财务学习：一则税收筹划的案例

第一篇：财务学习：一则税收筹划的案例

博注：

1、该文作者署名为龚厚平、李冼，在此致谢。

2、尽管其中税收筹划的某些观点小兵并不赞同，但是涉及到的一些知识还是值得学习。

纳税筹划是目前企业需求较多的纳税服务之一。一个成功的纳税筹划方案不仅需要考虑服务对象涉及的税负问题，更需要综合考虑服务对象的相关方涉税问题；不仅需要考虑一个交易环节的涉税问题，更需要综合考虑多个交易环节问题。

案例：2006年初，香港居民企业吉祥公司用现金出资1200万元（持股比例为60%），中国居民企业如意公司以现金出资800万元（持股比例为40%）共同在设立A居民公司，A公司注册资本2000万元。2009年12月，A公司所有者权益总额为2600万元，其中实收资本2000万元、未分配利润600万元（2006年到2007年未分配利润为200万元；2008年到2009年未分配利润为400万元）。A公司成立后一直未进行利润分配。2010年1月1日，吉祥公司转让股权与如意公司，转让价款为1580万元。吉祥公司此笔股权转让涉及的税额为＝（1580―1200）×10%＝38万元。

吉祥公司的财务经理请国内税务专家张三作纳税筹划，张三根据现行常用的纳税筹划思路得出一纳税筹划方案：A公司先将600万元的未分配利润分配按比例分配给吉祥和如意两股东。如意公司再出资1220万元购买上述股权。对于吉祥公司而言，收入金额仍为1580万元（600×60%＋1220＝1580）。该筹划方案的涉税分析如下：

一、香港吉祥公司涉税分析如下

（一）分回股息红利涉及的税法相关规定

1、非居民企业分回股息红利应纳企业所得税依据

根据《企业所得税法》（主席令63号）第三条：“非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。”与第六条：“企业所得税法第三条所称所得，包括股息红利等权益性投资所得。”规定可知：上述吉祥公司作为非居民企业收到居民企业支付的股息红利应纳企业所得税。

2、非居民企业收到股息红利应纳税所得额的依据

根据《根据企业所得税法》（主席令63号）第十九条第一款：“ 非居民企业取得本法

第三条第三款规定的所得，按照下列方法计算其应纳税所得额：股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许权使用费所得，以收入全额为应纳税所得额；”规定可知：吉祥公司应以收入全额计算应纳税所得额。

3、非居民企业收到居民企业的股息红利的适用税率

根据《企业所得税法》（主席令63号）第四条：“非居民企业取得本法第三条第三款规定的所得，适用税率为20％。”以及第二十七条：“本法第三条第三款规定的所得，可以免征、减征企业所得税。” 和《企业所得税法实施条例》（国务院令512号）：“第九十一条：非居民企业取得企业所得税法第二十七条第(五)项规定的所得，减按10%的税率征收企业所得税。” 规定可知：吉祥公司分回股息红利适用的税率为10%。

4、对于新旧税法下不同年度股息红利征免税政策

根据《关于企业所得税若干优惠政策的通知》（财税〔2008〕1号）第四条：“关于外国投资者从外商投资企业取得利润的优惠政策，2008年1月1日之前外商投资企业形成的累积未分配利润，在2008年以后分配给外国投资者的，免征企业所得税；2008年及以后年度外商投资企业新增利润分配给外国投资者的，依法缴纳企业所得税”。规定可知：吉祥公司收到2008年1月1日前的未分配利润免征企业所得税；收到2008年1月1日后的股息红利需依法征企业所得税。

5、关于协定问题

根据《企业所得税法》（主席令63号）第五十八条：“中华人民共和国政府同外国政府订立的有关税收的协定与本法有不同规定的，依照协定的规定办理。”和《关于印发内地和香港避免双重征税安排文本并请做好执行准备的通知》（国税函[2006]884号）第十条第一款：“如果受益所有人是直接拥有支付股息企业至少25%股份的，为股息总额的5%；在其它情况下，为股息总额的10%。”以及《关于执行税收协定股息条款有关问题的通知》（税函〔2009）81号〕第三条：“根据有关税收协定股息条款规定，凡税收协定缔约对方税收居民直接拥有支付股息的中国企业公司一定比例以上资本（一般为25%或10%）的，该对方税收居民取得的股息可按税收协定规定税率征税。该对方税收居民需要享受该税收协定待遇的，应同时符合以下条件：取得股息的该对方税收居民根据税收协定规定应限于公司；在该中国居民公司的全部所有者权益和有表决权股份中，该对方税收居民直接拥有的比例均符合规定比例；该对方税收居民直接拥有该中国居民公司的资本比例，在取得股

息前连续12个月以内任何时候均符合税收协定规定的比例。”规定可知：吉祥公司分回股息红利可享受5%的税率优惠。

综合以上规定：吉祥公司分回股息红利应纳税金额为：2006年到2007年产生的未分配利润200万元免税；2008年到2009年产生的未分配利润按5%征税。

应纳税额为＝400×60%×5%＝12万元。

（二）关于股权转让所得涉及企业所得税

依据《企业所得税法》（主席令63号）第十九条第二款：“非居民企业取得本法第三条第三款规定的所得，按照下列方法计算其应纳税所得额：转让财产所得，以收入全额减除财产净值后的余额为应纳税所得额。”和《关于加强非居民公司股权转让所得公司所得税管理的通知》（国税函[2009]698号）第一条：“本通知所称股权转让所得是指非居民公司转让中国居民公司的股权（不包括在公开的证券市场买入并卖出中国居民公司的股票）所取得的所得。”和第三条：“股权转让所得是指股权转让价减除股权成本价后的差额。股权转让价是指股权转让人就转让的股权所收取的包括现金、非货币性资产或者权益等形式的金额。如被投资企业有未能分配的利润或税后提存的各项基金等，股权转让人随股权一并转让该股东留存收益权的金额，不得从股权转让价中扣除。股权成本价是指股权转让人投资入股时向中国居民企业实际交付的出资金额，或购买该项股权时向该股权的原转让人实际支付的股权转让金额。”规定可知，吉祥公司应纳股权转让税款为：

（1580―1200―600×60%）×10%＝2万元。

综上所述，吉祥公司纳税筹划方案总共涉税金额为2＋12＝14万元；纳税筹划方案节税为38－14＝24万元。上述纳税筹划方案有问题否？

二、涉税方案的进一步深化

经笔者和如意公司财务高层进一步沟通，如意公司收购上述吉祥公司的股权后，准备于2010年2月将持有的A公司相应60%股权全部转让给全资子公司B公司。我们分两种情况讨论：

（一）按以上先分配后转让的纳税筹划方案，如意公司受让价为1220万元，转让价为1600万元。

依据《关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函[2010]79号）第三条：“关于股权转让所得确认和计算问题——企业转让股权收入，应于转让协议生效、且完

成股权变更手续时，确认收入的实现。转让股权收入扣除为取得该股权所发生的成本后，为股权转让所得。企业在计算股权转让所得时，不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额。”规定可知：如意公司股权转让金额为＝（1600－1220）×25%＝95万元。吉祥公司和如意公司总的税负为＝14＋95＝109万元。

（二）如果吉祥公司不分配利润按1580万元进行转让股权，如意公司受让价为1580万元，如意公司先分配利润600万元后转让，转让价仍为1600万元。

1、如意公司收回股息红利应纳税情况

依据《企业所得税法》（主席令第63号）第二十六条第二款：“符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益为免税收入。”和《企业所得税法实施条例》（国务院令第512号）第八十三条：“企业所得税法第二十六条第（二）项所称符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益。”以及《关于执行企业所得税优惠政策若干问题的通知》（财税[2009]69号）第四条：“2008年1月1日以后，居民企业之间分配属于2007年度及以前年度的累积未分配利润而形成的股息、红利等权益性投资收益，均应按照企业所得税法第二十六条及实施条例第十七条、第八十三条的规定处理。”规定可知：如意公司分回的股息红利全部免税。

2、如意公司转让股权应涉税情况

如意公司股权转让金额应纳税额为＝（1600－1580）×25%＝5万元。

吉祥公司和如意公司总的税负为＝38＋5＝43万元。

此时张三的纳税筹划方案多纳税为109－43＝66万元。

从上面的分析来看，仅考虑吉祥公司转让股权与如意公司交易环节：张三的纳税筹划方案节税24万元。

但综合考虑吉祥公司初次转让股权与如意公司二次股权转让情况下，张三的纳税筹划方案多纳税金额为66万元。

下面以列表形式分析上述两种方案的涉税情况：

三、分析原因 深入分析张三纳税筹划方案的问题产生的原因：

尽管在吉祥公司转让环节先分配利润后转让股权，可以有效地节约股息作为转让所得适用的税额，节税金额为＝360×10%－（200×60%×0%＋400×60%×5%）＝24万元。

然而上述筹划方案产生的后果是如意公司在转让环节，因纳税筹划方案产生受让股权计税基础减少360万元产生多交企业所得税为360×25%＝90万元的效果。显然，纳税筹划方案多纳税66万元（＝90－24）。

从上可以明显看出，张三的纳税筹划方案仅是从服务对象吉祥公司考虑问题；未全面考虑如意公司再次转让股权的税负问题，是一个不成功的纳税筹划方案。

【附：一次失败筹划补缴大笔税款】

2009年底，王会计在书店里看到一本《税收筹划大全》，发现书中一个案例与其所在公司情况很相似：近期该公司有一笔业务，销售量近80万元，购销双方正在商谈价格相关事宜。王会计仔细研读该案例后，向公司老板献策：“按公司以前的做法，销售电梯按17%的税率就全部收入缴纳增值税，以这笔业务80万元的销售额计算，需要缴纳增值税80－

（80÷1.17）＝11.62（万元）。”随后，王会计介绍了自己的筹划方案：根据《增值税暂行条例实施细则》的规定，纳税人的下列混合销售行为，应当分别核算货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额，并根据其销售货物的销售额计算缴纳增值税，非增值税应税劳务的营业额不缴纳增值税；未分别核算的由主管税务机关核定其货物的销售额。如果公司与购买方签订合同时，把电梯的销售价定为60万元，安装费定为20万元，应收账款同样为80万元，应缴纳增值税60－（60÷1.17）＝8.72（万元），营业税20×3%＝0.6（万元），合计9.32万元。与11.62万元相比，公司少缴税款2.3万元。这个方案得到了购销双方的认同。

2010年5月，当地税务部门对全市中小企业进行抽查，该电梯销售公司被列为抽查对象。税务人员问：“2009年，你公司有一笔销售总额为80万元的业务，增值税的计算方法不正确吧？”王会计连忙拿来了销售合同和那本《税收筹划大全》，并把筹划过程及计算方法仔细地讲述了一遍。税务人员解释道：“根据《增值税暂行条例实施细则》第五条第一项的规定，销售行为如果既涉及货物又涉及非增值税应税劳务，为混合销售行为。除本细则第六条的规定外，从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户的混合销售行为，视为销售货物，应当缴纳增值税；其他单位和个人的混合销售行为，视为销售非增值税应税劳务，不缴纳增值税。你公司是以销售为主的企业性单位，而且从经营范围及相关资料来看，并没有电梯安装资质。同时，你公司也不属于具有施工资质的施工企业销售自产货物，不符合《营业税暂行条例实施细则》第七条的规定，即纳税人的下列混合销售行为，应当分别核算应税劳务的营业额和货物的销售额，其应税劳务的营业税，货物销售额不缴纳营业税；未分别核算的，由主管税务机关核定其应税劳务的营业额，货物销售额不缴纳营业税：提供建筑业劳务的同时销售自产货物的行为；财政部、国家税务总局规定的其他情形。所以，你公司应补缴增值税2.3万元，并将接受相应的其他处罚。”

第二篇：税收筹划案例

纳税筹划案例

1代购货物免税,小规模纳税人受益

代购货物是指符合下列条件的经营行为：受托方不垫付资金，销货方将增值税专用发票开具给委托方，并由受托方将该项发票转交给委托方；受托方按代购实际发生的销售额和增值税额与委托方结算货款，并另收取手续费。国家税务总局规定，“代购货物免征增值税。”这一规定为小规模纳税人提供了筹划空间，小规模纳税人据此筹划，可降低税负，扩大销售。

如：A公司欲向B公司购进一批货物，A公司购进货物价款合计90万元（适用增值税率17%），B公司销售货物价款合计110万元，A公司是小规模纳税人，B公司是一般纳税人，适用增值税率17%，双方缴纳的城建税、教育费附加均为7%和3%，本文中除注明外，货物价款均为不含税价。

