金融企业表外贷款利息收入征收营业税问题亟需确认[五篇模版]

第一篇：金融企业表外贷款利息收入征收营业税问题亟需确认

金融企业表外贷款利息收入征收营业税问题亟需确

认(论坛投稿)

近期我们接到许多金融企业反映，青岛市地税局4月20日下发了《关于金融企业贷款利息收入营业税纳税义务发生时间问题的通知》（青地税发[2012]40号），要求辖内金融企业将逾期90天转入表外核算的应收未收利息并入当期营业额缴纳营业税。文件引起了辖内银行业的强烈反响。表外应收未收利息一直未征收营业税。2009年1月1日新《营业税暂行条例》施行，《财政部 国家税务总局关于金融企业应收未收利息征收营业税问题的通知》（财税[2002]182号）废止，目前表外利息征收营业税政策处真空状态，各地仍按原规定操作。青岛市地税局文件的下发，打破了表外应收利息不缴纳营业税的做法，实际执行中存在如下问题：

一、与企业所得税原则矛盾。国家税务总局2010年第23号公告《关于金融企业贷款利息收入确认问题的公告》明确规定“金融企业已确认为利息收入的应收利息，逾期90天仍未收回，且会计上已冲减了当期利息收入的，准予抵扣当期应纳税所得额”。《金融企业会计制度》规定“发放贷款到期90天后尚未收回的，其应计利息停止计入当期利息收入，纳入表外核算；已计提的贷款应收利息，在贷款到期90天后仍未收回的，或在应收利息逾期90天后仍未收到的，冲减原已计入损益的利息收入，转作表外核算”。根据国家税务总局规定，表外应收利息是不缴纳企业所得税的，这与以前营业税的规定一致。如果表外应收利息缴纳营业税，则两个税种在收入确认原则问题上存在冲突。国家税务总局出台此文件也表明，在表外利息收入问题上，税务与会计处理趋同。

二、与历史延续的规定不符。《营业税暂行条例》重新修订通过，对纳税时间的规定原则没有变化，第十二条规定：“营业税纳税义务发生时间为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产并收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。国务院财政、税务主管部门另有规定的，从其规定”。财税[2002]182号曾对此有明确规定“金融企业发放贷款后，凡在规定的应收未收利息核算期内发生的应收利息，均应按规定申报交纳营业税；贷款应收利息自结息之日起，超过应收未收利息核算期限或贷款本金到期后尚未收回的，按照实际收到利息申报交纳营业税”，应收未收利息的核算期是90天。该文件废止后，新规定未及时跟进。文件废止的主要原因在于新《营业税暂行条例》的施行，并非纳税原则的改变。

三、与金融业经营特点不符。青岛市地税局文件依据的是营业税一般性收入确认原则，没有法律瑕疵，但实际执行存在较大难度。一方面，表外利息收入缴纳营业税，不符合银行业的经营特点。因为只要客户占用资金（不管客户是否能够偿还），则银行计息就不断，缴税也不会停止，长此以往，对以资金流动性为主的银行来说，税负会不断加重。另一方面，对表外利息征营业税，则贷款核销时，就应当允许已征税的表外利息冲减当期应纳税额，但文件中没有配套规定，如果只征税而不允许抵扣，则违背了税收的公平性。

青岛地税局文件的出台，必然会造成青岛市和全国缴税原则的不一致，形成税负不公的局面，影响当地金融环境。建议部从行业特殊性角度考虑表外利息征收营业税的科学性和公平性，尽快出台政策，明确此问题。

第二篇：国家税务总局关于金融企业贷款利息收入确认问题的公告

国家税务总局关于金融企业贷款利息收入确认问题的公告

国家税务总局公告2010年第23号

成文日期：2010-11-0

5字体：【大】【中】【小】

根据《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例的规定，现对金融企业贷款利息收入所得税处理问题公告如下：

一、金融企业按规定发放的贷款，属于未逾期贷款（含展期，下同），应根据先收利息后收本金的原则，按贷款合同确认的利率和结算利息的期限计算利息，并于债务人应付利息的日期确认收入的实现；属于逾期贷款，其逾期后发生的应收利息，应于实际收到的日期，或者虽未实际收到，但会计上确认为利息收入的日期，确认收入的实现。

