房地产开发业务主要会计核算与税收处理_会计学堂

第一篇：房地产开发业务主要会计核算与税收处理_会计学堂

会计学堂官网http://www.xiexiebang.com 第一章 房地产开发企业基本常识与特点

1、房地产企业行业介绍与特点

2、房地产企业一般经营模式与流程

3、房地产开发企业的会计科目

4、房地产开发阶段的划分与涉及税种

第一节 房地产企业行业介绍与特点

一、房地产行业的发展概述

房地产产业是国民经济支柱产业，所涉及上下游产业近五六十个，地方政府除了税收收入外，“土地出让金”占地方财政收入比例逐年加大，有的地区更是超过了50%以上.房地产行业发展历程

在78-91年这个时间段，理论与小范围发展的阶段，也是个初步探索的阶段

1992年邓小平南巡之后，全国掀起房产热，同年也发生“下海潮”,在全国各地很普遍。那时也出了一大批房产大佬像万通的 冯仑 阳光壹佰的易小迪 SOHO 潘石屹等等 95到07-08年从海南成功抽身的房企更多表现出的是稳健和谨慎。到千禧年，福利分房制度基本废止，住房推向市场化。

一直到现在，期间出了多轮税制、土地出让、全面调整等等改革！房地产行业也完成了一个从无到有，日见规范的过程

二、房地产企业的基本业务介绍

房地产行业通过市场机制从事房地产投资、开发、建设、销售、出租、管理、服务、自行等项目的产业。

三、房地产行业的特点

房地产行业是一个资源整合型企业 开发产品类型多，用途多样性 开发流程长、资金密集 房地产行业涉及行政主管部门多 销售收入种类多，销售行为接受政府监管

第二节 房地产企业一般经营模式与流程

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一、经营模式（开发与自持物业）

房地产开发经营、（南万科 北顺驰 主要以销售开发产品为主）后来房企发展自己的物业公司、也有投资房地产中介、后期自持物业如 万达的商业地产，随着经营模式不断变化与创新，给我财务人员账务核算也带了新的挑战和机遇。

二、房地产开发流程

第三节 房地产开发企业的会计科目

一、会计科目设置

会计科目案其提供会计信息的详细程度不同，可以分为总分类科目和明细分类科目，根据【会计准则】的统一规定，并结合房地产开发企业经营的特点和会计核算的需要，房地产开发企业设置五大类会计科目：资产、负债、所有者权益、成本、损益类 1.资产类科目

用来核算和反映企业各类不同的资产增减变化情况，其中包括流动资产和各项长期资产。其中资产类科目中开发产品、周转房等科目是房地产开发企业特别设置的会计科目。其他科目属于各类企业通用的会计科目。

会计学堂官网http://www.xiexiebang.com 2.负债类科目

用来核算和反映企业各类不同的负债增减变化情况，其中包括各项流动负债和各项长期负债，负债类科目是各类企业通用的会计科目 3.所有者权益类科目

是用来核算所有者权益增减变化的科目，这类科目也是各类企业通用的科目 4.成本类科目

房地产开发企业涉及的成本科目主要有：“开发成本”、“ 开发间接费用”，这两个科目是房地产开发企业特有的会计科目，主要用于房地产开发项目的成本核算。

如果房地产企业本身也有施工队伍，有施工业务，那么还需要在成本类科目中增设“工程施工”“辅助生产”“工程结算”等科目。5.损益类科目

是核算企业损益的会计科目，其有月末无余额的特点（转入本年利润科目），这类科目也是各类企业通用的会计科目。

注意：许多会计科目需要设置明细科目，以便设置明细账，更细致的反映有关会计信息。如房地产公司在原材料下面增加“钢材”“水泥”等明细科目

二、重点会计科目的核算

（一）开发成本

本科目核算房地产开发企业在土地、房屋、配套设施和代建工程的开发过程中所发生的各项成本。

借方登记开发过程中所发生的各项成本

贷方登记开发完成已竣工验收的开发产品的成本。借方余额反映未完开发项目的实际成本。开发成本应设置明细账户如下：（1）土地征用及拆迁补偿费：

指为取得土地开发使用权而发生的各项费用，主要包括以下内容： 1）政府地价：支付的土地出让金、土地补偿费、土地开发费

2）土地有关的税费：向政府部门交纳的契税、土地使用税、土地使用金、耕地占用税、土地使用权初始登记费，土地变更用途和超面积补交的地价等。

会计学堂官网http://www.xiexiebang.com 3）合作款项：补偿合作方地价、合作项目建房转入分给合作方的房屋成本和相应税金等。

4）拆迁补偿费：有关地上、地下建筑物或附着物的拆迁补偿净支出，安置及动迁支出，农作物补偿费，危房补偿费、征地包干管理费、拆迁管理费等。（2）前期工程费

指在取得土地开发权之后、项目开发前期的水文地质勘察、测绘、规划、设计、可行性研究、筹建、“三通一平”等前期费用。主要包括以下内容：

1）勘察丈量费：包括初勘、详勘等。主要有：水文、地质、文物和地基勘察费，沉降观测费，日照测试费、环境评估费、交通影响分析、基础桩应变及质量测试费、防雷检测费、拨地钉桩验线费、复线费、定线费、施工放线费、建筑面积丈量费等。

2）规划设计费：

规划费：规划设计模型制作费、方案评审费、效果图设计费、总体规划设计费。设计费：地质勘察设计费、施工图设计费、修改设计费、环境景观设计费、综合管网设计费、排水方案设计费等所有设计费。

