房地产开发企业甲供材料的财务和税务处理技巧

第一篇：房地产开发企业甲供材料的财务和税务处理技巧

房地产开发企业甲供材料的财务和税务处理技巧

以上两种会计处理方法就带来的下一步的施工方建筑业发票的开具问题：

1、方式一的发票开具

在该模式下，由于建设方在发出材料时是通过预付账款核算的，没有进入工程成本，因此，施工方应该按1200万开具建筑业发票，并按1200万缴纳营业税。

2、方式二的发票开具

在该模式下，由于建设方在发出材料时就直接计入了工程成本，因此，施工方在最终开具建筑业发票时，只能按1000万开票，如果按1200万开票就会导致200万材料在建设方重复入成本的情况。但是根据营业税的相关规定，无论施工方是按1000万开票还是按1200万开票，甲供材都必须要并入施工方的计税营业额征收营业税，即施工方都必须按1200万元征收营业税，这个和方一是一样的。

（三）税收风险提示

从理论上而言，对于施工方，无论建设方如何进行会计处理，他的税收负担是不变的，只不过是根据建设方的会计处理的不同，开票金额有所不同罢了。但现实中的情况是，由于营业税是一个流转税，流转税的可转嫁性决定了施工方所要缴纳的营业税，最终实际是转嫁到建设方身上的，至少是部分的转嫁。因此，对于建设方而言，他倾向于采用第二种会计处理方式，在这种会计处理方式下，建设方直接将甲供材计入工程成本，这样就不需要施工方开票了。由于税务机关监管的原因，这部分不开票的甲供材，施工方也一般不会去主动申报缴纳营业税，而且建设方甚至在进行工程预算确定工程造价时，对这部分甲供材就没有提税并入工程总造价。从这个角度考虑，建设方更倾向于第二种会计处理方式。但在这种会计处理方式下，施工方承担了很大的风险。我们知道。无论建设方会计处理如何，施工方是甲供材营业税的纳税义务人，如果税务机关发现了问题，要求施工方补税的话，施工方只有缴纳，甚至还会承担偷税而被处罚的风险。无论和建设方如何处理，都必须就甲供材缴纳营业税。至于甲供材没有提税的问题，施工方应自己和建设方协商或向相关工程管理部门寻求解决方法。

（四）税务处理分析

1、方式一的税务处理分析

在方式一的情况下，施工企业按1200万开具建筑施工发票给建设方，按1200元在账面上确认收入，但对于200万这部分的甲供材，由于材料是建设方购买提供给施工方的，发票的抬头肯定是开给建设方，且在建设方入账的，对于这部分材料，施工企业无法取得发票，也就无法入成本。对于这部分，施工企业在计算企业所得税时如何扣除是一个大问题。为了解决这个问题，就出现了以下两种处理方法：（1）施工方对于甲供材发票入成本的问题，由双方在工程结束，决算报告出来后，施工单位凭工程决算报告和建设方提供的购买材料的发票清单计入施工方工程成本，并允许在税前扣除。（2）部分国税机关认为这是转售业务：即建设单位外购物资转售给施工企业，施工企业最后开总的发票向建设单位结算，对建设单位应征收增值税，至于进项税款当然能够得到抵扣。这样，施工企业就能取得材料的发票了，但是建设方则必须对材料的销售缴纳增值税。我们认为，这种处理方法是非常错误的。建设单位购买的材料给施工方最终还是用于建设单位自己的工程，实际上是一种自用行为，不能视为转售业务征收增值税。但是在实务中，第一种处理方法往往得不到某些税务机关的认可，他们机械的认为只有取得发票才能入账，其实根据《企业所得税扣除管理办法》规定，企业发生的相关成本费用只要是真实的，并取得了合法有效凭证就可以税前扣除。这里合法有效凭证不是仅指发票，在这种情况下，施工企业取得的工程决算报告和建设方提供的购买材料的发票清单也应视为合法有效凭证，况且是真实发生的。为了避免与有些税务机关不必要的争议，一些是增值税一般纳税人的建设单位，在购买材料时取得增值税专用发票，并申报抵扣，随后按原价开增值税专用发票给施工方，这些没有差额也不要缴纳增值税。但在实务中，大多数单位并不愿意按这种方式进行处理。

2、方式二的税务处理分析

在方式二的情况下，由于建设方在发出材料时是直接计入了工程成本，因此，施工方在收到材料以及以后将材料用于工程时就不做任何会计处理了。这时，施工方按1000万开票，也就不存在200万甲供材无法取得发票入成本的问题。同时，考虑到税务机关监管不到位的原因，这种会计处理方法还能少缴部分甲供材的营业税，对两方都有利。但是，施工方也要知道，这种情况下，自身承担了很大的风险，如果税务机关发现了，施工方必须要缴纳甲供材营业税，甚至要按偷税进行处罚，同时由于甲供材在工程造价时没有和建设方按规定提税，最终只能是自己承担。

