第一篇：在建工程土地使用权摊销
在建项目土地使用权的相关会计处理问题
在实务中常常会遇到企业在建项目占用的土地使用权后续摊销应该费用化还是资本化的争议问题，费用化与否关系到税收的缴纳时间，企业的业绩表现等，是实务界的会计从业者和税务机关都很关心的问题。以下将就此问题进行讨论，提出业界的两种会计处理方法，并给出笔者对此问题的观点。（本文中提到的土地使用权不包括作为投资性房地产的土地使用权和房地产企业的土地使用权。）
一、两种会计处理方法
《企业会计准则讲解》中提到，企业为建造固定资产通过出让方式取得土地使用权而支付的土地出让金不计入在建工程成本，应确认为无形资产。即会计处理为：
借：无形资产——土地使用权 贷：银行存款等
由于准则中有明确的规定，所以对这一点是毫无争议的，但无论是《企业会计准则》还是《企业会计准则讲解》，其中均未提及在建项目占用的计入无形资产的土地使用权后续摊销是否应计入在建工程成本。对此，业界有以下两种观点：
（一）计入当期损益
《企业会计准则第6号——无形资产》第十七条规定，无形资产的摊销金额一般应当计入当期损益，其他会计准则另有规定的除外。这就是说，一般情况下，无形资产的摊销应计入当期损益，而在建项目占用的土地使用权既然计入无形资产，其后续摊销也应当计入当期损益，比如管理费用。会计处理的分录如下：
借：管理费用等
贷：无形资产——土地使用权
（二）计入在建工程
虽然在《企业会计准则第6号——无形资产》中规定了无形资产的摊销一般计入当期损益，但也加上了一句“其他会计准则另有规定的除外”。尽管并无任何其他会计准则规定工程在建期间无形资产的摊销可以计入工程成本，但也无任何条文加以禁止。实务中对在建项目的土地使用权摊销计入在建工程成本这一做法一般持默许态度，其会计处理为：
借：在建工程
贷：无形资产——土地使用权
二、对两种会计处理方法的思考
很多企业在进行在建项目土地使用权摊销的会计处理时往往基于自身利益的考虑来选择计入的科目，可能为了对外表现出较好的业绩而推迟费用的确认，选择上文中的第二种会计处理方法；也可能为了眼前少交企业所得税而立刻将土地使用权摊销计入当期损益，选择上文中的第一种会计处理方法。
虽然《企业会计准则》对在建项目土地使用权的后续摊销应该计入何科目未做规定，但《企业会计准则》中规定了土地使用
权应该与固定资产分开核算，房是房地是地。笔者认为，在建项目的土地使用权摊销计入在建工程的话，如果建造期间比较长，土地使用权的价值就随着摊销大多进入了固定资产成本中，也就是说工期拖得越长，土地使用权摊销计入固定资产的金额就越大，固定资产价值也就越大。例如，土地使用权的年限为20年，则该土地使用权的价值分20年进行摊销，如果在建项目工期为5年，则有四分之一的土地使用权价值计入了在建工程，最终计入固定资产；而如果在建项目工期被拖延至10年，则有一半的土地使用权价值会计入在建工程，最终计入固定资产，这种情况下工期10年的固定资产价值大于工期5年的固定资产价值，原因就在于更多的土地使用权价值计入了固定资产。然而，拖延工期并不会增加固定资产的价值，这样做既不合理，又有延迟损益确认，操纵利润的嫌疑。
另外，在建项目的土地使用权的累计摊销予以资本化后，如果该固定资产存在残值，是不是会发生有一小部分土地使用权没有被折旧掉的情况？例如，在建项目的土地使用权价值3000万，使用年限20年，若摊销计入损益的话，每年摊销150万（3000万÷20年），20年后无残值；若摊销计入在建工程，工期为10年，每年摊销150万（3000万÷20年），计入在建工程然后转固定资产的金额为1500万（150万×10年），固定资产计提折旧的年限为20年，残值率5%，则土地使用权的价值中有75万（1500万×5%）将会留在残值中，无法消化。笔者认为，土地使用权
类似于土地租赁费用性质，不存在残值，如果产生上述情况就会发生计入无形资产的土地使用权改变了资产性质，由无形资产变为固定资产，经折旧后存在残值，从而导致会计报表与现实不符的情况。
而且，将在建项目的土地使用权初始确认时计入无形资产本就属于资本化，摊销的时候再计入在建工程，属于再次资本化，然后在建工程转固定资产以后计提折旧才费用化，在费用化之前只是资产的重分类，该会计处理并无意义，只是推迟了费用化的时间，由无形资产→当期损益的过程延长至了无形资产→在建工程→固定资产→当期损益。
由此，笔者还是比较认同第一种观点，应将在建项目的土地使用权摊销费用化，计入当期损益。笔者建议出台相关的解释公告，堵住企业会计准则的这一疏漏，以规范并统一业界的行为。
第二篇：存疑：土地使用权的摊销在施工过程中是否可以计入“在建工程”
lyb-投行-深圳(710507874)10:41:20 请教一个问题，土地使用权的摊销在工程建设期间是否计入“在建工程”，还是计入“管理费用”
灿灿-券商-上海(1412021589)10:42:20 计入在建工程
lyb-投行-深圳(710507874)10:42:58 有依据吗，准则规定无形资产的摊销金额一般应当计入当期损益，其他会计准则另有规定的除外。其他会计准则也没说要计入在建工程
悟-会计师-济南(469055809)10:46:47 建造期间无形资产摊销也不计入在建工程的
月明-会计-青岛