其他：其他：可行性研究费、审图费、制图费、晒图费、赶图费、样品制作费等。3）政府报批报建费：

包括安检费、质检费、标底编制费、交易中心手续费、人防报建费、消防配套设施费、集中供热参建费、散装水泥专项资金、白蚁防治费、墙改基金、路口开设费等、规划管理费、新材料基金(或墙改专项基金)、教师住宅基金(或中小学教师住宅补贴费)、招投标管理费、地名费、地籍地形图核地、合同审核费等。

还包括项目整体性报批报建费：项目报建时按规定向政府有关部门交纳的报批费、**费（如建设用地规划许可证、建设工程规划许可证、建设工程施工许可证、预售证等）。

4）招标及失标费：包含所有招标及失标费，如勘察工程、设计、监理、施工等的招标及失标费。

5）“三通一平”费（3）基础设施费

1）市政配套费：向政府部门缴纳的红线外大市政配套费，如果开发商做大市政配套，则为实际发生的红线外道路、水、电、气、通讯等建造费、管线铺设费、接口补偿费等；

2）给水系统费：管道系统、水泵房、用水增容、施工用水、雨污水系统费

会计学堂官网http://www.xiexiebang.com 3）供电系统费：管道及电缆系统、配电房、用电增容、施工用电 4）燃气系统费：室外管道系统、调压站、煤气增容费 5）有线电视工程费：管道预埋、检查井等费用 6）电话通讯工程费：管道预埋、检查井、宽带工程费

7）智能化系统费：停车管理系统费用、小区闭路监控系统费用、周界红外防越系统费用、小区门禁系统费用、电子巡更系统费用、电子公告屏费用、室外背景音乐。

8）采暖系统费：管道系统、热交换站、锅炉房

9）园林环境工程费：绿化建设费、建筑小品、道路、广场建造费、围墙建造费、室外照明、室外背景音乐、室外零星设施（4）建安工程费

1）土建工程费：基础工程、结构及粗装修工程、门窗工程、公共部位精装修、室内装修、幕墙、幕墙泛光、甲供材料。

2）、安装工程费：室内水暖气电管线设备费、室内设备及其安装费、弱电系统费、甲供材料

（5）公共配套设施费

指在开发小区内发生，可计入土地、房屋开发成本的不能有偿转入的公共配套设施费用。如：居委会、派出所、游泳池、业主会所、幼儿园、学校、球场、车站、自行车棚、公厕等设施支出

（6）开发间接费用

指房地产开发企业内部核算单位及开发现场为开发房地产而发生的各项间接费用。如：

1）工程管理费：监理费、预结算编审费、施工合同外奖金、工程质量监督费、安全监督费、工程保险费、其他

2）营销设施建造费：广告设施费、销售环境改造费、售楼处装修、样板间装修、其他。3）物业管理完善费

包括按规定应由开发商承担的由物业管理公司代管的物业管理基金、公建维修基金或其他专项基金；以及小区入住前投入的物业管理费用。

4）行政管理费：工资、职工福利费、职工社会保险、住房公积金及房贴、工会经费、职工教育经费、劳动保护费、办公费、业务招待费、差旅费、出国费用、租赁费、运输费、折旧费、修理费、低值易耗品摊销、无形资产摊销、咨询费、劳务费、手续费、其他

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（二）、“开发间接费”科目（一级科目）

开发间接费用核算与项目开发直接相关、但不能明确属于特定开发环节的成本费用性支出，以及项目营销设施建造费。

应由两个或两个以上的成本核算对象负担的费用，应先通过“开发间接费”一级科目分项目归集开发间接费的实际发生数，在期末，根据其实际发生数按一定标准分配计入各成本项目的各成本核算对象。

（三）、开发产品

开发产品是指企业已经完成全部开发建设过程，并已验收合格，符合国家建设标准和设计要求，可以按照合同规定的条件移交订购单位，或者作为对外销售、出租的产品。

国税发【2009】31号第三条规定，除土地开发之外，其他开发产品如何下列条件之一的，应视为已经完工。

1.开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门备案 2.开发产品已开始投入使用 3.开发产品已取得初始产权证明

开发产品账户设置二级明细如“土地”“商品房”“配套设施”“代建工程”等 借方登记完工开发产品成本（开发成本贷方转出至本科目借方）

贷方登记已对外销售开发产品（销售成本结转）或转作出租（投资性房地产）、自用（固定资产）的开发产品 账务处理： 竣工验收时 借：开发产品 贷：开发成本 对外销售时： 借：主营业务成本 贷：开发产品

（四）、周转房

周转房是指企业用于安置拆迁居民周转使用。增加明细核算，“在用周转房”和“周转房摊销”

会计学堂官网http://www.xiexiebang.com 开发的用于安装居于拆迁的周转房，按实际搭建的成本 借：周转房-在用周转房 贷：开发产品 按月计提的周转房摊销 借：开发成本或开发间接费用 贷：周转房-周转房摊销 期间发生的维修费

借：开发成本/开发间接费用 贷：银行存款

第四节 房地产开发阶段的划分与不同阶段涉税税种

一、房地产公司涉税现状

除消费税、关税外，房地产行业几乎涉及现状所有税种，房地产还是一个高税负的行业，一般情况下税收占整个企业收入的17%-25%。是仅次于建筑安装成本（含土地）的第二大支出。