（五）结论

由于目前相关法律法规对于甲供材如何进行会计处理没有明确的规 定，因此，从某种角度讲，以上两种模式都是可以的。从税务机关的角度讲，他们更倾向于采取第一种模式，这样能很好的将甲供材纳税收监管的范围。因此，有些税务机关明确规定，对于工程，建设方不允许直接凭商业发票入工程成本，必须取得建筑业发票入工程成本。否则按未取得合法有效凭证，这部分成本不能提取折旧在企业所得税前扣除。当然，这种规定是否合理有待商榷。但这确实是一种好的监管方法。从企业的角度而言，如果不考虑税务监管不到位而产生的避税问题，方式一也是比较好的。因为，建设方在发出甲供材时，材料并没有立即用于工程，只是从建设方保管转至施工方保管。从会计处理看，如果建设方将材料发出时，就直接计入工程成本，但实际上材料还没有用于工程或全部用于工程，只是就计入在建工程会导致会计信息的失真。而且，如果采用方式二，施工方在收到材料和发出材料不进行如何会计处理，不利于在工程中对甲供材的使用和监督管理。因此，方式二既不符合会计核算的要求，也满足不了实际管理的需要。但考虑税务监管不到位而产生的避税问题，方式二似乎更优。但我们说过了，这种情况下，风险主要是由施工方承担了。既然模式一对税务机关有利，在不考虑税务监管不到位而产生的避税问题，对企业也有利，那么我们就要很好的解决方式一下产生的如何处理施工企业甲供材入成本的问题。

我们认为采用施工企业根据工程决算报告和建设方提供的购买材料的发票清单入成本是完全合情合理，也是合法的，实务上大部分税务机关对这种处理也是非常认可的。按转售模式，由建设方向施工方材料销售发票，从原理上讲就是错误的，在实务中是不可取的。

第二篇：房地产开发企业甲供材料的账务及税务处理

房地产开发企业甲供材料的账务及税务处理

一、房地产开发企业“甲供材”的概念

所谓“甲供材料”建筑工程，是指由基本建设单位提供原材料，施工单位仅提供建筑劳务的工程。因此，房地产开发企业“甲供材”建筑工程，是指由房地产开发企业（以下称甲方）提供原材料，施工单位（以下称乙方）仅提供建筑劳务的工程。“甲供材”产生的原因是甲方从材料质量和成本效益角度出发，防止建筑乙方在材料上做文章，担心不能确保建筑材料质量，影响住房和自身的声誉。一般材料占商品房建造成本的30％～40％。

二、“甲供材”的相关税收政策规定

甲供材征税主要是如何征收营业税的问题。《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》（财政部国家税务总局第52号令）第七条规定，“纳税人的下列混合销售行为，应当分别核算应税劳务的营业额和货物的销售额，其应税劳务的营业额缴纳营业税，货物销售额不缴纳营业税；未分别核算的，由主管税务机关核定其应税劳务的营业额：

（一）提供建筑业劳务的同时销售自产货物的行为；

（二）财政部、国家税务总局规定的其他情形。第十六条规定，“除本细则第七条规定外，纳税人提供建筑业劳务（不含装饰劳务）的，其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款。税法之所以这样规定，主要是防止纳税人将“包工包料”的建筑工程，改为以基本甲方的名义购买原材料，从而逃避营业税收。

《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》（财政部国家税务总局第52号令）没有明确规定装饰工程中甲供材要不要并入营业额征收营业税。而根据 2006年8月17日《财政部国家税务总局关于纳税人以清包工形式提供装饰劳务征收营业税问题的通知》财税

[2006]114号文的规定：“纳税人采用清包工形式提供的装饰劳务，按照其向客户实际收取的人工费、管理费和辅助材料费等收入（不含客户自行采购的材料价款和设备价款）确认计税营业额”。上述以清包工形式提供的装饰劳务是指，工程所需的主要原材料和设备由客户自行采购，纳税人只向客户收取人工费、管理费及辅助材料费等费用的装饰劳务。因此，除了装饰劳务以外的“建筑业”的甲供材（包括甲方提供设备的情形）需要并入乙方的计税营业额征收营业税。

《土地增值税暂行条例实施细则》第七条规定：条例第六条所列的计算增值额的扣除项目，具体为：

（二）开发土地和新建房及配套设施（以下简称房地产开发）的成本，是指纳税人房地产开发项目实际发生的成本（以下简称房地产开发成本），包括土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用。

建筑安装工程费，是指以出包方式支付给承包单位的建筑安装工程费，以自营方式发生的建筑安装工程费。

甲供材料，严格意义上讲是建筑安装工程费的组成部分。甲供材料关于扣除项目凭证的确认问题，《海南省地方税务局关于土地增值税有关问题的通知》（琼地税发[2009]104号）这样规定：

（1）对于包工不包料的建安工程，施工方按提供的建安劳务金额（不含材料款）开具发票。在计算土地增值税扣除项目时，施工费用的扣除凭证以建安发票为准，材料和设备费用的扣除凭证以销售发票为准。

（2）对于包工包料的建安工程，施工方按工程结算金额（包含材料和设备价款）开具发票。在计算土地增值税扣除项目时，建安费用的扣除凭证以建安发票为准。

参照上述规定，甲方价外提供材料，可以视同自营方式发生的建筑安装工程费的增值额扣除项目，在计算土地增值税扣除项目时，可以凭此案料和设备费用的销售发票计算扣除。

具体问题分析如下：

1、如果材料由甲方提供施工方应如何纳税？是否甲方应将提供的甲供材金额报送给施工方来合并缴纳营业税？

答：根据目前新的《营业税暂行条例》及其实施细则来看，对甲方提供的原材料及其他物资和动力，应包含在提供建筑劳务（不含装饰劳务）的纳税人的应税营业额中。对甲方是将提供的甲供材金额报送给施工方还是在合同中已有体现，或是具体是由甲方来缴纳该材料部分营业税还是由乙方来合并缴纳该材料部分的营业税，都要看具体的合同签订情况，而且目前没有明确的操作规范，应咨询主管税务机关或等待新法规的明确。

