第五年才纳入应纳税收入处理。

第四篇：取得政策性搬迁收入：会计税务处理差异大

取得政策性搬迁收入：会计税务处理差异大

2010-10-15 11:51:00文章来源：中国财税网【大 中 小】【打印】

随着城市化进程的逐步加快，企业涉及的搬迁业务逐年增多。国家税务总局出台的《关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题》（国税函〔2009〕118号），对搬迁企业取得的政策性搬迁补偿收入给予一定的税收优惠，以促进搬迁企业恢复和发展生产。政策性搬迁补偿收入的会计处理和税收处理存在很大差异，成为纳税人普遍关注的问题。

搬迁补偿收入的会计与税务处理规定

《企业会计准则解释第3号》规定，企业因城镇整体规划、库区建设、棚户区改造、沉陷区治理等公共利益搬迁，收到政府从财政预算直接拨付的搬迁补偿款，应作为专项应付款处理。其中，属于对企业在搬迁和重建过程中发生的固定资产和无形资产损失、有关费用性支出、停工损失及搬迁后拟新建资产进行补偿的，应自专项应付款转入递延收益，并按照政府补助准则进行会计处理。企业取得的搬迁补偿款扣除转入递延收益的金额后有结余的，作为资本公积处理。企业收到其他搬迁补偿款，直接按照固定资产准则和政府补助准则进行处理。

由此可见，企业收到符合条件的政策性搬迁补偿款，应先通过“专项应付款”科目核算，再从“专项应付款”科目逐步结转到“递延资产”和“资本公积”等科目。

国税函〔2009〕118号文件规定，企业取得的政策性搬迁或处置收入，如果有搬迁规划，异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务，则在5年内准予企业从搬迁补偿款中扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额计入应纳税所得额；如果没有重置或改良固定资产、技术改造或购置其他固定资产计划和立项报告的，则将搬迁收入加上各类固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入当年应纳税所得额。按照文件规定，企业利用政策性搬迁或处置收入购置或改良的固定资产，可以按照现行税收规定计算折旧或摊销，并在企业所得税前扣除。

由此可见，企业取得符合条件的政策性搬迁和处置收入，可以享受重置资产折旧或摊销额税前扣除和递延5年纳税等税收优惠。

搬迁补偿收入的会计与税务处理差异

执行新《企业会计准则》的企业对其取得的搬迁补偿收入，按照税法规定进行的所得税处理和按照会计准则进行的财务处理存在以下差异。

一、对搬迁企业取得的搬迁处置收入是否计入收入的规定不一致。国税函〔2009〕118号文件规定，企业从规划搬迁次年起5年内未完成搬迁的，在未完成搬迁的期间取得的搬迁收入或处置收入暂不计入企业当年应纳税所得额，而会计上作为营业外收入处理。因此，计算所得税时应作纳税调减处理。

二、对企业完成搬迁改造后的搬迁补偿款结余是否计入收入的规定不一致。国税函〔2009〕118号文件规定，企业在规划搬迁次年起5年内完成搬迁的，应将取得的补偿款扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额计入应纳税所得额，无重置计划和立项报告的，则将搬迁收入加上各类固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入当年应纳税所得额。而会计上规定，企业取得的搬迁补偿款扣除转入递延收益的金额后有结余的，作为资本公积处理。因此，计算所得税时，这部分结余应作纳税调增处理。

三、对企业以搬迁补偿收入重置资产的折旧和摊销额是否计入费用支出的规定不一致。国税函〔2009〕118号文件规定，企业利用政策性搬迁或处置收入购置或改良的固定资产，可以按照现行税收规定计算折旧或摊销，并在企业所得税前扣除。而会计处理上，根据政府补助准则的规定，搬迁补偿款形成的资产计提的折旧和摊销额应由递延收益转入营业外收入，事实上这部分折旧和摊销额未在企业利润总额中扣除。因此，计算所得税时应作纳税调减处理。

例如：2008年，A公司由于本市政府整体搬迁计划，由市内迁至城郊，当年取得搬迁补偿款3000万元。拆迁的固定资产原值为600万元，已提折旧560万元，取得拆迁收入10万元，拆迁的土地使用权账面余值360万元。2008年10月，A公司重置土地支出1200万元。2009年，A公司异地重建。2009年6月，新建厂房完工并交付使用，建造费用1000万元，并于6月重置机器设备200万元，2009年末搬迁改造项目完毕。假设A公司执行新会计准则，土地按50年摊