二、金融企业已确认为利息收入的应收利息，逾期90天仍未收回，且会计上已冲减了当期利息收入的，准予抵扣当期应纳税所得额。

三、金融企业已冲减了利息收入的应收未收利息，以后收回时，应计入当期应纳税所得额计算纳税。

四、本公告自发布之日起30日后施行。

特此公告。

国家税务总局

二○一○年十一月五日

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第三篇：表外利息营业税问题

表外利息营业税问题

表外利息营业税

银行发放贷款收取利息收入与一般企业的银行存款滋生的利息收入有所不同。只要企业占用了银行的资金，就承担了还本付息的义务。也就是说只要企业欠银行的钱，无论企业经营好坏，银行均对本息具有追索权。但监管部门基于监管和防范银行风险的角度考虑，允许银行对符合一定条件的贷款实行核销即账销案存，但银行继续保留追索权。财政部门也从防范风险和真实反映银行损益的谨慎性原则出发规定了银行利息收入确认的原则，而税务部门则从保证国家财政收入的角度对利息收入的营业税与企业所得税做出了税收的要求。笔者拟对近期争论较多的表外利息收入营业税与企业所得税进行探讨。

一、什么是表外利息 所谓表外利息，是指资产负债表之外核算的利息。表内业务就是指在资产负债表上反映的业务。比如银行存款、贷款等。银行有一些事项不必通过表内科目核算，但又必须反映和记载的，如逾期时间较长的贷款，极有可能收不回，但是只要客户占用贷款银行就应继续计息，同时原已计息未偿还部分的复利，都需要进行统计，这就需要在表外进行记载。部分银行对表外利息也在表内核算，但在编制资产负债表时进行剔除，不影响银行的资产负债。我国银行利息收入的确认经历了收付实现制向权责发生制转变的过程，确认期限也由两年、一年、180天缩短到90天。对于已经发放的贷款，银行应按照贷款账面余额、合同利率和计息规则自动计提应收利息，并同时在表内确认利息收入。对逾期超过90天（不含）以上贷款的应收利息，不计入利息收入，在实际收回时再计入损益。对逾期在90天（含）以内贷款的应收利息，原则上应计入利息收入；但如果已计入利息收入的应收利息有逾期90天（不含）以上的，则无论该贷款本金是否逾期，该贷款新发生的应收未收息均不再在表内利息收入核算。对于已计入利息收入的应收未收利息，在贷款本金或应收未收利息逾期90天（不含）以后的，应冲减表内利息收入，并转到表外利息中核算。

银行的上述会计处理主要是基于谨慎性原则，无论本金还是利息只要有一项逾期90天就视同贷款质量下降，银行收益可能面临不确定性，因而冲减利息收入并转到表外利息中核算。

二、表外利息要缴营业税吗？

《关于金融企业应收未收利息征收营业税问题的通知》（财税[2002]182号）第1条规定： 金融企业应收未收利息核算期限按财政部或国家税务总局制定的财务会计制度的有关规定执行。根据《财政部关于缩短金融企业应收利息核算期限的通知》（财金〔2002〕5号）规定：从2002年1月1日起，金融企业应收未收利息核算期限由原来的180天调整为90天。因此，对金融企业贷款利息征收营业税作以下调整：

金融企业发放贷款（包括自营贷款和委托贷款，下同）后，凡在规定的应收未收利息核算期内发生的应收利息，均应按规定申报交纳营业税；贷款应收利息自结息之日起，超过应收未收利息核算期限或贷款本金到期（含展期）后尚未收回的，按照实际收到利息申报交纳营业税。

但好景不长，2009年1月1日开始实施修订后的《营业税暂行条例》及《营业税暂行条例实施细则》，新营业税条例颁布后，《财政部、国家税务总局关于公布若干废止和失效的营业税规范性文件的通知》（国税[2009]61号）第一条第11项中已将该文件作废：

一、全文废止或失效的文件（18件）：11.财政部 国家税务总局关于金融企业应收未收利息征收营业税问题的通知（财税[2002]182号），该文件自2009年1月1日起全文作废。该文件作废后，有人认为银行也应适用营业税的一般性收入确认原则，对表外利息征收营业税。即认为上述特殊文件作废了，银行应按修订后的《营业税暂行条例》和《营业税暂行条例实施细则》的规定，利息收入应按照合同确定的付款日期确认营业额缴纳营业税，而不考虑是否在核算期内或贷款到期前收到利息。

修订后的《营业税暂行条例》（国务院令第540号）第12条规定：营业税纳税义务发生时间为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产并收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。国务院财政、税务主管部门另有规定的，从其规定。