二、房地产开发企业涉及的主要税种 1.前期准备阶段---契税、印花税 2.建设施工阶段---城镇土地使用税 3.销售阶段---增值税 4.自持阶段---房产税

5.预缴清算阶段---企业所得税、土地增值税

备注：房地产企业除了重点涉及的增值税、土地增值税、企业所得税、个人所得税外，还需要缴纳附加税费（城建税、教育费附加、地方教育费附加）以增值税为依据。

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第二篇：农产品收购业务的会计和税收处理

农产品收购业务的会计和税收处理

一、农产品收购企业概论

农产品（包括种植业、养殖业、林业、牧业、水产业）生产单位和个人销售的自产初级农业产品免征增值税。免征增值税的农业产品必须符合两个条件：一是农业生产者自己生产的初级农业产品；二是农业生产者自己销售的初级农业产品。特别要注意的还有必须是初级农业产品，经过深加工的农业产品是不能免税的，如自己生产的农业产品做成熟食或罐头后销售。详细的可以看一下增值税的税目注释。

增值税一般纳税人购进免税农产品，按照《增值税暂行条例》及《实施细则》的相关规定，准予按13%的税率抵扣进项税额。

二、主要的账务处理

农产品商贸企业和以农产品为原料的生产企业都会涉及到农产品的一系列会计处理和相关的税收业务，农产品业务与其它业务有较大的差别，其中的农产品商贸企业和以农产品为原料的生产企业又有所区别。

（一）农产品商贸企业的账务处理

某商贸企业，增值税一般纳税人，8月份发生如下业务：1.购进农产品的会计分录月10日收购桃子10000斤，单价0.50元/斤，共支付收购款5,000元。从收购地运回企业所在地支付运费500元，已收到开具的运费发票，款项已支付。

账务处理如下：

支付收购款时：

借：库存商品4,350.00应交税费――应交增值税(进项税额)650.00

贷： 现金5,000.00

支付运费时：

借：销售费用465.00应交税费――应交增值税(进项税额)35.00贷：现金500.00

依据小企业会计制度规定，从事商品流通的小企业购入商品抵达仓库前发生的包装费、运杂费、保险费、装卸费、运输途中的合理损耗和入库前的挑选整理费用等采购费用直接计入当期销售费用。

2.企业整理仓库时发现库存的土豆有6,000斤已变质，成本1,800元，账务处理如下：

借：待处理财产损失 2,068.97贷：库存商品 1,800

应交税费――应交增值税(进项税额转出)268.97

应转出税金1,800/(1-13%)×13%=268.97

3.将购进的桃子销售给某超市，10000斤，售价1.00/斤元，货款尚未收回。

账务处理如下：

借：应收账款10,000贷：主营业务收入8,849.56应交税费――应交增值税(销项税额)1,150.4

4同时结转成本：

借：主营业务成本4,350.00

贷：库存商品4,350.00

4.收到超市电汇货款9,500元，超市扣佣发票500元。

账务处理如下：

借：银行存款9,500.00

销售费用500.00

贷：应收账款10,000.00

（二）工业生产企业(增值税一般纳税人)的会计处理某工生产企业，8月份发生如下业务：

1.从某小规模纳税人处购入大米70000斤，取得普通发票注明金额35,000元。同进支付运费2,000元，取得货运发票。材料已入库，货款已通过转账支票支付。账务处理如下：

借：原材料32,310.00应交税费――应交增值税(进项税额)4,690.00贷：银行存款37,000.00

(进项税额=35,000×13%+2,000×7%=4,690.00)

2.将企业库存大米10000斤作为福利发给职工，成本18,330.00元，其中运费930.00元。账务处理如下：

借：应付职工薪酬21,000.00贷：原材料18,330.00应交税费――应交增值税(进项税额转出)2,670.00

应转出进项税额：

(18,330.00-930)/(1-13)×13%+(930/(1-7%)×7%=2,600.00+70=2,670.00

因为购进货物用于职工福利属于改变用途，按税法规定，改变用途的购进货物要作进项税额转出处理。而购进的农产品和支付的是按扣除率计算的进项税额，所以在作进项税额转出时，也要还原为购进货物的价格计算转出的税额。

3.车间本月发生电费2,340.00元，取得增值税专用发票，费用已通过转账支票已支付，发票本月已认证抵扣。账务处理如下：

借：制造费用2,000.00

应交税费――应交增值税(进项税额)340.00

贷：银行存款2,340.00

4.销售给某商场挂面1000箱，售价60元/箱，货款尚未收回，实际成本45 元/箱。账务处理如下：

借：应收账款60,000.00贷：主营业务收入53,097.35应交税费――应交增值税(销项税额)6,902.6

5同时结转成本:

借：主营业务成本45,000.00

贷：库存商品45,000.00

三、农产品收购企业购买发票流程

企业第一次申购农副产品收购发票应先到主管税务机关领取《企业申请购买收购发票审批表》，提供农业生产者自产自销初级农产品证明单、企业与农业生产者的农业品购销售合同，填写完整并加盖公章后提交以下证件资料到主管税务机关发票柜台办理领购手续：

1、《税务登记证》副本及其复印件；

2、购票人员身份证及身份证复印件；

3、《企业申请购买收购发票审批表》（一式四份）；

4、法人代表身份证复印件；

5、一般纳税人资格证书；

6、营业执照复印件（营业执照中应有收购业务）。

第三篇：试述房地产开发企业售楼部建设成本的会计核算与税收处理

试述房地产开发企业售楼部建设成本的的会计核算

与税收处理

售楼部是房地产开发企业所特有的，它是房地产开发企业销售商品房的场所。售楼部的会计如何核算、如何进行税务处理，《企业会计准则》并无细化、《房地产开发企业会计》教科书均无明确，值得我们认真探讨。

