资产收购的特殊性税务处理

第一篇：资产收购的特殊性税务处理

资产收购的特殊性税务处理 2009-8-20 14:56 赵国庆 【大 中 小】【打印】

资产收购、企业法律形式改变、债务重组、股权收购、合并、分立并称为企业重组的6种主要形式。根据财政部、国家税务总局《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59）的规定，企业资产收购涉及的税务处理需要重点把握几个问题：

资产收购的含义

财税〔2009〕59号文件所称的资产收购，是指一家企业（以下称为受让企业）购买另一家企业（以下称为转让企业）实质经营性资产的交易。受让企业支付对价的形式包括股权支付、非股权支付或两者的组合。

在理解财税〔2009〕59号文件资产收购含义的基础上，需要重点区别以下两方面内容：

1.资产收购不同于一般的资产买卖。财税〔2009〕59号文件的资产收购是指涉及实质经营性资产的交易，与《企业会计准则第20号———企业合并》第三条所称的业务合并相似，即一家企业必须是购买另一家企业内部某些生产经营活动或资产的组合，该组合一般具有投入、加工处理过程和产出能力，能够独立计算其成本费用或所产生的收入，但不构成独立法人资格的部分。同时，企业在购买这些资产组合后，必须实际经营该项资产，以保持经营上的连续性。比如，A企业单纯购买B企业的房产、土地就不是资产收购，仅是一般的资产买卖。而2005年8月11日，阿里巴巴宣布收购雅虎在中国的全部资产及业务则是一个具有法律意义的资产收购过程。

2.资产收购不同于企业合并。资产收购是一场企业与企业之间的资产交易，交易的双方都是企业。而企业合并是一场企业与企业股东之间的交易，即合并方企业与被合并方企业的股东之间就被合并企业进行的一场交易。因此，相对于企业合并而言，资产收购不涉及法律主体资格的变更或者法律权利义务的概括承受，可以避免被收购方向收购方转嫁债务。在资产收购中，只要购买方对所购资产支付了合理对价，就不再承担被收购方的任何债务。这样就可有效避免因出卖方债务不如实告知或者发生或有债务带来的债务风险。

资产收购的一般税务处理企业资产收购重组交易，相关交易应按以下规定处理：1.被收购方应确认资产转让所得或损失，2.收购方取得资产的计税基础应以公允价值为基础确定，3.被收购企业的相关所得税事项原则上保持不变。

在一般税务处理下，资产收购的所得税处理和一般意义上的企业资产买卖交易的税务处理原则是完全一致的，即被收购方按资产的市场价格或公允价值与计税基础的差额确认资产转让所得或损失；收购方如果是用非货币性资产进行交换的，应分两步走，先按公允价值销售确认非货币性资产转让所得或损失，再按公允价值购买资产。由于资产收购不涉及企业法律主体资格的变更，因此，被收购企业的相关所得税事项原则上保持不变。

资产收购的特殊性税务处理

对于适用特殊性处理的重组，根据财税〔2009〕59号文件规定，应同时符合以下5个条件：

（一）具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的，（二）被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合本通知规定的比例，（三）企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动，（四）重组交易对价中涉及股权支付金额符合本通知规定比例，（五）企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。

对照这5个条件，对于资产收购需要重点把握如下3点：

1.资产收购要有合理商业目的。比如阿里巴巴收购雅虎，由于雅虎作为一个在国内搜索市场占据重要位置的搜索品牌，可以为阿里巴巴带来丰富产品，包括搜索技术、门户网站、即时通讯软件等，这项资产收购就是有合理的商业目的。

2.资产收购不能以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。企业如果以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的，刻意使资产收购中的股权支付比例符合特殊性税务处理的，税务机关可予以否决。

3.企业在收购另一家企业的实质经营性资产后，必须在收购后的连续12个月内仍运营该资产，从事该项资产以前的营业活动。比如，A企业购买了B企业的一个纺织品生产车间，如果其在购买后12个月内，将纺织品生产线变卖，利用该场地重新购置设备从事食品加工，则不能适用资产收购的特殊性税务处理。在符合上述前提的情况下，如果资产收购中受让企业收购的资产不低于转让企业全部资产的75%，且受让企业在该资产收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，可以选择按以下规定处理：