2、施工方应如何开具发票给甲方？（发票额是否包含甲供材？还是只开具已提供施工劳务的金额，而甲方购买的材料用销售方开具的发票入账？如：施工方提供劳务1000万，使用甲供材200万，施工方提供的发票金额应为1200万，还是1000万？）

答：对甲供材方式施工方如何开具发票给甲方，这要看具体的合同文本来确定。如果合同中规定材料由甲方自行采购并取得抬头为甲方的发票，而施工方仅就提供的建筑劳务部分收取款项，那么此种情况下施工方应仅就劳务部分开具建筑业发票，而甲方应据购买该部分材料而取得的发票金额列入本企业的工程成本中，但该部分材料部分也是要缴纳营业税的。如1所说，但具体是由甲方来缴纳还是由乙方来缴纳还没有明确的操作规范。

三、甲供材的账务处理及其税务处理

（一）甲供材的账务处理

1、建设方对于甲供材的账务处理

（1）建设方（甲方）从市场购入材料时：

借：工程物资 200万元

贷：银行存款 200万元

这里假设建设方（甲方）非增值税一般纳税人，取得的是普通发票，然后，该企业将这200万的材料提供给施工方（乙方）用于工程。

（2）在建设方（甲方）将材料提供给施工方（乙方）时：

①方式一：

建设方发出材料时：

借：预付账款 200万元

贷：工程物资 200万元

这种会计处理的依据是，根据国家关于工程造价的相关规定，在工程中，无论材料由谁提供，工程总造价包括全部的材料价款，且在工程总造价的核算中，所有的材料都要提税后

计入工程总造价，即工程造价是含税价。在总造价确认的情况下，我们将工程的总造价作为建设方应该支付给施工方的工程价款。建设方在支付现金给施工方时是做预付账款处理，同样，建设方将材料给施工方时（就是我们所说的甲供材）也应作为预付账款处理。只不过一个付的是现金，一个付的是实物，在不存在其他误差的情况下，该企业无论是支付现金还是实物，最终预付账款总结算价款的金额应该1200万元。

②方式二：

建设方发出材料时：

借：在建工程200万元

贷：工程物资200万元

这种会计处理的依据是，建设方认为，我买的物资给施工方就是用于我的工程，因此在发出材料时直接计入我的在建工程是符合规定的。

从相关的法律法规看，目前对于甲供材究竟如何进行会计处理问题，还没有非常明确的规定。在企业实务的会计处理中，有些建设单位发出甲供材是采取的第一种方法，有些就是采取的第二种方法。因此，从会计核算角度而言，只要能为会计信息的第三方提供真实有效的会计信息。两种会计处理方法都是可以接受的。

2、施工方对于甲供材的账务处理

（1）方式一的账务处理：

①施工方收到材料时

借：工程物资200万元

贷：预收账款200万元

②施工方将工程物资用于工程时

借：工程施工──合同成本 200万元

贷：工程物资 200万元

③施工方按工程进度确认合同毛利，主营业务收入和主营业务成本：

借：工程施工──合同毛利/主营业务成本

贷：主营业务收入

（2）方式二的账务处理：

由于建设方在发出材料时就直接计入了工程成本，因此，施工方在收到材料以及以后将材料用于工程时就不做任何会计处理了。

（二）甲供材的发票开具

以上两种会计处理方法就带来的下一步的施工方建筑业发票的开具问题：

1、方式一的发票开具

在该模式下，由于建设方在发出材料时是通过预付账款核算的，没有进入工程成本，因此，施工方应该按1200万开具建筑业发票，并按1200万缴纳营业税。

2、方式二的发票开具

具建筑业发票时，只能按1000万开票，如果按1200万开票就会导致200万材料在建设方重复入成本的情况。但是根据营业税的相关规定，无论施工方是按1000万开票还是按1200万开票，甲供材都必须要并入施工方的计税营业额征收营业税，即施工方都必须按1200万元征收营业税，这个和方式一是一样的。

（三）税收风险提示

从理论上而言，对于施工方，无论建设方如何进行会计处理，他的税收负担是不变的，只不过是根据建设方的会计处理的不同，开票金额有所不同罢了。但现实中的情况是，由于营业税是一个流转税，流转税的可转嫁性决定了施工方所要缴纳的营业税，最终实际是转嫁到建设方身上的，至少是部分的转嫁。因此，对于建设方而言，他倾向于采用第二种会计处理方式，在这种会计处理方式下，建设方直接将甲供材计入工程成本，这样就不需要施工方开票了。由于税务机关监管的原因，这部分不开票的甲供材，施工方也一般不会去主动申报缴纳营业税，而且建设方甚至在进行工程预算确定工程造价时，对这部分甲供材就没有提税并入工程总造价。从这个角度考虑，建设方更倾向于第二种会计处理方式。但在这种会计处理方式下，施工方承担了很大的风险。我们知道。无论建设方会计处理如何，施工方是甲供材营业税的纳税义务人，如果税务机关发现了问题，要求施工方补税的话，施工方只有缴纳，甚至还会承担偷税而被处罚的风险。无论和建设方如何处理，都必须就甲供材缴纳营业税。至于甲供材没有提税的问题，施工方应自己和建设方协商或向相关工程管理部门寻求解决方法。

（四）税务处理分析

1、方式一的税务处理分析

在方式一的情况下，施工企业按1200万开具建筑施工发票给建设方，按1200元在账面上确认收入，但对于200万这部分的甲供材，由于材料是建设方购买提供给施工方的，发票的抬头肯定是开给建设方，且在建设方入账的，对于这部分材料，施工企业无法取得发票，也就无法入成本。对于这部分，施工企业在计算企业所得税时如何扣除是一个大问题。为了解决这个问题，就出现了以下两种处理方法：