（一）售楼部的会计核算

房地产开发企业的售楼部如何核算，在财政部会计核算的相关文件里没有进行规范，仅仅是国家税务总局发布的《关于房地产开发业务征收企业所得税若干问题的通知》（国税发[2006]31号）第八条作出了明确规定：

1、开发企业建造的售楼部（接待处）和样板房，凡能够单独作为成本对象进行核算的，可按自建固定资产进行处理，其他一律按建造开发产品进行处理。

2、售房部装修费用，无论数额大小，均应计入其建造成本。

笔者认为，房地产开发企业的售楼部，根据其建设与使用的特点，一般说来不外乎存在以下四种情况：

1、利用企业开发的商品房临时性作为售楼部，待销售基本完成后，再将该售楼部的房屋销售；

2、利用企业开发的商品房临时性作为售楼部，待销售完成后，将其转作自用或出租；

3、在开发的商品房附近重新修建售楼部，待销售基本完成后，将其转作自用或出租；

4、在开发的商品房附近重新修建售楼部，待销售完成后，将其拆除。

针对房地产开发企业售楼部的以上四种情况，售楼部的会计核算可分为以下2种模式：

1、使用“生产成本”（或开发成本）核算模式，适用于上述的1、2情况

（1）房地产开发企业核算售楼部成本，仍然使用“生产成本”（或开发成本）会计科目，售楼部建设、装修发生的成本费用均在该科目反映。

（2）当售楼部与其他商品房一起竣工验收时，从“生产成本”（或开发成本）转入“库存商品”（或开发产品）科目。

（3）当售楼部（商品房）销售后，分别结转收入和成本。其成本从“库存商品”（或开发产品）转入“主营业务成本”。

（4）当售楼部转作自用时，其成本从“库存商品”（或开发产品）转入“固定资产”。当售楼部出租时，其成本从“库存商品”（或开发产品）转入“投资性房地产”。

（5）售楼部由开发商自用或出租时，仅仅是计提折旧，不作其他帐务处理。

2、使用“在建工程”核算模式，适用于上述3、4情况

房地产开发企业修建售楼部，根据《企业会计准则》规定，其发生的建设成本及装修费用应该在“在建工程”科目核算。

（1）修建售楼部的成本费用先在“在建工程”科目核算；

（2）待售楼部竣工验收后，将其成本从“在建工程”转入“固定资产”；

（3）售楼部使用过程中，计提的折旧费，计入“销售费用”；

（4）售楼部拆除时，按照“固定资产清理”的程序进行处理；

（5）售楼部由开发商自用或出租时，仅仅是计提折旧，不作其他帐务处理。当售

楼部出租时，其成本从“固定资产”转入“投资性房地产”。

（二）售楼部的税务处理

房地产开发企业的售楼部具有特殊性，不仅在建设期涉及税金处理，而且在使用期、拆除时等均涉及相关税金处理。现根据现行有关税收政策，就涉税处理探讨如下：

1、建设期的涉税处理

（1）房地产开发企业的售楼部与开发的商品房一起建设时，其售楼部的建设（含装修费）均发包给施工单位完成，支付售楼部工程款时，取得施工单位的建筑业发票即可，不存在涉税处理；如果售楼部的装修由房地产开发企业自行完成（自购材料、自请工人施工），计入开发成本，则这部分价值，应该补缴建筑业营业税金及附加。

（2）重新修建售楼部，在“在建工程”核算，无论是自建还是发包完成，竣工投入使用时均不存在涉税处理问题。（3）城镇土地使用税，不管是利用商品房还是重新修建的，根据《财政部、国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关政策的通知》财税[2006]186号

二、关于有偿取得土地使用权城镇土地使用税纳税义务发生时间问题，以出让或转让方式有偿取得土地使用权的，应由受让方从合同约定交付土地时间的次月起缴纳城镇土地使用税；合同未约定交付土地时间的，由受让方从合同签订的次月起缴纳城镇土地使用税。

2、使用期的涉税处理

（1）售楼部在使用过程中，不管是利用商品房还是重新修建的，从开始使用的次

月，应该缴纳房产税的，其依据如下：

A按照《关于房产税城镇土地使用税有关政策规定的通知》（国税发[2003]89号）

第二条第四款“房地产开发企业自用、出租、出借本企业建造的商品房，自房屋使用或交付之次月起计征房产税”之规定，开发企业的利用商品房作售楼部，应自开始使用之次月缴纳房产税。

B根据《财政部税务总局关于房产税若干具体问题的解释和暂行规定》（86）财税地字第008号：“十九,关于新建的房屋如何征税？纳税人自建的房屋,自建成之次月起征收房产税.”，开发企业自建售楼部，应自开始使用之次月缴纳房产税。

（2）售楼部的折旧费

按照《企业所得税法》第十一条规定，按照固定资产管理的售楼部可以计提折旧，可以在税前予以扣除。

3、拆除时的涉税处理

固定资产管理的售楼部拆除时，按照固定资产清理的程序进行。一般说来，清理的净值均是负数（也就是有损失），这是由于没有达到固定资产的使用年限。根据《企业财产损失所得税前扣除管理办法》国家税务总局令第13号，《企业所得税法实施条例》第三十二条企业所得税法第八条所称损失，是指企业在生产经营活动中发生的固定资产和存货的盘亏、毁损、报废损失，转让财产损失，呆账损失，坏账损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。企业发生的损失，减除责任人赔偿和保险赔款后的余额，依照国务院财政、税务主管部门的规定扣除。因此，售楼部拆除时的净损失，可以在税前扣除。