A公司设计两种方案：方案一：购进后销售，含税售价为104万元。A公司应纳增值税：104÷（1+4%）×4%=4（万元），城建税、教育费附加0.4万元，税负总额4.4万元，税前收益104÷（1+4%）－90×（1+17%）－0.4=－5.7（万元）；B公司应纳增值税110×17%－4=14.7（万元），城建税、教育费附加1.47万元，总额16.17万元，税前收益：110－104÷（1+4%）－1.47=8.53（万元）。

方案二：代购货物，B公司支付手续费10万元。A公司应纳营业税10×5%=0.5（万元），城建税、教育费附加0.05万元，税负总额0.55万元，税前收益10－0.55=9.45（万元）；B公司应纳增值税110×17%－90×17%=3.4（万元），城建税、教育费附加0.34万元，税负总额3.74万元，税前收益110－90－10－0.34=9.66（万元）。

从A公司的筹划方案看，采用方案二时，A、B公司税负总额较方案一降低，A公司可实现盈利，B公司税前收益较方案一增加，因此方案二是比较理想的方案。但是B公司能否同意方案二呢？

企业的经济行为应充分考虑对方的经济利益，在本例中，A公司设计的方案应充分考虑B公司的利益，即不能使B公司比从一般纳税人企业购进货物减少收益。

下面分析假如B公司从一般纳税人企业购进货物的情况。

如：B公司从C公司购进一批货物，C公司购进货物价款90万元，B公司销售110万元，C公司、B公司均是一般纳税人，适用的增值税率均为17%，双方缴纳的城建税、教育费附加均为7%和3%.B公司有两种购进方案：方案甲：直接购进，购进货物价款100万元。C公司应纳增值税100×17%－90×17%=1.7（万元），城建税、教育费附加0.17万元，税负总额1.87万元，税前收益100－90－0.17=9.83（万元）；B公司应纳增值税110×17%－100×17%=1.7（万元），城建税、教育费附加0.17万元，税负总额1.87万元，税前收益110－100－0.17=9.83（万元）。

方案乙：委托C公司代购货物，B公司支付手续费10万元。C公司应纳营业税10×5%=0.5（万元），城建税、教育费附加0.05万元，税负总额0.55万元，税前收益10－0.55=9.45（万元）；B公司应纳增值税110×17%－90×17%=3.4（万元），城建税、教育费附加0.34万元，税负总额3.74万元，税前收益110－90－10－0.34=9.66（万元）。

可以看出，B公司采用方案甲时，较采用方案乙税负总额降低、税前收益增加，C公司采用方案乙较采用方案甲税负总额虽有所降低，但即使与B公司协商，仍不足以弥补B公司的损失。因此，方案甲是比较理想的方案。

可见，A公司要想与B公司达成代购协议，A公司应在手续费上让利B公司，以弥补B公司较采用方案甲多负担的增值税1.7万元，A公司收取的手续费至多应为10－1.7÷（1－33%）=7.46（万元）。

这时方案二变为：代购货物，另支付手续费7.46万元。A公司应纳营业税7.46×5%=0.37（万元），城建税、教育费附加0.04万元，税负总额0.41万元，税前收益7.46－0.41=7.05（万元）；B公司应纳增值税110×17%－90×17%=3.4（万元），城建税、教育费附加0.34万元，税负总额3.74万元，税前收益110－90－7.46－0.34=12.2（万元）。

由此看出，小规模纳税人代购方案的制订，要关注购销双方的利益。只有这样，才能使税收筹划顺利实施，为企业带来经济利益，促进企业发展。

2企业分立中增值税的税收筹划及案例分析

我国《增值税暂行条例》中规定增值税的免税项目包括：

（1）农业生产者销售自产的属于税法规定范围的农业产品；

（2）避孕药品和用具；

（3）古旧图书；

（4）直接用于科学研究、科学试验和教学的进口仪器、设备；

（5）外国政府、国际组织无偿援助的进口物资和设备；

（6）对符合国家产业政策要求的国内投资项目，在投资总额内进口的自用设备（特殊规定不予免税的少数商品除外）；

（7）由残疾人组织直接进口供残疾人专用的物品；

（8）个人（不包括个体经营者）销售自己使用过的除游船、摩托车、汽车以外的货物。

这也就是说，增值税纳税人除经营免税产品外，还可能兼营非免税项目的产品。如果企业将生产免税与非免税的项目分立开来，那么就可以降低总体税负，否则，免税项目与非免税项目要合起来按非免税项目的税率征税，不得抵扣的进项税额计算公式为：

不得抵扣的增值税进项税额=（当月免税项目销售额+非应税项目营业额）÷（当月全部销售额+营业额）×当月全部增值税进项税额

案例

某制药厂主要生产抗菌类药物，也生产避孕药品，2000年该厂抗菌类药物的销售收入为400万元，避孕药品销售收入为100万元。全年购进货物的增值税进项税额为40万元。该厂是否应把避孕药品车间分离出来，单独设立一个制药厂？

为了更清楚地说明题意，现将案例中组合资料列示下表：

类别品名销售收入（万元）

可抵扣比例不可抵扣比例进项税额（万元）

免税产品避孕药品100—20%—

非免税产品抗菌类药物400 80%—

合计

500 80% 20% 40

分析

（1）合并经营时

可以抵扣的进项税额=40﹣40×（100÷500）=32（万元）

（2）另设一个制药厂

①如果避孕药品的增值税进项税额为5万元，则该制药厂可抵扣的增值税进项税额为35%万元（40﹣5），大于合并经营时可抵扣的32万元，可多抵扣3万元。此时另设一个制药厂有利。

②如果避孕药品的增值税进项税额为10万元，则该制药厂可抵扣的增值税进项税额为30万元（40﹣10），小于合并经营时可抵扣的32万元，则采用合并经营较为有利。

由此，可以假设免税产品的进项税额为X，可以计算出平衡为：

40﹣X=32解得，X=8（万元）

即当避孕药品的进项税额为8万元时，分立经营与合并经营在纳税上并无区别。

此时，免税产品的增值税进项税额的比例为：8÷40×100%=20%

免税产品销售收入占全部销售收入的比例为：10÷50×100%=20%

因此，当免税产品的增值税进项税额占全部产品增值税进项税额的比例与免税产品销售收入占全部产品销售收入比例相等时，分立经营与合并经营在税收上无差别。

根据上面的计算过程，可以推出平衡点的计算公式如下：

全部进项税额×[（1﹣免税产品进项税额÷全部进项税额）×100%]

即：免税产品进项税额÷全部进项税额=免税产品销售额÷全部销售额

因此，当免税产品进项税额÷全部进项税额＞免税产品销售额÷全部销售额时，采用合并经营较为有利；

当免税产品进项税额÷全部进项税额＜免税产品销售额÷全部销售额时，采用分立经营较为有利.3企业发生资产减值时的税收筹划实例

资产发生减值，意味着企业发生了潜在亏损。企业会计制度规定，企业应当根据谨慎性原则的要求，对减值资产合理提取减值准备，因此，资产减值会减少本年利润。税法规定，企业所得税税前允许扣除的项目，原则上必须遵循据实扣除原则，企业根据财务会计制度等规定提取的任何形式的准备金不得在企业所得税前扣除。可见，提取减值准备不能减少企业所得税应纳税所得额。笔者认为，在一定条件下，企业可以采取一些合法的手段，将资产减值转化为应纳税所得额的减少，从而减少本期应缴企业所得税。

处置出售

例一：A公司2003年实现利润750万元。该公司一套生产设备帐面原值500万元，已提折旧150万元，因技术进步等原因，公司对该设备已累计提取减值准备200万元，其中2003年增提50万元。假设无其他纳税调整项目。

根据税法规定，本年增提的减值准备应当调增应纳税所得额，该公司2003应缴企业所得税为：

（750＋50）×33％＝264（万元）

筹划方案：在2003年12月底前，A公司可以将发生减值的设备按市价出售给有关联关系的B公司。如果设备尚需使用，可以采取回租或者回购的方法继续使用。A公司应作如下账务处理：

借：固定资产清理 150万元

累计折旧 150万元

固定资产减值准备 200万元

贷：固定资产 500万元

借：应收账款 150万元

贷：固定资产清理 150万元

从以上账务处理可以看出：出售设备未影响利润，但减提固定资产减值准备200万元。国税发[2003]45号文件规定，企业已提取减值、跌价或坏账准备的资产，如果申报纳税时已调增应纳税所得，因价值恢复或转让处置有关资产而冲销的准备应允许企业做相反的纳税调整。出售减值资产后应缴纳企业所得税为：

（750＋50－200）×33％＝198（万元）

可见，2003可少缴企业所得税66万元。

债务重组

例二：C公司2003实现利润500万元，假设无纳税调整项目。该公司2001年10月赊销给D公司一批产品，应收货款70万元，因D公司财务状况恶化，预计货款难以全部收回。

因为应收账款逾期未超过3年，而且D公司未发生破产、撤销等税法规定的情形，因此该应收账款尚不能确认为坏账损失而在税前扣除。C公司2003应缴企业所得税为：

500×33％＝165（万元）

筹划方案：在2003年12月底前，C公司可以与D公司进行债务重组。假设C公司同意D公司在2004年底前以50万元偿还货款，C公司应作如下账务处理：

借：营业外支出 20万元

贷：应收账款 20万元

国家税务总局2003年6号令规定，债务重组业务中债权人对债务人的让步，债权人应当将重组债权的计税成本与收到的现金或者非现金资产的公允价值之间的差额，确认为当期的债务重组损失，冲减应纳税所得。按筹划方案实施后，C公司2003应缴企业所得税为：

（500－20）×33％＝158.4（万元）

可见，2003年C公司可少缴企业所得税6.6万元。

视同销售

例三：E公司2003实现利润400万元，假设无纳税调整项目。企业的一项专利权账面价值400万元，因专利权逐步被其他技术取代，其公允价值（市价）降为100万元，E公司尚未提取无形资产减值准备。

E公司2003应缴企业所得税为：400×33％＝132（万元）

筹划方案：在2003年12月底前，E公司可以将该专利权投资于有关联关系的F公司，E公司应作如下账务处理（成本法）：

借：长期股权投资 400万元

贷：无形资产

400万元

国税发[2000]118号文件规定，企业以经营活动的部分非货币性资产对外投资，应在投资交易发生时，将其分解为按公允价值销售有关非货币性资产和投资两项经济业务进行所得税处理，并按规定计算确认资产转让所得或损失。因此，E公司应当按无形资产的公允价值确认视同销售收入100万元，视同销售成本400万元，即应当调减2003应纳税所得额300万元。E公司对外投资后应缴纳企业所得税为：

（400－300）×33％＝33（万元）

可见，2003年可少缴纳企业所得税99万元。

需要注意的是，如果企业以后都属于赢利，以上企业所得税纳税差异都属于时间性差异，即在以后会多缴企业所得税。但实施以上方案至少推迟了企业所得税的纳税时间，让企业赢得了资金的时间价值。

4盯住１０％这个临界点做文章

2003年11月，财政部、国家税务总局联合颁布了《关于扩大企业技术开发费加计扣除政策适用范围的通知》（财税[2003]244号），规定了从2003年1月1日起，各种所有制的工业企业均能享受技术开发费加计扣除的优惠政策。2004年5月，国务院发布了《关于第三批取消和调整行政审批项目的决定》（国发[2004]16号），取消了税务机关对企业技术开发费加计扣除的审批。这些政策的出台无疑增加了企业税收的筹划余地，可使纳税人在增加科技投入，提高经济效益的同时，有效地减少税收支出。

《财政部、国家税务总局关于促进企业技术进步有关财务税收问题的通知》（财工字[1996]041号，以下简称《通知》）第一条规定：研究设备计提的折旧属于企业开发新产品、新技术、新工艺所发生的费用（统称为“技术开发费”）；工业企业的技术开发费用年增长幅度在10％以上的，可再按实际发生额的50％抵扣当的应纳税所得额。《通知》第四条还规定：为推进企业机器设备的更新，对一些在国民经济中具有重要地位、技术进步快的纳税人，其机器设备可以采用加速折旧方法。可见，对研究设备采取不同的折旧方法，直接关系到不同技术开发费用金额的大小，从而将影响到企业的税收负担。下面举例分析。

甲企业适用33％的所得税税率，2000年12月为开发新技术、研制新产品购入一套价值150万元、使用期限为5年的机器设备。企业采取年数总和法计提折旧（为简化分析，未考虑该项设备的净残值）。2001年，企业实际发生技术开发费200万元，加上折旧额后的费用总额为200＋150×5÷15＝250万元。2002年，企业实际发生了开发费用225万元，则本费用总额为225＋150×4÷15＝265万元，年增长率为（265－250）÷250×100％＝6％，可以据实列支。那么，企业两年的开发费用总额为515万元，累计可抵减所得税支出169.95万元。

可以计算出，当企业2002的技术开发费用增至250×（1＋10％）＝275万元时，技术开发费就被允许在税前加计扣除。那么，扩大科技费用投入是企业享受税收优惠的唯一途径吗？下面进行分析。