销，厂房按20年计提折旧，机器设备按10年计提折旧，不考虑残值。

（一）2008年会计处理（单位：万元，下同）

1.取得搬迁补偿款时

借：银行存款3000

贷：专项应付款 3000。

2.清理固定资产时

借：累计折旧560

固定资产清理40

贷：固定资产600。

3.结转资产处置损失

借：递延收益400

贷：固定资产清理 40

无形资产360。

同时核销专项款

借：专项应付款400

贷：递延收益400。

4.处理拆迁收入时

借：银行存款10

贷：固定资产清理 10。

结转收入时

借：固定资产清理10

贷：营业外收入10。

5.重置土地时

借：无形资产1200

贷：银行存款1200。

同时核销专项款

借：专项应付款1200

贷：递延收益1200。

6.11月~12月摊销重置土地成本时

借：管理费用4

贷：无形资产4。

同时结转递延收益

借：递延收益4

贷：营业外收入4。

（二）2008年企业所得税税务处理

根据国税函〔2009〕118号文件规定，企业搬迁改造期间取得的搬迁处置收入暂不计入企业当年应纳税所得额，因此，营业外收入中拆迁收入10万元应作纳税调减。另外，利用政策性搬迁收入购置的固定资产，计提的折旧或摊销额可以税前扣除，营业外收入4万元应作纳税调减。2008年计算所得税时作纳税调减14万元。

（三）2009年会计处理

1.厂房建造时

借：在建工程 1000

贷：银行存款 1000。

同时核销专项款

借：专项应付款 1000

贷：递延收益 1000。

2.厂房投入使用时

借：固定资产 1000

贷：在建工程 1000。

3.重置机器设备时

借：固定资产200

贷：银行存款200

同时核销专项款

借：专项应付款200

贷：递延收益200。

4.计提两项固定资产折旧

借：制造费用35

贷：累计折旧35。

同时结转递延收益

借：递延收益35

贷：营业外收入35。

5.摊销土地成本

借：管理费用24

贷：无形资产24。

同时结转递延收益

借：递延收益24

贷：营业外收入24。

6.结转搬迁补偿款余额时

借：专项应付款200

贷：资本公积200。

（四）2009年税务处理

根据国税函〔2009〕118号文件规定，企业取得搬迁补偿收入5年内完成搬迁改造的，应将取得的补偿款加上搬迁处置收入再扣除固定资产重置等支出后的余额，计入应纳税所得额，所以，资本公积中属于搬迁补偿款扣除重置各种支出后的余额200万元应作纳税调增处理，2008年纳税调减的拆迁收入10万元应作纳税调增，同时营业外收入中资产的折旧摊销额59万元应作纳税调减处理。2009纳税调增金额为151万元。

第五篇：企业政策性搬迁的税务处理专题

企业政策性搬迁的税务处理

（一）有关企业政策性搬迁的税收政策，国家税务总局共出台了几个文件进行规范。新企业所得税法实施后，最早出台的是《国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》（国税函〔2009〕118号），其中规定企业发生的资产购置支出，准予从其搬迁或处置收入中扣除，同时可以按照现行税收规定计算折旧或摊销，并在企业所得税税前扣除。2012年10月1日起生效的《国家税务总局关于发布〈企业政策性搬迁所得税管理办法〉的公告》（国家税务总局公告2012年第40号），废止了国税函〔2009〕118号文件的内容，明确规定“企业发生的购置资产支出，不得从搬迁收入中扣除。”但保留了购置资产可以计提折旧或摊销的权利。近期，国家税务总局又下发了《关于企业政策性搬迁企业所得税有关问题的公告》（国家税务总局公告2013年第11号），对购置资产的涉税处理又做出了不同规定。在此，笔者对新旧两个公告中的相关内容做一个简要的对比分析。

企业购置资产，扣除规定有变

在搬迁过程中，企业免不了要发生重新采购机器设备、购买土地等资本性支出。因此，对购置资产的涉税处理一直是搬迁企业最为关心的问题。国家税务总局2012年第40号公告，对购置资产支出的处理规定是：“企业发生的购置资产支出，不得从搬迁收入中扣除。”举例来说，甲企业2012年11月发生政策性搬迁业务，当地政府给予300万元经济补偿，甲企业变卖机器设备取得变卖收入30万元，2013年发生搬迁设备净值、拆卸、运输、安装费用50万元，发生职工安置费40万元，重新购置机器设备发生资产支出200万元。企业于2013年完成搬迁并进行搬迁清算。则甲企业取得的搬迁收入为300＋30＝330（万元），发生搬迁支出为50＋40＝90（万元），搬迁过程产生的应纳税所得额为330－90＝240（万元）。