修订后的《营业税暂行条例实施细则》（财政部国家税务总局令第52号）第24条规定：条例第十二条所称收讫营业收入款项，是指纳税人应税行为发生过程中或者完成后收取的款项。

条例第十二条所称取得索取营业收入款项凭据的当天，为书面合同确定的付款日期的当天；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为应税行为完成的当天。

因此，在2009年1月1日以后，应按书面合同确定的付款日期的当天确认利息收入，即如果银行与借款人在合同中约定了收息时间，则无论借款人按时是否付息，银行都应在约定付款日确认该营业税收入的实现并缴纳营业税。如果未签合同或合同未约定付款日期的，应以贷款行为已经实际完成的当天作为营业税利息收入的发生时间。

关于《金融企业应收未收利息征收营业税问题的批复》（鲁地税函［2010］91号）答复烟台市地方税务局请示时明确：对金融企业超过核算期限或贷款本金到期（含展期）后的应收未收利息不得抵减当期应税收入。

笔者认为上述文件如果从文件废止与生效的原则来看，确定不存在瑕疵，但认为应当对表外利息征收营业税的税务人员，恰恰没有对表外利息的前生后世进行详细了解，没有考虑金融行业与其他行业差别，这一征税的做法会产生如下影响：

1．有失公平并严重影响银行经营。

银行对未曾实现的虚拟的利息收入缴纳营业税，有违公平性原则。因为只要客户占用资金（不管客户是否能够偿还），则银行计息就不断，此数额相对金额较大（经了解目前部分省级金融机构2009年当年新增的表外利息近2亿多元），缴税也不会停止，长此以往，必将拖垮银行。对以资金流动性为主的银行来说，所有的钱最终都用来缴税了。且在国家税务总局未对该事项进行明确，仅个别省市如此执行，将带来极大的税负不公平，影响当地金融环境。也有人曾认为，对表外利息征营业税，那么在贷款真正核销时，是否允许银行对已征过营业税的表外利息冲减当期的营业税计税依据，从公平的角度来讲，税务机关应该允许。但实务中如何去监管该表外利息的准确性，尤其在表外利息包含以往未缴过营业税的历史数据的情况，又是税务机关面临的一大难题。2．缴税的表外应收利息范围

即使按上述政策规定，对表外利息征税，也只能限于银行在2009年1月1日后新增的表外利息，即表外利息自2009年1月1日起新产生的收方发生额。提醒企业注意：不能人为地将表外应收利息的余额全部作为营业税的计税依据。3．对表外应收利息收回部分避免多交税

目前银行在营业税计提上大部分采取系统自动计提，在后台设置上对收入项目设置计税标志，如对表外新增利息计征营业税，需每期对系统自动计提的营业税进行增减提，如有前期已缴过营业税的表外利息收回时，由于此部分表外利息又重新转回表内，计入利息收入科目，导致在当期增加了营业税的计提基数，因此，对此部分需要统计表外利息科目付方当期的发生额，且需要特别了解，该收回的表外利息是否在前期已缴过营业税，如已缴过应手工制作凭证进行减除，避免多缴营业税。这将极大的增加银行遵从税法的成本。4．极有利于税务机关组织收入 对新增表外应收利息计税，极大的增加了财政收入，导致目前各地税务机关竞相以该政策作为组织收入的重要手段，对企业补税罚款并加收滞纳金。但对几乎无可能实现的收入征税实在违背基本的税款确定性原则，我们认为，银行业作为经营货币资金的行业，其主要经营项目与一般企业不同，对其收入确认时间应有特殊规定，国家税务总局作废了财税[2002]182号，是否会有新的文件下发尚不明朗，我们建议税务机关应考虑简便征管的原则，避免因未考虑行业特殊性而增加银行遵从税法的成本。

下面我们从一实例来看一下，例如：某国有银行2009年二季度利息收入为2亿元，另表内利息转表外1000万元，贷款利息超过90天计算机系统自动转入表外3000万元，收回逾期贷款利息500万元。其中收回的逾期贷款利息500万元在一季度已缴纳了营业税。账务处理及计算过程如下：

1．表内利息在未达到90天时，应在计息日确认利息收入1000万元 借：应收利息 1000 贷：利息收入 1000 2、1000万元已计入损益的应收利息转表外核算：