4、转作自用或出租的涉税处理

（1）修建的售楼部转作自用或出租时，应该缴以下税金：

A 售楼部转作自用（办公等）时，根据《房产税暂行条例》规定，按照其原值的70％的1.2％，缴纳房产税；

B 售楼部进行出租时，根据《房产税暂行条例》规定，按照租金收入的12%缴纳房产税；根据《营业税暂行条例》规定，按照租金收入缴纳5%的营业税；还应该缴纳城建税、教育费附加等。

（2）利用商品房的售楼部转作自用或出租时，应缴纳以下税金：

A将售楼部转作自用或出租时，根据《企业所得税法实施条例》第二十五条企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。新税法排除了《关于房地产开发业务征收企业所得税若干问题的通知》（国税发[2006]31号）“

六、关于开发产品视同销售行为的税务处理问题”的“开发企业将开发产品转作固定资产视同销售”，因为自用或出租并没发生所有权的转移，所以说不缴纳纳企业所得税。

B 售楼部出租或自用时与“修建的售楼部转作自用或出租时，应该缴纳以下税金”一致。

5、销售的涉税处理

将售楼部销售后，其税务处理与一般商品房销售一致，即应该缴纳营业税、企业所得税、土地增值税等，并确认收入、结转成本税金。其依据是：

国家税务局《关于房地产开发业务征收企业所得税若干问题的通知》（国税发

[2006]31号）相关规定，已开始投入使用的开发产品应当视为已经完工的开发产品。开发企业按照收入确认原则，合理地将预售收入确认为实际销售收入，同时按规定结转其对应的计税成本。因此，只有当该售楼部实现销售，该售楼部所对应的成本才能予以结转，在税前扣除。

以上根据从事房地产开发企业会计核算的实际，结合现行税收政策的一家之言，不妥之处在所难免，还望与同行多多交流探讨。

第四篇：房地产开发间接费用的会计核算与税务处理

房地产开发间接费用的会计核算与税务处理

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作者: 唐维模 宋世高 日期： 2012-01-18 来源: 中国税网

在具体实务中，房地产企业通常容易将房地产开发费用与房地产开发间接费用相互混淆，从而带来税收上的风险。房地产开发费用是指与房地产开发项目有关的销售费用、管理费用、财务费用。房地产开发费用作为期间费用，直接计入当期损益，并于当期依法在企业所得税前扣除。计算土地增值税时，房地产开发费用按照取得土地使用权所支付的金额和房地产开发成本之和的一定比例扣除。而房地产开发间接费用是指房地产企业为直接组织和管理开发项目所发生的费用。房地产开发间接费用应当予以资本化，是组成商品房的计税成本。在计算土地增值税时，房地产开发间接费用按照实际发生额依法在企业所得税前扣除，同时，房地产开发间接费用还可以作为房地产开发费用扣除的基数，并且还可以作为20%加计扣除的基数。所以，房地产开发企业所发生的开发间接费用如何归集，以及开发间接费用如何分摊，不仅直接影响到企业所得税的汇算清缴，同时还直接影响着土地增值税的计算。本文拟就房地产开发间接费用的会计处理及其与土地增值税和企业所得税之间的差异进行简要分析。

一、房地产开发间接费用的组成《施工、房地产开发企业财务制度》（[1993]财预字第6号）规定：“开发间接费用是指企业所属直接组织、管理开发项目发生的费用，包括工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、周转房摊销等。”《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第七条规定：“开发间接费用，是指直接组织，管理开发项目发生的费用，包括工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、周转房摊销等。”由此可见，土地增值税中的开发间接费用，与当时房地产开发企业会计核算中“开发间接费用”科目的口径是完全一致的。而《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发[2009] 31号）规定：“开发间接费用指企业为直接组织和管理开发项目所发生的，且不能将其归属于特定成本对象的成本费用性支出。主要包括管理人员工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、工程管理费、周转房摊销以及项目营销设施建造费等。”从土地增值税及企业所得税各自对开发间接费用范围的表述看，土地增值税中的开发间接费用并未包括企业所得税中列举的工程管理费、项目营销设施建造费，但这并非意味着工程管理费、项目营销设施建造费不能在土地增值税前扣除，因为土地增值税中列举的开发间接费用项目并非是穷尽了所有，其中有一个“等”字作为兜底。

借款费用是组成房地产企业开发间接费用的一项重要内容。现行《企业会计准则第17号——借款费用》规定：对于需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的存货而发生的借款费用（含专门借款和一般借款费用）应当予以资本化。房地产企业开发的商品房属于存货范畴，并且房地产企业开发商品房要达到预定可使用或者可销售状态，一般都要经过一年以上时间，所以，对房地产开发企业为开发商品房而发生的借款费用一般应当予以资本化。根据相关性原则，对于多个成本核算对象发生的借款费用，还应当按照一定的标准在不同成本核算对象中进行分摊。

借款费用包括借款利息、折价或者溢价的摊销、辅助费用以

及因外币借款而发生的汇兑差额等。根据《土地增值税暂行条例实施细则》第七条第三款的规定，财务费用中的利息支出，凡能够按转让房地产项目计算分摊，并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额；凡不能提供金融机构证明的，以及全部使用自有资金，没有发生利息支出的，利息支出按取得土地使用权所支付的金额及房地产开发成本的5%以内计算扣除。除利息费用外的其他借款费用是否应当作为开发成本在土地增值税税前扣除？对这个问题，需要从土地增值税的立法背景进行分析。