从上面的例子可以看出，根据国家税务总局2012年第40号公告的规定，甲企业重新购置机器设备发生的资产支出200万元不能从搬迁收入中扣除，必须全额纳税。由于政府主导的政策性搬迁相对于商业性搬迁，原本获得的搬迁补偿收入就很有限，搬迁企业在购置资产支出不允许扣除的情况下，这样的处理不仅将加大企业的纳税负担，而且会导致企业资金紧张，影响搬迁进度。

为此，国家税务总局2013年第11号公告对购置资产支出的处理问题又做了重新规定：“凡在国家税务总局2012年第40号公告生效前已经签订搬迁协议且尚未完成搬迁清算的企业政策性搬迁项目，企业在重建或恢复生产过程中购置的各类资产，可以作为搬迁支出，从搬迁收入中扣除。凡在国家税务总局2012年第40号公告生效后签订搬迁协议的政策性搬迁项目，应按国家税务总局2012年第40号公告有关规定执行。”国家税务总局2012年第40号公告是从2012年10月1日起开始生效的，这也就是说，只要企业在2012年10月1日前签订搬迁协议且尚未完成搬迁清算，那么其在搬迁过程中发生的购置资产支出，允许从搬迁收入中扣除。仍以甲企业为例，由于其是2013年完成搬迁并开始进行搬迁清算的，如果其与政府的搬迁协议是2012年10月1日前签订的，则重新购置机器设备发生的资产支出200万元允许从收入中扣除，相应搬迁过程产生的应纳税所得额为330－90－200＝40（万元）。相对于以往，税收负担大为减轻。

确定购置资产计税基础时，须剔除搬迁补偿收入

国家税务总局2012年第40号公告规定，企业搬迁期间新购置的各类资产，应按企业所得税法及其实施条例等有关规定，计算确定资产的计税成本及折旧或摊销年限。根据企业所得税法实施条例的规定：“企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本为计税基础。前款所称历史成本，是指企业取得该项资产时实际发生的支出。企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。”但考虑到搬迁业务的特殊性，国家税务总局2013年第11号公告中对购置资产的计税基础该如何确定又做了重新规定：对于购置支出允许从搬迁收入中扣除的各类资产，应剔除该搬迁补偿收入后，作为该资产的计税基础，并按规定计算折旧或费用摊销。对于购置支出不允许从搬迁收入中扣除的各类资产，仍按国家税务总局2012年第40号公告的规定执行。

仍以甲企业为例，其新购进的机器设备价值为200万元，从政府给予的经济补偿中已扣减200万元，按照新公告的规定，机器设备的计税基础为200－200＝0（万元），无法计提折旧。笔者认为，这样的结果看似不合理，实际上是对所得税基的保护。这是由于作为新购置的机器设备，其购置支出已经在计算应纳税所得额中进行了一次性扣除，如果继续允许其计提折旧在所得税前扣除，那么就形成了事实上的费用重复扣除，这是违背企业所得税法实施条例所规定的“除企业所得税法和本条例另有规定外，企业实际发生的成本、费用、税金、损失和其他支出，不得重复扣除”这一原则的。当然这是对于购置支出允许从搬迁收入中扣除的购置资产而言，也就是对在2012年10月1日前签订搬迁协议且尚未完成搬迁清算的企业，其购置的资产适用该条规定。对于2012年10月1日以后签订搬迁协议的企业，其购置资产的计税基础确定，仍适用国家税务总局2012年第40号公告的规定执行。假设甲企业是在2012年10月1日以后与政府签订搬迁协议的，则新购进机器设备的计税基础为200万元。

置换资产涉税处理适用范围扩大

国家税务总局2012年第40号公告规定，企业搬迁中被征用的土地，采取土地置换的，换入土地的计税成本按被征用土地的净值，以及该换入土地投入使用前所发生的各项费用支出，为该换入土地的计税成本，在该换入土地投入使用后，按企业所得税法及其实施条例规定年限摊销。对于其他资产置换该如何进行税务处理，该公告并未作规定。由于土地置换与其他资产置换性质相同，采取同一原则进行相关税务处理是可行的，为此，国家税务总局2013年第11号公告对资产置换的涉税处理范围进行了扩大：“企业政策性搬迁被征用的资产，采取资产置换的，其换入资产的计税成本按被征用资产的净值，加上换入资产所支付的税费（涉及补价，还应加上补价款）计算确定。”假设甲企业在搬迁过程中，被政府征用大型机器一台，同时以资产置换的方式换入机器一台。被征用机器的原价1000万元，已计提折旧800万元，置换过程中企业支付补价100万元，发生相关税费50万元，则换入机器的计税成本为1000－800+100+50＝350（万元）。