贷：利息收入 1000（红字）贷：应收利息 1000 同时：

收：应收未收贷款利息（表外科目）1000

3、贷款利息超过90天计算机系统自动转入表外3000万元： 收：应收未收贷款利息（表外科目）3000

4、收回逾期贷款利息500万元时： 借：现金（或有关科目）500 贷：利息收入 500 同时：

付：应收未收贷款利息（表外科目）500 目前，也有部分银行对应转到表外核算的应收未收利息，也在表内另设科目进行反映，在编报资产负债表时进行剔除，实质上也达到不纳入资产负债表核算的目的。需转到表外时：

借：利息收入 贷：应收利息

借：催收利息 贷：待转利息收入 实际收回时：

借：待转利息收入 贷：催收利息

并借：银行存款 贷：待转利息收入收回 提醒企业特别注意：如国家税务总局下文明确表外利息收入一并缴纳营业税时，企业一定要注意表外利息的转回（需分析是否缴过营业税，如已征税）应调减当期营业税的计税依据，避免在转回时计入利息收入又重复计提营业税。笔者认为，国家税务总局应加强调研，切实了解因作废财税[2002]182号给不同省市金融机构带来的不利影响，从行业特殊性角度考虑表外利息征收营业税的科学性和公平性。

第四篇：国家税务总局关于贷款业务征收营业税问题的通知

：《国家税务总局关于贷款业务征收营业税问题的通知》（国税发[2002]13 号）明确：企业集团或集团内的核心企业（以下简称企业集团）委托企业集团所属财务公司代理统借统还贷款业务，从财务公司取得的用于归还金融机构的利息不征收营业税；财务公司承担此项统借统还委托贷款业务，从贷款企业收取贷款利息不代扣代缴营业税。

以上所称企业集团委托企业集团所属财务公司代理统借统还业务，是指企业集团从金融机构取得统借统还贷款后，由集团所属财务公司与企业集团或集团内下属企业签订统借统还贷款合同并分拨借款，按支付给金融机构的借款利率向企业集团或集团内下属企业收取用于归还金融机构借款的利息，再转付企业集团，由企业集团统一归还金融机构的业务 财政部、国家税务总局关于非金融机构统借统还业务征收营业税问题的通知

财政部、国家税务总局关于非金融机构

统借统还业务征收营业税问题的通知

财税字[2000]7号

各省、自治区、直辖市和计划单列市财政厅（局）、国家税务局、地方税务局：

据了解，近几年来，部分金融机构为减少和防止不良贷款，确保信贷资金安全，有时出现不愿受理中小企业贷款申请的情况。中小企业为解决融资困难，往往由其主管部门或所在企业集团的核心企业统一向金融机构贷款并统一归还。一些地区最近来函，要求对此类非金融机构统借统还业务如何征收营业税的问题予以明确。

经研究，现明确如下：

一、为缓解中小企业融资难的问题，对企业主管部门或企业集团中的核心企业等单位（以下简称统借方）向金融机构借款后，将所借资金分拨给下属单位（包括独立核算单位和非独立核算单位），并按支

付给金融机构的借款利率水平向下属单位收取用于归还金融机构的利息不征收营业税。

二、统借方将资金分拨给下属单位，不得按高于支付给金融机构的借款利率水平向下属单位收取利息，否则，将视为具有从事贷款业务的性质，应对其向下属单位收取的利息全额征收营业税。本通知从2000年1月1日起执行，对此前统借方按借款利率水平将借款利息支出分摊给下属单位的，已征税款不再退还，未征税款不再补征。

请遵照执行。

浙地税函〔2004〕437号关于营业税若干政策业务问题的通知

发文单位: 浙江省地方税务局

文号:浙地税函〔2004〕437号

颁布日期: 2004-10-20

实施日期: 2004-10-20

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4各市、县（市、区）地方税务局（不发宁波）、省地方税务局直属一分局、直属二分局、外

税分局、稽查局：

为统一税收政策，经研究，现将营业税若干政策业务问题通知如下：

一、关于下岗失业人员税收优惠政策问题

（一）享受有关税收优惠政策的企业与下岗失业人员签订劳动合同的期限由3年以上调整为1年以上（含1年）后，在办理减免税审批时，各市、县地税局可以一次批准3年的税收优惠，主管地税机关应逐年加强审核；也可以在3年内逐年审批，具体由各市、县地税局根据实际情况自行掌握。