1.转让企业取得受让企业股权的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定；2.受让企业取得转让企业资产的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定。

受让企业收购的资产不低于转让企业全部资产的75%，即通常所说的资产收购应当近似于企业的一个整体资产转让行为，仅涉及少部分营业资产的转让不适用特殊性税务处理。同时，股权支付的金额不低于其交易支付总额的85%。只有以上条件同时满足，资产收购才能适用特殊性税务处理。

第二篇：分立的特殊性税务处理

分立的特殊性税务处理

分立可以采取存续分立和新设分立两种形式。存续分立是指被分立企业存续，而其一部分分出设立为一个或数个新的企业。新设分立是指被分立企业解散，分立出的各方分别设立为新的企业。

企业分立适用特殊性税务处理的特殊情况是：被分立企业所有股东按原持股比例取得分立企业的股权，分立企业和被分立企业均不改变原来的实质经营活动，且被分立企业股东在该企业分立发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，而且该分立同时符合下列条件，适用特殊性税务处理规定：（1）具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。（2）企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。（3）企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。

分立的特殊性税务处理内容如下：（1）分立企业接受被分立企业资产和负债的计税基础，以被分立企业的原有计税基础确定；（2）被分立企业已分立出去资产相应的所得税事项由分立企业承继；（3）被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额可按分立资产占全部资产的比例进行分配，由分立企业继续弥补；（4）被分立企业的股东取得分立企业的股权（“新股”），如需部分或全部放弃原持有的被分立企业的股权（“旧股”），“新股”的计税基础应以放弃“旧股”的计税基础确定。如不需放弃“旧股”，则其取得“新股”的计税基础可从以下两种方法中选择确定：直接将“新股”的计税基础确定为零；或者以被分立企业分立出去的净资产占被分立企业全部净资产的比例先调减原持有的“旧股”的计税基础，再将调减的计税基础平均分配到“新股”上。59号文对免税分立重组的税务处理规定同《关于企业合并分立业务有关所得税问题的通知》（国税发[2000]119号）大致相同，区别在于根据119号，分立企业接受被分立企业的全部资产和负债的成本，以被分立企业的账面净值为基础结转确定，而59号文则规定，分立企业接受被分立企业资产和负债的计税基础，以被分立企业的原有计税基础确定。企业发生符合59号通知规定的特殊性重组条件并选择特殊性税务处理的，当事各方应在该重组业务完成当年企业所得税申报时，向主管税务机关提交书面备案资料，证明其符合各类特殊性重组规定的条件。企业应准备以下资料：（1）当事方企业分立的总体情况说明。情况说明中应包括企业分立的商业目的；（2）企业分立的政府主管部门的批准文件；（3）被分立企业的净资产、各单项资产和负债账面价值和计税基础等相关资料；（4）证明重组符合特殊性税务处理条件的资料，包括分立后企业各股东取得股权支付比例情况、以及12个月内不改变资产原来的实质性经营活动、原主要股东不转让所取得股权的承诺书等；（5）工商部门认定的分立和被分立企业股东股权比例证明材料；分立后，分立和被分立企业工商营业执照复印件；分立和被分立企业分立业务账务处理复印件；（6）税务机关要求提供的其他资料证明。企业未按规定书面备案的，一律不得按特殊重组业务进行税务处理。

第三篇：浅析股权收购的企业所得税特殊性税务处理方法

浅析股权收购的企业所得税特殊性税务处理方法

根据《企业所得税法》第二十条规定，本章规定的收入、扣除的具体范围、标准和资产的税务处理的具体办法，由国务院财政、税务主管部门规定。同时《企业所得税法实施条例》第七十五条确定了除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业在重组过程中，应当在交易发生时确认有关资产的转让所得或者损失，相关资产应当按照交易价格重新确定计税基础。而财政部、国家税务总局《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号）（以下称“《通知》”）、国家税务总局公告2010年第4号《企业重组业务企业所得税管理办法》(以下称“《办法》”)对企业重组作出了另行规定，即企业重组在满足一定条件下，可采取特殊性税务处理办法去处理企业重组中发生的企业所得税问题。