假定甲企业按直线法计提折旧，则年均折旧额为30万元，2001的技术开发费用总额为200＋30＝230万元。经测算，第二的数额达到230×（1＋10％）＝253万元时就可以加计扣除。事实上，企业2002的技术开发费用总额为225＋30＝255万元，增长率为10.87％。因此，按规定允许再按实际发生额的50％抵扣当年的应纳税所得额，则两年的技术开发费用总额为485万元，累计可减少所得税支出（485＋255×50％）×33％＝202.125万元。

经过分析可知，企业根本无须加大科技投入，只需改变折旧方法，就可以享受到加计扣除税收优惠，从而节约税款32.175万元。由于加速折旧下前期少缴纳的税款将在后期转回，企业实际上能够节约税收支出32.175＋（515－485）×33％＝42.075万元（也就是255×50％×33％＝42.075万元）。所以，选择直线法计提折旧是非常有利的。

以上推断是否绝对呢？应该结合企业2002发生的技术开发费来分析。假设该发生的技术开发费数额（不含折旧额）为X，就可以得出以下结论：

当X小于223万元（253－30）时，无论哪种折旧方法都无法使增长率达到10％，而采用年数总和法可将部分应税所得延迟到后期纳税，更为划算。

当X位于223万元～235万元（不含本数）之间，年数总和法下的开发费年增长率低于10％，而直线法下的增长率超过10％。因此，选择后者可少纳税款（X＋30）×50％×33％＝16.5％X＋4.95万元。

当X大于等于235万元时，两种折旧方法下的年增长率都能超过10％，但选择年数总和法可使本多提的折旧额作为计算加计扣除时的基数，从而少纳税款10×50％×33％＝1.65万元。

如果企业购入的资产单价低于10万元，则有另外的筹划思路。根据《通知》规定，企业为开发新技术、研制新产品所购置的试制用关键设备、测试仪器，单台价值在10万元以下的，可一次或分次摊入管理费用，其中达到固定资产标准的应单独管理，不再提取折旧。

假设上述所有条件不变，甲企业当时购入的是3台单价为8万元的测试仪器，并获准在税前一次性扣除。企业2001的技术开发费用总额为200＋3×8＝224万元，2002为225万元，小于224×（1＋10％）＝246.4万元，显然该企业无法享受税收优惠。如果企业将其分两年摊销，则2001的技术开发费用总额为200＋3×8÷2＝212万元，2002为225＋12＝237万元，增长率为11.79％，允许加计扣除。那么，分两年摊销固定资产可使企业少纳所得税237×50％×33％＝39.105万元。

同样，我们假定企业2002年的技术开发费用（不含仪器摊销额）为X，就可以得出以下结论：

当X小于221.2万元时，无论是否延长摊销期限都无法使增长率达到10％，企业只能据实列支技术开发费。此时，应选择将设备一次性摊入管理费用的方法。

当X位于221.2～246.4万元（不含本数）之间时，分期摊销不仅使增长率超过了10％，还将递延的摊销费12万元作为计算加计扣除的基数，从而少纳税款（X＋12）×50％×33％＝16.5％X＋1.98万元。

当X大于等于246.4万元时，两种摊销方法下的增长率都能超过10％，但是，分期摊销可以多冲减应纳税所得额12万元，导致少纳税款12×50％×33％＝1.98万元。

需要说明的是，以上分析只是围绕着两个展开的。在实际操作中，企业可能会在一定年限内持续加大科技投入。此时，纳税人可以参照上述思路早做规划，以充分获取税收利益

5巧选记账汇率 减少所得税额

汇率总是在不断地变化，这就导致同一外币数额在不同时点会对应不同的记账本位币数额，两者间相互折算时就会形成汇兑损益。企业日常外币业务所发生的汇兑损益原则上都是直接计入当期损益，其所得税筹划的关键是通过选取适当的记账汇率，使得核算出的净汇兑损失最大化或净汇兑收益最小化，从而尽量使企业当期的应纳税所得额最小化。

记账汇率是指企业在外币业务发生当日记账时，将外币金额折算为记账本位币金额时所采用的汇率。按照会计制度规定，企业可以选取外币业务发生当日的市场汇率作为记账汇率，也可以选取外币业务发生当期期初的市场汇率作为记账汇率，一般是当月1日的市场汇率。在月份（或季度、）终了时，将各外币账户的期末余额按期末时市场汇率将其折算为记账本位币金额，其与相对应的记账本位币账户期末余额之间差额，确认为汇兑损益。这就给我们留下了很大的税收筹划空间，下面举例说明外币兑换业务的税收筹划方法。

例1：某企业用人民币为记账本位币，有美元外币账户。企业用5万美元到银行兑换为人民币。银行当日美元买入价为1美元＝8.25元人民币，当月1日市场汇率为1美元＝8.20元人民币，当日市场汇率为1美元＝8.35元人民币。

若该企业选取当日市场汇率为记账汇率，则有汇兑损失50000×（8.35－8.25）＝5000元；若该企业选取当月1日汇率为记账汇率，则有汇兑收益50000×（8.25－8.2）＝2500元。所以在汇率上升时，此笔业务选取当日汇率为记账汇率较为有利，而汇率下降时则选取当月1日汇率较为有利。

例2：某企业用人民币为记账本位币，有美元外币账户。企业用人民币到银行兑换5万美元。银行当日美元卖出价为1美元＝8.45元人民币，当月1日市场汇率为1美元＝8.20元人民币，当日市场汇率为1美元＝8.35元人民币。

企业若选取当日汇率为记账汇率，则有汇兑损失50000×（8.45－8.35）＝5000元；若选取当月1日汇率为记账汇率，则有汇兑损失50000×（8.45－8.2）12500万元。所以这笔业务在汇率上升时，选取当月1日汇率为记账汇率有利；而在汇率下降时，则选取当日汇率较为有利

6.关联企业借款利息扣除的筹划

在企业经营过程中，关联交易经常发生。

有时候，企业为了融资方便，就会选择关联方借款或贷款。由于关联交易的特殊性，税法对关联方借款有专门的规定。《企业所得税税前扣除办法》规定，纳税人从关联方取得的借款金额超过其注册资本50％的，超过部分的利息支出，不得在税前扣除。

这一规定能不能为企业提供税收筹划空间呢？

全资母子公司例一：A公司（母公司）和B公司（全资子公司）是关联公司，B公司于2003年3月1日向A公司借款300万元，双方协议规定，借款期限半年，年利率10％。2003年8月31日，B公司到期一次性还本付息315万元。B公司实收资本总额500万元。同期同类银行贷款利率7％，金融保险业营业税税率8％，A、B两企业适用的企业所得税率均为33％。

B公司2003年“财务费用”账户列支付给A公司利息15万元，根据《企业所得税税前扣除办法》的规定，允许税前扣除的利息为：500×50％×7％／2＝8.75（万元），在调整会计利润计算缴纳企业所得税时应调增应纳税所得额6.25万元（15－8.75）。虽然从整个企业利益集团来说，A、B公司之间发生借款业务由于是内部交易，公司既无收益又无损失，但是，A、B公司又是独立的企业法人，税法对关联交易的特别规定，使得B企业为此多支付了企业所得税款2.06万元（6.25×33％）。同时，A公司收取的15万元利息还要按照“金融保险业”的税率规定交纳8％的营业税和相应的城市维护建设税和教育费附加。

假定A公司适用的城市维护建设税率7％，教育费附加征收率3％，A公司的利息收入应交纳税款＝15×8％×（1＋7％＋3％）＝1.32（万元）

A公司多交纳税款＝1.32×（1－33％）＝0.88（万元）

这样，对于集团企业来说，因为该笔关联交易共计多交税款＝2.06＋0.88＝2.94（万元）

那么，我们可不可以对A、B公司的关联交易略加改变，以达到节省税款的目的呢？答案是肯定的。

方案一：变B公司借款为B公司取得预付货款。

如果在B公司需要借款时，A公司以预付B公司账款的形式支付给B公司300万元“预付账款”，这样，B公司等于是获得了一笔“无息”贷款，从而解除了税法对于关联借款费用利息扣税的限制。

不过，这种方案仅适用于A、B公司存在购销关系的前提下，比如A公司经常从B公司采购进货，或者B公司生产的产品正好是A公司的原材料等情况。

方案二：变A公司贷款为A公司赊销销售如果A、B公司常年存在购销关系，比如A公司生产的产品正好是B公司的原材料，这种情况下，A公司可以以赊销销售的方式向B公司销售产品，B公司需要支付的应付款项由A公司作为“应收账款”挂账，这样，B公司同样是等于获得了一笔“无息”贷款。

采取这种方案，在具体情况下，需要资金的一方最好能在需要资金前一段时间，例如需要资金前1个月就向资金提供一方提出需要资金数，这样双方才好按照双方的购销业务金额提前做好筹划，比如在需要资金前就开始赊销，以免出现到用资的这一时间点正好是购销业务的空白期，没法采用这种方法的情况。

这两种方案均属于商业信用筹资，对于这种筹资方式，只要关联企业双方是按照正常市场售价销售产品，对“应收账款”和“预付账款”是否支付利息，完全由购销双方自行决定，税法对此并无强制性规定。由于B公司系A公司的全资子公司，因此，A公司收不收取B公司的利息，对于投资者来说是没有影响的。

其他关联企业可是，如果两个公司不是全资母子公司的关系，情况又会怎样呢？

如果两关联公司间不存在全资母子公司的关系，就会涉及到其他投资者的利益。

在这种时候，想用上述两种方案时就要多做权衡，谨慎选用。如果仍选用上述两种方案之一，资金供给方很可能不会愿意提供这种“免费”贷款，它很可能会提高售价或要求资金需求方降低售价以平衡本方利益，而资金需求方就要根据不同的情况计算对净利润的影响，判断哪种方式对自己更为有利，然后作出正确的决策。

例二：B公司在2003年3月1日需要筹资300万元，期限为半年。为了融资方便，B公司拟向其关联企业A公司（占有B公司股份20％）进行筹资，B公司注册资本500万元。财务部经过讨论和与A公司协商，确定了两种筹资方案：（1）向A公司借款。年利率为10％，期限为半年。

（2）由于B公司是A公司原材料的长期固定供应商，可以考虑A公司以“预付账款”的形式预付300万元货款给B公司，用于半年后的采购业务。B公司供应给A公司的原材料市场售价为4万元／吨，成本为3万元／吨。由于预先垫付了资金，因此，A公司提出B公司必须免费赠送5吨的货物。

假定同期同类银行贷款利率7％，A、B两企业适用的企业所得税率均为33％。

对于方案一：会计上计算的财务费用＝300×10％／2＝15（万元）

按税法要求财务费用可抵税款额＝（500×50％×7％／2）×33％＝2.89（万元）

B公司采用方案一对当期净利润的影响＝2.89－15＝－12.11（万元）

对于方案二：B公司免费赠送1吨货物成本＝3×5＝15（万元）

B公司免费赠送的3吨货物视同销售，应交纳增值税＝4×5×17％＝3.4（万元）

B公司为此多增加的成本＝15＋3.4＝18.4（万元）

多增加的成本可抵减所得税款＝18.4×33％＝6.07（万元）

B公司采用方案二对当期净利润的影响额＝6.07－18.4＝－12.33（万元）

因为12.33＞12.11，所以方案一比方案二更优，B公司还是应该采取向A公司借款的形式融资。

7利用金融中介贷款的税收筹划实例

金融中介贷款，又称联结贷款，指在母公司投资于国外子公司时，先将足够的资金存入国际金融机构，再由金融机构向国外子公司贷款。在还本付息时，先由子公司将本息偿还给中介机构，再由中介机构偿还给母公司。这其实就是在公司内部的直接贷款业务中插入了一个金融机构。从银行角度看，这笔贷款毫无风险，因为母公司的存款可以为其进行100％的担保，而且借款子公司支付给银行的贷款利率一般要高于银行支付给母公司的存款利率，银行可以从中获得收益。由于金融中介贷款风险较小，银行可以要求较低的报酬。

金融中介贷款是国际跨国公司之间在资金冻结条件下转移资金的一种技巧。从一国政府角度看，当外汇短缺而又无法有效地吸引外资时，必然要限制外汇流出。而从跨国企业的角度看，为了追求其资源的最佳配置，实现全球利益的最大化，必须充分调动和利用资金，尽量避免资金被冻结，所以更要想方设法在资金被冻结时还能有效的利用资金。对于资金冻结的风险，跨国公司可以采用金融中介贷款等多种手段了消除其带来的利益损失，增加公司的总体利益。金融中介贷款不但可以在资金冻结的条件下为公司转移资金，而且还可以获得节税收益。