（二）经营营业税“服务业”税目中的足浴、美容美发业务的纳税人，可以享受财政部、国家税务总局财税〔2002〕208号文件规定的税收优惠政策。

（三）下岗失业人员再就业享受减免税起始时间，以各级地税局减免税批准之日为准。

二、土地使用者向土地所有者归还土地使用权而取得的经济补偿收入，暂不征收营业税。

三、电话号码簿公司在电话号码簿中发布广告取得的收入，包括因刊登电话号码而向单位或个人收取的费用，均暂按“服务业-广告业”税目征收营业税。

四、单位或个人开办快递业务，如与邮电单位合作开办，统一收取价款的，可按财政部、国家税务总局财税〔2003〕16号文件规定，以全部收入减去支付给合作方价款后的余额为营业额征收营业税。

五、纳入全国试点范围的非营利性中小企业信用担保、再担保机构从事担保业务收入，其享受减免营业税的起始时间，以各级地税局减免税批准之日起为准。

六、纳税人向加盟的单位和个人收取的加盟费，按“转让无形资产-转让商誉”税目征收营业税。

七、企业集团中的下属单位向金融机构借款后，将所借资金划拨给企业集团或企业集团的其他下属单位的统借统还业务，可比照财政部、国家税务总局财税字[2000]7号文件规定执行。

八、邮电部门代有关单位或个人在投递报纸时随送的广告宣传资料所取得的收入，按“邮电通信业”税目征税；邮电部门所属独立核算的广告公司发布广告所取得的收入应按“服务业-广告业”税目征收营业税。

九、纳税人与电信部门签订代理固定电话业务合同，按合同要求购入话机提供给用户并负责安装，用户将电信资费交给电信部门后，电信部门按一定的比例返还款项给该纳税人。对纳税人从事该项业务而从电信部门取得的收入，应按“服务业-代理业”税目征收营业税。

十、非电信单位在代理公用电话、手机充值卡等业务的过程中，非电信单位将部分业务分给各个**点，非电信单位从委托方收到价款后，再转付给各个**点手续费。对代理单位按差额征收营业税，即以收到的全部价款减去支付给各个**点手续费后的差额征收营业税；对各**点，按其取得的实际收入征收营业税。

十一、个人出租房屋一次性收取数月（年）房租，其收到款项时应认定为营业税纳税义务已发生。

十二、关于停止执行的几个政策问题

停止执行《浙江省地方税务局关于营业税若干政策业务问题的通知》（浙地税一[1998]71号）中的下列规定，按现行有关规定执行。

（一）对单位和个人未到有关政府部门办理土地使用权转让或不动产过户手续，但实际已将土地使用权转让给他人或不动产销售给他人的，并向对方取得了货币、实物或其他经济利益的，也应按“转让土地使用权”或“销售不动产”征收营业税。

（二）对纳税人接受建房单位委托，为其代建房屋（或其他不动产）的行为，应按“服务业-代理业”征收营业税。这里所说的“代建房屋”必须同时符合下列四个条件：

1、由委托方自行立项；

2、不发生土地使用权或产权转移；

3、受托方不垫付资金；

4、事先与委托方订有委托代建合同。

凡不同时符合上述四个条件的代建行为。对受托方应按“销售不动产”征收营业税。出自房地产会计网,地址:http:///thread-14902-1-1.htm 经工商局批准的企业集团统借统贷收取利息是否纳营业

税

咨询时间： 2009-03-12

您好!本企业是投资公司,下属有5

个以上控股子公司,已经工商部门

批准为企业集团。为了支持子公司的发展，本企业从银行贷款，分拨

问题内容：

不超过支付给银行的贷款利率向

子公司收取资金占用费。请问：本

企业向子公司收取的上述资金占

用费是否征收营收税，望释疑为

感！

您好！为缓解中小企业融资难的问

题，对企业主管部门或企业集团中的核心企业等单位向金融机构借

款后，将所借资金拨给下属单位

（包括独立核算和非独立核算单

处理结果： 位），并按支付给金融机构的借款

利率水平向下属单位收取用于归

还金融机构的利息不征营业税。如

按高于金融机构的利率向下属单

位收取则应按全额征收营业税。给集团内下属子公司使用，同时按

部门：12366热线中心 答复时间：

问：1，根据财税字[2000]7号文《财政部、国家税务总局关于非金融机构统借统还业务征收营业税问题的通知》对企业主管部门或企业集团中的核心企业等单位（以下简称统借方）向金融机构借款后，将所借资金分拨给下属单位（包括独立核算单位和非独立核算单位），并按支付给金融机构的借款利率水平向下属单位收取用于归还金融机构的利息不征收营业税。