灿灿-券商-上海(1412021589)10:46:53 确实没有准则规定，实务中也有计入当期损益的，但是我理解不计入当期损益是因为该期间土地的用途与建造活动相关，土地使用权所包含的经济利益通过地上的建筑物实现
月明-会计-青岛
lyb-投行-深圳(710507874)10:47:25 有没有依据，谢谢
灿灿-券商-上海(1412021589)10:53:15 以前曾和朋友讨论过，具体的依据没有。
ted-券商-北京(2569480404)10:56:49 无形资产的摊销一般应计入当期损益，但如果某项无形资产是专门用于生产某种产品或者其他资产，其所包含的经济利益是通过转入到所生产的产品或其他资产中实现的，则无形资产的摊销费用应当计入相关资产的成本--准则原文 我的理解，以后摊销还是进损益。
小哥-券商-背景(117228780)10:57:32 土地使用权单独确认为无形资产的，个人理解都得进损益 小兵-券商-北京(381504726)10:58:16 是不是存在这种情况：土地使用权在在建工程转为固定资产时也包括土地的价值一起入账
这个问题请牛人来解答下吧，我觉得很有意义
小哥-券商-北京(117228780)10:59:32 除非确实不能分开确认建筑物和土地价值，否则土地使用权单独入账进无形资产，投资性房地产除外
月明-会计-青岛
ty-券商-杭州
月明-会计-青岛
Bersarah-CPA-广州(252415525)11:00:32 我个人觉得如果是将土地使用权在在建工程期间摊销计入了固定资产，那么也就偏离了准则中明确规定的——土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时,土地使用权的账面价值不与地上建筑物合并计算其成本,而仍作为无形资产进行核算,土地使用权与地上建筑物分别进行摊销和提取折旧
小哥-券商-北京(117228780)11:00:48 对，房地产企业进入开发成本，进存货，一般企业进无形资产
ted-券商-北京(2569480404)11:01:02 我把会计书翻了一遍了，真的没写怎么处理。
土地使用权如果能够单独核算，进无形资产，特例是： 1，房地产企业 2，和房屋分不开
Bersarah-CPA-广州(252415525)11:01:16 因为土地使用权已经有一部分涵盖在固定资产里面了，而没有单独核算，分别计提 小兵-券商-北京(381504726)11:01:39
我觉得这个是思路比较清楚地
月明-会计-青岛
雪-会计-北京(1017561395)11:02:17 土地使用权的会计处理，很成熟的分录，大家翻翻资料吧
lyb-投行-深圳(710507874)11:02:20 分不开的先暂不讨论，前提是可以分开的，这种情况下，土地使用权的摊销在工程建设期是否计入在建工程
小兵-券商-北京(381504726)11:02:27 我觉得从审核的角度，分不开的也不要考虑了
lyb-投行-深圳(710507874)11:02:36 对
小兵-券商-北京(381504726)11:02:51 那应该不是吧，应该进损益，安-券商-广州(244597769)11:02:52 企业一般会分开的，计税基础不同
月明-会计-青岛
ty-券商-杭州
小兵-券商-北京(381504726)11:03:27 嗯，好的，我觉得分开的情况下摊销进资产客户肯定是错的，所以要跳回来
Bersarah-CPA-广州(252415525)11:03:38 那还是绕了个圈子，进损益嘛，哈哈
ty-券商-杭州
lyb-投行-深圳(710507874)11:03:57 不是筹建期了
ty-券商-杭州
小兵-券商-北京(381504726)11:04:19 那就是记错帐了
安-券商-广州(244597769)11:04:29 土地能单独核算的，都计管理费用
小兵-券商-北京(381504726)11:04:51 能不能进成本呢？
Bersarah-CPA-广州(252415525)11:05:19 如果是投资性房地产采用成本法摊销的，可以进其他业务成本
安-券商-广州(244597769)11:05:22 就像这位童鞋说的特例，就是计成本了吧。小兵-券商-北京(381504726)11:05:47 一般情况下是不能进成本，直接进管理费用是吧？
月明-会计-青岛
Bersarah-CPA-广州(252415525)11:06:37 对，一般情况下是进管理费用的
月明-会计-青岛
小兵-券商-北京(381504726)11:06:47 我觉得真的很厉害，大家一讨论思路很清楚，并且不会漏掉情况，这个问题我会总结一下。
小兵-券商-北京(381504726)11:07:10 明月建议你一次性总结，好吧。另外，禁止几个字的回复，以后一经发现，立即提出去
安-券商-广州(244597769)11:07:14 外购房产，企业怎么着也会想个办法区分固定资产和无形资产的，涉及税的问题。
月明-会计-青岛
ted-券商-北京(2569480404)11:10:32 如果说土地使用权摊销都进了管理费用（我这么理解）。那么房屋建成之后，其实房屋和土地使用权应该还是分别核算的（如果能够准确计算相关成本）。那么就相当于企业有两个资产，一个固定资产，房屋-提折旧（该管理费用就管理费用了）。一个土地使用权-摊销（该管理费用就管理费用了），前后保持了一致性。