（1）施工方对于甲供材发票入成本的问题，由双方在工程结束，决算报告出来后，施工单位凭工程决算报告和建设方提供的购买材料的发票清单计入施工方工程成本，并允许在税前扣除。

（2）部分国税机关认为这是转售业务：即建设单位外购物资转售给施工企业，施工企业最后开总的发票向建设单位结算，对建设单位应征收增值税，至于进项税款当然能够得到抵扣。这样，施工企业就能取得材料的发票了，但是建设方则必须对材料的销售缴纳增值税。我们认为，这种处理方法是非常错误的。建设单位购买的材料给施工方最终还是用于建设单位自己的工程，实际上是一种自用行为，不能视为转售业务征收增值税。但是在实务中，第一种处理方法往往得不到某些税务机关的认可，他们机械的认为只有取得发票才能入账，其实根据《企业所得税扣除管理办法》规定，企业发生的相关成本费用只要是真实的，并取得了合法有效凭证就可以税前扣除。这里合法有效凭证不是仅指发票，在这种情况下，施工企业取得的工程决算报告和建设方提供的购买材料的发票清单也应视为合法有效凭证，况且是真实发生的。为了避免与有些税务机关不必要的争议，一些是增值税一般纳税人的建设单位，在购买材料时取得增值税专用发票，并申报抵扣，随后按原价开增值税专用发票给施工方，这些没有差额也不要缴纳增值税。但在实务中，大多数单位并不愿意按这种方式进行处理。

2、方式二的税务处理分析

收到材料以及以后将材料用于工程时就不做任何会计处理了。这时，施工方按1000万开票，也就不存在200万甲供材无法取得发票入成本的问题。同时，考虑到税务机关监管不到位的原因，这种会计处理方法还能少缴部分甲供材的营业税，对两方都有利。但是，施工方也要知道，这种情况下，自身承担了很大的风险，如果税务机关发现了，施工方必须要缴纳甲供材营业税，甚至要按偷税进行处罚，同时由于甲供材在工程造价时没有和建设方按规定提税，最终只能是自己承担。

需要注意的是，甲供设备、装饰劳务中的甲供材料计税方式与上述规定有所差别。

四、结论

由于目前相关法律法规对于甲供材如何进行会计处理没有明确的规定，因此，从某种角度讲，以上两种模式都是可以的。

从税务机关的角度讲，他们更倾向于采取第一种模式，这样能很好的将甲供材纳税收监管的范围。因此，有些税务机关明确规定，对于工程，建设方不允许直接凭商业发票入工程成本，必须取得建筑业发票入工程成本。否则按未取得合法有效凭证，这部分成本不能在企业所得税前扣除。当然，这种规定是否合理有待商榷。但这确实是一种好的监管方法。

从企业的角度而言，如果不考虑税务监管不到位而产生的避税问题，方式一也是比较好的。因为，建设方在发出甲供材时，材料并没有立即用于工程，只是从建设方保管转至施工方保管。从会计处理看，如果建设方将材料发出时，就直接计入工程成本，但实际上材料还没有用于工程或全部用于工程，只是就计入在建工程会导致会计信息的失真。而且，如果采用方式二，施工方在收到材料和发出材料不进行任何会计处理，不利于在工程中对甲供材的使用和监督管理。因此，方式二既不符合会计核算的要求，也满足不了实际管理的需要。但考虑税务监管不到位而产生的避税问题，方式二似乎更优。这种情况下，风险主要是由施工方承担了。

既然模式一对税务机关有利，在不考虑税务监管不到位而产生的避税问题，对企业也有利，那么我们就要很好的解决方式一下产生的如何处理施工企业甲供材入成本的问题。我们认为采用施工企业根据工程决算报告和建设方提供的购买材料的发票清单入成本是完全合情合理，也是合法的，实务上大部分税务机关对这种处理也是非常认可的。按转售模式，由建设方向施工方材料销售发票，从原理上讲就是错误的，在实务中是不可取的。或者我们也可以采取其他方式，如由建设方为施工方提供材料供应商，材料供应商将材料发票直接开给施工方，这样既能解决建设方担心材料的质量问题，又能解决施工方的材料所得税前无法扣除的风险

第三篇：房地产开发企业甲供材料的处理

在对符合土地增值税清算条件的房地产企业开发的项目进行清算过程中，涉及房地产企业的土地成本、公建配套成本、开发间接费等各种成本费用的清理、归结及核算，本文拟就房地产企业的工程成本中甲供材涉税事项引发的相关税收问题进行探讨。

一、甲供材征税的税收政策依据

根据1994年版的《营业税暂行条例实施细则》（以下简称实施细则）第十八条规定纳税人从事建筑、修缮、装饰工程作业，无论与对方如何结算，其营业额均应包括工程所用原材料及其他物资和动力的价款在内。纳税人从事安装工程作业，凡所安装的设备价值作为安装工程产值的，其营业额应包括设备的价款在内。而2009年版的《实施细则》第十六条规定除本细则第七条规定外，纳税人提供建筑业劳务（不含装饰劳务）的，其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款。而第七条规定是纳税人的下列混合销售行为，应当分别核算应税劳务的营业额和货物的销售额，其应税劳务的营业额缴纳营业税，货物销售额不缴纳营业税；未分别核算的，由主管税务机关核定其应税劳务的营业额：