请问：税务机关如何界定“统借统贷”在借款合同条款中如何注明“统借统贷”关系？请提供相关政策依据！

2：若将公司所持下属控股单位股权委托或承包给其他公司或个人经营管理，所获固定回报在企业所得税纳税调整中，是否可以视同“投资收益”，按其相关条款调整？请说明相关政策！

答：

1、税务机关根据核心企业与银行签订的借款合同、与下属单位签订的借款合同以及核心单位与下属单位之间的关系等是否符合财税字[2000]7号文件规定的情况，来判断是否属于统借统还。

2、关于公司将所持下属控股单位股权委托或承包给其他公司或个人经营管理，所得税如何处理，国税发[1997]8号做了明确规定。该文规定，一、企业全部或部分被个人、其他企业、单位承租经营，但未改变被承租企业的名称，未变更工商登记，并仍以被承租企业名义对外从事生产经营活动，不论被承租企业与承租方如何分配经营成果，均以被承租企业为企业所得税纳税义务人，就其全部所得征收企业所得税。

二、企业全部或部分被个人、其他企业、单位承租经营，承租方承租后重新办理工商登记，并以承租方的名义对外从事生产经营活动。其承租经营取得的所得，应以重新办理工商登记的企业、单位为企业所得税纳税义务人，计算缴纳企业所得税。

三、企业全部被另一企业、单位承租，承租后重新办理工商登记。重新办理工商登记的企业不是新办企业，不得享受新办企业减免税的政策规定。

若你公司采取第二种方式从承包企业取得固定回报，则该回报属于企业的租赁所得或者出包收入，不属于投资收益。

第五篇：金融企业表外业务及其分析

金融企业表外业务及其分析

【摘 要】 表外业务是一种影响未来而非现在的或有资产和负债,能够潜在地产生未来正或负的现金流量,是金融企业重要的收入来源之一。其不确定性往往伴随着比表内业务更大的风险,并且更加难以管理和控制,是金融企业风险控制的重点。本文通过分析表外业务的作用、内容、风险成因等,提出表外业务风险防范建议。

【关键词】 金融企业;表外业务;风险防范

表外业务是指金融企业所从事的不列入资产负债表且不影响资产负债总额的经营活动,该活动虽然不产生利息收入,但依靠金融企业的信誉,依靠付出一定的人力、物力、工具和承担一定的经济责任来收取手续费和佣金,以改变当期损益和营运成本。广义的表外业务既包括结算、咨询、代理等无风险的服务活动,又包括各种有风险的金融活动。狭义的表外业务则专指有风险的金融活动,这类表外业务一直是金融创新最活跃的领域,也是各商业银行在表外科目中着重反映和记录的金融活动。表外业务是一种影响未来而非现在的或有资产和负债,直接作用于金融企业未来的获利能力和偿付能力,能够潜在地产生未来正或负的现金流量,是金融企业重要的收入来源之一。同时,由于表外业务的不确定性,往往伴随着比表内业务更大的风险,并且更加难以管理和控制,是金融企业风险控制的要点之一,金融企业主要是通过表外科目对这部分业务进行核算。虽然表外科目反映的资产、负债项目都是或有的,但其产生的收入却是实在的。

一、表外业务的内容及作用

国外金融企业表外业务品种多样,手段灵活,已经成为重要的收入来源。这些业务可以具体划分为两类:一类是不需要运用金融企业资产或负债而产生的收益或费用的业务,如委托放款;另一类是包含金融企业承诺或包含对金融企业拥有或有要求权的业务。金融企业承诺是金融企业在未来一定时间做或不做某事的保证,对金融企业拥有或有要求权是在偶发事件发生时可以要求金融企业采取相应行动的权利,是有条件的金融企业承诺,由此金融企业均将承担风险并获得收益。在国内,由于政策和环境的制约,表外业务的品种还很单一,产生的效益有限。目前,主要有以下几种:开出信用证(信用证是金融企业应进出口商的请求开给出口商的付款保证,开证行在信用证条款得到完全遵守的情况下,承担对出口商付款的责任,是国际贸易中的主要结算方式);提供担保(由担保金融企业以符合法律手续的书面形式向债权人或有关银行承诺,当担保申请人未按合同履行义务时,由担保金融企业代为偿还);承兑汇票(金融企业对出票人的票据进行承兑,保证在该票据到期时无条件支付票据款项);远期结售汇(金融企业与客户签订协议,约定在未来的某日以特定的牌价买入或卖出外汇,这种结售汇方式的汇率风险由金融企业承担)。