而且准则讲，如果所包含的经济利益是通过转入到所生产的。。（我就字面理解，得生产吧~）
所以综上，我觉得进损益挺合理的。小哥-券商-北京(117228780)11:12:52 是的，这也是我想说的。无形资产的摊销进固定资产成本，有重复计算资产价值嫌疑。从经济利益转移的角度考虑，无形资产的摊销只能是进入产品成本或费用中。
Bersarah-CPA-广州(252415525)11:13:47 赞成小哥的理解
雪-会计-北京(1017561395)11:15:41 无形资产的摊销进固定资产成本，有重复计算资产价值嫌疑－－－－－无此嫌疑 消耗一样增加另一样
Bersarah-CPA-广州(252415525)11:27:09 或许应该说倘若土地摊销计入在建工程，减少利润的时间延后了，房产税增加了
小兵-券商-北京(381504726)11:30:01 土地摊销能不能进生产成本呢？
ted-券商-北京(2569480404)11:30:07 雪-会计-北京(1017561395)11:16:39 无形资产的摊销进固定资产成本，有重复计算资产价值嫌疑－－－－－无此嫌疑
消耗一样增加另一样
我觉得存在的问题是办理项目竣工决算之后，这个项目到底应该转固多少钱吧，如果把土地使用权那部分的摊销也计入到了固定资产成本。那么转固的金额就会大了，举个极端的例子，如果我在一片土地上建设了一个大的自行车棚，建设费用10万，用的那个土地一年摊销100w，那么问题就出现了。固定资产应该值10万，还是110万。还是10万是对的。
Bersarah-CPA-广州(252415525)11:32:30 小兵，我觉得进生产成本和进固定资产的原理是一样的，都是重新构成对资产的影响，除非房地产企业的开发成本，一般情况下应该是不行的吧，就土地使用权而言，它和其他一般的无形资产不太一样。
悟-会计师-济南(469055809)11:34:12 从另一个角度讲，如果固定资产折旧可以进生产成本，能够重新构成对资产的影响，那么土地的成本按道理也是可以进生产成本，通过产成品对外销售将成本结转出去
冬虫-券商-广州(364826985)11:39:15 关于土地摊销是否进入能进入固定资产问题： 企业取得的土地使用权通常应确认为无形资产。土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时，土地使用权的账面价值不与地上建筑物合并计算其成本，而仍作为无形资产进行核算，土地使用权与地上建筑物分别进行摊销和提取折旧。但下列情况除外：
1.房地产开发企业取得的土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物，相关的土地使用权应当计入所建造的房屋建筑物成本。2.企业外购的房屋建筑物，实际支付的价款中包括土地以及建筑物的价值，则应当对支付的价款按照合理的方法(例如，公允价值)在土地和地上建筑物之间进行分配;如果确实无法在地上建筑物与土地使用权之间进行合理分配的，应当全部作为固定资产核算。
企业改变土地使用权的用途，将其作为用于出租或增值目的时，应将其转为投资性房地产。
关于土地是否能进制造费用，最终结转为产品成本 注会教材的例题是不进制造费用，进成本的 但是注会教材在效力上待琢磨
关于土地摊销是否进入能进入固定资产问题 这一段来自2010年会计准则讲解
冬虫-券商-广州(364826985)11:42:07 我以前一直觉得生产厂房的摊销应该进制造费用，摊销进产品成本，后来有会计师告诉我，企业做法不一样，有进的，有不进的
ZY-投行-深圳(4640644)11:48:48 小兵-券商-北京，这个问题就是会计制度与会计准则规定不一致造成的 上市公司执行会计准则，不进，执行会计制度的可以进。
冬虫-券商-广州(364826985)11:50:21 问题是准则也没说不准进啊，是不是可以根据能不能明确区分用途而区别对待
雪-会计-北京(1017561395)11:50:30 上市公司有执行会计制度的吗
ZY-投行-深圳(4640644)11:51:38 准则无形资产摊销进损益
冬虫-券商-广州(364826985)11:52:12 准则说的是一般吧
ZY-投行-深圳(4640644)2011-11-29 11:54:01 雪，也有执行部分会计制度的，比如摊销这个
雪-会计-北京(1017561395)2011-11-29 11:55:15 我这里经常这样解释：
新准则不是对旧准则和制度的修补，而是全盘重建，所以新准则无规定的，我可以自由，而不是照旧准则和制度来....ZY-投行-深圳(4640644)2011-11-29 11:55:49 视野的陈老师对于“无形资产摊销金额一般应当计入当期损益,其他准则要求计入资产成本的除外。”的解读是：
指无形资产的摊销金额符合其他资产类准则所定义的资产成本组成部分的情形。即使其他资产达到当前的可销售或预定可使用状态所必需的、合理的支出。除了你所举例的构成存货生产成本的情况以外，另一个典型例子是土地使用权在建造期间的摊销金额计入房屋建筑物成本的情形
博浩-会计师-桂(419612718)2011-11-29 11:05:40
目这个问题目前没有明确的规定，谨慎一点的做法是计入管理费用，也有人认为土地摊销也是固定资产达到预定可使用状态的必要开支，将其计入在建工程。两种方法在实务中都在使用，但选择了其中一种方法后，应该保证以后核算的连续性，即不应该变更为另一种方法。