（一）提供建筑业劳务的同时销售自产货物的行为；

（二）财政部、国家税务总局规定的其他情形。因此我们从新旧营业税实施细则可以看出上述相关规定实质是一条反避税条款。从工程造价来讲，无论材料如何核算，工程总造价中都包含所有的材料价款。如果材料由施工单位购买，就并入营业额征收营业税，而换了一种方式，将本应由施工单位购买的工程材料转由建设单位购买，就不要并入营业额缴纳营业税，将导致国家税款的大量流失。材料的购买主体虽然发生了变化，但其经济实质和营业税的计税依据并没有发生相应变化，因此我们不能由于企业运作方式的变化而导致国家税款的流失。

二、甲供材征税范围确定

甲供材是指由基本建设单位提供原材料，交由施工方施工完成工程作业。由于1994年版的《实施细则》第十八条将设备包含在营业额内作为营业税计税依据，导致建筑工程中的设备存在既缴增值税又缴营业税的可能性，所以国家税务总局相继出台了国税发【2002】117号文、财税【2003】16号文和国税发【2006】80号文，解决五类自产货物

（一）金属结构件：包括活动板房、钢结构房、钢结构产品、金属网架等产品；

（二）铝合金门窗；

（三）玻璃幕墙；

（四）机器设备、电子通讯设备；

（五）国家税务总局规定的其他自产货物（建筑防水材料）如何征收营业税的问题，从而避免了重复征税的弊端。2009年版的《实施细则》就是在此基础上明确了营业税征税范围不包括建设方提供的设备的价款，也明确了提供建筑业劳务的同时销售自产货物的行为分别核算应税劳务的营业额和货物的销售额，其应税劳务的营业额缴纳营业税，货物销售额不缴纳营业税；未分别核算的，由主管税务机关核定其应税劳务的营业额，但前提条件是必须具备建设行政部门批准的建筑业施工（安装）资质。如果没有施工（安装）资质，就形成基本建设单位采购除设备以外的材料交由施工方施工完成工程作业的甲供材概念。（如图所示）

建设方采购所有材料 建设方采购非设备的材料 判断是否属于设备 属于设备范围不征收营业税 建设方采购非自产自销企业的材料

判断是否自产自销

建设方采购无施工资质企业的材料

判断是否具备建设行政部门批准的建筑业施工（安装）资质

分别核算应税劳务的营业额和货物的销售额

甲供材（营业税征收范围）

三、甲供材征税金额的确定

一般来说，工程造价中分别包括人工费、材料费、机械费及甲方供应的材料。施工方根据建设部《清单计价规范》的要求，由甲方自行负责采购供应的材料费，投标人将“甲供材料”费进入综合单价中计取相应的税费、利润后再将“甲供材料”费从综合单价中扣除，这种形式的报价就包含了甲供材料税金，在以后的申报缴纳建筑税金时，甲方就不再另外支付甲供材料的税金部分，乙方以后开具的建安发票也会包含甲供材料税金在内。但在土地增值税清算过程中我们发现一部分施工企业对房地产企业提供的甲供材实际成本不予认可，而是按施工方确定的定额成本进入工程造价成本，导致房地产企业实际材料成本与施工方定额成本出现差异，而房地产企业对该成本差异在房屋竣工后直接结转成本，对于甲供材材料成本差异也只有在土地增值税清算过程中才能发现。（如图）

工程建造成本 甲供材成本 施工企业

人工费、材料费、机械费

施工企业

人工费、材料费、机械费

甲供材材料 成本差异 甲供材定额成本

成本=施工企业人工费、材料费、机械费+甲供材定额成本*3.445%

*

建造成本（未缴纳营业税）

四、对于甲供材征税问题的几点想法

我们从政策、范围及计税依据三个方面分析了甲供材涉及营业税征收的相关内容，从我们基层税务人员实际对甲供材税款的征收、检查都有相当大的困难。第一、对于提供建筑业劳务的同时销售自产货物的行为分别核算应税劳务的营业额和货物的销售额的前置条件是纳税人必须具备建设行政部门批准的建筑业施工（安装）资质，房地产企业以及有工程项目的单位在订立此类合同是是否会要求提供资质，并保存此类资质；第二、对于甲供材中材料成本差异产生的营业税有谁承担问题，施工方对材料成本差异概不认账，他只对工程决算中的甲供材成本负责营业税，对于房地产企业来说材料成本差异的营业税列支途径不明，按条例实施细则应由施工方缴纳，但施工方不认可，自己通过营业外支出核算处理，则税务机关一般会认定为不能税前扣除，房地产企业处于两难境地。综上所述，我认为解决甲供材的税收问题应从两方面入手：

一是从税收政策角度出发让税法条例明晰化和可操作性。首先是对2009版《实施细则》及其配套的规范性文件进行整理，现在国家税务总局仅通过国税发[2009]29号和财税[2009]61号两个文件对营业税规范性文件进行清理，无法全面看出政策的连贯性，只有出台有针对性的文件才能使税务人员及企业财务人员全面掌握政策；其次是设备的内涵，由于财税【2003】16号文规定具体设备名单可有省级地方税务机关根据各自实际情况列举，这就会引起一些纳税人在跨省经营过程中对于设备相关政策使用上出现税收争议，第三是2009版《实施细则》第七条中未分别核算的，由主管税务机关核定其应税劳务的营业额的规定可操作性不强，由于没有相关的文件规定，主管税务机关核定的应税劳务的营业额无法确定，也就无从征收营业税。只有甲供材的税收政策明晰化，才会减少征纳双方对政策理解的歧义，才会使政策更具有可操作性。