《通知》所称企业重组，是指企业在日常经营活动以外发生的法律结构或经济结构重大改变的交易，包括企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等。特殊性税务处理办法，是指符合一定条件的企业重组，在重组发生时，对股权支付部分，以企业资产、股权的原有成本为计税基础，暂时不确认资产、股权转让所得和损失，即暂时不用纳税，将纳税义务递延到以后履行。本文主要针对企业重组中的股权收购方式适用特殊性税务处理办法的条件、具体处理办法及其他问题进行梳理，以供读者参考。

本文所称股权收购，是指一家企业（以下称“收购企业”）购买另一家企业（以下称“被收购企业”）的股权，以实现对被收购企业控制的交易。收购企业支付对价的形式包括股权支付、非股权支付或者两者的组合。股权支付，是指企业重组中购买、换取资产的一方支付的对价中，以本企业或其控股企业的股权、股份作为支付的形式。根据《办法》规定，控股企业是指由本企业直接持有股份的企业。在股权收购过程中，涉及所得税处理的主体为收购企业及被收购企业的股东。

根据《通知》规定：“

五、企业重组同时符合下列条件的，适用特殊性税务处理规定：

（一）具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。

（二）被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合本通知规定的比例。

（三）企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。

（四）重组交易对价中涉及股权支付金额符合本通知规定比例。

（五）企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。”

同时《通知》及《办法》专门针对使用特殊性税务处理规定的条件进行了解释说明，根据《办法》第十八条规定，可了解企业在备案或提交确认申请时，应从以下方面说明企业重组具有合理的商业目的：

（一）重组活动的交易方式。

（二）该项交易的形式及实质。

（三）重组活动给交易各方税务状况带来的可能变化；

（四）重组各方从交易中获得的财务状况变化；

（五）重组活动是否给交易各方带来了在市场原则下不会产生的异常经济利益或潜在义务；

（六）非居民企业参与重组活动的情况。主要从重组的交易方式、实质、税务情况、经济利益等各个方面对企业重组活动进行诠释，证明具有合理的商业目的。

《办法》第十九条同时规定，企业重组后的连续12个月内起算点为重组日。《办法》第二十条还规定了，原主要股东是指原持有转让企业或被收购企业20%以上股权的股东。

而根据《通知》规定，了解被收购股权比例是指收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的75%，支付的股权金额比例是指收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%。

《通知》还规定了非股权支付的所得税处理办法：“重组交易各方按本条

（一）至

（五）项规定对交易中股权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失的，其非股权支付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。非股权支付对应的资产转让所得或损失=（被转让资产的公允价值－被转让资产的计税基础）×（非股权支付金额÷被转让资产的公允价值）”

以上处理方法可通过举例说明，如A公司共有股权1000万股，为了将来更好的发展，将80%的股权转让给B公司。假定收购日A公司的每股资产的计税基础为7元，每股资产的公允价值为9元。在收购对价中B公司以股权形式支付6480万元，以银行存款支付720万元。由于被收购的股权比例为80%大于75%，而支付的股权金额占交易总额的6480/7200=90%大于85%，则此时B公司按A公司对收购股权的计税基础5600万元确定对被收购股权的计税基础，而A公司的股东暂不确认股权转让所得，按对被收购股权的原计税基础5600万元确定对B公司股权的计税基础。而对于以银行存款方式支付的方式应在交易时确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础，即B公司的股东应确认非股权支付对应的资产转让所得=（7200-5600）×（720÷7200）=160万元，且应将这部分所得缴纳个人所得税或企业所得税。股权转让后，A公司股东取得B公司股权的计税基础应为5600+160-720=5040万元。

