坏账准备调整之我见

第一篇：坏账准备调整之我见

【稿件﹡理论探讨】

坏账准备申报调整之我见

正确填列《企业所得税纳税申报表》是准确汇算清缴企业所得税的重要前提，为此国家税务总局于1998年11月3日颁布了新的《企业所得税申报表》及填报说明，规定了纳税申报表的格式及填报规范（具体内容参见国税发[1998]190号文件）。笔者在对其中企业所得税申报表附表六《坏账损失明细表》填报说明的研读中，偶觉其中政策观点略有不妥，呈文如下与读者商榷。

一、政策原文摘引及阐释

《国家税务总局关于印发并试行新修订的〈企业所得税纳税申报表〉的通知》（国税发[1998]190号）文件中关于附表六《坏账损失明细表》的填报说明中有如下表述：“企业会计核算中实际增提的坏账准备（主表第29行）大于按税法规定应增提的坏账准备，或者企业应减提的坏账准备（主表第29行用负数表示）小于按税法规定应减提的坏账准备，均应调整增加应纳税所得，在本附表‘本期申报的坏账准备纳税调整额’中用正数填报，并填入主表第54行‘坏账损失纳税调整额’①；反之，应调减应纳税所得，在（附表六）‘本期申报的坏账准备纳税调整额’中用负数填报，并填入主表第62行‘其他纳税调整减少额’②中，并在附表中加以说明。”

对于这一观点，在2003年7月出版的由国家税务总局教材编写组编著 ① 笔者注：原(国税发[1998]190号)文件中指为第53行，后在国家税务总局教材编写组编著的《企业所得税政策与法规》（2003年7月第1版）中对原申报表主表项目略作了调整，将该项目排列到了第54行，本文作者从新使用。②笔者注：原文件中指为第61行，后在国家税务总局教材编写组编著的《企业所得税政策与法规》（2003年7月第1版）中对原申报表主表项目略作了调整，将该项目排列到了第62行，本文作者从新使用。的《全国税务系统岗位专业知识与技能培训系列教材——企业所得税政策与法规》（以下简称《企业所得税政策与法规》）一书中，列举了如下实例予以说明③。

实例分析(一)：某纳税人2002年末应收账款余额为1000万元，年初坏账准备账户余额为1万元，本年实际发生的坏账以及收回已核销的坏账分别为10万元和8万元（若该纳税人是采用按账龄分析法计提坏账准备金15万元），则该纳税人在2002年增提的坏账准备为15－（1－10＋8）＝16万元；而按税法规定，该纳税人坏账准备的提取比例为5‰，由此可以计算出该纳税人在本期按税法规定增提坏账准备为1000×5‰－（1－10＋8）＝6万元；两者相比较，该纳税人本年增提坏账准备金(会计上)16万元大于本期按税法规定增提坏账准备10万元，故应调增应纳税所得额10万元。在该明细表“本期申报的坏账准备纳税调整额”中用正数反映。同时填写在主表第54行中。④

另一种情况是：纳税人增提的坏账准备金小于按税法规定增提的坏账准备，则应调减应纳税所得额。如上例，若该纳税人坏账准备金是按年末应收账款余额的3‰计提，则该纳税人增提的坏账准备为1000×3‰－（1－10＋8）＝4万元，而按税法规定的5‰计提，可以计算出该纳税人本年增提的坏账准备为6万元。也就是说，该纳税人会计核算中实际增提的坏账准备小于按税法规定增提的坏账准备2万元，在该明细表“本期申报的坏账准备纳税调整额”中用负数（即－2）反映，同时填写在主表第62行“其他纳税调整减少项目”中。

③④ 笔者注：该实例详见《企业所得税政策与法规》（2003年7月第1版）第214页。

笔者注：此处原著为第53行，实际应为第54行，是由于编者校对疏忽形成的。因为主表第53行用于填列使用坏账直销法的纳税人发生的调整额；第54行才是实行坏账备抵法纳税人用于填列纳税调整额之处。

二、理论辨析

笔者认为，上述政策引文中“反之，应调减应纳税所得，在（附表六）‘本期申报的坏账准备纳税调整额’中用负数填报，并填入主表第62行‘其他纳税调整减少额’ 中，并在附表中加以说明”的观点存在明显的违反所得税前费用扣除原则的地方，分析如下。

所谓“反之”，我们相对于“正之”可以很清楚的得到其所指的不外乎两种情况：

其一、企业会计核算应减提的坏账准备大于按税法应减提的坏账准备，应调减应纳税所得，在（附表六）‘本期申报的坏账准备纳税调整额’中用负数填报，并填入主表第62行‘其他纳税调整减少额’ 中，并在附表中加以说明。

对此分析如下，纳税人发生减提坏账准备的原因是其期末应收账款余额小于期初应收账款余额，导致将原期初已提坏账准备大于本期末会计应提额的差额调增当期应纳税所得额；而发生纳税人实际减提坏账准备额大于按税法应减提的坏账准备的原因在于纳税人财务核算制度中规定的坏账准备计提比例大于税法确定的5‰的固定比例。所以，当发生其减提时，其财务核算的减提额也会同比超过按税法规定计算的减提额。