土豆-券商-北京(184207866)2011-11-29 11:11:02 以前在会所做的时候我觉得 第一种方法居多 就是计入管理费用
彩-会计师-北京(56739931)2011-11-29 11:11:27 《企业会计准则讲解》第七章无形资产对此作出了进一步明确：
企业取得的土地使用权通常应确认为无形资产。土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时，土地使用权的账面价值不与地上建筑物合并计算其成本，而仍作为无形资产进行核算，土地使用权与地上建筑物分别进行摊销和提取折旧。但下列情况除外：
1.房地产开发企业取得的土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物，相关的土地使用权应当计入所建造的房屋建筑物成本；
2.企业外购的房屋建筑物，实际支付的价款中包括土地以及建筑物的价值，则应当对支付的价款按照合理的方法（例如，公允价值）在土地和地上建筑物之间进行分配；如果确实无法在地上建筑物与土地使用权之间进行合理分配的，应当全部作为固定资产核算。
企业改变土地使用权的用途，将其作为用于出租或增值目的时，应将其转为投资性房地产。
我也认为计入管理费用比较谨慎
第三篇：在建工程及相关土地使用权的直接转让
在建工程及相关土地使用权的直接转让，也就是通常所说的房地产开发项目的转让，对此，法律规定的较为严格。以下主要就此种方式的转让做一简述。
一、在建工程及相关土地使用权转让的条件和法律依据
《中华人民共和国城市房地产管理法》第38条：“以出让方式取得土地使用权的，转让房地产时，应当符合下列条件：
1、按照出让合同约定已经支付全部土地使用权出让金，并取得土地使用权证书;
2、按照出让合同约定进行投资开发，属于房屋建设工程的，完成开发投资总额的百分之二十五以上;属于成片开发土地的，形成工业用地或者其他建设用地条件。约定房屋建设工程必须完成开发投资总额的百分之二十五以上，是为了避免一些开发商在取得土地使用权之后不去开发，而是进行倒卖，这样会无形增加土地成本，最终会导致房价高企，不利于房地产市场的稳定。
二、关于在建工程转让的限制问题。
1、在建工程是否被司法查封。如果在建工程已经遭到司法查封，则是禁止转让的。只有依法解除了司法查封，才可以进行转让。
2、在建工程是否已经支付了全部土地使用权出让金，并取得土地使用权证书。根据法律规定，如果不符合这一条件，也是不可以转让的。需注意的是，取得了土地使用权证书，乃至取得的商品房预售许可证，在事实上也不一定就支付了全部土地使用权出让金，因为有时地方政府对企业会采取一些变通做法，因此一定要审查土地使用金的缴纳单据或由房管部门出具已经支付全部土地使用权出让金的证明。
3、在建工程的抵押情况。《物权法》第一百九十一条规定：“ 抵押期间，抵押人经抵押权人同意转让抵押财产的，应当将转让所得的价款向抵押权人提前清偿债务或者提存。转让的价款超过债权数额的部分归抵押人所有，不足部分由债务人清偿。抵押期间，抵押人未经抵押权人同意，不得转让抵押财产，但受让人代为清偿债务消灭抵押权的除外。”因此可见，除非受让人代为清偿债务消灭抵押权，已经设定抵押的在建工程，未经抵押权人同意，不得转让抵押财产。
4、在建工程的施工情况。建设工程施工合同是就建设工程的进场施工到最后竣工业主与施工方关于权利义务的规定，在建工程是建设工程施工合同的标的，业主与施工方都对该在建工程拥有一定的权利，在业主拖欠巨额工程款的前提下，即使工程竣工，施工方就工程款还有六个月的优先受偿期。因此，虽然无法律明文规定，编者认为在建工程的转让应当经过施工方的同意方可进行。
5、在建工程是否取得合法手续。不仅是土地出让金的缴纳，在建工程的其他方面的合法手续也应具备，例如施工许可证等。因为项目转让后这些手续均要进行依法变更，因此，在建工程取得合法手续也是在建工程可以转让的前提条件。
6、关于已经取得预售许可证并部分预售的在建工程转让是否需要预购人同意的问题。
三、在建工程项目转让协议的签订。在建工程项目转让协议的主要合同条款内容如下：
1、双方当事人情况
2、项目概况(包括：坐落地点、项目性质、四至、占地面积等)
3、转让方对在建工程转让限制条件的不存在或已解决承诺。
4、项目转让时土地使用权性质，获得方式及使用期限
5、转让费用的构成、数额、支付方式和期限
6、项目用地、工程建设的有关审批程序重新办理手续协助
7、在建工程转让交割日期及方式
8、双方的权利义务
9、违约责任
10、解决争议的方法
11、转让当事人约定的其它事项.如果律师是代理在建工程的受让方，那么一定要清楚，因为信息不对称，收购该在建工程的法律风险主要在受让方这边，代理律师应采取具体措施，通过让转让方提供履约担保或分期分条件付款等方式来化解受让方承担的法律风险。
第四篇：“土地使用权、不动产、在建工程出资模式”案例分析
房地产项目资产重组之三：“土地使用权、不动产、在建工程出资模式”案例分析
2013-07-11 09:03:33来源：纳税服务网作者：李森【 大 中 小 】添加收藏
案例背景介绍