筹划实例

假定深圳甲公司（适用企业所得税税率为15％）在石家庄设立一子公司乙公司（适用企业所得税税率为33％），注册资本为人民币1000万元。乙公司由于扩展经营业务的需要，向深圳甲公司借入人民币1000万元。

方案一：深圳甲公司直接将资金贷给乙公司使用，利率按金融机构同类同期贷款利率8％计算。

由此，甲公司可获得利息收入＝1000×8％＝80（万元），此部分收入应纳企业所得税＝80×15％＝12（万元）

乙公司支付利息＝1000×8％＝80（万元），但在所得税前只能扣除1000×50％×8％＝40（万元），从而此笔业务节省应纳企业所得税＝40×33％＝13.2（万元）

则该公司集团共需缴纳企业所得税为25.2（12＋13.2）万元。

方案二：甲公司先将资金1000万元存入中介银行，利率为7％，中介银行再将等额资金贷于乙公司，利率为8％。

由此，甲公司获得利息收入＝1000×7％＝70（万元），此部分收入应纳企业所得税＝70×15％＝10.5（万元）

乙公司支付利息1000×8％＝80（万元），此时利息费用可以全额在所得税前扣除，从而少纳企业所得税＝80×33％＝26.4（万元）

则公司集团共需缴纳企业所得税10.5万元。

可见，利用方案二可获得更多的收益。

由于纳税人向关联方借入的资金超过其注册资本50％的，超过部分的利息支出不得在所得税前扣除，所以方案一中乙公司所支付的利息80万元不得全额在所得税前扣除，只能扣除50％。其余部分只能在所得税后列支，因此增加了企业的税负。

筹划思路

企业运用金融中介贷款进行税收筹划，可以避开国家对关联方之间交易的限制，从中获得以下几个方面的税收收益：

1.可以避开对关联企业之间借款利息的限制。根据《企业所得税税前扣除办法》（国税发［2000］84号）的规定：“纳税人从关联方取得的借款金额超过其注册资本50％的，超过部分的利息支出，不得在税前扣除。”所以在母公司与子公司之间安排了一个中介机构，使得母子公司之间的直接贷款，变为了金融机构贷款，从而避开了一国政府对关联企业之间借款利息的限制，使得其借款公司的利息支出得以全额扣除，获得利息扣除的节税收益。

2.可以避开对非金融机构贷款损失扣除的限制。根据《国家税务总局〈关于企业财产损失税前扣除问题的批复〉》（国税函［2000］579）第一条规定：“除金融保险企业等国家规定允许从事信贷业务的企业外，其他企业之间借出的款项，由于债务人破产、关闭、死亡等原因无法收回或逾期无法收回的，一律不得作为财产损失在税前进行扣除；其他企业委托金融保险企业等国家规定允许从事信贷业务的企业借出的款项，由于债务人破产、关闭、死亡等原因无法收回或逾期无法收回的，准予作为财产损失在税前进行扣除。”在市场经济条件下，企业发生亏损甚至破产、倒闭的情况是客观存在的，一旦借款子公司发生破产、关闭等情形，利用金融中介贷款，贷款母公司可以获得财产损失税前扣除的收益。

3.利用母子公司之间的税率差获得节税收益。当贷款母公司适用的税率高于借款子公司的适用税率时，母子公司之间可以利用税率差，转移利润，从而获得节税收益

8企业添置设备的税收筹划实例

普利司通机器制造公司最近接到一笔大订单，这笔订单的生产期限为三年。生产这些产品除了使用本企业原有的设备外，还需要使用全自动高精确度的数控机床一台，该机床设备价值200万元。初步估计，该设备投入生产后，每年能给企业带来利润100万元。从公司的角度讲，应该怎样取得这台设备，才能获得最大的经济收益呢？

企业决策层有两种意见。一种意见认为：由于生产订单是临时性业务，专门为生产这批产品而购置一台专用设备不划算，应该采取租赁的方式取得。另一种意见认为：应该购买一台新设备，因为在这次生产过程中可以将该设备的成本全部摊销，另外公司拥有技术含量高的生产设备对将来的生产更有利。此外，还有人提出资金来源等问题。

根据公司的要求，财务部从资金来源、租赁和购买三个环节，分别就两种情况下的涉税问题进行了具体的探讨。

A.从资金来源的角度分析：

就公司的具体环境而言，公司可以利用自有资金和银行借款来完成设备的添置任务。但是，从不同的渠道筹措资金，其最后的经营效果是不同的：

其一，用企业的自有资金支付设备款。

其二，企业购买，用银行贷款支付价款，银行年利率为10％，每年计提利息，到期一次还本付息（所得税税率为33％），现对以上两种操作方式进行计算和分析：

如果公司利用自有资金支付设备款，则企业取得的现金流入量的现值为：

1000000×P／A（3，10％）－2000000×（1＋10％×3）×P／F（3，10％）＝985000（元）

如果公司利用银行借款支付设备款，企业取得的现金流入量净现值为：

1000000×P／A（3，10％）＋（2000000×10％＋2000000／3）×33％×P／A（3，10％）－2000000×（1＋10％×3）×P／F（3，10％）＝1244873.4（元）

通过计算发现，利用企业自有资金支付设备款所取得的收入现值小于利用银行借款支付方式，说明购买设备款的来源对企业的经营收益有影响。用借款来购置设备款，支付给银行的借款利息有抵税作用，在其他条件相同的情况下，对企业纳税有利。

B.从租赁的角度分析：

在取得使用权的条件下，公司可以在租金的支付方式上进行筹划，在现实经济活动中，承租人支付租金的方式很多，这里列举两个支付方案来作具体分析：

其一，与租赁公司商定，租期3年，每年支付现金500000元。

其二，与租赁公司商定，租期3年，预付300000元，第一年年末支付租金300000元，第二年年末支付租金400000元，第三年年末支付租金500000元。

下面我们对两种支付方式条件下的企业效益进行计算和分析：

对于方案一，企业取得的现金流入量净现值为（年金现值系数：P／A（3，10％）＝2.487）：

1000000×P／A（3，10％）－500000×P／A（3，10％）＋500000×33％×P／A（3，10％）＝1653855（元）

对于方案二，企业取得的现金流入量净现值为（复利现值系数：P／F（1，10％）＝0.909；P／F（2，10％）＝0.826；P／F（3，10％）＝0.751）：

1000000×P／A（3，10％）－300000－（300000－500000×33％）×P／F（1，10％）－（400000－500000×33％）×P／F（2，10％）－（500000－500000×33％）×P／F（3，10％）＝1618382（元）

通过计算发现，方案一比方案二的现值要大35473元（1653855－1618382），即公司在方案一条件下能够取得较多的现金流入（或者说现金流入的现值较大），说明租金支付时间越晚，公司可以占用资金的时间越长，从而取得较大的货币时间价值。也就是说公司如果采用方案一租赁该设备可以获得更多的税后净收益。

C.从取得所有权的角度分析：

企业购买该专用设备，在不考虑资金来源的情况下，对税金有影响的主要是折旧方法的选择。公司可以采用以下两种处理方案：

其一，企业以自有资金一次性支付价款2000000元，使用年限为3年，假设不考虑残值，按直线法计提折旧。

其二，企业以自有资金一次性支付价款2000000元，使用年限为3年，假设不考虑残值，按年限总和法计提折旧。

现对有关操作方案作如下计算和分析：

对于方案一，企业取得的现金流入量净现值为：

1000000×P／A（3，10％）－2000000＋2000000／3×33％×P／A（3，10％）＝1034140（元）

对于方案二，企业取得的现金流入量净现值为：

1000000×P／A（3，10％）－2000000＋2000000×3／6×33％×P／F（1，10％）＋2000000×2／6×33％×P／F（2，10％）＋2000000×1／6×33％×P／F（3，10％）＝1051454（元）

通过计算发现，公司在方案一条件下所取得的现值小于方案二，说明设备的折旧方法对企业的经营效益产生影响。在不考虑其他政策因素的前提下，采用加速折旧法，企业的纳税期限向后推延，企业取得了资金的时间价值。

筹划点评

按照税法规定，纳税人在生产、经营期间所形成的负债利息支出可以在税前扣除，享有所得税利益。而相比之下，股息是不能作为费用列支的，只能在企业的税后利润中进行分配。一般说来，为获取较低的融资成本和发挥利息费用抵税效果，企业内部集资和企业之间拆借资金方式筹资最好；金融机构贷款次之；自我积累方法效果最差。因为通过企业内部融资和企业之间拆借资金，这两种融资行为涉及的人员和机构较多，容易寻求到较低的融资成本和发挥利息费用抵税效果。另外，企业应缩短筹建期和资产购建期，尽可能加大筹资利息支出计入财务费用的份额，以便直接冲减当期损益，实现税收筹划，从而达到节税目的。

一般而言，企业息税前的投资收益率（即支付利息和纳税前的收益率）是要高于债务利息率的，负债的增加可以提高权益资本的收益水平。但是，负债的过度增加也会导致负效应的出现，因为债务利息是要定期支付的。如果负债的利息率高于息税前的投资收益率，权益资本的收益会随着债务的增加而呈现下降的趋势。所以，在企业进行财务决策的时候，就需要认真地考虑债务资本和股权资本之间的合理搭配，进行税收和整体利益的比较，作出合理的选择，以实现权益资本收益的高水平。

本案例主要涉及财务杠杆的操作原理以及“税盾”对税收的“屏蔽”作用。上述六个操作方案主要考虑了以下几方面的因素：（1）租金的大小、确认的时间以及付现的时间；（2）固定资产折旧方法及折旧额的大小；（3）购置资金的来源；（4）各种费用的抵税作用、抵税的时间等。

设备取得的税收筹划是通过有效地安排租赁的相关活动来实现节税，减少或推迟企业纳税，增加企业的价值，在同样的盈利水平下，提高租赁设备的运营水平和企业租赁的管理水平，并最终实现资金、成本和利润的最优效果。

9算准两类租赁收益的临界点

我国现有的租赁公司主要从事经营租赁业务，应按“服务业———租赁业”缴营业税；如果涉及融资租赁业务，则要根据不同情况确定应缴纳的流转税税种。

《国家税务总局关于融资租赁业务征收流转税问题的通知》（国税函[2000]514号）规定：除经批准经营融资租赁业务的单位外，其他单位从事的融资租赁业务，租赁的货物的所有权转让给承租方，征收增值税，不征收营业税；租赁的货物的所有权未转让给承租方，征收营业税，不征收增值税。所以，未经批准的企业在从事融资租赁业务时，可以根据是否转让所有权来制定方案，选择综合收益最大的方案。

比如，宏源公司为商品流通企业，兼营融资租赁业务（未经中国人民银行批准），按金星公司的要求购入一条生产线，价格为819万元（含增值税l19万元），支付境内运输费和安装调试费20万元、国内借款利息15万元，有两种方案可供选择：方案一：双方签订融资租赁合同，明确融资租赁价款为1200万元，租赁期为8年，金星公司每年年初支付租金150万元，合同期满付清租金后，该生产线自动转让给金星公司，转让价款为10万元（残值）。

方案二：双方签订经营租赁合同，约定租期为8年，租金总额1020万元，金星公司每年年初支付租金127.5万元，租赁期满，宏源公司收回设备。收回设备的可变现净值为200万元。

方案一

根据方案一，租赁期满后，设备的所有权转让，应缴纳增值税，不缴营业税，如果宏源公司为增值税一般纳税人，那么该设备的进项税额可以抵扣。

宏源公司应纳增值税＝1210÷（1＋17％）×17％－119＝56.8l（万元）

应纳城建税及教育费附加＝56.8l×（7％＋3％）＝5.68（万元）

征收增值税的融资租赁业务实质上只是一种购销业务，应按购销合同征收万分之三的印花税。

应纳印花税＝1200×3÷10000＝0.36（万元）

宏源公司获利＝1210÷（1＋173）－700－20－15－5.68－0.36＝293.15（万元）

若宏源公司非增值税一般纳税人（即小规模纳税人或非增值税企业），则：应纳增值税＝1210÷（1＋4％）×43＝46.54（万元）

应纳城建税及教育费附加＝46.54×（7％＋3％）＝4.65（万元）

应纳印花税＝1200×3÷10000＝0.36（万元）

宏源公司获利＝1210÷（1＋43）－819－20－15－4.65－0.36＝304.45（万元）

方案二

根据方案二，宏源公司应纳营业税，不缴增值税。

应纳营业税＝1020×5％＝51（万元）

应纳城建税及教育费附加＝51×（7％＋3％）＝5.1（万元）

税法规定，对银行及其它金融组织从事融资租赁业务签订的融资租赁合同应按借款合同征收印花税，对其它企业的融资租赁业务不征印花税。

所以，T公司获利＝1020＋200－819－201－5－5l－5.1＝309.9（万元）

通过比较可知，宏源公司选择第二种方案（经营租赁）可减轻税负。

事实上，由于科技的进步，设备的无形损耗会大幅增加，使得收回设备的变现价值会远远低于理论上的“剩余价值”，因此，企业应通过计算在获利相同情况下设备残值的可变现净值临界点来确定租赁方式。