笔者认为，上述政策做出调减应纳税所得额的规定是必要的、也是正确的。该纳税人由于使用高于税法规定5‰的计提坏账比例，其以往年度在计提坏账准备过程中，已经受到了将其计提高于税法确认标准的差额调增当期应纳税所得额的税务处理。因而与之相呼应，在其发生减提坏账准备（也即超税法标准调增当期应纳税所得额）时，税务机关应准予其在申报表中相应调减该期的应纳税所得额，我们也可以看作是对以往的纳税调整措施的纠偏。

实例分析

（二）：某纳税人2001年末应收账款余额为1000万元，该纳税人确定的坏账计提比例为8‰，则该纳税人期末应计提坏账账准备为1000×8‰＝8万元；而税法规定的计提额为1000×5‰＝5万元。当期应调增应纳税所得额8－5＝3万元。

该纳税人2002年末应收账款余额下降为400万元，则该纳税人2002年末应保持坏账准备余额为400×8‰＝3.2万元，当期纳税人应调减坏账准备8－3.2＝4.8万元，也即调增当期应纳税所得额4.8万元；而按照税法规定该纳税人应保持的坏账准备余额为400×5‰＝2万元，当期按税法规定应调减坏账准备5－2＝3万元，即应调增当期应纳税所得额3万元；企业可以将其财务核算中当期多调增应纳税所得额的1.8（4.8－3）万元在纳税申报时作纳税调减处理，以充分体现税收政策的公平性、合理性和对称性。

下面我们重点看第二种情况的税务处理。

其二、企业会计核算中实际增提的坏账准备小于按税法应增提的坏账准备，应调减应纳税所得，在（附表六）‘本期申报的坏账准备纳税调整额’中用负数填报，并填入主表第62行‘其他纳税调整减少额’ 中，并在附表中加以说明。

对此分析如下，纳税人发生增提坏账准备的原因是其期末应收账款余额大于其期初应收账款余额，而发生纳税人实际增提额小于税法计提额的 原因在于纳税人选择的坏账准备提取比例小于税法确定的5‰的固定比例。

笔者认为此种税务处理方法明显违背了企业所得税费用税前扣除原则中的确定性原则和真实性原则。

纳税人当期会计核算计提的坏账准备小于按税法规定计提的坏账准备标准时，应比照业务招待费或固定资产折旧费的税前扣除情形，视为纳税人费用税前扣除权益的放弃，应以其实际发生额在所得税前具实扣除，而不应将二者之差额强行抵减当期应纳税所得额，使国家当期税收利益受损。有人或许认为该税收利益的损失是暂时性的，可以由纳税人以后调减坏账准备余额时通过税法调增其应纳税所得额予以弥补。但笔者认为即使这样，仍然出现了总局税收基础政策理论与具体纳税申报操作的脱节，使之前后相互矛盾。

企业所得税费用扣除的真实性原则是费用税前扣除原则中的“首要原则”。“除税法规定的加计费用扣除外，任何费用，除非确属已经真实发生，否则申报扣除就可能被认定为偷税行为；任何不是实际发生的费用，也就没有继续判断其合法性与合理性的必要。”⑤上述因纳税人会计核算增提坏账准备额小于按税法应增提额，就将二者差额强制抵减当期应纳税所得额的作法，就是明显违反费用扣除真实性原则的实例。

为此，笔者认为应当对《企业所得税纳税申报表》附表六的填报说明中上述内容做如下修改，将会更好地体现费用扣除原则与纳税申报实际操作的和谐性及一致性：

企业会计核算所采用的坏账计提比例⑥小于税法规定比例⑦的，按照其 ⑤⑥ 笔者注：参见《企业所得税政策与法规》第77页。

笔者注：《企业会计制度》中规定，在确定坏账准备的计提比例时，企业应当根据以往的经验，债务单位的实际财 实际发生额在税前扣除；反之，均应按照税法规定对其会计处理进行相应调整：A.对企业会计核算中实际增提的坏账准备大于按税法规定应增提的坏账准备，应调整增加应纳税所得额，在本附表“本期申报的坏账准备纳税调整额”中用正数填报，并填入主表第54行“坏账准备纳税调整额”；B.企业会计核算中应减提的坏账准备大于按税法规定应减提的坏账准备，应调整减少应纳税所得额，在本附表“本期申报的坏账准备纳税调整额”中用负数填报，并填入主表第62行“其他纳税调整减少额”中，并在附表中加以说明。

实例分析

（三）：某纳税人2002年末应收账款余额2000万元，年初应收账款余额1500万元，当年发生的坏账损失为10万元，当年收回已核销的坏账为8万元。

1、假设该纳税人财务制度规定的坏账准备计提比例为3‰，则

其2002年初已提坏账准备：1500×3‰＝4.5万元;2002年末应保持的坏账准备余额为：2000×3‰＝6万元;2002年末财务核算应增提的坏账准备为：6－(4.5－10＋8)＝3.5万元;由于该纳税人确定的坏账准备计提比例低于税法规定比例,其2002年末增提的3.5万元坏账准备准予在企业所得税前全额扣除。

2.假设该纳税人财务制度规定的坏账准备计提比例为8‰，则(1).纳税人对坏账准备的财务核算为: 其2002年初已提坏账准备: 1500×8‰＝12万元;2002年末应保持的坏账准备余额为：2000×8‰＝16万元;务状况和现金流量等相关信息予以合理估计。⑦ 笔者注：《企业所得税前扣除办法》中规定，经批准可提取坏账准备的纳税人，除另有规定外，坏账准备金提取比例一律不得超过年末应收账款余额的5‰。2002年末财务核算应增提的坏账准备为：16－(12－10＋8)＝6万元;(2).税法调整: 其2002年初按税法规定应计提坏账准备: 1500×5‰＝7.5万元;2002年末按税法规定应保有坏账准备余额：2000×5‰＝10万元;2002年末按税法规定应增提的坏账准备:

10－(7.5－10＋8)＝4.5万元;按照笔者修改后的税收政策“A”，应就两者之间的差额调增当期应纳税所得额1.5（6－4.5）万元，在附表六“本期申报的坏账准备纳税调整额”中用正数填报1.5万元，并填入主表第54行“坏账准备纳税调整额”中（正数）1.5万元。

3.假设该纳税人财务制度规定的坏账准备计提比例为8‰，且其2002年末的应收账款余额为1000万元，则

(1).纳税人对坏账准备的财务核算为: 其2002年初已计提坏账准备: 1500×8‰＝12万元； 2002年末应保持的坏账准备余额为：1000×8‰＝8万元;2002年末财务核算应增提的坏账准备为：

8－(12－10＋8)＝－2万元;(2).税法调整: 其2002年初按税法规定应计提坏账准备: 1500×5‰＝7.5万元;2002年末按税法规定应保持的坏账准备余额：1000×5‰＝5万元;2002年末按税法规定应增提的坏账准备:

5－(7.5－10＋8)＝－0.5万元;按照笔者修改后的税收政策“B”，应就两者之间的差额调减当期应纳税所得额1.5万元，在附表六“本期申报的坏账准备纳税调整额”中用负数填报1.5万元（即－1.5万元），并填入主表第62行“其他纳税调整减少额”中（正数）1.5万元。

以上修改虽与原文似乎差距不大，但实质意义却截然不同。修正了原文的重大理论偏失，同时又确保了纳税人的合法权益不受侵害。文中观点偏颇之处，敬请读者指正。

作 者：柳国胤

工作单位：山西省朔州市地方税务局 职 务：所得税管理科科长 联系电话：0349-2162967 电子邮箱：tsmlgy@163.com 邮政编码：036001

第二篇：坏账准备专题

（1）估计可能发生坏账时

坏账是指企业无法收回或收回的可能性极小的应收账款。由于发生坏账而产生的损失，称为坏账损失。企业发生的坏账，会计上有直接转销法和备抵法两种处理方法。直接转销法是指在实际发生坏账时，确认坏账损失，直接计入期间费用，并注销相应的应收账款的一种核算方法；备抵法是指按期估计坏账损失，形成坏账准备，当某一应收款项（应收账款和其他应收款）全部或部分被确定为坏账时，应根据其金额冲减坏账准备，同时转销相应的应收款项金额的一种核算方法。

我国企业会计准则规定，企业只能采用备抵法核算坏账损失，计提坏账准备的方法和提取相应比例可由企业自行确定。为核算企业提取的坏账准备，企业应设置“坏账准备”科目，该账户的贷方登记坏账准备的提取；借方登记坏账准备的转销；期末贷方余额反映企业已提取的坏账准备。在资产负债表上，应收款项的项目应按照减去已提取的坏账准备后的净额反映。

实际工作中，企业一般是在年末采用账龄分析法或余额百分比法计提坏账准备。

会计期末，当企业按估计的坏账率提取的坏账准备大于或小于“坏账准备”账面余额的，应按照其差额补提或冲回多提的坏账准备。

计提坏账准备：

借：资产减值损失

贷：坏账准备

冲回多计提的坏账：

借：坏账准备

贷：资产减值损失

（2）在确认发生坏账时

借：坏账准备

贷：应收账款

（3）在以后期间，已确认的坏账重新收回时：

借：应收账款

贷：坏账准备

同时：借：银行存款

贷：应收账款

【例题9】甲公司第一年末应收账款余额为1 000 000元，提取坏账准备的比例为3‰，第二年发生坏账损失6 000元，其中甲单位1000元，乙单位5 000元，年末应收账款余额为1 200 000元，第三年已冲销的上年乙单位应收账款5 000元又收回，期末应收账款余额1 300 000元。

【答疑编号911080307：针对该题提问】

【答案】

甲公司账务处理如下：

第一年末：

坏账准备计提额＝1 000 000×3‰＝3 000

借：资产减值损失 3 000

贷：坏账准备 3 000

第二年发生坏账时：

借：坏账准备000

贷：应收账款──甲企业 1 000

──乙企业 5 000

年末坏账准备计提额＝1 200 000×3‰－（3 000－6 000）＝6 600 借：资产减值损失600

贷：坏账准备600 第三年收回已确认的乙企业坏账时： 借：应收账款──乙企业000

贷：坏账准备

000 同时：

借：银行存款000

贷：应收账款000 年末坏账准备计提额＝1 300 000×3‰－（3 600＋5 000）＝－4 700 借：坏账准备700

贷：资产减值损失700

第三篇：坏账准备具体分析

基本特征

商业信用的高度发展是市场经济的重要特征之一。商业信用的发展在为企业带来销售收入的增加的同时，不可避免地导致坏账的发生。

坏账是指企业无法收回或收回的可能性极小的应收款项。

坏账损失是由于实际发生坏账而产生的损失。查账程序

企业应设置“坏账准备”会计科目，用以核算企业提取的坏账准备。企业应当定期或者至少每年终了，对应收款项进行全面检查，预计各项应收款项可能发生的坏账，对于没有把握收回的应收款项，应当计提坏账准备。