辉安国际房地产开发有限公司是一家从事商业地产开发、住宅地产开发的小型房地产开发公司，公司在过去的10年里已经成功开发了多个商业及住宅项目。公司在一年前通过“招拍挂”的方式取得一块商业用地（B土地）。B土地地理位置优越，位于城市商业区。当地政府为鼓励本市商业、服务业的发展，特出台了“对高档酒店、商场建设用地土减免部分土地出让金”的优惠政策。B土地建设规划为五星级酒店、商场、写字楼，符合本地政府的优惠政策的规定。辉安国际房地产开发有限公司在享受当地政府减免部分土地出让金后，实际支付的B土地地价款及相关税费为100‚000‚000元。由于房地产开发行业持续的销售低迷，辉安国际房地产开发有限公司资产流动性受到了严重的影响。公司已经没有大量资金继续进行B土地的后续开发工作及五星级酒店的筹建工作。辉安国际房地产开发有限公司股东会决定通过资产重组引入资金方进行合作开发，开发完成后共同经营五星级酒店及持有型物业。
辉安国际房地产开发有限公司预算部、工程部、资金部、酒店筹建部对该土地使用权的开发资金总量及酒店筹建资金总量进行了详细的预测，预测开发资金缺口为250‚000‚000元。通过对B土地周边近1年的土地成交情况调查，B土地经当地的评估师事务所评估的土地市场价值为150‚000‚000元。
辉安国际房地产开发有限公司与京彩时代酒店投资管理有限公司进行多轮谈判后，双方最终决定以“土地使用权出资模式”完成资产重组，并进行后续的合作开发、酒店管理。本次资产重组的思路为：辉安国际房地产开发有限公司以B土地的土地使用权作价出资，京彩时代酒店投资管理有限公司以货币出资，双方共同出资设立京辉国际房地产开发管理有限公司，辉安国际房地产开发有限公司将其持有的B土地作价150‚000‚000元进行出资，京彩时代酒店投资管理有限公司以货币资金250‚000‚000元出资，共同设立京辉国际房地产开发管理有限公司。京辉国际房地产开发管理有限公司进行后续的五星级酒店、商场的建设运营、销售、管理工作。
京辉国际房地产开发管理有限公司注册资本为人民币400‚000‚000元，双方的出资比例为：辉安国际房地产开发有限公司以B土地的土地使用权作价出资150‚000‚000元，持有京辉国际房地产开发管理有限公司37.5%的股权；京彩时代酒店投资管理有限公司以货币资金出资250‚000‚000元，持有京辉国际房地产开发管理有限公司62.5%的股权。
京辉国际房地产开发管理有限公司经过两年的时间完成了五星级酒店、商场、写字楼的建设，通过验收后投入了使用。后经资产评估师事务所对五星级酒店、商场、写字楼等持有型物业进行评估，其交付使用时的评估价值为1‚000‚000‚000元，评估时点京辉国际房地产开发管理有限公司账面净资产为1‚000‚000‚000元。
为什么辉安国际房地产开发有限公司的股东要选择“土地使用权出资模式”进行本次资产重组呢？原因有以下几点：
B土地位置较好，位于城市商业区中心。该区域的商业房产，具有较强的稀缺性，未来的升值空间很大。如果单纯的通过出售B土地的土地使用权获得出售收入，虽然辉安国际房地产开发有限公司可以马上得到一笔土地转让价款，但是无法享有该区域商业房产升值带来的收益。
辉安国际房地产开发有限公司在取得B土地的土地使用权所支付的价款中，是按照当地政府的优惠政策规定，扣除免除部分的土地出让金后的金额支付的土地价款。如果辉安国际房地产开发有限公司将B土地的土地使用权协议转让，当地政府要求辉安国际房地产开发有限公司补缴免除部分土地出让金。辉安国际房地产开发有限公司扣除补缴的土地出让金、转让B土地需要支付的相关税费后，出售B土地获得的净投资收益是非常低的。
辉安国际房地产开发有限公司在房地产行业“下行”的大环境下，作为公司主业的房地产开发业务虽然受到影响，公司已经没有足够的资金完成B土地的开发及酒店、商场的经营，但公司并没有出现资金断链的局面，并不需要立即变现B土地来增加公司的流动性。在这种情况下，公司股东决定与资金方合作开发经营B土地。保留部分持有型物业，为以后公司投融资行为创造财务环境（如：利用股权或不动产进行抵押贷款等。）
辉安国际房地产开发有限公司规模较小，管理不规范，债务债权关系混乱，面临的财务、税务、法律风险较大。以公司目前的财务、经营现状无法满足京彩时代酒店投资管理有限公司的投资要求和投资条件。所以辉安国际房地产开发有限公司必须将资产重组标资产（B土地的土地使用权）剥离的到京辉国际房地产开发管理有限公司名下，以便顺利、快速的完成本次资产重组。
本次资产重组的操作要点。
辉安国际房地产开发有限公司与京彩时代酒店投资管理有限公司共同出资设立“京辉国际房地产开发管理有限公司”，并将B土地以非货币出资的方式剥离到京辉国际房地产开发管理有限公司名下。双方的持股比例为：辉安国际房地产开发有限公司持有京辉国际房地产开发管理有限公司37.5%的股权；京彩时代酒店投资管理有限公司持有京辉国际房地产开发管理有限公司62.5%的股份。
“以土地使用权作价出资注册新公司”的法律、法规依据及提交的资料、材料。
根据《公司法》第27条之规定：
股东可以用货币出资，也可以用实物、知识产权、土地使用权等可以用货币估价并可以依法转让的非货币财产作价出资；但是，法律、行政法规规定不得作为出资的财产除外。对作为出资的非货币财产应当评估作价，核实财产，不得高估或者低估作价。法律、行政法规对评估作价有规定的，从其规定。全体股东的货币出资金额不得低于有限责任公司注册资本的百分之三十。