（二）企业业因政府城市规划、基础设施建设等政策性原因需要整体搬迁，在搬迁过程中要对相关资产进行处置，处置的类型一般有以下几种：第一，资产经搬迁后可以继续使用，如机器、设备等；第二，资产不能搬迁，经移动后即灭失，如厂房、地上构筑物等；第三，资产无法搬迁，如土地使用权。对于经搬迁后可以继续使用的机器、设备只增加了搬迁费用，没有发生资产的实质性损失，可继续作为企业的固定资产使用。那么，对不能搬迁或搬迁后即灭失的厂房、地上构筑物、土地使用权等资产发生的资产损失如何进行税务处理，其折余价值是否可以作为资产损失在税前扣除？对此大家的理解不尽一致，目前，有两种意见：第一种认为，企业因政策性搬迁而发生的固定资产拆除、土地使用权灭失等各类损失，已从政府取得的搬迁补偿收入中得到补偿，不再确认为资产损失在税前扣除；第二种认为，企业因搬迁而发生的固定资产拆除、土地使用权灭失等各类损失符合税法第八条关于损失的规定，可以扣除。上述意见哪种正确，笔者通过案例作下述分析。

案例：A公司2008年因政府市政规划及基础设施建设需要整体搬迁，由城区搬迁至开发区，2008年取得政府搬迁补偿款5000万元。拆迁的固定资产原值3000万元，其中，厂房1000万元，设备2000万元，已提取折旧1500万元，其中，厂房500万元，设备1000万元，拆迁的土地使用权账面余值560万元，土地使用权由政府收回。处置报废设备收入80万元。2009年新置土地1000万元，新置固定资产3000万元，发生固定资产技术改造费用100万元，2009搬迁结束。

一、A公司因搬迁而发生的厂房、设备、土地使用权灭失不符合税法对损失的规定

因搬迁而灭失的厂房、设备、土地使用权折余价值能否作为资产损失在所得税前扣除，首先，要判定厂房、设备、土地使用权的灭失是否符合税法关于损失的要求。企业所得税法没有对损失直接定义，只有《企业所得税法》第三十二条对损失的类别进行了列举性规定，其中税法第八条所称的固定资产损失，是指企业在生产经营活动中发生的固定资产盘亏、毁损、报废损失。企业发生的损失，减除责任人赔偿和保险赔款后的余额可按规定扣除。企业已经作为损失处理的资产，在以后纳税又全部收回或者部分收回时，应当计入当期收入。《企业会计准则——基本准则》第二十七条规定，损失是指由企业非日常活动所发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的流出。从会计准则和企业所得税法对损失的定义和列举可以看出，资产灭失和资产损失是两个不同的概念，资产灭失是指资产的毁灭和消失，资产灭失并不一定就会对企业构成资产损失，当企业资产灭失没有得到任何补偿并导致企业经济利益的流出才是企业的资产损失。同样，税法第三十二条规定，也正说明了有经济利益流入的责任人赔偿和保险赔款所对应的部分不符合确认资产损失的条件，不得确认损失。那么什么是企业搬迁损失？只有政府的补偿款不足以弥补企业因搬迁而灭失的厂房、设备、土地使用权的价值，即小于资产灭失价值的差额时才是企业的搬迁损失。

A公司因政府市政规划及基础设施建设搬迁而发生的厂房、设备、土地使用权的灭失，由于已经得到了政府的经济补偿，且搬迁或处置收入5080万元（政府补偿5000万元＋处置报废设备收入80万元）＞资产的灭失价值及处置费用2060万元（固定资产折余价值1500万元＋土地使用权账面余值560万元），没有导致企业经济利益的流出。所以，A公司因搬迁而发生的厂房、设备、土地使用权的灭失不符合税法对损失的规定，第一种意见正确，不得确认为企业的资产损失。

二、A公司2008年搬迁业务的税务处理

《国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》（国税函[2009]118号）对企业取得的政策性搬迁或处置收入，分别搬迁重置与没有重置两种情形作了不同的所得税处理规定，企业取得的政策性搬迁或处置收入，如果有搬迁规划，异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务，则在五年内准予企业从搬迁或处置收入中扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额计入应纳税所得额。如果企业没有重置或改良固定资产、技术改造或购置其他固定资产计划和立项报告的，则将搬迁收入加上各类固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入当年应纳税所得额。按照文件规定，企业利用政策性搬迁或处置收入购置或改良的固定资产，可以按照现行税收规定计算折旧或摊销，并在企业所得税前扣除。