计提坏账准备的方法由企业自行确定。企业应当列出目录，具体注明计提坏账准备的范围、提取方法、账龄的划分和提取比例，按照管理权限，经股东大会或董事会，或经理（厂长）会议或类似机构批准，并且按照法律、行政法规的规定报有关各方备案，并备置于公司所在地，以供投资者查阅。坏账准备提取方法一经确定，不得随意变更。如需变更，仍然应按上述程序，经批准后报送有关各方备案，并在会计报表附注中予以说明。

企业在确定坏账准备的计提比例时，应当根据企业以往的经验、债务单位的实际财务状况和现金流量的情况，以及其他相关信息合理地估计。除有确凿证据表明该项应收款项不能收回，或收回的可能性不大外（如债务单位撤销、破产、资不抵债、现金流量严重不足、发生严重的自然灾害等导致停产而在短时间内无法偿付债务等，以及应收款项逾期3年以上），下列各种情况一般不能全额计提坏账准备：

（1）当年发生的应收款项。

（2）计划对应收款项进行重组。

（3）与关联方发生的应收款项。

（4）其他已逾期，但无确凿证据证明不能收回的应收款项。

企业持有的未到期应收票据，如有确凿证据证明不能收回或收回的可能性不大时，应将其账面余额转入应收账款，并计提相应的坏账准备。

企业的预付账款如有确凿证据表明其不符合预付账款性质，或者因供货单位破产、撤销等原因已无望再收到所购货物的，应将原计入预付账款的金额转入其他应收款，并计提相应的坏账准备。

企业对于不能收回的应收款项应当查明原因，追究责任。对有确凿证据表明确实无法收回的应收款项，如债务单位已撤销、破产、资不抵债、现金流量严重不足等，根据企业的管理权限，经股东大会或董事会，或经理（厂长）办公会或类似机构批准作为坏账损失，冲销提取的坏账准备。

坏账准备的会计核算

坏账准备是企业对预计可能无法收回的应收票据、应收账款、预付账款、其他应收款、长期应收款等应收预付款项所提取的坏账准备金。

计提坏账准备的方法由企业根据历史经验，债务单位财务情况及相关信息，合理估计，提出目录和提取比例经企业董事会批准执行。

计提坏账准备金是通过“坏账准备”账户进行核算的，企业在终了时，应对应收账款进行全面检查，预计各项应收款项发生减值的，应当计提坏账准备。其账务处理如下：

1.企业在提取坏账准备时，应借记“资产减值损失——计提坏账准备”账户；贷记“坏账准备”账户。（1）如本期应计提的坏账准备金额大于坏账准备账面余额的，应当按其差额计提,借记“资产减值损失——计提坏账准备”账户；贷记“坏账准备”账户。（2）如应提取的坏账准备金额小于“坏账准备”账面余额，应按其差额作相反会计分录，借记“坏账准备”账户；贷记“资产减值损失——计提坏账准备”账户。

2.对于确实无法收回的应收款项，按管理权限报经批准后作为坏账处理，转销应收款项，借记“坏账准备”账户；贷记“应收票据”、“应收账款”、“预付账款”、“其他应收款”、“长期应收款”等账户。

3.已确认坏账损失并转销的应收款项，以后又全部或部分收回时，应按实际收回的金额借记“应收账款”、“应收票据”、“预付账款”、“其他应收款”、“长期应收款”等账户；贷记“坏账准备”账户，同时借记“银行存款”等账户；贷记“应收账款”等账户。检查方法

查账人员应运用审阅法、复核法来检查企业的“应收账款”账户年末余额和“管理费用”账户有关明细账发生额，检查企业坏账准备金计提的范围和标准是否正确，有无通过少提或多提坏账准备来调节当期损益的情况；通过审阅“坏账准备”、“管理费用”等账户及时对应账户，来检查企业是否有利用直接转销法或备抵法前后期的不一致来调节当期损益的情况；审核“坏账准备”账户的借方发生额及相关原始凭证，查证有无人为多冲或少冲坏账准备的情况；审核“坏账准备”账户的贷方发生额或相应账户及相关的原始凭证，查证企业是否存在将收回的、已核销的坏账损失未记入“坏账准备”账户而记入其他账户如“应付账款”账户的情况。

调查了解核销的坏账是否真实、合理，有无利用坏账的处理来掩盖挪用或贪污公款的情况；通过调查了解债务人，查证企业是否将债务人偿还的贷款不入账，挪做他用或被有关经办人员贪污。计算公式

当期应提取的坏账准备=当期按应收款项计算应提坏账准备金额-“坏账准备”科目的贷方余额。

当期按应收款项计算应提坏账准备金额大于“坏账准备”科目的贷方余额，应按其差额提取坏账准备；如果当期按应收款项计算应提坏账准备金额小于“坏账准备”科目的贷方余额，应按其差额冲减已计提的坏账准备；如果当期按应收款项计算应提坏账准备金额为零，应将“坏账准备”科目的余额全部冲回。

企业提取坏账准备时，借记“资产减值损失”科目，贷记“坏账准备”科目。本期应提取的坏账准备大于其账面余额的，应按其差额提取；应提数小于账面余额的差额，借记“坏账准备”科目，贷记“资产减值损失”科目。