开展表外业务对金融企业的作用在于可以在变相提供金融企业信用、收取稳定收入的同时,保持资产负债表良好的外观,维持稳健经营的形象。在一定条件下,表外业务可以全部或部分转化为表内业务。表外业务虽然没有利息收入,但可以获得可观的手续费收入。近年来,随着金融业务的不断拓展,传统的投资方式已经无法防范汇率、利率、信用等风险,而表外业务则可以通过票据发行便利工具等将金融企业或客户拥有的外汇资金、证券等金融资产的汇率、利率转移给票据认购者,达到套期保值的目的。融资证券化的普及,使金融企业通过负债管理增加存款来源、弥补资金缺口的做法日趋失效。随着表外业务的发展,金融企业逐渐通过资产证券化、利用贷款证券出售和贷款合同出售、发行各种信用证、安排票据发行便利等方式,通过使其资金占用转变为资金来源,或者以自身的信用满足客户的贷款需求等变通方式弥补其资金缺口,扩大信用规模,增加业务收入。由于表外业务项目并不反映在资产负债表上,因而从事此类业务的金融企业不必担心管制成本,也不必为其风险提取准备金及满足有关资本充足率的要求,因此可以降低管理成本;另外,通过提供表外信用方式,还可以降低资金成本。表外业务的发展,为金融企业带来了大量的手续费和佣金收入,而表内资产却没有增加,因此资产报酬率有了极大的提高。通过发展表外业务,可以大力拓展金融企业的业务范围,以更灵活、更多样的金融产品和金融业务,为客户提供全方位的服务。由于表外业务提供的是非资金的金融服务,大多数情况下,金融企业只是充当中介人,为客户提供保证或规避风险的手段,因此其核算不够严密,业务透明度差,而且由于目前主要采用单式记账法进行核算,造成表外业务的计量不够准确,尤其是其风险和收益的配比无法按照传统的表内计量方法确定。

二、表外业务分析

表外业务与表内业务根本不同,在于它不需要通过占用资金和付出高额成本就可以为金融企业带来稳定的收益。但由于大部分表外业务是以金融企业信用为支付的保证,其潜在风险远远大于传统的表内业务。同时,由于表外业务核算的局限性,其风险的准确计量比较困难,而且对于表外业务来说,只要严格控制住风险,就有可观的收益。因此,表外业务管理和分析的重点应当放在对其风险的评估和量化上。

(一)表外业务风险的计量和分析

在评估表外业务的风险方面,巴塞尔委员会采用了一种适用性较强的综合方法来加以处理。即把表外业务量发生额与风险信用折算系数相乘得出相当于表内业务的信用量A;然后根据债务人的身份确定对应哪一类风险权重B;A、B相乘,得出最后的表外业务风险资产。

根据上述原理,可以认为:表外业务由正常转变为风险或损失其实是一个由表外向表内转化的过程。即表外业务在未形成风险或损失时,对金融企业而言是或有事项,而这种或有事项一旦形成风险或损失,则应由表外核算转为表内核算。例如,银行为客户办理信用证或担保业务,在正常情况下,银行只需要在表外科目中反映,只有收取的手续费收入才入表内科目核算。而当信用证或担保到期形成风险,银行需要垫款时,就需要在表内反映。表外业务转化为表内业务的系数永远小于或等于1;表外业务风险的评价,可以通过可能转化为表内事项的表外业务余额占表外业务总额的比例反映。部分表外业务是有担保的,例如,开出承兑汇票,如果客户交纳65%的保证金或等值抵押物,那么金融企业最多损失该汇票面值的25%,也可以说,金融企业开出承兑汇票的转化系数最大时为35%,因此可以认为该笔表外业务的风险系数为35%。如果该笔业务的保证金为0,那么其风险系数为100%。按照这种方式对所有表外业务进行加权平均,可以得出总体的表外业务量化的风险指标,通过对该指标的对比、分析,可以对金融企业表外业务风险程度有一个比较客观、量化的评价。