根据《公司注册资本登记管理规定》第七条之规定：作为股东或者发起人出资的非货币财产，应当由具有评估资格的资产评估机构评估作价后，由验资机构进行验资。
根据《公司注册资本登记管理规定》第八条之规定：股东或者发起人可以用货币出资，也可以用实物、知识产权、土地使用权等可以用货币估价并可以依法转让的非货币财产作价出资。股东或者发起人以货币、实物、知识产权、土地使用权以外的其他财产出资的，应当符合国家工商行政管理总局会同国务院有关部门制定的有关规定。
根据国家工商总局《有限责任公司设立登记提交材料规范》的规定，办理京辉国际房地产开发管理有限公司的工商登记需要提交以下材料：
公司法定代表人签署的《公司设立登记申请书》。
全体股东签署的《指定代表或者共同委托代理人的证明》及指定代表或委托代理人的身份证件复印件；应标明指定代表或者共同委托代理人的办理事项、权限、授权期限。
全体股东签署的公司章程。
股东的主体资格证明或者自然人身份证件复印件。
股东为企业的，提交营业执照副本复印件；股东为事业法人的，提交事业法人登记证书复印件；股东为社团法人的，提交社团法人登记证复印件；股东为民办非企业单位的，提交民办非企业单位证书复印件；股东为自然人的，提交身份证件复印件；其他股东提交有关法律法规规定的资格证明。
依法设立的验资机构出具的验资证明。
股东首次出资是非货币财产的，提交已办理财产权转移手续的证明文件；
董事、监事和经理的任职文件及身份证件复印件；依据《公司法》和公司章程的有关规定，提交股东会决议、董事会决议或其他相关材料。股东会决议由股东签署，董事会决议由董事签字。
法定代表人任职文件及身份证件复印件；根据《公司法》和公司章程的有关规定，提交股东会决议、董事会决议或其他相关材料。股东会决议由股东签署，董事会决议由董事签字。
住所使用证明。
《企业名称预先核准通知书》。
当地管理部门需要提交的其他材料。
剥离“B土地”实际的操作方法。
辉安国际房地产开发有限公司与京彩时代酒店投资管理有限公司共同向项目所在地的工商部门提出以“货币、非货币资产”共同出资设立“京辉国际房地产开发管理有限公司”的申请。
同时应对B土地进行资产评估并出具资产评估报告，以评估值为基础确定非货币资产出资数额（非货币资产出资数额不得低于评估价值）。
工商登记办理完毕后，应及时到土地管理部门办理B土地的过户手续，将B土地由“辉安国际房地产开发有限公司”名下过户至“京辉国际房地产开发管理有限公司”名下。
辉安国际房地产开发有限公司应协助京辉国际房地产开发管理有限公司尽快办理后续的建设手续，帮助其尽快完成B土地的开发、建设工作。以便使资产重组的双方能尽快的产生收益。
对本次资产重组的说明：本次资产重组过程中涉及的“以土地使用权出资注册新公司”的业务，该种业务在一、二线城市比较常见，对于三线城市、县城、乡镇在操作上可能会有一定的障碍。在确定该种资产重组方式以后，应首先向本地工商、税务、土地管理部门咨询本种方案在当地的可行性，以便保证资产重组的顺利进行。
资产重组过程中的税费分析。
营业税、城市建设维护税、教育费附加。
根据《财政部 国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知》（财税[2002]191号）相关规定：以无形资产、不动产投资入股，参与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税；对股权转让不征收营业税。
根据该通知的规定，辉安国际房地产开发有限公司以B土地的土地使用权出资注册京辉国际房地产开发管理有限公司的行为，属于“以无形资产投资入股，参与接受投资方利润分配，共同承担投资风险”的行为，不征收营业税、城市建设维护税、教育费附加。
印花税。
根据财税[2006]162号《财政部、国家税务总局关于印花税若干政策的通知 》第三条的规定：对土地使用权出让合同、土地使用权转让合同按产权转移书据征收印花税。
辉安国际房地产开发有限公司以B土地的土地使用权作价投资成立京辉国际房地产开发管理有限公司，会涉及到B土地的土地使用权的权属变更，应按照“产权转移数据”缴纳印花税，税率为所载金额的万分之五。
印花税元
契税。
国务院令[1997]第224号《中华人民共和国契税暂行条例》相关规定如下：
第四条 契税的计税依据：
国有土地使用权出让、土地使用权出售、房屋买卖，为成交价格；
土地使用权赠与、房屋赠与，由征收机关参照土地使用权出售、房屋买的市场价格核定；
土地使用权交换、房屋交换，为所交换的土地使用权、房屋的价格的差额。
前款成交价格明显低于市场价格并且无正当理由的，或者所交换土地使用权、房屋的价格的差额明显不合理并且无正当理由的，由征收机关参照市场价格核定。
财法字[1997]52号《中华人民共和国契税暂行条例细则》相关规定如下：
第八条规定：土地、房屋权属以下列方式转移的，视同土地使用权转让、房屋买卖或者房屋赠与征税：以土地、房屋权属作价投资、入股；以土地、房屋权属抵债；以获奖方式承受土地、房屋权属；以预购方式或者预付集资建房款方式承受土地、房屋权属。
第九条规定：条例所称成交价格，是指土地、房屋权属转移合同确定的价格。包括承受者应交付的货币、实物、无形资产或者其他经济利益。