企业对于确实无法收回的应收款项，经批准作为坏账损失，冲销提取的坏账准备，借记“坏账准备”科目，贷记“应收账款”、“其他应收款”等科目。

已确认并转销的坏账损失，如果以后又收回，按实际收回的金额，借记“应收账款”、“其他应收款”等科目，贷记“坏账准备”科目；同时，借记“银行存款”科目，贷记“应收账款”、“其他应收款”等科目。

“坏账准备”科目期末贷方余额，反映企业已提取的坏账准备。会计处理

5.1 坏账

是指企业无法收回或收回的可能性极小的应收款项。由于发生坏账而产生的损失，称为坏账损失。新《企业会计制度》规定，企业只能采用备抵法核算坏账损失，即企业首先应当按期估计坏账损失计入资产减值损失，形成坏账准备，并使各期末坏账准备余额合理地反映应收款项收现面临的风险水平，当某一应收款项全部或部分被确认为坏账时，再根据其损失金额冲减坏账准备，同时注销相应的应收款项金额。同时还规定，计提坏账准备的范围既包括应收账款，也包括其他应收款，并且企业可以在余额百分比法、账龄分析法、赊销百分比法和个别认定法等四种方法中自行确定计提坏账准备的方法。随后，财政部《关于建立健全企业应收款项管理制度的通知》(财企[2002]13号)又对坏账损失的确认条件做出了规范。

5.2 税法

现行税法特别是国家税务总局《关于印发<企业所得税税前扣除办法>的通知》(国税发[2000]84号)和《关于执行<企业会计制度>需要明确的有关所得税问题的通知》(国税发[2003]45号)也规定，经报税务机关批准，企业可以采用备抵法核算坏账损失，并且为简化起见，允许企业计提坏账准备金的范围按《企业会计制度》的规定执行；同时，核销坏账应具备的条件、收回已核销坏账的处理、税法与会计制度的规定也基本一致。但是，为了便于所得税征收管理，税法又规定，企业计提的坏账准备金实行限额扣除办法，即只有计提的不超过年末应收款项余额5‰的坏账准备金才允许税前扣除，超过部分不允许扣除。这一点与会计制度“企业可以自行确定坏账准备的提取方法，提取的坏账准备从利润总额中全额扣除”的规定存在较大的差异。

实务中，企业通常是以按照会计制度规定计算确定的利润总额为基础，再按照税法规定调整以后计算确定应纳税所得的，那么，对上述差异，应当如何进行纳税调整呢？会计制度和税法没有作进一步的规范，相关教科书也都是在讲解所得税会计时，仅仅介绍一下初次采用备抵法核算坏账损失时的纳税调整方法，至于以后应当如何进行纳税调整，目前还是一个空白。现谨就此提出自己的一些看法，供商榷。

笔者认为，要解决这个问题，首先要确立这样一个理念，在企业计提的坏账准备中，无论是税法允许扣除的坏账准备，还是不允许扣除的坏账准备，它们既都有可能在以后转回，也都有可能向以后递延，并对相关纳税调整金额的计算确定产生影响。例如，甲公司2000年开始采用备抵法核算坏账损失，年初应收款项余额为零，年末只有一笔当年新发生的应收账款1000万元尚未收回。甲公司考虑相关因素后提取了坏账准备15万元，则应在当年利润总额的基础上调增应纳税所得10万元(15-1000×5‰)。

如果甲公司2001年全额收回了欠款，且年末应收款项余额为零，则会计上应将转回的坏账准备15万元全部计入利润总额；在不存在其他纳税调整因素的情况下，应以当年利润总额扣除10万元后作为应纳税所得额。道理是在甲公司转回的坏账准备15万元中，10万元已在2000申报纳税，2001年转回时不再纳税；另外5万元已在2000税前扣除，2001年转回时不再扣除，它实质上体现了不重复征税也不重复扣除的税收原则。如果甲公司至2001年末尚未收回上述款项，且年末应收款项余额仍然是1000万元，则账面留存的坏账准备余额15万元2001应当不作任何纳税调整，此即坏账准备向以后递延的情形。内部控制

检查企业坏账损失内部控制制度，重点应放在以下三方面：

（1）是否建立了坏账准备金制度。采取直接转销法处理坏账损失的企业，不应再提取坏账准备金。

（2）坏账准备的计提是否严格遵守会计制度的规定，计提的范围、计提的标准是否合理、合法。

（3）是否建立了坏账审批制度。坏账损失的处理是否经过必要的审批程序，列账批复手续是否合规。

查账人员可以通过查阅企业的会计账簿或者询问有关的会计人员来确定被审单位采用哪种方法来核销坏账；抽查一些金额大的坏账记录，检查其是否得到适当的审批，审批的依据是否合理有无隐瞒虚报情况，冲销应收账款的金额是否同批准的金额相一致。通过对企业

坏账损失控制制度的评价，指出企业内部控制的薄弱环节，这些环节就是容易产生错弊的地方，从而确定下一步审计的重点。纳税调整

7.1 一般的纳税调整方法

首先按照会计制度规定计算确定当年计提或转回坏账准备从利润总额中扣除或计入利润总额的金额，然后按照税法规定计算确定当年可以扣除的坏账损失(含坏账准备，下同)金额，两者的差额即应调增或调减应纳税所得的金额。其中：