最后，《通知》还规定，企业发生符合本通知规定的特殊性重组条件并选择特殊性税务处理的，当事各方应在该重组业务完成当年企业所得税申报时，向主管税务机关提交书面备案资料，证明其符合各类特殊性重组规定的条件。企业未按规定书面备案的，一律不得按特殊重组业务进行税务处理。这里的书面备案资料是指《办法》第二十三条规定的资料：

（一）当事方的股权收购业务总体情况说明，情况说明中应包括股权收购的商业目的；

（二）双方或多方所签订的股权收购业务合同或协议；

（三）由评估机构出具的所转让及支付的股权公允价值；

（四）证明重组符合特殊性税务处理条件的资料，包括股权比例，支付对价情况，以及12个月内不改变资产原来的实质性经营活动和原主要股东不转让所取得股权的承诺书等；

（五）工商等相关部门核准相关企业股权变更事项证明材料；

（六）税务机关要求的其他材料。

综上，在股权收购的过程中，在符合《通知》规定的一定条件下，收购企业及被收购企业的法人股东的企业所得税可采取特殊性税务处理办法进行处理，但应及时向主管税务机关提交书面备案材料。

第四篇：04 资产的税务处理

第四节 资产的税务处理

资产的税务处理涉及资产的计价、折旧、摊销等问题。

“计税基础”是一个与“计税成本”相类似的概念。税法强调将历史成本作为企业各项资产的计税基础。

这部分内容较多较杂，重点内容为固定资产折旧规定。

一、固定资产的税务处理

固定资产的概念只强调使用时间，不强调使用价值。

固定资产折旧的范围：

下列固定资产不得计算折旧扣除：

（1）房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产

（2）以经营租赁方式租入的固定资产

（3）以融资租赁方式租出的固定资产

（4）已足额提取折旧仍继续使用的固定资产

（5）与经营活动无关的固定资产

（6）单独估价作为固定资产入账的土地

（7）其他不得计算折旧扣除的固定资产

固定资产折旧的计提方法：

（1）企业应当自固定资产投入使用月份的次月起计算折旧；停止使用的固定资产，应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧

（2）企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的预计净残值。固定资产的预计净残值一经确定，不得变更