假定收回残值的可变现净值为x，当宏源公司为增值税一般纳税人时，令：1020＋x－819－15－20－5l－5.1＝293.15解得x＝183.25（万元）

因此，当收回残值的可变现净值超过183.25万元时，宏源公司应选择方案二；反之，应选择方案一。用同样的方法，可求得宏源公司为非增值税一般纳税人时的x值为l94.55万元，即当收回残值的可变现净值超过194.55万元时，选择方案二更好，否则应选择方案一。

在实际操作中，企业应事先准备好两套租赁方案分别与承租方洽谈，按照对方的实际条件，结合预计可收回设备残值的可变现净值，计算税负和综合收益情况，从中选择较好的方案。此外，由于经营租赁租金是分期支付的，企业各期所得较为平均，而融资租赁收入是一次获得的，企业前期承担的所得税负也较高。所以，采用出租方式（不转让设备所有权）还可以起到延迟纳税的作用

10联营企业利润分配的所得税筹划实例

金沙时装集团公司（以下简称金沙公司）经过多年的苦心经营，取得了骄人的业绩。公司董事会决定扩大经营，出资1400万元与美国某公司合资，在国家级高新技术开发区组建了金龙服饰实业公司（以下简称金龙公司）。美方公司出资72.29万美元（按当时的汇率计算折合人民币600万元），经营期限为10年。金龙公司于2000建成投产，主要生产高档西服，并于当年获利。金沙公司适用33％的企业所得税税率，金龙公司适用15％的企业所得税税率。金龙公司的外方资本比例超过25％，按规定可以享受“两免三减半”的企业所得优惠。

由于金龙公司的产品能够适应服装的流行节拍，生产能力都能够得以正常利用，公司的经营业绩比较平稳，预计在经营期以内，每年的销售收入都在12000万元左右，会计利润额和应纳税所得额均为1000万元。公司董事会研究决定：每年将当年实现税后净利润额的40％用于分配。该方案已经实施了四年。

2004年4月，普利安达税务师事务所的注册税务师在对金龙公司开业4年来的税收核算情况进行诊断审计时发现，金龙公司在利润分配上存在合法但不经济的问题。注册税务师王强云认为该公司董事会在确定分配方案时应进行税收筹划。

王强云指出：金龙公司是金沙公司的关联公司，公司的具体运行应该从企业集团整体利益的角度来考虑。金龙公司的税后利润分配操作的思路不同，企业集团的利益就会有差别。这里至少有两个操作方案。下面我们作一个具体分析：

方案一：在经营期限内，金龙公司的税后利润都以40％的比例进行分配。

由于金龙公司前两年处于税收优惠的免税期内，金沙公司在此期间分回的税后利润560万元（1000×40％×70％×2），按规定无须补缴企业所得税。而在后两年，由于金龙公司适用的所得税税率为15％，金沙公司累计可分回利润476万元[1000×（1－15％）×40％×70％×2]，需补缴企业所得税100.8万元[476÷（1－15％）×（33％－15％）].在这4年里，金沙公司从金龙公司一共获得了投资收益1036万元，补缴所得税后的实际收益为935.2万元。

方案二：金龙公司在不同的税收政策条件下实施不同的分配方案。

如果金龙公司改变股利分配政策，前两年和后两年分别将税后净利额的57％和20％用于分配，则金沙公司补缴企业所得税的情况会发生变化。

金沙公司头两年累计可分回利润798万元（1000×57％×70％×2），按规定无须补缴企业所得税；后两年，累计可分回利润238万元[1000×（1－15％）×20％×70％×2]，应补缴企业所得税50.4万元[238÷（1－15％）×（33％－15％）].那么，在这四年里，金沙公司合计取得投资收益额仍为1036万元，补缴所得税后的净收入为985.6万元。与前一分配方案相比，金沙公司多获得了50.4万元（985.6－935.2）的税后净收益。

金龙公司改变股利分配比例后，累计支付的股利额并没有任何增加，但却为金沙公司带来了更多的税后净收益。这是因为金龙公司提高了免税的股利分配比例，使得金沙公司将部分要补缴所得税的投资收益额转移到无须补税的（其数额是476－238＝238万元），从而减少了金沙公司的企业所得税支出。

在投资方从被投资方累计分回的税后利润总额相等的前提下，被投资方企业增加免税的股利分配比例和税后净利润额都可以降低投资方所得税负。

在实际操作中，情况往往比较复杂，比如金龙公司前两年资金不够充裕，支付过多的股利额会影响自身正常的生产经营活动，或者有更好的投资机会，这种筹划方案是否可行呢？回答显然是肯定的。按照现行规定，只要被投资企业事实上实现了分配，即被投资企业会计账务上实际做利润分配处理时，投资方企业就可确认投资者所得的实现。所以，如果金龙公司资金周转困难或有更好的投资机会时，并不一定要实际支付股利，通过形式上的分配，同样也能够帮助金沙公司获得节税利益。

点评：

许多企业在进行扩张经营时往往到开发区、经济特区等地投资组建新企业，或参股其他企业经营，这样既能扩大经营规模，又能享受企业所得税优惠。但是，投资企业分回利润时面临补税的问题。国家税务总局国税发（1994）第029号通知规定，如果投资方企业的适用税率高于联营企业的适用税率，为了计算简便，投资方企业从联营企业分回的利润及股息、红利可以不并入投资方企业的应纳税所得额，而按财政部、国家税务总局财税字（1994）第009号通知规定的公式计算补缴企业所得税。如果联营企业的适用税率与投资方企业的适用税率一致，但由于联营企业享受税收优惠而实际执行税率低于投资方企业的，则投资方从联营企业分回的利润及股息、红利不再补税。

国家税务总局国税发[2000]118号文件规定，凡投资方企业适用的所得税税率高于被投资企业适用的所得税税率的，除国家税收法规规定的定期减税、免税优惠以外，其取得的投资所得应按规定还原为税前收益后，并入投资方企业的应纳税所得额，依法补缴企业所得税。被投资企业可以利用这一规定，在股利分配时进行筹划，合法地减少投资方的所得税支出。

但在具体筹划时，应该注意的是：部分财务人员将低税率企业享受减半征收企业所得税时分回的利润，不以投资方企业的适用税率与被投资方企业适用税率的差额计算缴纳企业所得税，这是错误的。根据税收的饶让原则，本例中金龙公司在减半征收企业所得税期间，企业按7.5％申报纳税，但是金沙公司在还原利润计算补税时，应该按15％的适用税率具体计算补缴企业所得税

11转让股权避免重复缴税

按照企业会计制度规定，企业可以计提与资产有关的一些减值准备，而这些准备税法上并不是全部都允许税前扣除的，计税时需要按税务标准进行调整，这就造成了企业计提的部分准备需要调增为应税所得额并计税。根据《国家税务总局关于企业股权转让有关所得税问题的补充通知》（国税函[2004]390号）规定，企业已提取减值、跌价或坏账准备的资产，如果有关准备在申报纳税时已调增应纳税所得，转让处置有关资产而冲销的相关准备应允许作相反的纳税调整。

因此，企业清算或转让子公司（或独立核算的分公司）的全部股权时，被清算或被转让企业应按过去已冲销并调增应纳税所得的坏账准备等各项资产减值准备的数额，相应调减应纳税所得，增加未分配利润，转让人（或投资方）按享有的权益份额确认为股息性质的所得。

在投资企业清算或转让子公司（或独立核算的分公司）的全部股权时，被清算或被转让企业应按过去已冲销并调增应纳税所得的坏账准备等各项资产减值准备的数额作相反的纳税调整，实质上是被清算或被转让企业把尚未调整的时间性差异都调整回来，也就解决了以前已调增计税的准备还原成税后利润部分重复征税的问题。

被清算或被转让企业的这部分税后利润在理论上是可以作为税后利润进行分配的，只不过企业因为在会计上不作为税后利润而没有进行分配。从国税函[2004]390号文的规定来看，把转让企业或投资企业应享有的这部分权益也界定为从被清算或者被转让企业分配的股息性所得来处理，而不是作为股权转让所得对待，避免了对投资企业的重复征税。

举例：A公司有下属全资子公司B，B公司注册股本为500万元，至2003年底，注册资本仍为500万元，各项资产账面价值1000万元（其中计提不符合税法规定的资产减值准备100万元），累积未分配利润和盈余公积金200万元，当年实现利润200万元，资产与所有者权益均为900万元。2004年1月1日，A公司欲转让B公司全部股权，转让价按资产评估价为1200万元。

由于100万元资产减值准备不符合税法规定，税务部门原来已经调增应纳税所得额并征税，按照国税函[2004]390号文规定，被转让企业应按过去已冲销并调增应纳税所得的坏账准备等各项资产减值准备的数额，相应调减应纳税所得，增加未分配利润，转让人（投资方）按享有的权益份额（全资为100％）确认为股息性质的所得。因此，2003年B公司可以在当年实现利润200万元的基础上调减应纳税所得100万元。2003年B公司应纳所得税33万元（100×33％），当年新增加税后利润167万元（200－33），累积未分配利润和盈余公积为367万元（200＋167）。

A公司转让全部股权收入1200万元，其中投资成本500万元，股息性质的所得367万元，股权转让所得＝1200－500－367＝333万元。股权转让所得333万元并入A公司当年应纳税所得额征税。同时，如果A、B两公司所得税税率相同，则股息性质的所得367万元属于投资收益不补税，只就股权转让所得333万元并入A公司当年应纳税所得额征税。如果A、B两公司所得税税率不相同，则股息性质的所得367万元还要按投资收益通过还原计算补税。

如果B公司不按照税法规定对资产减值准备的数额作相反的纳税调整，则2003年B公司应纳所得税66万元（200×33％），当年新增加税后利润134万元（200－33），累积未分配利润和盈余公积为334万元（200＋134）。A公司股权转让所得＝1200－500－334＝366万元。A公司必须就股权转让所得366万元全额并入当年应纳税所得额征税，也就是对应该作为税后利润的33万元转化成了股权转让所得，形成了重复征税

12巧用存货损失 降低付现成本

现在国有企业改制力度越来越大，难度也越来越大，大部分国有企业在改制前经济效益不太好，长期亏损、现金流不足，企业的不良资产、债务、办社会职能等历史包袱沉重，因此改制成本的高低（特别是付现成本）直接影响到企业改制是否能顺利完成。那么在企业改制过程中是否存在税收筹划，减少改制企业的付现成本呢？答案是肯定的。

齐鲁瑞华公司是一国有独资企业（增值税一般纳税人），成立于1958年，因企业改革滞后、投资主体单

一、法人治理结构不完善等原因一直长期亏损，职工工资欠发数月，效益较差，主管部门拟对该企业进行改制，实现投资主体多元化，增加企业活力。齐鲁瑞华公司有一批存货由于市场发生变化，长期闲置，以后能否再利用、市场能否回升，无法估计。为了摸清家底、核实资产，为企业改制做准备，拟作报废处理。企业财会人员算了一笔账：存货账面价值1200万元，变价收入预计200万元，报废损失预计1000万元。经咨询主管税务机关，若做报废处理，需作进项税额转出170万元，当期多纳增值税170万元，多缴纳城建税和教育费附加17万元，共计多缴纳税款及附加187万元，当期付现成本增加187万元（因该厂长期亏损，应纳税所得额为巨额负数，在此不考虑所得税及其他因素的影响）。

“案情”分析《增值税暂行条例》第十条规定：“非正常损失的购进货物的进项税额不得从销项税额中抵扣。”《增值税暂行条例实施细则》第二十一条规定：“条例第十条所称非正常损失，是指生产、经营过程中正常损耗外的损失，包括：

（一）自然灾害损失；

（二）因管理不善造成货物被盗窃、发生霉烂变质等损失；

（三）其他非正常损失。

齐鲁瑞华公司若筹集这么多的资金纳税，将对生产经营产生严重影响，便向A会计师事务所咨询有没有好的解决办法？

笔者对此项业务调查了解后，作政策分析如下：因为在制定税法时，无论如何严密，都不可能将每一个纳税行为的每一个细节都予以规定。现代经济社会在发生急剧变化，而税法具有相对稳定性，不能朝立夕改。因此，在制定税收法规时，就必须给税务机关一个可以自由裁量的余地，以便能灵活的处理新的纳税事项。否则，税务机关将无法有效的实施税务管理。