按照税法规定可以扣除的坏账损失金额：核销的坏账—收回以前核销的坏账+(年末应收款项余额—年初应收款项余额)×5‰

对上述公式，我们可以这样理解，税法在确定可扣除的坏账损失时，实质上同时采用了直接转销法和备抵法。其中，核销坏账准予扣除，收回已核销坏账计入应纳税所得，属于直接转销法的应用；允许企业税前扣除按照年末应收款项余额的5‰计提的坏账准备，属于备抵法的应用，该项扣除可以视为税法的特准扣除。至于公式中的“(年末应收款项余额一年初应收款项余额)×5‰”，是指上年末坏账准备余额中包含的原来税前扣除部分递延至本年后，应当按照应收款项新增余额的5‰增加本年税前扣除的坏账准备，或者按照净减少部分的5‰扣减本年可以税前扣除的坏账损失(即转回以前税前扣除的坏账准备)，以避免重复扣除。

例如，A公司2002年开始采用账龄分析法核算坏账损失(假定不调整年初财务状况)。其2002-2005会计上确认的相关数据如下表（见附件）：

相关事项如下：

2003，某债务人破产。A公司收到受理法院寄来的该债务人无破产财产可供偿债的宣告后，核销其原欠货款50万元，年末提取坏账准备40万元。

2004，收到上述债务人受理法院清偿款5万元(系法院追回的债务人隐匿财产分配额)，年末提取坏账准备15万元。

2005，核销某死亡个人欠款10万元，其余应收款项均已收回，年末转回坏账准备账面余额20万元。

按照上述思路，A公司2002-2005就坏账准备涉及的纳税调整金额计算确定方法如下：

2002：从利润总额中扣除的坏账准备为20万元

可以税前扣除的坏账损失=1000×5‰=5万元

纳税调整金额=20-5=15万元，即调增应纳税所得15万元

2003；从利润总额中扣除的坏账准备为40万元

可以税前扣除的坏账损失=50+(900-lOOO)×5‰=49．5万元

纳税调整金额=40-49．5=-9.5万元，即调减应纳税所得9．5万元

2004：从利润总额中扣除的坏账准备为15万元

可以税前扣除的坏账损失=-5+(1300-900)×5‰=-3万元

纳税调整金额=15-(-3)=-18万元，即调增应纳税所得18万元

2005：计入利润总额的坏账准备为20万元

可以税前扣除的坏账损失=10+(0-1300)×5‰=3．5万元

纳税调整金额=-20-3．5=-23．5万元，即调减应纳税所得23．5万元

由于2005年末所有应收款项余额为零，原来确认的可抵减时间性差异也得以全部转回，即：15-9．5+18-23．5=0。我们知道，A公司2002～2005年累计发生的实际坏账损失为55万元(即对某债务人的破产债权净损失45万元与某死亡个人的债权损失10万元之和)，那么，通过上述处理，可以看到，累计，从利润总额中扣除的坏账损失为55万元(20+40+15-20)，累计从应纳税所得中扣除的坏账损失亦为55，万元(5+49．5-3+3．5)，两者的扣除数额最终达到了完全统一。也就是说，即使在备抵法下，不论是从利润总额中还是应纳税所得中，企业最终可以扣除的仍然只能是实际发生的坏账损失。

7.2 会计制度规定

虽然企业核销或收回的坏账都是通过“坏账准备”科目核算的，但它们可以通过影响坏账准备的具体应提取金额，而最终得以从利润总额中扣除或计入利润总额；这一点与税法规定的坏账准备税前扣除或计入应纳税所得并没有本质的差别，所以，会计制度与税法的终极差别，仍然在于企业计提或转回的坏账准备，按会计制度规定应从利润总额：中全额扣除或全额计入利润总额，而税法规定只能限额扣除或部分计入应纳税所得额，为此，还可以按如下公式，计算确定纳税调整金额：

纳税调整金额=(年末坏账准备余额-年末应收款项余额×5‰)-(年初坏账准备余额-年初应收款项余额×5‰)=(年末坏账准备余额-年初坏账准备余额)-(年末应收款项余额-年初应收款项余额)×5‰

公式的含义在于：当计算结果大于零时，应调增应纳税所得；小于零时，应调减应纳税所得。同上例，2002～2005的纳税调整方法如下：

2002，纳税调整金额=(20-0)-(1000-0)×5‰=15万元

注：由于假定不调整年初财务状况，可以视同年初应收款项余额为零

2003，纳税调整金额=(10-20)-(900-1000)×5‰=-9．5万元

2004，纳税调整金额=(30-10)-(1300-900)×5‰=18万元

2005，纳税调整金额=(0-30)-(0-1300)×5‰=-23.5万元

实质上，第二种方法是对第一种方法的重新表述，但更加便于实务操作，对上述“转回、递延”理论的阐释也更加透彻。使用范围

其他应收款是指除应收票据、应收账款和预付账款以外的其他各种应收、暂付款项。其他应收款的内容多、项目广。在计提坏账准备时，应将其他应收款划分为内部和外部产生的两大类。对于与外部企业形成的其他应收款，应定期或至少在会计末确认坏账损失，计提坏账准备。这类其他应收款包括：①应收外部单位的各种赔款、罚款；②应收出租包装物的租金；③存出的保证金，如租入包装物支付的押金；④预付账款转入（企业的预付账款若有确凿证据表明其不符合预付账款的性质，或者因供货单位破产、撤销等原因已无望再收到所购货物的，应当将原计入预付账款的金额转入其他应收款）；⑤与关联方之间产生的其他应收款；⑥其他各种应收、暂付款项。而对于与企业内部科室等形成的其他应收款，由于收不回的可能性很小或者无需收回，因此应采取简单的进行处理，在收不回时直接转销，无需计提坏账准备。这类其他应收款包括：①向企业各职能部门科室、车间等拨出的备用金；②应向职工收取的各种垫付款项、赔款、罚款等。