（3）固定资产按照直线法计算的折旧，准予扣除

年折旧率＝（1－残值率）÷预计使用年限

固定资产折旧的计提年限：

（1）房屋、建筑物，为20年

（2）飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年

（3）与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5年

（4）飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4年

（5）电子设备，为3年

二、生物资产的税务处理

生物资产分为消耗性生物资产、生产性生物资产和公益性生物资产。

生产性生物资产计算折旧的最低年限如下：

1.林木类生产性生物资产，为10年；

2.畜类生产性生物资产，为3年。

三、无形资产的税务处理

在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的无形资产摊销费用，准予扣除：

1.下列无形资产不得计算摊销费用扣除：

（1）自行开发的支出已在计算应纳税所得额时扣除的无形资产。

（2）自创商誉。

（3）与经营活动无关的无形资产。

（4）其他不得计算摊销费用扣除的无形资产。

2.无形资产的摊销

（1）无形资产按照直线法计算的摊销费用，准予扣除。

（2）无形资产的摊销年限不得低于10年。

（3）作为投资或者受让的无形资产，有关法律规定或者合同约定了使用年限的，可以按照规定或者约定的使用年限分期摊销。

（4）外购商誉的支出，在企业整体转让或者清算时，准予扣除。

四、长期待摊费用的税务处理

长期待摊费用，是指企业发生的应在一个以上或几个进行摊销的费用。在计算应纳税所得额时，企业发生的下列支出作为长期待摊费用，按照规定摊销的，准予扣除。

1.已足额提取折旧的固定资产的改建支出。

2.租入固定资产的改建支出。

3.固定资产的大修理支出。

4.其他应当作为长期待摊费用的支出。

注意：固定资产的修理却同不等同于固定资产的大修理支出。固定资产的修理支出可以发生当期直接扣除。固定资产的大修理支出，则要按照固定资产尚可使用年限分期摊销。

企业所得税法所指固定资产的大修理支出，是指同时符合下列条件的支出：

（1）修理支出达到取得固定资产时的计税基础50%以下。

（2）修理后固定资产的使用年限延长2年以上。

其他应当作为长期待摊费用的支出，自支出发生月份的次月起，分期摊销，摊销年限不得低于3年。

五、存货的税务处理

存货的成本计算方法不能使用后进先出法。

六、投资资产的税务处理

（一）投资资产的成本

1.通过支付现金方式取得的投资资产——购买价款

2.通过支付现金以外的方式取得的投资资产——公允价值＋支付的相关税费

（二）投资资产成本的扣除方法

企业对外投资期间，投资资产的成本在计算应纳税所得额时不得扣除，企业在转让或者处置投资资产时，投资资产的成本准予扣除。

七、税法规定与会计规定差异的处理

1.企业不能提供完整、准确的收入及成本、费用凭证，不能正确计算应纳税所得额的，由税务机关核定其应纳税所得额。

2.清算所得

企业依法清算时，以其清算终了后的清算所得为应纳税所得额，按规定缴纳企业所得税。所谓清算所得，是指企业全部资产可变现价值或交易价格减除资产净值、清算费用以及相关税费后的余额。

[归纳分析]投资企业取得被投资企业清算所得的税务处理。

投资方从清算企业分得的剩余资产，“两步减除”：

投资方从被清算企业分得的剩余资产－相当于被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中属于投资方应分得的部分（属于来自境内居民企业的股息、红利免税）－投资成本（收回投资成本不缴纳企业所得税）＝余额（余额＞0，属于投资资产转让所得；余额＜0，属于投资资产转让损失）

3.在申报纳税时，税法与会计制度、准则之间出现差异，要按照税法规定计算缴纳规定计算缴纳企业所得税。

第五篇：生物资产的税务处理

生物资产的税务处理

税法关于生物资产的概念和计税基础的确定等，都是借鉴和参考企业会计准则的有关规定。

根据企业会计准则的有关规定，生物资产是指有生命的动物和植物，分为消耗性生物资产、生产性生物资产和公益性生物资产。其中，消耗性生物资产，是指为出售而持有的、或在将来收获为农产品的生物资产。消耗性生物资产是具有生命的劳动对象，包括生长中的大田作物、蔬菜、可用材料以及存栏待售的牲畜等。与企业会计上的做法一样，对于消耗性生物资产，税法将其作为存货来看待，适用存货的有关规定，没有对其做专门的特殊规定。

公益性生物资产，是指以防护、环境保护为主要目的的生物资产，包括防风固沙林、水土保持林和水源涵养林等。由于公益性生物资产具有公益的目的，虽然会计上将其确认为企业资产，但实际上它属于不可变现的资产，因公益性资产而发生的支出，在企业所得税上，已经作为费用直接税前扣除，也不存在提取折旧的说法。所以，税法未对消耗性生物资产公益性生物资产的折旧、扣除等作出专门规定。

（一）生产性生物资产的计税基础

生产性生物资产是指为产出农产品、提供劳务或者出租等目的而持有的生物资产，包括经济林、薪炭林、产畜和役畜等，这与企业会计准则上关于生产性生物资产的界定完全一致。

生产性生物资产按照以下方法确定计税基础：

1.外购的生产性生物资产，以购买价款和支付的相关税费为计税

基础；

2.通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的生产性生物资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。

（二）生物资产的折旧方法和折旧年限

生产性生物资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。企业应当自生产性生物资产投入使用月份的次月起计算折旧；停止使用的生产性生物资产，应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧。

企业应当根据生产性生物资产的性质和使用情况，合理确定生产性生物资产的预计净残值。生产性生物资产的预计净残值一经确定，不得变更。

生产性生物资产计算折旧的最低年限如下：

1.林木类生产性生物资产，为10年；

2.畜类生产性生物资产，为3年。