随着经济的发展，新业务、新事项出现后，税法无法及时修订明确，对税法未明确列举又模棱两可的事项是否要纳税，认定主动权一般在税务机关。比如上述齐鲁瑞华公司因市场变化、长期闲置、价值量减少拟作报废的存货损失，是否属于非正常损失，税法规定得不明确。《增值税暂行条例实施细则》对非正常损失仅列举了两项，即1.自然灾害损失；2.因管理不善造成货物被盗窃、发生霉烂变质等损失。对其他非正常损失未作详细的解释和列举。因此正常损失和非正常损失如何定性，标准如何掌握是有效实施税务管理的一个难点。在实际工作中各个地方的税务机关对非正常损失执行标准不统一，因为在现实中确实存在企业将非正常损失“演变”为正常损失而少纳税款的现象。基于上述原因，为了便于税款的征收，目前通行的做法是只要企业存货作报废处理，财务账面上有报废损失，就必须作进项税额转出。

另外，《关于企业改制中资产评估减值发生的流动资产损失进项税额抵扣问题的批复》（国税函[2002]1103号）和《增值税暂行条例实施细则》第二十一条规定，“非正常损失是指生产、经营过程中正常损耗外的损失。”对于企业由于资产评估减值而发生流动资产损失，如果流动资产未丢失或损坏，只是由于市场发生变化，价格降低、价值量减少，则不属于《增值税暂行条例实施细则》中规定的非正常损失，不作进项税额转出处理。

实务操作综上，齐鲁瑞华公司上述存货报废进项税转出170万元，是不违背税法的。通过以上分析，笔者对该业务作了如下筹划：齐鲁瑞华公司在改制前对存货不做报废处理，在企业改制资产评估阶段，将上述存货按实事求是的原则评估减值1000万元，按国税函[2002]1103号规定评估减值1000万元不作进项税额转出处理。待企业改制完成、新公司登记成立后，若市场没有变化，存货确实无法利用时，再以200万元价值出售。通过以上筹划可节约增值税及附加187万元，使齐鲁瑞华公司当期付现成本减少187万元。

现在国有企业改制举步维艰，主要是体制的原因，再一个就是改制成本的因素，因此改制成本的高低（特别是对欠发工资的企业付现成本的高低）在很大程度上影响企业改制的效率，现在企业改制或多或少都会涉及到流动资产损失问题。如何运用以上税收筹划，如何降低改制企业的付现成本，是值得业内人士深入探讨的课题

13债务重组：“债转股”优于实物抵债

乙公司欠甲公司货款2.5亿元，为了收回欠款，甲公司同意乙公司用一批旧设备偿还该项债务，设备原价2.8亿元，账面价值2.1亿元。甲公司打算利用这些设备与丙公司合资组建一家股份有限公司。甲公司财务部负责人于近日到当地税务机关进行咨询，得到的答复是：乙公司用旧设备抵偿，因为旧设备的作价低于原价，根据财税［2002］29号文件的规定，乙公司免征增值税，不能出具增值税专用发票，甲公司也就不能获得进项税额抵扣。而甲公司用抵债的旧设备再投资，不能享受免税优惠。按照《增值税暂行条例实施细则》第四条的规定，应视同销售缴纳17％的增值税。假设投资作价2.6亿元，甲公司应纳增值税26000×17％＝4420（万元）。

如何才能节省这4420万元的增值税呢？笔者给该公司出了如下方案：

首先由乙公司直接用旧设备与丙公司合资组建丁公司，然后再由甲公司与乙公司签订债务重组协议，乙公司用拥有的丁公司的股权抵偿甲公司债务2.5亿元，问题便迎刃而解。

乙公司以旧设备对外投资，设备的所有权发生转让，应视同销售处理，但由于设备作价低于原价，故可以免征增值税。乙公司用丁公司的股权偿还甲公司债务，甲、乙公司均不缴纳流转税，涉及的所得税问题，与原方案相同。现比较如下：

筹划前

乙公司以2.1亿元固定资产净值抵偿甲公司2.5亿元债务，会计与税务处理如下：

借：累计折旧7000万元

应付账款25000万元

贷：固定资产28000万元

资本公积—其他资产公积4000万元

乙公司免征增值税。若固定资产公允价23100万元，则乙公司资产转让所得＝23100－21000＝2100（万元）；债务重组所得＝25000－23100＝1900（万元）；乙公司合计调增应纳税所得额＝2100＋1900＝4000（万元），按33％的所得税率计算，应纳所得税＝4000×33％＝1320（万元）。

甲公司会计与税务处理如下：

借：库存商品25000万元

贷：应收账款25000万元

根据《企业债务重组业务所得税处理办法》规定，债务人（企业）以非现金资产清偿债务，债权人（企业）取得的非现金资产，应当按照该有关资产的公允价值（包括与转让资产有关的税费）确定其计税成本，据以计算可以在企业所得税前扣除的固定资产折旧费用、无形资产摊销费用或者结转商品销售成本等。债务重组业务中债权人对债务人的让步，包括以低于债务计税成本的现金、非现金资产偿还债务等，债权人应当将重组债权的计税成本与收到的现金或者非现金资产的公允价值之间的差额，确认为当期的债务重组损失，冲减应纳税所得。

库存商品的计税成本应按公允价值确定，即23100万元。甲公司应按重组债权的计税成本25000万元与库存商品公允价值23100万元确认为债务重组损失，调减当期应纳税所得额1900万元。

甲公司用旧设备与丙公司合资组建丁公司，投资作价26000万元。则：

借：长期股权投资29420万元

贷：库存商品25000万元

应交税金—应交增值税4420万元

根据国税发［2000］118号文件第三条第一款规定，以非现金资产对外投资应视同销售缴纳企业得税。应调增所得额＝投资作价－计税成本＝26000－23100＝2900（万元）。

按33％的所得税率计算，甲公司应纳所得税＝（2900－1900）×33％＝330（万元）

长期股权投资成本＝26000＋4420＝30420（万元）。

筹划后

乙公司先以设备投资再以丁公司股权抵偿甲公司2.5亿元债务。

乙公司以旧设备作价2.6亿元投资于丁公司：

借：长期股权投资21000

累计折旧7000 贷：固定资产28000

由于作价2.6亿元低于原价2.8万元，根据财税［2002］29号文件规定，乙公司免征增值税。根据国税发［2000］118号文件第三条第一款，应调增所得额＝26000－21000＝5000（万元）。

乙公司以该项股权抵债甲公司债务：

借：应付账款25000万元

贷：长期股权投资21000万元

资本公积—资本溢价4000万元

乙公司转让股权不属于流转税征税范围，既不缴纳营业税，也不缴纳增值税。

甲公司账务处理如下：

借：长期股权投资25000 贷：应收账款25000

根据《企业债务重组所得税处理办法》规定，在以债务转换为资本方式进行的债务重组中，债务人（企业）应当将重组债务的账面价值与债权人因放弃债权而享有的股权的公允价值的差额，确认为债务重组所得，计入当期应纳税所得；债权人（企业）应当将享有的股权的公允价值确认为该项投资的计税成本。

丁公司是由乙公司直接投资新建，其股权的公允价应当等于资产投资时的评估确认价26000万元。乙公司债务重组所得＝25000－26000＝－1000（万元），应调减所得额1000万元。

乙公司资产转让所得5000万元及债务重组所得－1000万元，合计调增所得额4000万元，以33％的所得税率计算，应纳所得税＝4000×33％＝1320（万元）。

甲公司长期股权投资的计税成本为26000万元，计税成本26000与会计成本25000之间的差额1000万元，应在将来清算或者转让该项股权时调减所得额。

现将两种方案计算结算列表如下：单位：万元

方案项目 增 值 税 企业所得税

甲公司 乙公司 甲公司 乙公司 甲公司取得长期股权投资计税成本 原方案 4420 0 330 1320 30420 新方案 0 0 0 1320 26000

通过比较可以看出，采用新方案，乙公司应缴增值税额、企业所得税额不变，甲公司少缴增值税4420万元，少缴所得税330万元。虽然在新方案下，甲公司取得的投资计税成本比原方案少4420万元，但这部分多缴的所得税仅有1458.6万元（4420×33％），而且一直递延到清算或转让该项股权时，即使不考虑货币时间价值，新方案下甲公司节税额仍为4420＋330－1458.6＝3291.40（万元）。如果考虑城市维护建设税和教育费附加，则节税额更多

15运用加计扣除优惠巧预算

为了鼓励和促进企业技术进步，国家先后出台了一系列税收优惠政策。企业在进行技术开发时，有必要根据企业实际情况事先进行筹划，合理地利用这些税收优惠政策，以节约研发成本。

政策依据这些税收优惠政策分别是：《财政部国家税务总局关于促进企业技术进步有关财务税收问题的通知》（财工字[1996]41号）、《国家税务总局关于促进企业技术进步有关税收问题的补充通知》（国税发[1996]152号）、《财政部国家税务总局关于扩大企业技术开发费加计扣除政策适用范围的通知》（财税[2003]244号）以及《企业技术开发费税前扣除管理办法》（国税发[1999]49号）。

根据上述文件的规定，所有财务核算制度健全、实行查账征收企业所得税的各种所有制的工业企业，都可以享受技术开发费加计扣除的优惠政策，即：盈利工业企业研究开发新产品、新技术、新工艺所发生的各项费用，比上年实际发生额增长达到10％以上（含10％），其当年实际发生的费用除按规定据实列支外，可再按当年实际发生额的50％，抵扣企业当年应纳税所得额。企业进行技术开发时，必须先立项，编制技术项目开发计划和技术开发费预算，并按规定向税务机关申请报批，取得省级税务机关审核确认书，终了后也要在规定期限报经所在地税务机关审查核准。

企业在编制技术项目开发计划和技术开发费预算时，可根据企业的实际情况，在不影响企业技术开发效果的前提下，进行必要的筹划，以节约技术开发投入成本。

实例分析甲企业按规定可享受技术开发费加计扣除的优惠政策。2004年，甲企业根据产品的市场需求，拟开发出一系列新产品，技术项目开发计划两年，科研部门提出技术开发费预算需660万元，第一年预算为300万元，第二年预算为360万元。据预测，在不考虑技术开发费的前提下，企业第一年可实现利润300万元，企业第二年可实现利润900万元。假定企业所得税率为33％且无其他纳税调整事项。

根据上述科研部门提出的技术开发费预算，企业财务负责人分析计算如下：

企业因技术开发费可抵扣的应纳税所得额为：第一年发生的技术开发费300万元（因当年技术开发费的50％超过应纳税所得额，企业当年应纳税所得额为0万元），可税前扣除额为300万元；第二年发生的技术开发费360万元，加上可以加计扣除的50％即180万元，则可税前扣除额为540万元。两年累计可税前扣除额为840万元，可抵税840×33％＝277.2万元。

企业财务负责人在与企业科研人员深入探讨后，在不影响企业技术开发效果的前提下，共同对技术开发费预算进行了修改，即第一年预算为180万元，第二年预算为480万元。

对新技术开发费预算分析计算如下：第一年发生的技术开发费180万元，加上可加计扣除的50％即90万元，则可税前扣除额为270万元；第二年发生的技术开发费480万元，加上可加计扣除的50％即240万元，则可税前扣除额720万元。两年累计可税前扣除额为990万元，可抵税990×33％＝326.7万元。

经比较可知，新方案比原方案多抵税326.7－227.2＝49.5万元，即企业多获净利润49.5万元（此分析未考虑资金的时间价值，如考虑资金的时间价值，分析原理相同）。

根据上述实例可以得出，在不影响企业技术开发效果的前提下，技术开发费预算可筹划。如果企业预计实现利润较大时，技术开发费前期可适当多一些，以充分利用加计扣除的优惠政策；如企业前期预计实现利润不多，致使不能充分享受加计扣除的优惠政策时，企业应对技术开发费预算进行调整。企业可根据技术开发费的内容分析，充分利用扣除这一界限，在不同的年末与年初之间调整，如委托其他单位进行科研试制的费用，在总量及开发计划基本不变的前提下，前期可少支付。这样一来，企业将尽量多地享受加计扣除的优惠政策

16企业转让资产的营业税筹划实例

营业税是对在我国境内提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人取得的营业额所征收的一种流转税。其最大的特点是在流转环节就其营业额的全额征收。因此，企业经营对象流转的环节越多，营业税的征收次数也就越多，纳税人的税收负担也就越大。

案例一黄河服装实业公司（以下简称“黄河公司”）在上海成功集团公司（以下简称“成功公司”）有一笔应收账款500万元，由于成功公司资金运作困难，该笔款项已有两年账龄而至今未能收回。2002年10月黄河公司领导班子作了调整，新任经理十分重视应收账款的回收。经过反复协商，双方同意债务重组。成功公司将自己的一个著名服装商标以450元的价值转给黄河公司，另外的50万元账款以现金支付给黄河公司。该方案于2002年12月6日达成协议，并准备于5日内办理商标权转让手续。