根据以上法律、法规的规定，“京辉国际房地产开发管理有限公司”在接受辉安国际房地产开发有限公司以B土地的土地使用权出资后，应视同土地使用权转让，缴纳契税。契税的计税依据应为评估后的出资额。
京辉国际房地产开发管理有限公司应缴契税=150‚000‚000⤬3%=4‚500‚000元
土地增值税
对于辉安国际房地产开发有限公司“以土地使用权作价出资注册新公司”的行为适用的法律、法规。
根据“财税字〔1995〕048号”《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》的规定：对于以房地产进行投资、联营的，投资、联营的一方以土地（房地产）作价入股进行投资或作为联营条件，将房地产转到所投资、联营的企业中时，暂免征收土地增值税。对投资联营企业将上述房地产再转让的，应征收土地增值税。根据“财税[2006]21号”《关于以房地产进行投资或联营的征免税问题》的规定：“对于以土地(房地产)作价入股进行投资或联营的，凡所投资、联营的企业从事房地产开发的，或者房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联营的，均不适用。
根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》、《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》的规定：
纳税人有下列情形之一的，按照房地产评估价格计算征收：
隐瞒、虚报房地产成交价格的；提供扣除项目金额不实的；转让房地产的成交价格低于房地产评估价格，又无正当理由的。
计算增值额的扣除项目时，取得土地使用权所支付的金额，是指纳税人为取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用。
与转让房地产有关的税金，是指在转让房地产时缴纳的营业税、城市维护建设税、印花税。因转让房地产交纳的教育费附加，也可视同税金予以扣除。
由于辉安国际房地产开发有限公司、京辉国际房地产开发管理有限公司属于“房地产开发类型”的企业，根据上述法律、法规的规定，需要交纳土地增值税。
土地增值税额的计算：
辉安国际房地产开发有限公司的土地增值税的计税收入不能选用其购入时的价格100‚000‚000元，而应选用B土地的市场评估价格150‚000‚000元。
土地增值税计税收入：150‚000‚000元
允许扣除项目金额：100‚000‚000＋75‚000=100‚075‚000（B土地的购买价款、印花税）[为什么不扣除印花税？
已修改]
增值额：元
增值率：
土地增值税：元
企业所得税
适用的法律、法规：
根据财税[2009]59号《财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》的规定：
第二条：本通知所称股权支付，是指企业重组中购买、换取资产的一方支付的对价中，以本企业或其控股企业的股权、股份作为支付的形式；所称非股权支付，是指以本企业的现金、银行存款、应收款项、本企业或其控股企业股权和股份以外的有价证券、存货、固定资产、其他资产以及承担债务等作为支付的形式。
第四条第三款：企业股权收购、资产收购重组交易，相关交易应按以下规定处理：
被收购方应确认股权、资产转让所得或损失。
收购方取得股权或资产的计税基础应以公允价值为基础确定。
被收购企业的相关所得税事项原则上保持不变。
根据上述法规的规定，辉安国际房地产开发有限公司应将“以B土地的土地使用权”投资组建京辉国际房地产开发管理有限公司的行为视为“股权收购”行为，计税基础应为B土地的公允价价值。（注：本次资产重组涉及的企业所得税是在“不考虑辉安国际房地产开发有限公司其他损益因素”的前提下计算得出的，与辉安国际房地产开发有限公司所得税汇算清缴所对应的企业所得税数额可能存在不一致。）
所得税=（150‚000‚000-100‚000‚000-14‚977‚500-75‚000）⤬25%=8‚736‚875元
税费合计：
资产重组的账务处理分析
辉安国际房地产开发有限公司的账务处理如下：
辉安国际房地产开发有限公司“以B土地的土地使用权作价出资”成立京辉国际房地产开发管理有限公司时，由于辉安国际房地产开发有限公司对京辉国际房地产开发管理有限公司具有重大影响，应采用权益法核算“长期股权投资”，账务处理为：
借：长期股权投资—投资成本150‚000‚000
贷：开发成本100‚000‚000
营业外收入50‚000‚000
辉安国际房地产开发有限公司计提土地增值税时的账务处理：
借：营业外[科目错字
已修改]支出
贷：应交税费—应交土地增值税
辉安国际房地产开发有限公司以银行存款缴纳土地增值税时的账务处理：
借：应交税费—应交土地增值税
贷：银行存款
辉安国际房地产开发有限公司计提印花税时的账务处理：
借：营业外支出75‚000
贷：应交税费—应交印花税75‚000
辉安国际房地产开发有限公司以银行存款缴纳印花税的账务处理：
借：应交税费—应交印花税75‚000
贷：银行存款75‚000
辉安国际房地产开发有限公司计提所得税的账务处理：
借：营业外支出8‚736‚875
贷：应交税费—应交所得税8‚736‚875