(二)表外业务收益的分析

表外业务的计量主要是通过表外科目反映,其产生的收益主要在中间业务收入项目中核算。由于表外业务的收入主要是以手续费的方式收取,与贷款、拆放等资产类业务的利息计算不同,它与业务发生额之间的配比关系很不清晰,因此,按照收入与资产余额相比计算收入率的方法是非常不科学的,只能通过中间业务的绝对额变化,或通过中间业务收入的增幅与相关表外业务的增幅之间的动态比率对表外业务的收入情况进行分析。

三、表外业务风险成因

由于表外业务提供的是非资金金融业务,在大多数情况下,金融机构只是充当为客户提供保证和规避风险的中介,会计核算大多采用单式记账法,核算不够严密,且表外业务大多以金融机构的信用作为信用支付保证,其潜在风险远远大于表内业务,主要风险有:信用风险、市场风险、法律风险及经营风险。信用风险是指业务对象由于主、客观原因不履行合约而使银行在表外业务中遭受损失的可能性。市场风险是指由于市场利率、汇率的变动而使银行在表外业务中遭受损失的可能性。在互换交易、期权交易、贷款承诺及远期利率协议等衍生金融工具交易中,银行会经常面临这种风险,如贷款承诺协议,若市场利率在协议期间上升,银行的资金成本就会提高,而借款人仍可按照固定利率获得贷款,这将会使银行收益下降或承担亏损;再如固定利率的票据发行便利业务,银行会面临市场利率上升、票据发行价格下跌的风险。法律风险是指银行在表外业务中由于对国内外法律了解不足或认识上存在偏差而导致损失的可能性,通常国内外对表外业务法律的修改及各国法律的协调跟不上银行表外业务特别是金融衍生产品发展的步伐,因此,某些表外业务合约及其参与者的法律地位往往不明确,其合法性难以得到保证。表外业务的经营风险是由于银行内部经营管理及法规制度不健全而使表外业务遭受人为损失的可能性。最经常发生的是在金融衍生工具交易中,由于银行过度使用激励机制,致使交易员越权交易等给银行经营造成损失的情况。如许多银行把交易员的业绩与收入挂钩,交易员为了增加收入,会不自觉地扩大衍生金融工具的交易量和价格限度,这无疑增大了风险系数。

四、表外业务风险防范建议

金融企业可针对每一种表外业务的重要风险点,制定出详细的规章制度进行约束和限制,对容易出现风险的环节进行重点防范,从基本制度上,保证表外业务经营活动的安全性。而各个经办部门则必须根据上级行的授权,严格按照操作手册所规定的程序,办理各类中间业务,稽核审计部门和上级主管部门,应根据操作手册对其进行检查、监督。

加强表外业务风险的基础性管理,是商业银行完善表外业务风险管理系统的一个重要内容,应包括以下几个方面:坚持对客户的信用评估制度,对较长期限的贷款担保和承诺,应定期(三个月、半年或一年)重新协商合同有关条款,以减少信用风险;制定保护性条款,坚持审核授权买卖的证据,要求对方支付保证金,或提供抵押、反担保等;合理确定和调整表外业务的收费标准,商业银行可按客户的信用等级与业务的风险系数收取佣金,例如,按照备用信用证的期限长短、金额大小、企业的信誉程度,确定不同的收费率,通过同业公会的协调,规范竞争,制止各种乱收费、乱降价甚至不收费的恶性竞争行为;重视前台交易和后台管理的结合。金融企业表外业务的管理人员,不但要管好前台交易,也要加强对后台的结算、报告系统的管理,强化管理、交易、清算三分离体系。

金融企业可借鉴国外表外业务风险管理新技术,最大限度地防范和管理表外业务风险,建立风险的电脑控制系统。跨国银行在这方面有很多成功的经验,跨国银行进行全球管理的关键,是建立了完善的信息和控制系统,表外业务(尤其是金融衍生品业务)由于不在财务报表上反映,更是跨国银行信息和控制系统的重点。该系统一般包括日常监测系统、电脑信息与决策系统,通过数学模型分析,向高级管理层和决策层提供市场的最新变化、最新技术和产品信息,帮助其分析市场趋势,决定资本额、止亏限额和流动性限额。金融企业可以进行资产组合管理,通过资产组合多样化来分散表外业务的风险,以通过某种资产的盈利来抵补另一种资产的亏损而取得整体盈利,拥有的资产组合越多,则风险越小。

【参考文献】

[1] 单喆敏.上市公司财务报表分析[M].复旦大学出版社,2005(3).[2] 中国注册会计师协会.注册会计师考试辅导教材:财务成本管理[M].经济科学出版社,2008.