但是黄河公司的董事会对该重组方案提出了质疑，认为本公司已经拥有全国著名商标，不需要再增加新的商标。当月8日，董事会决定将该商标出让。这消息一传出，长江服装有限公司马上就找上了门，有意以500万元的价格购买这个商标。

于是，黄河公司请来普利安达税务师事务所的注册税务师帮忙筹划。注册税务师了解以上情况后，提出两个方案供董事会决策：

方案一：首先将成功公司的商标过户到黄河公司名下，然后再转让。在这种情况下，黄河公司应缴纳营业税为：

500×5％＝25（万元）；

城建税及教育费附加（城建税为7％，教育费附加3％）为：

25×（7％＋3％）＝2.5（万元）。

方案二：黄河公司作为中介人，将成功公司的商标以450万元的价格

第三篇：税收筹划案例分析题

税收筹划（选修）案例分析题 1、2月8日，宇丰汽车厂以20辆小汽车向宇南出租汽车公司进行投资。按双方协议，每辆汽车折价款为16万元。该类型汽车的正常销售价格为16万元(不含税)，宇丰汽车厂上月销售该种小汽车的最高售价为17万元(不含税)。该种小汽车的消费税税率为5%。该汽车厂应如何进行税收筹划? 答：如果宇丰汽车厂直接以小汽车作为投资，则宇丰汽车厂该项业务应纳消费税税额=17×20×5%=17(万元)。

宇丰汽车厂实际投资额为320万元，可采用以下方式进行税收筹划：首先向宇南出租汽车公司投资320万元，然后由宇南出租汽车公司向宇丰汽车厂购买小汽车20辆，价格为16万元。和前面方案相比，宇丰汽车厂投资汽车数一样，投资额也一样，而且每辆16万元的价格完全在正常区间内，尽管宇丰汽车厂和宇南出租汽车公司为关联企业，也不会被税务机关认定价格偏低而调整计税价格。此时，宇丰汽车厂的应纳消费税税额为16×20×5%=16(万元)。可以达到节税1万元的税收筹划效果。

2、为了进一步扩大销售，信义公司采取多样化生产销售策略，生产粮食白酒与药酒组成的礼品套装进行销售。2011年6月，该厂对外销售700套套装酒，单价100元/套，其中粮食白酒、药酒各1瓶，均为1斤装(若单独销售，粮食白酒30元/瓶，药酒70元/瓶)。假设此包装属于简易包装，包装费可以忽略不计，那么该企业对此销售行为应当如何进行纳税筹划?(根据现行税法规定，粮食白酒的比例税率为20%，定额税率为0.5元/斤；药酒的比例税率为10%，无定额税率。)答：多数公司的惯常做法是将产品包装好后直接销售。在这一销售模式中，根据“将不同税率的应税消费品组成成套消费品销售的应按最高税率征税”的规定，在这种情况下，药酒不仅按20%的高税率从价计税，还要按0.5元/斤的定额税率从量计税。这样，该企业应纳消费税=100×700×20%+700×1×2×0.5=14700(元)。

如果企业采取“先销售后包装”的方式进行，将上述粮食白酒和药酒分品种销售给零售商，然后再由零售商包装成套装消费品后对外销售。在这种情况下，药酒不仅只需要按10%的比例税率从价计税，而且不必按0.5元/斤的定额税率从量计税。这样，企业应纳消费税=(30×20%+70×10%+0.5)×700=9450(元)。

通过比较，“先销售后包装”比“先包装后销售”节税5250元。

3、某商业公司为增值税一般纳税人，即销售面粉面粉又兼营餐饮，本月从粮油公司购买的面粉，取得增值税专用发票上注明价款为100万元，增值税额为13万元，当月将面粉的8%用于销售，取得不含税收入95万元，20%用于加工制作面食，取得营业收入45万元。请问，是否对面粉进行分开核算？

答：（1）若划分不清免税项目的进项税额（面条、馒头属于免税项目）：、计算不得抵扣的进项税=当月无法划分的全部进项税额×当月免税项目销售额、非增值税应税劳务营业额合计/当月全部销售额、营业额合计

=13×（45/90+45）=4.18万元（2）若正确划分各自的进项税额： 不能抵扣的进项税额13×20%=2.6万元

由此可见，若正确划分进项税额可以节省增值税1.58万元（=4.18-2.6）

4、某商场商品销售利润率为40％，即销售100元商品，其成本为60元，商场是增值税一般纳税人，购货均能取得增值税专用发票，为促销欲采用三种方式： 将商品以7折销售；

凡是购物满100元者，均可获赠价值30元的商品(成本为18元)； 凡是购物满100元者，将获返还现金30元。(以上价格均为含税价格)假定消费者同样是购买一件价值100元的商品，从税收的角度，该商场应该选择以上三种方式中的哪一种(由于城市维护建设税及教育费附加对结果影响较小，因此计算时可不予考虑)？

答：

一、7折销售，价值100元的商品售价70元应缴增值税额＝70÷（1＋17％）×17％－60／（1＋17％）×17％＝1.45（元）

利润额＝70÷（1＋17％）－60÷（1＋17％）＝8.55（元）

应缴所得税额＝8.55×33％＝2.82（元）

税后净利润＝8.55－2.82＝5.73（元）。

二、购物满100元，赠送价值30元的商品销售100元商品应缴增值税＝100÷（1＋17％）×17％－60÷（1＋17％）×17％＝5.81（元）。

赠送30元商品视同销售：应缴增值税＝30÷（1＋17％）×17％－18÷（1＋17％）×17％＝1.74（元）。

合计应缴增值税＝5.81＋1.74＝7.55（元）

税法规定，为其他单位和部门的有关人员发放现金、实物等应按规定代扣代缴个人所得税；税款由支付单位代扣代缴。为保证让利顾客30元，商场赠送的价值30元的商品应不含个人所得税额，该税应由商场承担，因此，赠送该商品时商场需代顾客偶然所得缴纳的个人所得税额为：30÷（1＋20％）×20％＝7.5（元）。

利润额＝100÷（1＋17％）－60÷（1＋17％）－18÷（1＋17％）－7.5＝11.3（元）

由于赠送的商品成本及代顾客缴纳的个人所得税款不允许税前扣除，因此应纳企业所得税额＝[100÷（1＋17％）－60÷（1＋17％）]×33％＝11.28（元）。

税后利润＝11.30－11.28＝0.02（元）。

三、购物满100元返还现金30元应缴增值税税额＝[100÷（1＋17％）－60÷（1＋17％）]×17％＝5.81（元）。

应代顾客缴纳个人所得税7.5（同上）。

利润额＝100÷（1＋17％）－60÷（1＋17％）－30－7.5＝－3.31（元）。

应纳所得税额11.28元（同上）。

税后利润＝－3.31－11.28＝－14.59（元）。

上述三方案中，方案一最优，方案二次之，方案三最差。但如果前提条件发生变化，则方案的优劣会随之改变。

4、华兴造船厂年平均税前利润为1000000元(已扣除折旧)，新购一台大型设备原值400000元，预计残值率为3%，假设折旧年限为5年，该厂可以采用平均年限法、双倍余额递减法、年数总和法中的任何一种方法计提折旧。请问：

(1)当该企业各年的所得税税率为25%，企业应该选用什么方法折旧，才能获得最大的税收利益?(2)如果该企业前两年享受免征所得税的待遇，企业应该选用什么方法折旧，才能获得最大的税收利益? 答：[分析思路]

第一种情况：假定企业处于正常纳税期 1．平均年限法

预计净残值=400000×3%=12000(元)

每年折旧额=(400000-12000)÷5=77600(元)2． 双倍余额递减法

该项设备的年折旧率=2÷5×100%=40%

双倍余额递减法下每年应计提折旧额如下表所示： 双倍余额递减法

单位：元 年份 第1年 折旧率 40%

年折旧额 160000(=400000×40%)

账面净值 240000 第2年 40%

96000(=240000×40%)

57600(=144000×40%)

37200(=74400×50%)

37200(=74400×50%)

144000 第3年 40% 86400 第4年 40% 49200 第5年 40% 12000

表中第四年、第五年折旧额=(第三年末固定资产净值86400-预计净残值12000)÷2=37200(元)3． 年数总和法

每年应计提的折旧额如下表所示： 年数总和法 单位：元 年份 第1年 折旧率 5/15

年折旧额 129333(=388000×5/15)

103467(=388000×4/15)

77600(=388000×3/15)

51733(=388000×2/15)

25867(=388000×1/15)

账面净值 270667 第2年 4/15 167200 第3年 3/15 89600 第4年 2/15 37867 第5年 1/15 12000

假设该企业采用平均年限法计算折旧，每年的税前利润都是1000000元，那么就有：

采用加速折旧法计算的税前利润=采用平均年限法计算的税前利润(1000000元)+平均年限折旧额(77600元)-采用加速折旧法计算的折旧额。

由于采用不同的折旧方法，每年的折旧额均不相同，所以每年的税前利润和所得税额均不相同，如下表所示：

平均年限法

年份

折旧额 税前利所得税润 1000000 1000000 1000000 1000000 1000000

额

双倍余额递减法

税前利所得税润

额

年数总和法

税前利所得税润

额 237066.75 243533.25 250000

折旧额 折旧额

第1年 77600 250000 160000 917600 229400 129333 948267 第2年 77600 250000 96000 981600 245400 103467 974133

1020000 1040400 1040400

1000000 第3年 77600 250000 57600 255000 77600 第4年 77600 250000 37200 260100 51733

102586256466.7

第5年 77600 250000 37200 260100 25867

105173262933.3 5000000 1250000 合计 388000 5000001250000

0

388000

5000001250000

0

388000

从表中可知，不同折旧方法对不同年份的应纳税额产生了影响。以第一年为例，企业应纳所得税额在平均年限法、双倍余额递减法和年数总和法下分别为250000元、229400元、237066.75元。若选用双倍余额递减法，当年企业应纳税额最少。

其原理在于：在平均年限法下，计入各期的折旧额相同，从而使各之间的损益相对均衡。年数总和法的折旧额是逐年递减的，前期折旧多，后期折旧少，从而使前期利润相对减少，而后期利润相对增加。双倍余额递减法与年数总和法基本相似，只是折旧额的递减速度快于年数总和法，有加速折旧的特征，而且最后两年无论有多少都采取平均方式计入成本。如果不考虑其他因素，双倍余额递减法和年数总和法滞后了纳税期，可以取得递延纳税的好处。在这种情况下，优化纳税的折旧方式的选择顺序是：双倍余额递减法、年数总和法、直线折旧法。

第二种情况：假设企业处于减免税期

如果企业前两年免税，从第三年起开始征收25%的所得税，则其折旧方法与应纳所得税的关系与前面又有所不同，具体情况如下表所示： 免税时折旧方法与所得税关系表 单位：元

平均年限法

年份

折旧额 税前利所得税润 1000000 1000000 1000000 1000000 1000000 5000000

额 —

双倍 余额递减法

税前利所得税润

额

年数总和法

税前利所得税润

额

折旧额 折旧额

第1年 77600 160000 917600 — 129333 948267 —

第2年 77600 — 96000 981600 —

1020000 1040400 1040400 5000000

103467 974133 —

1000000 第3年 77600 250000 57600 255000 77600 250000 第4年 77600 250000 37200 260100 51733

102586256466.7

第5年 77600 250000 37200 260100 25867

105173262933.3 5000000 769400 合计 388000 750000 388000 775200 388000

从上表中可以看出，在头两年免税的情况下，加速折旧反而未给企业带来节税的效应，企业采用平均年限法，应纳税额比其他两种方法都要少。在这种情况下，采用加速折旧方法缩短折旧年限将更不可取。因为在免税、减税优惠期内，加速折旧将对企业产生以下几个不利影响：

第一，对经营者有利有弊。加速折旧使企业增加了所得税的支出，使经营者可以自主分配的资金减少，一部分资金以税款的形式流出企业；但加速折旧同时也向经营者提供了一项秘密资金，即已经提足折旧的固定资产仍在为企业服务，却没有占用企业的资金。这项秘密资金的存在为企业未来的经营亏损提供了避难所。因此，即使在免税、减税期间，许多企业的经营者也乐于采用加速折旧方法，为的是有一个较为宽松的财务环境。

第二，对所有者有弊无利。如果说加速折旧对经营者有利有弊的话，而对所有者来说则是无利可言。首先，所得税支出的增加，减少了所有者应得的利益，使所有者权益减少。其次，加速折旧使企业税后利润递延。作为企业所有者，一般都希望企业在近期获得较高的利润，以尽快收回投资。固定资产折旧是固定资产投资的补偿，但企业却不能将提取的折旧额分配给所有者，而是要留在企业直至投资期满。企业的加速折旧方法将所有者收益递延，势必延长所有者的投资回收期，使所有者的投资处于通货膨胀和企业经营风险之中。因此，从所有者的利益出发，是不希望企业尤其是新建企业在税收减免期采用加速折旧方法的。