辉安国际房地产开发有限公司以银行存款缴纳所得税的账务处理：
借：应交税费—应交所得税8‚736‚87贷：银行存款8‚736‚875
京彩时代酒店投资管理有限公司的账务处理如下：
借：长期股权投资250‚000‚000
贷：银行存款250‚000‚000
重组双方的现金净流量及形成的资产价值分析（不考虑现值因素）。
辉安国际房地产开发有限公司与本次资产重组相关的现金流量、形成的资产价值分析。
辉安国际房地产开发有限公司与本次资产重组有关的现金流量情况。
辉安国际房地产开发有限公司取得B土地时的现金流出量：100‚000‚000元。
辉安国际房地产开发有限公司缴纳相关税费时的现金流出量：元。
辉安国际房地产开发有限公司在B项目开发完成后，按照其持有的京辉国际房地产开发管理有限公司37.5%股份所享有的净资产价值为：
1‚000‚000‚000X37.5%=375‚000‚000元
辉安国际房地产开发有限公司本次资产重组的价值分析。
辉安国际房地产开发有限公司通过本次资产重组获得京辉国际房地产开发管理有限公司股权价值375‚000‚000元，其购买B土地的土地使用权投资为比100‚000‚000，资产增值额275‚000‚000元，投资报酬率为：275%。
辉安国际房地产开发有限公司如果将B土地按照评估的市场价格进行出售，可以获得的增值额为50‚000‚000元，投资报酬率为：50%。
可以看出，在不考虑货币的时间价值的情况下，辉安国际房地产开发有限公司通过本次资产重组增加了收益额225‚000‚000元（假定辉安国际房地产开发有限公司可以按照市场价值将其持有的京辉国际房地产开发管理有限公司的股份进行变现），提高了资产的投资报酬率。
京彩时代酒店投资管理有限公司与本次资产重组相关的现金流量、形成的资产价值分析。
京彩时代酒店投资管理有限公司与本次资产重组有关的现金流量情况。
京彩时代酒店投资管理有限公司注册京辉国际房地产开发管理有限公司时的现金流出量：250‚000‚000元。
京彩时代酒店投资管理有限公司在B项目开发完成后，按照其持有的京辉国际房地产开发管理有限公司62.5%股份所享有的净资产价值为：
1‚000‚000‚000X62.5%=625‚000‚000元
京彩时代酒店投资管理有限公司本次资产重组的价值分析。
京彩时代酒店投资管理有限公司通过本次资产重组，所持有的62.5%的京辉国际房地产开发管理有限公司股权价值为625‚000‚000元，其注册京辉国际房地产开发管理有限公司时的投资款为250‚000‚000元。京辉国际房地产开发管理有限公司完成B土地的开发工作后，京彩时代酒店投资管理有限公司投资资产增值额375‚000‚000元，投资报酬率为：150%。
第五篇：在建工程
二、自营工程领用外购生产用原材料等存货的核算
会计实务中新增值税条例下企业购入作为存货核算的原材料等，如用于自行建造固定资产，则应按其成本，借记“在建工程”等科目，贷记“原材料”等科目，相对应的增值税进项税额，应借记“应交税金—一直抵扣固定资产增值税（固定资产进项税额）”科目，贷记“应交税金一应交增值税（进项税额转出）”科目。笔者认为，这样处理虽认可领用原材料的进项税额可抵扣，也体现了2009年新增值税条例的全面转型改革之精髓，但在会计处理上有繁琐之嫌。本文认为，自营工程领用外购生产用原材料等存货时，按照材料实际成本转入“在建工程”科目，而材料所包含的进项税额不作处理，也无需转出。因为按照新增值税条例的规定，固定资产购进环节的增值税就像购进原材料、存货等涉及的增值税进项税额一样。因此，自营工程领用外购的工程（专用）物资和领用外购的原材料，二者在增值税进项税额的抵扣上已无区别，都属于能在当期销项税额中抵扣的进项税额。
[例2]A企业自建固定资产工程领用生产用原材料一批，实际成本为3000元，增值税率17％，则会计处理为：
借：在建工程3000
贷：原材料 3000
三、自营工程领用本企业自产产品（商品）的核算
企业购建在建工程领用自产产品时，会计核算上不作为销售处理，不确认收人，仍然按照成本转账。但按照税法规定，企业将自产和委托加工的物资用于非应税项目、对外投资、集体福利等行为，应视同销售，应按售价或组成计税价格、市场价格乘以适用的税率得到应纳增值税。因此，企业购建在建工程领用自产产品时，按领用的商品成本及相关税费之和借记“在建工程”；按商品成本贷记“库存商品”，按领用的商品售价或组成计税价格、市场价格乘以适用的税率得到的应纳增值税，贷记“应交税金——应交增值税（销项税额）”等。如果在建工程领用自产产品为应税消费品时，还应计算缴纳消费税，贷记“应交税金——应交消费税”。
由于该会计处理未把企业的收入、成本和利润体现在利润表中，而所得税税法规定这类自产自用视同销售行为的收入应当作为计税收入，计算应税所得，故企业在年终计算所得税时，需要作所得税纳税调整。
[例3]A企业自营工程领用自产产品一批（应税消费品），库存商品成本为9000元，销售价格（计税价格）为10000元，增值税率17％，消费税率为5％。则会计处理为：
借：在建工程 11200
贷：库存商品 9000
应交税费——应交增值税（销项税额）1700
应交税费——应交消费税 500
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