二是从税款征收管理检查角度出发甲供材的营业税直接成本化。通过工程造价成本分解图可以看出施工方在甲供建筑材料的税金成本放入结算金额中，合并开具建安发票给房地产企业，实质甲供材的营业税仍然是由房地产企业承担，只不过反映方式是以建安发票进入成本核算。因此对于房地产企业的甲供材的营业税征收就只从房地产企业进行管理和核算，直接把甲供材的税金计入工程成本，既能做到计税依据的清晰化，又能做到操作的简单化，从而堵塞税收漏洞。

第四篇：房地产开发企业车位税务处理探讨

房地产开发企业车位税务处理探讨[段光勋]

房地产开发企业开发的车位，有两种形式，一种是车位属于人防设施;另一种是地产公司拥有所有权，但是在销售时，只能出售使用权，因为根据建筑法相关规定，车位办不了房产证（包下地上或地下，各地有一定差异，现在有些省市可以办理房产证），第二种情况还包括超规划，不能办理产权。因此，不同形式的车位，在税务处理上，采取不同的核算方式。

一、属于地下人防工程车位税务处理

地下人防工程，是房地产开发公司经常碰到的一个项目，是房地产公司会计人员的一个重点和难点。

人民防空工程包括为保障战时人员与物资掩蔽、人民防空指挥、医疗救护等而单独修建的地下防护建筑，以及结合地面建筑修建的战时可用于防空的地下室。（《人民防空法》第十八条。）

对于开发公司来说，人防工程的支出是一种义务，带有强制性的特点。根据《人民防空法》第二十二条规定：“城市新建民用建筑，按照国家有关规定修建战时可用于防空的地下室。”同时，根据《关于改变结合民用建筑修建防空地下室规定的通知》（人防委字„１９８４‟９号）：“

三、结合民用建筑修建防空地下室，一律由建设单位负责修建。”

开发公司可以选择的只能是修建人防工程，还是缴纳异地建设费。根据《建设部印发关于规范防空地下室易地建设收费的规定的通知》（计价格„2000‟474号）：“

二、对按规定需要同步配套建设，但确因下列条件限制不能同步配套建设的，建设单位可以申请易地建设。”当然了，如果要修建人防工程的，从节约成本的角度来说，开发公司尽量选择物资掩蔽的地下人防，尽量避免修建人员的地下人防。

在房屋测量和销售的时候，根据建设部《商品房销售面积计算及公用建筑面积分摊规则》第九条明确规定，“作为人防工程的地下室也不计入公用建筑面积。”从中可以看出，人防工程是不包含在商品房的面积当中，当然是无法正常对外销售的。

目前，人防工程的所有权有一定的争议。通常，有三种意见：

1、国家所有：根据《关于平时使用人防工程收费的暂行规定》第二条：“人防工程及其设备设施是国家的财产”，同时各地方也有相类似的规定，例如《大连市人民防空管理规定》第二十条：“人民防空工程使用人应向人民防空主管部门申领人防工程使用证，按规定签订使用协议书。”在实际操作中。开发商在竣工后也需要将人防工程移交给当地的人防部门，当然大多数又签订了使用协议书，租了回来。

2、开发单位所有：根据《人民防空法》第五条：“人民防空工程平时由投资者使用管理，收益归投资者所有。” 人防工程没有包含在商品房的面积当中，也就不归业主所有。投资者当然就是开发单位了。

3、业主全体所有：根据《物权法》第七十条：“业主对建筑物内的住宅、经营性用房等专有部分享有所有权，对专有部分以外的共有部分享有共有和共同管理的权利。”同时，由于开发单位通常将人防工程的成本放在了整个销售项目的成本当中，相当于全体业主购买了人防工程的投资。同样根据《人民防空法》第五条，应当属于业主所有。

从目前的实践来看，国家所有说占据主动。当时由于防空工程的特殊性，无论是开发单位和业主都不可能拥有完全的所有权，因此倾向于国家所有，只不过是由开发单位回租使用而已。下面的相关税收都按照国家所有说来进行处理。

1、人防成本所得税扣除

对人防工程费用，房地产企业只有两种选择：自建或缴纳人防异地建设费，既然缴纳人防费就可以进入成本，那么自建的成本理应在所得税前扣除。

根据《国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知》（国税发„2006‟31号）“（1）属于非营利性且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位的，可将其视为公共配套设施，其建造费用按公共配套设施费的有关规定进行处理。”

人防工程的设计、施工、监理、报竣等工作都需要当地的人防部门进行监督，竣工后无偿移交给人防部门。在实际工作中，往往无法

单独核算，需要计算分摊人防工程的成本，汇总后并入到整个项目的公共配套设施中，在所得税前进行扣除。

2、出租时的营业税

人防工程移交后，通常开发单位提出申请，签订租赁合同并领取人防工程使用证后，会将人防工程回租过来。这时候进行适当改造，大都改造成地下车库，然后对外转租。因为所有权性国家，因些只能对外租赁处理，签定租赁合同，即使签订使用合同，也应视同租赁合同处理，大都是一次**纳租赁款。

对于这部分租金的收入，不能按照销售不动产的税目来走，应按照租赁业的税目来走。理由如下：

（1）根据《国家税务总局关于营业税若干问题的通知》（国税发［1995］076号）“

五、关于转租业务征税问题单位和个人将承租的场地，物品，设备等再转租给他人的行为也属于租赁行为，应按“服务业”税目中“租赁业”项目征收营业税。”