原有会计制度中，对于企业为生产存货而发生的借款费用，不论该货物生产时间是否超过一年以上，借款费用均计入“财务费用”科目。而《土地增值税暂行条例》的出台也是以原有会计制度为背景，这从《土地增值税暂行条例》中有关“财务费用科目中的利息支出”的表述中就可以看出。“财务费用”科目正是依据当初会计制度应当计入的会计科目（现行会计制度所发生的借款费用是计入“开发成本”或“开发间接费用”科目）。对于生产存货发生的借款费用予以资本化是后期会计政策的调整，而会计政策的调整并非意味着土地增值税政策也应当随之调整。根据土地增值税政策，除利息支出外的其他开发费用按照土地和开发成本两项之和的5%以内计算扣除。而除利息支出外的其他开发费用包括了除利息支出以外的借款费用、管理费用和销售费用。所以，在现行会计制度下，借款费用虽然应当计入房地产开发成本，但在土地增值税清算时应当进行纳税调整。

房地产企业延期还贷所支付的利息以及银行罚息虽然不属于行政性罚款，但根据《国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税字[1995]48号）第八条第二款，对于超过贷款期限的利息部分以及加罚的利息不允许在土地增值税前扣除。

借款费用的企业所得税税前扣除上，在《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》列举的开发间接费用中并未提到借款费用。这是否意味着借款费用就不能计入开发间接费予以税前扣除？其实未必。首先，《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》中列举的是开发间接费用仅是主要内容，而并非穷尽了所有。其次，根据《企业所得税法实施条例》第三十七条的规定，企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除；企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应当作为资本性支出计入有关资产的成本，并依照规定扣除。可见，《企业所得税法实施条例》继新企业会计准则出台之后，为了减少与会计之间的差异而吸纳了新企业会计准则对借款费用资本化的规定。只不过企业所得税法中将会计准则中的“经过相当长时间”进行了具体细化，细化到12个月以上，以便于实务操作。《企业所得税法》规定：非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出允许全额税前扣除；非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分允许税前扣除。可见，对房地产开发企业向非金融企业借款的利息支出，超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，应当进行纳税调整。

二、房地产开发间接费用的分摊

如果房地产开发企业仅开发一个项目或是仅有一个成本对象，则开发间接费用属于能够直接计入成本对象的成本，可以视同建筑安装费用按照单位面积成本在完工开发产品与未完工开发产品之间进行分配。如果房地产开发企业开发多个项目或有多个成本对象，则开发间接费用就需要在完工开发对象与未完工开发对象之间进行分配。根据《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》第二十九条，共同成本和不能分清负担对象的间接成本的分配方法有4种：占地面积法、建筑面积法、直接成本法、预算造价法。不同的成本分配方法计算出来的成本可能会有一定差异。房地产开发企业应于每月终了对开发间接费用进行分配，并计人有关开发产品的成本。比如，选择直接成本法分摊开发间接费用，则某项开发产品成本分配的开发间接费用一本月实际发生的开发间接费用×月份内该项开发产品实际发生的直接成本÷月份内各项开发产品实际发生的直接成本总额。但对借款费用分配方法的选择上，《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》第三十条明确规定：借款费用属于不同成本对象共同负担的，只能选择按直接成本法或预算造价法进行分配。

三、房地产开发间接费用的处理

房地产开发企业在确定成本核算对象为2个以上的情况下，应当将“开发间接费用”作为一级会计科目设置。开发间接费用虽也属于直接为房地产开发而发生的成本，但由于不能清晰地归入某个成本对象，因而需要将“开发间接费用”作为过渡会计科目，即房地产开发企业发生的开发间接费用应先记入“开发间接费用”科目，然后按照适当分配标准，将它分配记人各个成本对象下的“开发成本——开发间接费用”二级科目，期末“开发间接费用”科目无余额。只有一个成本核算对象而发生的开发间接费用，则直接记入“开发成本——开发间接费用”科目。开发间接费用的总分类核算在“开发间接费用”账户进行，企业所属各内部独立核算单位发生的各项开发间接费用，都要自“应付工资”、“应付福利费”、“累计折旧”、“递延资产”、“银行存款”、“周转房——周转房摊销”等账户的贷方转入“开发间接费用”账户的借方。

举例：某房地产开发企业的内部独立核算单位在2011年5月份共发生开发间接费用41600元，发生时的会计分录如下：

借：开发间接费用

41600

贷：银行存款（或应付工资等）41600

该房地产开发企业当月各成本对象实际发生的直接成本520000元，确定的成本对象为3个，其中，商品房A直接成本为200000元，商品房B的直接成本为240000元，配套设施直接成本为80000元。假设间接费用采取直接成本法分摊，由此计算5月份各成本对象应分配的开发间接费：

商品房A： 41600×200000÷520000=16000（元）；

商品房B： 41600×240000÷520000 =19200（元）；

配套设施：41600×80000÷520000=6400（元）。

具体会计分录如下：

借：开发成本——房屋开发成本A

16000

开发成本——房屋开发成本B

19200

开发成本——配套设施开发成本 6400

贷：开发间接费用

41600

第五篇：房地产开发企业预售业务涉税会计处理

房地产开发企业预售业务涉税会计处理

房地产开发企业是以营利为目的，从事房地产开发和经营的企业，房地产通常以土地、建筑物及房地合一等三种形态存在。房地产开发企业具有高投入、高风险、回报周期长、综合性强、关联效应大等特征，销售方式一般包括现房销售、期房销售，当前房地产开发企业普遍采用期房销售方式。所谓期房销售是指房地产开发企业从取得商品房预售许可证开始至取得房地产权证大产证为止，将正在建设中的商品房预先出售给购买人，并向购买人收取定金或房款的行为。对于房地产开发企业现房销售业务的处理方法，企业会计准则与税法的规定是一致的；而期房销售业务的处理方法，会计准则和税法的规定有所不同，致使房地产开发企业的预售业务在会计处理和税务处理上存在着很大的差异。由于房地产开发企业主要采用预售制度，故本文只讨论期房销售业务涉税会计处理。房地产开发企业预售房屋时涉及的税种主要有营业税、城建税、教育费附加、土地增值税、企业所得税等。