2009A公司搬迁业务所得税的计算：

（一）搬迁重置资产的所得税处理

1、重置资产小于搬迁或处置收入

A公司搬迁收入＝政府搬迁补偿款5000万元＋处置报废设备收入80万元＝5080万元

搬迁收入减去可扣除项目的余额＝5080万元―1000万元―3000万元―100万元＝980万元

应计入应纳税所得额的余额为980万元。

2、重置资产等于搬迁或处置收入

其他条件相同，假设2009年新置固定资产3980万元。

应计入应纳税所得额的余额＝5080万元―1000万元―3980万元―100万元＝0万元

从本案例实际操作中我们可以发现，国税函[2009]118号文件规定，异地重建的扣除项目中不包括处置资产的折余价值，这并不是说处置资产的折余价值不允许扣除，而是将处置资产的折余价值通过用搬迁或处置收入新置的资产价值在搬迁或处置收入中间接扣除，这相当于A公司用政府补偿和处置收入新置的资产替换了原来资产，使得搬迁灭失的资产在新置资产中得到补偿。

3、重置资产大于搬迁或处置收入

其他条件相同，假设2009年新置固定资产4100万元。

搬迁收入减去可扣除项目的余额＝5080万元―1000万元―4100万元―100万元＝－120万元

应计入应纳税所得额的余额为零。

国税函[2009]118号文件规定，企业从搬迁或处置收入中扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额计入应纳税所得额。此处的余额应为搬迁或处置收入减去扣除项目的剩余金额，如果扣除项目大于搬迁或处置收入，则为企业用非政府补偿增加了资产的投入，这新增的资产与搬迁或处置收入没有关系，所以，A公司应计入应纳税所得额的余额为零。

（二）没有重置资产的所得税处理

接上例，假设上例没有发生重置或改良固定资产、技术改造或购置其他固定资产。

搬迁收入减去可扣除项目的余额＝5080万元―资产折余价值（3000―1500）―土地使用权账面余值560万元＝3420万元

应计入应纳税所得额的余额为3420万元。

在搬迁重置资产的所得税处理中，企业在搬迁中发生的资产灭失，由于得到了政府的经济补偿而没有发生经济利益流出，不符合所得税法中规定的资产损失条件，其折余价值不得作为资产损失在所得税前扣除，同时，国税函[2009]118号文件也没有允许灭失资产的折余价值在搬迁或处置收入中扣减。在没有重置资产的所得税处理中，资产的折余价值同样是不得作为资损失在税前扣除，而是在搬迁收入加上固定资产的变卖收入中扣除。

那么，同为灭失资产的折余价值，为什么国税函[2009]118号文件没有允许重置资产扣除其折余价值，而没有重置资产允许扣除？这是因为重置资产是灭失资产的替换资产相当于同一项资产，文件已经规定重置资产可以在搬迁补偿和处置收入中扣除，如果再允许扣除灭失资产的折余价值则会形成对同一项资产重复扣除，没有重置资产则不然。

三、搬迁补偿收入的税务处理解析

A公司取得政府搬迁补偿和处置收入5080万元，资产的灭失价值及处置费用2060万元，补偿收益3020万元（5080－2060），这是因为政府对企业的搬迁补偿不仅仅是对灭失资产进行的补偿，它同时还要对企业因搬迁造成企业停产、产品暂时退出市场等因素产生的经营性损失进行补偿，这种经营损失是企业实际发生的、客观存在的，但是，税法规定的实际发生不同于企业的实际发生，税法的实际发生是基于现金流出的产生而发生，企业的发生是未来的不是现时的。如果由于这种确认上的差异对企业取得政府的经营性损失补偿征税，对企业来说是不公平的，也有悖于政府政策性搬迁的精神及税收的效率原则；如果不对经营性损失补偿征税亦有违所得税法的收入确认原则，因为所得税法不征税收入和免税收入中不包括政府补偿。

为此，我们不仿假设政府的搬迁补偿就仅为资产灭失补偿和经营损失补偿两部分，将本案例中的业务类型结合国税函[2009]118号文件的规定作如下总结，①如果企业以大于灭失资产的折余价值小于政府补偿额进行资产重置，税法对经营性损失补偿少征税；②如果企业以等于灭失资产的折余价值进行资产重置，税法对经营损失补偿全额征税；③如果企业以大于或等于政府补偿额进行资产重置，税法对经营性损失补偿不征税；④如果企业不进行资产重置，税法对经营损失补偿全额征税。

由此可见，国税函[2009]118号文件是旨在通过对政府补偿额度内重置资产可全额扣除的规定，有效解决了政策性搬迁中对经营性损失补偿如何征税的问题。