（2）根据《国家税务总局关于营业税若干政策问题的批复》（国税函[2005]83号）“

一、对具有明确租赁年限的房屋租赁合同，无论租赁年限为多少年，均不能将该租赁行为认定为转让不动产永久使用权，应按照“服务业－－租赁业”征收营业税。”

营业税的纳税时间，由于是一次性收款，根据《关于营业税若干政策问题的通知》（财税[2003]16号）“

五、单位和个人提供应税劳务、转让专利权、非专利技术、商标权、著作权和商誉时，向对方收取的预收性质的价款（包括预收款、预付款、预存费用、预收定金

等，下同），其营业税纳税义务发生时间以按照财务会计制度的规定，该项预收性质的价款被确认为收入的时间为准。”可以按照会计方面的规定，分期纳税。但由于所得税方面的要求，以及实务中的处理习惯，还是建议在收到与收款的时候，一次性缴纳营业税，以避免麻烦。

人防车位出租，在发票使用上应使用服务业发票，而不是不动产发票。

3、出租时的所得税

根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》的相关规定，租金收入应按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现，就是说在按照合同规定收到款项的时候一次性确认为收入。同时，将支付给人防部门的租金和改造的费用配比扣除。

4、印花税

根据《中华人民共和国印花税暂行条例》（国务院令[1988]第11号）财产租赁合同，按租赁金额千分之一贴花。税额不足一元的按一元贴花。注意，按照合同总金额一次**纳。合同未到期解除合同的，印花税不作调整。

5、房产税

2005年12月31日以前，根据《关于房产税若干具体问题的解释

和暂行规定》（财税地字[1986]8号）第十一条：“为鼓励利用地下人防设施，暂不征收房产税。”

2006年1月1日起，财政部、国家税务总局下发了《关于具备房屋功能的地下建筑征收房产税的通知》（财税［2005］181号），明确规定：出租的地下建筑，按照出租地上房屋建筑的有关规定计算征收房产税。

人防部分由地产公司自己使用，不应缴纳房产税，因为是地产公司从人防办承租的，当然人防不属于地产公司资产，在账上也没有体现。如果开发公司将人防部分对外转租，对于转租相关的房产税，目前国家没有统一明确的政策，各地对转租房产征税规定各有不同，大约有三种：

（1）、对于转租收入不征收房产税；

（2）、发生转租，由转租人按租金全额收入按综合税率缴房产税；

（3）、发生转租，由转租人按租金差额收入按12%缴房产税。

根据房产税的相关规定，以及各地的主流做法，还是认为转租不应当缴纳房产税：

（1）、根据《房产税暂行条例》第二条规定：房产税由产权所有人缴纳。产权属于全民所有的，由经营管理的单位缴纳。产权出典的，由承典人缴纳。产权所有人、承典人不在房产所在地的，或者产权未确定及租典纠纷未解决的，由房产代管人或者使用人缴纳。开发公司

既不是人防工程的所有人或承典人，也不存在产权未确定的情况，因此不是纳房产税的纳税义务人。

（2）、根据《上海市地方税务局关于转租房产的租金收入停止征收房产税的通知》(沪地税地„1996‟42号)规定：“房产税属于财产类税，不同于流转税，根据规定应由房产的产权所有人或代管人为纳税义务人。现对出租房产已由产权所有人或代管人按租金收入缴纳房产税，是否要再对承租人将租入房产进行转租按收取租金高于原支付租金的差额征收房产税的问题，经请示国家税务总局地方税务司后，决定本市关于转租房产按其收取租金高于原支付租金的差额征收房产税的规定停止执行。”

（3）、《成都市地税局关于房产税、土地使用税、耕地占用税、契税若干问题的解答》(成地税发[1994]第8号)规定，对转租房屋的转租人，因产权不属转租人，对转租人所得的租金收入，不应再征房产税。

（4）《大连市地方税务局关于明确房产税和城镇土地使用税有关问题的通知》大地税函［2006］149号第三条规定：关于转租房屋是否征收房产税问题：对转手出租房屋所取得的租金收入，不缴纳房产税。因此，开发公司转租不应当缴纳房产税，但建议同当地的税务机构联系，进行确认。

6、土地增值税

根据《土地增值税暂行条例实施细则》第二条规定，转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物并取得收入，是指以出售或者其他方式有偿转让房地产的行为。

由于转租人防工程没有转让土地使用权，也没有转让建筑物的所有权，因此不涉及土地增值税。

二、拥有所有权的车位税务处理

对于由地产公司开发拥有所有权的车位，对外销售时不管是否能够办理产权，都应按销售进行处理，在发票使用上应开具不动产发票，在税种税率上跟销售住宅等开发产品一样处理。

以上是个人对车位税务处理的愚见，希望大家提出宝贵意见，共同谈讨。上述内容参考了网上相关资料。

一、地下车位应首先明确：由人防设施形成的车位，产权归人防部门，此部分成本应从总成本中扣除，分摊到销售或自用部分的开发成本中，做为公共配套设施费用分摊出去，因此，在财务帐上不体现这一部分成本。如果将此销售出去，实为租赁业务，营业税税率是5%。但是，人防设施一般为地产公司从人防办租赁的，由于人防办属于免税部门，此项业务房产税上是否为转租行为？存在争议，各地尚未统一，转租行为，房产税是免税的，但问题是人防办是免税部门。