8.1 计提的方法

《企业会计制度》规定，采用备抵法计提坏账准备的其他应收款，在估计损失时，可采用的方法有其他应收款余额百分比法、账龄法、销货百分比法。笔者认为，在三种方法中只有账龄分析法最恰当。对于应收账款来说，它的发生一般具有稳定性，且其内容比较单一，因而采用余额百分比法和销货百分比法来确定坏账损失比较合理。但是其他应收款内容多且来源杂，同时随着关联企业之间、企业集团之间往来的日益增多，仅以其余额或当期发生额来计提坏账准备显得过于粗糙，甚至还可能使企业利用其他应收款计提坏账准备的机会操纵利润，误导投资者对会计信息的使用，因此，计提采用账龄分析法比较恰当。如同应收账款一样，企业使用的计提方法一经确定，不得随意变更，如需变更，应当在会计报表附注中予以说明。对于已确认为坏账的其他应收款，并不意味着企业放弃了追索权，企业要及时催收，收回后应当及时入账。

8.2 计提的比例

在确定坏账准备的计提比例时，企业应根据债务人的实际财务状况、还款能力、信用程度、形成原因、实际用途和企业会计人员的职业判断等，按欠款时间的长短对其他应收款进行分类，如正常类、关注类、次级类、可疑类和损失类，并在此基础上估计合理的损失比例。下列情况不能全额计提坏账准备：①当年发生的其他应收款；②计划对其他应收款进行重组；③与关联方发生的其他应收款；④其他已逾期、但无确凿证据表明不能收回的其他应收款。企业之间发生的其他应收款与应收账款一样，也应当在期末时分析其可收回性，并预计可能发生的坏账损失，计提相应的坏账准备。当然，企业发生的其他应收款不能全额计提坏账准备也是原则性的规定，要具体情况具体分析。如果有确凿证据表明债务单位已撤销、破产、资不抵债、现金流量严重不足等，并且企业不准备对其他应收款进行重组，则可以全额计提坏账准备。

8.3 坏账损失的会计处理

《企业会计制度》规定，对于其他应收款计提的坏账准备与应收账款计提的坏账准备合并，资产负债表中的“应收款项净额”项目以应收账款的余额减去坏账准备的余额列示，“其他应收款”项目也以余额列示。随着其他应收款的内容增多，特别是关联方之间其他应收款大幅度地提高，这样处理不能满足需要。因此，对其他应收款计提坏账准备时应设置“坏账准备——计提其他应收款准备”科目，以便与应收账款计提的坏账准备区分开来，准确无误地反映其他应收款所计提的坏账准备。会计期末在编制资产负债表时，“其他应收款”项目应以该科目的账面价值列示，即以“其他应收款”科目的账面余额减去“坏账准备——计提其他应收款准备”科目的贷方余额填列。

例：M公司对其他应收款采用账龄分析法估计坏账损失。2003年初“坏账准备”账户有贷方余额35 000元，当年3月发生坏账损失15 000元，2003年12月31日其他应收款账龄及估计损失率

2003年有关账务处理如下：①2003年3月发生坏账准备时：借：坏账准备——其他应收款15 000元；贷：其他应收款15 000元。②2003年12月31日计提坏账准备时：借：资产减值损失42 000元；贷：坏账准备——其他应收款42 000元。

8.4 坏账准备的披露

企业在会计报表附注中应说明坏账准备的确认标准以及坏账准备的计提方法、计提比例，并重点说明如下事项：①本全额计提坏账准备或计提坏账准备的比例较大的，一概单独说明计提的比例及其理由。②以前已全额计提坏账准备或计提坏账准备的比例较大，但在本又全额或部分收回或通过重组等其他方式收回的，应说明采用原估计计提比例的理由以及原估计计提比例的合理性。③对某些金额较大的其他应收款不计提坏账准备或计提坏账准备比例较低的理由。④本实际冲销的其他应收款及冲销理由。其中，实际冲销的关联交易产生的其他应收款应单独披露。

第四篇：坏账准备练习题

第四章坏账准备练习题

一、选择题

1．备抵法下，估计坏账损失的方法有（）A.应收账款余额百分比法 B.直接转销法

C.账龄分析法 D.赊销百分比法

E.成本法

2.企业核算坏账损失的方法有（）

A．直接转销法

B．应收账款余额百分比法

C．账龄分析法

D．赊销百分比法 E．备抵法

3.A公司坏账损失的核算采用备抵法中的应收账款余额百分比法提取坏账准备，且其提取比例固定为5％。2007年初“坏账准备”账户的贷方余额为15 000元，2007年末应收账款余额为200 000元。2007年末实际计提的坏账准备（）

A.5 000 B.-5 000 C.10 000 D.-10 000 4.某公司采用账龄分析法计提坏账准备，2006年末应收账款余额500万，其中未到期应收账款200万，计提准备比例1％，逾期应收账款300万元，计提准备比例5％；2007年上半年确认坏账损失3万元，下半年收回已作为坏账损失处理的应收账款2万，2007年末应收账款余额400万元，其中未到期应收账款和逾期应收账款各200万，计提准备比例同上年，该企业2007年末坏账准备科目的余额是()。