通过上述分析，可以得出这样的结论：如果纳税人在前期享受税收优惠，优化纳税的折旧选择顺序应该是：平均年限法、年数总和法、双倍余额递减法。

6、周某在一段时期内为A企业提供相同的劳务服务，该单位或一季，或半年，或一年一次付给周某劳务报酬。假设该单位年底一次付给周某一年的咨询服务费6万元。

分析要求：周某应如何安排，尽量降低自己的个人所得税税负? 答：[分析思路]

个人所得税对纳税义务人取得的劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得、利息、股息、红利所得、财产租赁所得、偶然所得和其他所得等七项所得，都是明确应当按次计算征税的。由于扣除费用依据每次应纳税所得额的大小，分别规定了定额和定率两种标准，从维护纳税义务人的合法利益的角度看，准确划分“次”，变得十分重要。

对于只有一次性收入的劳务报酬，以取得该项收入为一次。例如，接受客户委托从事设计装潢，完成后取得的收入为一次。属于同一事项连续取得劳务报酬的，以一个月内取得的收入为一次。同一作品再版取得的所得，应视为另一次稿酬所得计征个人所得税。同一作品先在报刊上连载，然后再出版；或先出版，再在报刊上连载的，应视为两次稿酬所得缴税。即连载作为一次，出版作为另一次。财产租赁所得，以一个月内取得的收入为一次。

本例中，周某取得的劳务报酬，虽然是一次取得，但不能按一次申报缴纳个人所得税。

假设该单位年底一次付给周某一年的咨询服务费6万元之后，周某按一次申报纳税的话，其应纳税所得额如下：

应纳税所得额=60000-60000×20%=48000(元)

属于劳务报酬一次收入畸高，应按应纳税额加征五成，应纳税额如下：

应纳税额=48000×20%×(1+50%)=14400(元)

如果周某以每个月的平均收入5000元分别申报纳税的话，其每月应纳税额和全年应纳税额如下：

每月应纳税额=(5000-5000×20%)×20%=800(元)

全年应纳税额=800×12=9600(元)14400-9600=4800(元)

由此可见，周某若按月纳税，可节约纳税4800元。

7、万达商业集团2013实现的企业会计利 润总额为4000万元，企业所得税税率为25％。企 业为了提高其知名度及美誉度，决定向社会捐赠 600万元，假设无其他纳税调整项目。在捐赠总额 不变时，有下列几种捐赠方案可以选择：方案一：将600万元现金直接捐赠给本地新 录取的600名家庭贫困的大学生。方案二：将600万元通过市教育局转赠给某 大学用于补贴家庭困难的大学生的学费。方案三：将600万元在2008年和2009年分两次平均通过市教育局转赠给某大学用于补贴家庭 困难的大学生的学费。企业应选择哪一方案？ 答：根据税法的规定，方案一由于是直接捐赠，捐赠额 600万元在税前不能扣除，则 ? 应纳企业所得税＝(4000+600)×25％＝1150(万元)方案二的捐赠支出由于是通过国家机关进行的，在 扣除限额12％内的部分可以据实扣除，故其应纳所得税税 额的计算如下： ? 允许扣除的捐赠额＝4000×12％＝480(万元)? 在本方案中，捐赠的600万元大于按比例计算的480 万元的扣除限额，超出限额的120万元不能税前扣除，则 ? 应纳企业所得税＝（4000+120)×25％＝1030(万元)方案三的捐赠支出由于是通过国家机关进 行的，在扣除限额12％内的部分可以据实扣除，故其应纳所得税税额的计算如下： 允许扣除的捐赠额＝4000×12％＝480(万 元)在本方案中，当年捐赠的300万元小于按比 例计算的480万元的扣除限额，允许在税前全额扣 除，则 应纳企业所得税＝4000×25％＝1000(万元)假设2009年情况与2008年相同，则2009年 捐赠的300万元也可以在税前全额扣除，应纳税额

通过以上三个方案的比较，显然方案三更好一些，因为这样操作既符合税法规定，使企业纳税最少，又达到 了捐赠的目的，提高企业的美誉度和知名度

8、某大学教授研究应用经济学,经常受邀到全国各地讲学，2008年湖北一家公司和深圳另一家公司同时邀请他前往授课，讲课时间为6天，但是时间重叠了。湖北公司提出给该教授课酬为5.5万元，交通等费用自理；深圳公司只支付5万元，但是负责支付该教授来深圳授课的全部费用,按照该教授到深圳讲课的惯例,他的费用大概为5000元。但是,由于授课时间重叠,请从税收筹划的角度来帮助该教授决策应该到何地讲学能获得最大化的税后收入? 答：劳务收入按次征收并适用于20%～40%三级超额累进税率。如果把该教授的费用计入其授课报酬之中，必然会虚增其净收入而适用于更高的税率档次多纳税。

接受湖北授课净收入=55000－[55000×（1－20%）×30%-2000]-5000=38800（元）接受深圳授课净收入=50000－[50000×（1－20%）×30%-2000]=40000（元）

按照税后收入最大化原则，该教授应该接受深圳授课邀请。

第四篇：营业税税收筹划案例

营业税税收筹划案例

某歌舞厅取得的营业收入为45万元，其中有25万元是出售烟、酒和小食品所取得的收入，即商品销售收入；另外20万元属于娱乐收入。假设该酒店适用的营业税税率为20%，此时，商品销售收入也一并按照“娱乐业”缴纳营业税，则其应缴纳营业税＝45×20%＝9（万元）。

筹划思路：对于适用营业税较高税率的娱乐业，要达到节税的目的，可以把烟、酒和其他食品等销售业务分离出去，注册成立一家商业企业，专门经营烟、酒和其他食品等业务。由于经营商品的进销差价很大，可以把这个商业企业注册成增值税小规模纳税人。这样歌舞厅的应纳税额就分成了两部分，商品销售部分按3%的增值税税率缴纳增值税，娱乐收入部分按“娱乐业”20%税率缴纳营业税。筹划方案：该歌舞厅另外注册成立一家商业企业，为增值税小规模纳税人，专门经营烟、酒和其他食品等业务。筹划后，该歌舞厅应缴纳营业税＝20×20%＝4（万元）；该商业企业应缴纳增值税＝25÷（1＋3%）×3%＝0.728（万元），共可少缴纳税款4.272万元（9－4－0.728）。

第五篇：税收筹划学习心得体会

税收筹划学习心得与体会

经过这次学习《税收筹划》之后，我觉得用“衣带渐宽终不悔，为伊消得人憔悴”这两句话来形容我在课程《税收筹划》学习中深刻而又难忘的体会，也是内心最为真实的最为有感触的表达。这段学习时间积累的知识将会是在我以后工作生涯中面对税收筹划工作提供有力的基础的知识保证。

整个心得与体会分为三个部分。

一：回顾与总结。

（一）整体地表达对学习《税收筹划》的总结。

1、通过课堂的学习，更加系统深刻、全面有序地认识到税收筹划的重要性，特别是对偷税、欠税、抗税、骗税等违法行为与税收筹划本质性的区别有着深刻的思维审视视觉，为以后与税务打交道奠下了法律思维基础，为个人税务职业规划思维埋下坚定基石。

（二）具体学习《税收筹划》的哪些方面。

1、基本理论知识方面。

对税收筹划产生的多重效应中的各项体现有进一步的认识和思考。包括产生积极和消极的可能性因素的分析。

基于在学习税收筹划之前有学习过税法、经济法、税收实务等相关税务课程，对税收相关内容会有初步性和表层次的认知。这样对学习税收筹划会有很大的帮助作用，了解计税等等知识，才可以对其筹划。所以，这门课程的学习，让我对税务会有加强性的巩固，以及纳税思维的培养。

通过基本理论的学习，对我国所涉及的基本税种都可以略知一二，对如何有效进行税收筹划会有一定的相关知识认知，及后续形成的一种筹划思维模式。

2、案例的升华。

课堂中，老师以一种理论结合实际的教学模式。以大量现实中的案例和老师亲身所接触有关税收筹划的案例，以一种讲解和提问的形式，阐述了筹划的重要性和正当可行性。诠释的更多是对我们以后工作中能够用上的相关专业知识，培养的是一种筹划的思维。

对某些小税种，采用的是学生备课演讲的模式，系统地加强学生的学习认知能力，提高学生动手和动脑的能力，也增进学生间的集体荣誉感，提高学生的团队协调能力。为个人的演讲能力和舞台表现力的提高提供了强有力的保障，让学生对理论的知识印象更为深刻。

大量的案例，这些筹划思维，能给以后现实工作中，碰上类似的事务处理带来相应的便利和说服力。

二：存在的不足。

1、由于课程的时间有限，对一些知识的深层了解会比较缺乏。

2、某些税种的税率会因为区域的因素、国家优惠的政策产生不同，记忆起来会有些吃力，会产生对号不入坐的感觉。

3、存在大量的法律、法规、政策，对具体筹划起来要求相对细心，大量的记忆，有时候会模棱两可，似懂非懂。

4、没有实战经验，只是理论的模式，会比较生疏，缺少亲切感。

三：心得与体会。

（一）专业知识的提高。

在这个问题的探讨中，我有着很深刻的感触，并不都是基础理论，更多的是基础理论的升华使用，才会更加值得去铭记理论知识的升华版。

首先，对企业所得税税收筹划的重要性意识进一步地提高。

其次，是对企业所得税税收筹划主要的方法和注意的问题有所了解。

最后，通过这样的一次问题探讨，通过这样的记录模式，对于课本理论的理解更加立体和实用感，为以后在企业从事税务工作打下基础。往往在学习中，能够顺理成章、潜移默化、适度的嵌入模式教学，我们接受的理论知识会记忆比较牢固。

在课本基础理论知识学习中，对于税收筹划这个领域，会有更深层次的理解。对于筹划税负的基本流程，以及对企业怎样合理避税会有一个概念性的轮廓与认知。对于税收筹划的认知，往往读懂课本理论的知识，是远远不够的，还需要对现实中的案例进行进一步地研究深化，更加需要懂得我国税务规定的相关法律政策条文。

（二）深层次的升华。

这个课程学习的过程，我学到不仅是对税收筹划的知识，更多地是为人处事的学习，学会了更多的宽容、更多的谅解、更多的不耻下问。还有就是处理问题会从全面性看待与分析，做事会比较有逻辑性与层次感。这些体会，对以后的生活会有很大的影响效用，这段短暂时间的学习，对以后工作会有积极的作用，对整个人生，会是一种健全、稳重的一次升华。

（三）对授课老师的碎碎念。

碎碎念的开始，就是表达对老师的感谢。不是吹嘘，由衷地，非常感谢老师的谆谆教导和苦口婆心、掏心掏肺地传授自己丰富的经验。

也许，对于我们班和老师而言，彼此相处的时间并不是很长，但老师您用自己的亲和力和感召力，与我们建立了友好的师生关系，确切地说，不单单是师生关系，更多的是朋友关系的方式交流，包括学习、生活、工作，以及种种的思考，都有共鸣。这是一种师德，一种适合大学授课的方式，产生共鸣，才会有所期许，有所感悟，有所交集。

这种特殊多重身份的授课，很是轻松，我也相信，同学们接受的心理程度会比较舒适。其实，我也能明白，对于人生第一次以老师的身份，分享自己的人生经历，阐述不一样的专业知识，诠释不一般的情怀，领略不一样的人生，会是一种什么样的过程和心情，结果告诉我们，我们都成功的了，也一定不会后悔。

或许，我们都有这种感觉：人们只看到光环照耀下辉煌的我们，却全然不知，光环下面的我们流过多少的泪水和汗水，身处的那个位置、所表达的全部，是刻苦铭心的努力所换来的，种种的付出，只有身临其中的我们自己懂得。备课就是一个活生生的例子。也许会有些同学还不以为然，但我却能明白，应该是经历有所交集之处。所以，一定也不会后悔自己所付出的一切努力。用心理价值来诠释，最适合不过的了，心理价值是人们自己内心最真实的想法，也是人们认为值得付出的信念。

时间走的很快，从不逗留，造就了我们总是流连忘返地喜欢定格重要的回忆。包括课堂交流、课外畅谈，或者是邂逅寒暄，都会铭记于心。

忙碌的生活会让我们忘了最初的梦想，会忘记自己想要的生活轨道，心的激情活力，是前进的信念。我们都不要迷失自己，我们都需要加油。

生命中，不断地有人进入或离开。我所能做的，更多的是偶尔的联系，偶尔远方的嘘寒问暖，也祝愿老师在自己喜欢的事业上表现的更加出色，在生活中，领略更多、更美、更艳丽的风景，在生命长河中，体会多姿多彩的人生。

其实，碎碎念还很多，怕太牢骚的了，所以，希望一切安好。

刘文滔（03090629）二〇一一年十月二十一日