一、房地产开发企业期房销售业务的会计处理

根据《企业会计准则》的规定，房地产开发企业期房销售业务的会计处理为：由于企业销售商品不满足收入确认条件，当收到预售款时应确认为负债，等预售房屋竣工并交付给购买方时，再确认收入。即收到期房房款时，借记“银行存款”科目，贷记“预收账款”科目；房屋竣工并交付给购买方时，借记“预收账款”科目，贷记“主营业务收入”科目，同时结转开发产品成本，借记“主营业务成本”科目，贷记“开发产品”科目。

例：C市M房地产开发企业，具有二级开发资质，2007年2月新开工建设S楼盘，该项目占地面积90亩（约60000平米），规划许可建筑面积为200000平米，共13栋高层普通住宅，分三期建设（其中第1期建设10—13号楼共60000平米、第二期建设6－9号楼共60000平米、第三期建设1－5号楼共80000平米）。2007年5月10日取得第1期建设的预售许可证，M公司根据前期客户储备情况决定于5月16日开盘销售，开盘当日即热销70％，取得收入20000万元，截至10月30日一期房源全部销售完毕共取得预售收入30000万元。M公司根据市场需求情况，决定于2007年12月开始进行二期建设，并于2008年4月5日取得第2期的预售许可证，同时开始进行二期的预售，截至2008年8月二期房源销售完毕并取得预售收入33000万元。鉴于第1、2期的销售情况，M公司决定于2008年10月开始建设第3期，并于2009年2月取得第3期预售许可证，截至6月30日第3期房源全部销售完毕，并取得48000万元收入。S项目第1期于2008年12月30日竣工交房，第2期于2009年5月31日竣工交房，第3期于2010年6月30日竣工交房，该项目共发生开发成本70000万元（其中1期成本20000万元、2期成本21000万元、3期成本29000万元）。2010年10月30日取得税务部门土地增值税清算报告，该项目清算土地增值税款为1500万元。土地增值税预征比率为1％，所得税税率为25％。

M公司2007年取得第1期预售房款时的会计分录为：

借：银行存款 300000000

贷：预收账款——S项目——第1期 300000000

2008年、2009年取得预售房款时的会计分录同上。

2008年12月第1期竣工交房结转第1期收入及成本：

借：预收账款——S项目——第1期 300000000

贷：主营业务收入——S项目——第1期 300000000

借：主营业务成本——S项目——第1期 200000000

贷：开发产品——S项目——第1期 200000000

2009年、2010年第2期、第3期竣工交房结转收入及成本的会计分录同上。

二、房地产开发企业期房销售业务的涉税会计处理

（一）营业税的处理

根据《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发[2009]31号）第五条规定：开发产品销售收入的范围为销售开发产品过程中取得的全部价款，包括现金、现金等价物及其他经济利益。企业代有关部门、单位和企业收取的各种基金、费用和附加等，凡纳入开发产品价内或由企业开具发票的，应按规定全

部确认为销售收入；未纳入开发产品价内并由企业之外的其他收取部门、单位开具发票的，可作为代收代缴款项进行管理。根据《营业税暂行条例实施细则》第二十五条规定，纳税人转让土地使用权或销售不动产，采用预收款方式的，其他纳税义务发生时间为收到预收款的当天。因此当房地产开发企业预售房屋收到预收款项时，应计算并缴纳营业税，应纳营业税＝收到的预收款项×5％，会计分录为：借记“营业税金及附加”科目，贷记“应交税费——应交营业税”科目，同时计算城建税及教育费附加，借记“营业税金及附加”科目，贷记“应交税费——应交城建税”、“应交税费——应交教育费附加”科目。承上例，2007年取得第1期预售房款时应纳营业税金及附加的会计分录为：

借：营业税金及附加 16500000

贷：应交税费——应交营业税 15000000

——应交城建税 1050000

——应交教育费附加 450000

2008年、2009年取得第2期、第3期预售房款时应纳营业税会计分录同上。

（二）土地增值税的处理

根据《土地增值税暂行条例》规定，土地增值税是对转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，就其转让房地产所取得的增值额征收的一种税。土地增值税实行的是四级超率累进税率，计算方法是：应纳税额＝∑（每级距的土地增值额×适用税率）。在实际工作中，分步计算比较繁琐，一般采用速算扣除法计算，即：土地增值税税额＝增值额×适用税率－扣除项目金额×速算扣除系数，其中增值额是销售房地产所取得的收入减除规定的扣除项目金额后的余额，扣除项目包括取得土地使用权支付的金额、房地产开发成本、房地产开发费用、与转让房地产有关的税金、其他扣除项目。为了鼓励房地产开发企业的发展，房地产企业还可以按照取得土地使用权支付的金额和房地产开发成本之和加计20％扣除。