A．17万元 B．16万元 C．12万元 D．4万元

二、计算分析题

（一）2011--2012（2）《会计学》期末试卷A卷

【资料】：A公司2011年初“坏账准备”账户贷方余额为50 000 元。该公司采用应收账款余额百分比法计提坏账准备，计提比例为10%.2011年3月份将应收朗朗公司的货款60 000元确认为坏账；2011年8月份收回上一年已经转销的坏账80 000元。2011年末应收账款余额为900 000元。

【要求】：(注意计算下列指标同时指出金额在账户中方向)1.计算2011年末计提坏账准备前“坏账准备”账户的余额。2.计算2011年末计提坏账准备后“坏账准备”账户的余额。3.计算2011 年末 应计入“资产减值损失”的坏账准备金额（6分）(二)2011—2012（1）期末考试《会计学》试卷(A)【资料】A公司2011年年初“坏账准备”账户余额为80 000元。该公司采用应收账款余额百分比法计提坏账准备，计提比例为10%。

2011年9月份，以前已确认的坏账又收回40 000元，已存入银行；年末根据相关规定将应收B公司的账款150 000元确认为坏账。

2011年末应收账款余额为500 000元。

【要求】(注意：需要指出下列计算指标在账户中的方向)1.2011年末计提坏账准备前“坏账准备”账户的余额。2.2011年末应计入“资产减值损失”账户的坏账损失额。3.2011年末计提坏账准备后“坏账准备”账户的余额。

三、账务处理题

（一）2008-2009（1）期末试题 【资料】

甲公司采用应收账款余额百分比法估计坏账损失，按照应收账款余额的5%计提坏账准备，该公司2008年初“坏账准备”余额30 000元。其他与坏账有关的资料如下： 1、2008年4月，A企业所欠货款40 000元被确认为坏账。2、2008年7月，已作坏账处理的某单位所欠货款收回30 000元，并存入银行。3、2008年末，应收账款的余额为800 000元。【要求】（10分）

1、根据上述经济业务编制有关会计分录

2、开设并登记“坏账准备”的“丁”字账户

（二）【资料】

某企业2008年开始采用应收账款余额百分比法计提坏账准备，坏账准备提取比率为2％。2008年年末“应收账款”账户余额为400 000元。2009年发生坏账损失3 000元，2009年年末“应收账款”账户余额为600 000元。2010年收回已冲销的应收账款2 000元，2010年年末“应收账款”账户余额为500 000元。

【要求】根据上述资料，编制相关的会计分录。

四、综合业务题

（一）【资料】

企业采用应收账款余额百分比法核算坏账，提取比例4‰，首次计提坏账准备的应收账款年末余额为2 000 000元，第二年实际发生坏账损失10 000元，第二年年末应收账款余额2 800 000元。第三年实际发生坏账损失8 000元，上年已转销的应收账款中有5 000元本又收回，该应收账款余额为1 500 000元。【要求】（注意：在计算下列指标时，涉及账户的需要指出金额的借贷方向）

1.计算第一年末坏账准备估计金额；

2.计算第二年末计提坏账准备前“坏账准备”账户的余额； 3.计算第三年末计提坏账准备后“坏账准备”账户的余额； 4.计算第三年末应计入“资产减值损失”的坏账准备额； 5.根据上述资料及计算，分别编制这三年与坏账相关的会计分录； 6.开设并登记“坏账准备”的“丁”字账户

（二）2011-2012（2）《 会计学》期末试卷B卷 【资料】：

某企业为增值税一般纳税人，增值税税率为17%，企业采用备抵法核算坏账损失。2008年12月1日，应收账款借方余额1000万元，坏账准备账户贷方余额为50万元，计提坏账准备的比率为期末应收账款余额的5%。

该企业12月份发生如下经济业务：

（1）12月5日，向B企业赊销商品一批，价款600万元，增值税税额为102万元。（2）12月12日，本企业的一个客户破产，根据清算程序，有应收账款52万元不能收回，确认为坏账。

（3）12月15日，收到B企业销货款400万元，存入银行。（4）12月18日，收到上一年已转销的坏账30万元，存入银行。

（5）12月30日，向D企业销售商品一批，增值税专用发票上注明的售价为200万元，增值税税额为34万元。本企业为了及早收回货款而在合同中规定了现金折扣条件为2/10,1/20,N/30,假定现金折扣不考虑增值税。【要求】：

（1）编制相应的会计分录；（2）计算“应收账款”期末余额。（3）计算计提前“坏账准备”账户余额。（4）计算计提后“坏账准备”账户余额。

（5）计算本期计入资产减值损失科目的金额并编制会计分录。（18分）

第五篇：坏账准备情况说明

标题是:关于某某应收帐款计提坏帐准备的说明 下面是正文

第一段落写应收帐款产生的原因.如某某年因何事对某单位产生了本笔应收帐款,主要经手人是谁.第二段落写应收帐款无法收回的原因

如应收帐款产生后,交易对手破产失踪等,或对方因质量问题不承认本笔债务等.第三段落写明补救措施

本笔产生后,派人多次协商或法院起诉等,未能追回.第四段落写计提的原因及责任人的情况.结尾因某某应收帐款多少元计提坏帐准备.