二、不论地下及地上车位如果能够办理产权的，与开发产品核算

一致。通常情况下对于车位，有些地区只能对整个车位办理一个大产权，但是对于出售每一个车位不能办理产权（有的城市可以办理），如果是这种情况，整个车位大产权归地产公司，对外出售的是使用权，在财务上，这部分开发成本应做为固定资产核算，出售使用权时，适用的营业税税目及发票使用上难以确定，税率不存在问题。土地增值税不缴纳，因为出售的不是产权，房产税应从价计征。由于营业税税目不知如何确定，发票的使用上存在问题，如果开具的是资产类发票，购买方如果是企业将不能予以一次性费用化处理，同时由于没有产权，即使是分期费用性处理也存在障碍。

三、对于地面车位等不属于开发产品及产权不归地产公司的资产，面临的税务问题，是否应界定为租赁行为，实际上为让渡资产使用权而不是提供服务，个人认为认定租赁处理比较公允。当然帐外处理这样的问题将不会存在上述问题，特别是出售给个人的行为。以上仅为个人观点！

作者：段光勋

第五篇：房地产开发企业预售业务收入会计与税务处理

房地产开发企业预售业务收入会计与税务处理

房地产企业是以房地产为经营对象的企业，房地产主要指房产、地产，都是不动产。房地产企业与一般的工业企业相比，具有单位价值大、投资成本高、开发周期较长等特点。正是由于这些特点，使得房地产企业与一般的工业企业存在一定的区别，尤其是在销售方式上。一般的工业企业以现销、赊销为主要方式，房地产企业的销售方式包括现售、预售、分期收款方式销售等，其中以预售方式为主。所谓预售是指房地产开发企业将正在建设中的商品房预先出售给购买人，并由购买人支付定金或房款的行为。预售业务一般发生在房地产企业取得预售商品房许可证之后、房屋竣工之前。对于房地产企业预售业务的处理，会计准则和税法的规定有所不同，致使房地产企业的预售业务在会计处理和税务处理上存在着很大的差异。

一、预售业务的会计处理

根据会计准则规定，房地产企业预售业务的会计处理为：当企业收到预售款项时，由于不符合收入的确认原则，所以不确认收入，而是作为负债计人预收账款，待房屋交给购买方时，再确认收入。即：收到预售款项时，借记“银行存款”，贷记“预收账款；房屋交给购买方时，借记“预收账款”，贷记“主营业务收入”，同时结转成本，借记“主营业务成本”，贷记“开发产品”。

二、预售业务的税务处理

第一，营业税的处理。根据税法规定，企业转让土地使用权或销售不动产，采用预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。所以当房地产企业预售房屋收到预收款项时，应计算并交纳相应的营业税，根据收到的款项金额和税率相乘即为要交的营业税，会计分录为：借记“营业税金及附加”，贷记“应交税费”，同时根据计算出应交的城建税及教育附加，编制会计分录同上。

第二，土地增值税的处理。土地增值税是对转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，就其转让房地产所取得的增值额征收的一种税。房地产企业符合土地增值税的交纳条件，所以在销售房地产时应交纳土地增值税。

土地增值税实行的是四级超率累进税率，计算方法是：应纳税额=∑（每级距的土地增值额×适用税率）。在实际工作中，分部计算比较繁琐，一般采用速算扣除法计算，即：土地增值税税额=增值额×适用税率-扣除项目×适用税率，其中增值额是销售房地产所取得的收入减除规定的扣除项目金额后的余额，扣除项目包括取得土地使用权支付的金额、房地产开发成本、房地产开发费用、与转让房地产有关的税金、其它扣除项目。为了保护房地产企业的发展，房地产企业还可以加计扣除。若是销售的旧房，扣除项目指的是旧房的评估价格。

由以上土地增值税的计算方法来看，房地产企业要计算其应交的土地增值税首先要计算出房地产销售的增长额，而计算增值额要先计算出该房地产可扣除的成本费用等扣除项目。对于房地产企业的预售业务，在销售时，房地产的开发还没竣工，其成本还不能核算出来，所以其土地增值税无法计算。对于这种情况，土地增值税暂行条例有规定：纳税人在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入，由于涉及成本确定或其他原因，而无法据以计算土地增值税的，可以预征土地增值税，待该项目全部竣工、办理结算后再进行清算，多退少补。具体办法由各省、自治区、直辖市地方税务局根据当地情况制定。由此看来，房地产企业的预售业务收到预售款项时，应按照收到款项和各地规定的预征比例计算应预交的土地增值税，根据计算出的土地增值税金额借记“营业税金及附加”，贷记“应交税费”。

第三，所得税的处理。为了加强和规范房地产开发企业的企业所得税征收管理，国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题也有特别的规定：房地产开发企业开发、建造的住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品，在其未完工前采取预售方式销售的，其预售收入先按预计计税毛利率分季（或月）计算出当期毛利额，扣除相关的期间费用、营业税金及附加后再计入当期应纳税所得额，待开发产品结算计税成本后再行调整。

非经济适用房开发项目预计计税毛利率按以下规定确定：开发项目位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城市城区和郊区的，不得低于20%；开发项目位于地及地级市城区及郊区的不得低于15%；开发项目位于其他地区的不得低于10%。

房地产企业预售业务预交所得税的处理，待房屋竣工后再根据实际情况进行调整。

此外，企业会计准则对预售业务不确认收人，而税法规定取得预收款项时应交所得税，从而产生可抵扣的暂时性差异。房地产企业应确认递延所得税资产，根据预收账款的账面价值和计税基础产生的可抵扣暂时性差异计算出递延所得税资产，借记“递延所得税资产”，贷记“所得税费用”，同时要调整该的应纳税额。