由以上土地增值税的计算方法来看，房地产企业要计算其应交的土地增值税首先要计算出房地产销售的增值额，而计算增值额要先计算出该房地产可扣除的成本费用等扣除项目。对于房地产企业的预售业务，在销售时，房地产的开发还没有竣工，成本还不能核算出来，所以其土地增值税无法计算。对于这种情况，《土地增值税暂行条例实施细则》第十六条规定：纳税人在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入，由于涉及成本确定或其他原因，而无法据以计算土地增值税的，可以预征土地增值税，待该项目全部竣工、办理结算后再进行清算，多退少补。具体办法由各省、自治区、直辖市地方税务局根据当地情况制定。房地产企业的预售业务收到预售款项时，应按照收到款项和各地规定的预征比例计算应预交的土地增值税。根据计算出的预征土地增值税金额借记“待摊费用——预缴土地增值税”科目，贷记“应交税费——应交土地增值税”科目；实际缴纳时，借记“应交税费——应交土地增值税”科目，贷记“银行存款”科目。项目竣工后符合收入确认条件时，按照当期的结算收入、成本自行以土地增值税清算方式计算的当期结算收入应承担的土地增值税费用：借记“营业税金及附加——土地增值税”科目（按照当期结算收入、结算成本以清算口径计算），贷记“待摊费用——预缴土地增值税”科目。项目全部竣工、办理结算后进行土地增值税清算，对前期预征的土地增值税款和计提的土地增值税费用进行调整，在取得税务机关土地增值税清算报告、土地增值税清算金额确定后，借记“营业税金及附加——土地增值税”科目（清算税款总金额－前期累计计提的土地增值税费用）、“待摊费用——预缴土地增值税”科目（差额），贷记“应交税费——应交土地增值税”科目（清算税款总金额－前期累计已缴纳的土地增值税）；实际补交时，借记“应交税费——应交土地增值税”科目，贷记“银行存款”科目（清算税款总金额－前期累计已预缴的土地增值税款）。若为退税，则做相反的账务处理。

由于会计和税法的规定不同，企业实际缴纳土地增值税时在企业所得税前扣除，而会计上确认的费用滞后，故房地产开发企业的土地增值税成本在企业所得税前扣除是可抵扣的暂时性差异，对房地产开发企业最终的企业所得税没有影响，但考虑到资金的时间价值，还是应该注意到会计和税法上的差异。在填报企业所得税纳税申报表时也应注意到这一点，在该项目生命周期所分布的几年中将土地增值税费用进行连续跟踪调整。

承上例，2007年M公司取得第1期预售房款时，预交土地增值税的会计分录为：

借：待摊费用——预缴土地增值税 3000000

贷：应交税费——应交土地增值税 3000000

借：应交税费——应交土地增值税 3000000

贷：银行存款 3000000

2008年、2009年第2期、第3期预售房款，预交土地增值税的会计分录同上。

2008年12月S项目第1期竣工，自行计算土地增值税会计分录为：

借：营业税金及附加——土地增值税 3000000

贷：待摊费用——预缴土地增值税 3000000

2009年5月、2010年6月第2期、第3期竣工，自行计算土地增值税会计分录同上。

2010年10月30日，清算土地增值税款为1500万元，而预缴土地增值税为1100万元，应补交土地增值税款400万元，会计分录为：

借：营业税金及附加——土地增值税 4000000

贷：应交税费——应交土地增值税 4000000

借：应交税费——应交土地增值税 4000000

贷：银行存款 4000000

（三）企业所得税的处理

根据《国家税务总局关于房地产开发企业所得税预缴问题的通知》（国税函[2008]299号）规定：房地产开发企业按当年实际利润据实分季（或月）预缴企业所得税的，对开发、建造的住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品，在未完工前采取预售方式销售取得的预售收入，按照规定的预计利润率分季（或月）计算出预计利润额，计入利润总额预缴，开发产品完工、结算计税成本后按照实际利润再行调整。非经济适用房开发项目预计利润率暂按以下规定的标准确定：位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城区和郊区的，不得低于20％；位于地级市、地区、盟、州城区及郊区的，不得低于15％；位于其他地区的，不得低于10％。根据《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发[2009]31号）第九条规定：企业销售未完工开发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率分季（或月）计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。

承上例，2007年M公司预售业务毛利为6000万元（30000×20％），预交营业税及附加1650万元，预交土地增值税300万元，预售业务应调整的应纳税额为4050万元（6000－1650－300），预售业务应预交的企业所得税为1012.50万元（4050×25％），会计分录为：

借：所得税费用 10125000

贷：应交税费——应交企业所得税 10125000

《企业会计准则》对预售业务不确认收入，而税法规定取得预收款项时应交所得税，从而产生可抵扣的暂时性差异。房地产企业应确认递延所得税资产，根据预收账款的账面价值和计税基础产生的可抵扣暂时性差异计算出递延所得税资产，借记“递延所得税资产”科目，贷记“所得税费用”科目，同时调整该的应纳税额。

承上例，假设2008年实现利润总额8000万元，其中：资产减值损失100万元，业务招待费开支400万元（允许税前扣除金额为280万元），公益性捐赠支出300万元，赞助支出100万元，该预收账款净增加33000万元（预计毛利率为20％）。则2008年的企业所得税的会计处理如下：

应交所得税＝应税所得额×所得税税率＝（利润总额±纳税调整项目）×所得税税率＝（8000＋100＋120＋100＋33000×20％）×25％＝3730（万元）

递延所得税资产＝100×25％＋33000×20％×25％＝1675（万元）

所得税费用＝3730－1675＝2055（万元）

会计分录为：

借：所得税费用 20550000

递延所得税资产 16750000

贷：应交税费——应交企业所得税 37300000

房地产开发企业应做好企业所得税的会计核算工作，并设置“递延税款备查登记簿”，详细记录每项暂时性差异发生的原因、金额、预计转回期限、已转回金额等。做到原预计多少利润，销售结算时抵减多少，递延所得税资产增加多少，销售结算转回多少，哪个项目结算，就抵减哪个项目的预计利润。