企业分立的税务处理及案例分析

第一篇：企业分立的税务处理及案例分析

企业分立的税务处理及案例分析

分立，是指一家企业将部分或全部资产分离转让给现存或新设的企业，被分立企业股东换取分立企业的股权或非股权支付，实现企业的依法分立。现对分立过程中可能涉及到哪些税收问题,应如何进行税务处理？笔者在此进行分析以飨读者。

（一）企业分立活动不征收营业税

《中华人民共和国营业税暂行条例》及其实施细则：营业税的征收范围为在中华人民共和国境内有偿提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产的行为。企业分立不属于该征税范围，其实质是被分立企业股东将该企业的资产、负债转移至另一家企业，有别于被分立企业将该公司资产（土地使用权、房屋建筑物）转让给另一家企业的应征营业税行为，因此，企业分立不应征收营业税。

《国家税务总局关于转让企业产权不征收营业税问题的批复》（国税函[2002]165号）规定：“根据《中华人民共和国营业税暂行条例》及其实施细则的规定，营业税的征收范围为有偿提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产的行为。转让企业产权是整体转让企业资产、债权、债务及劳动力的行为，其转让价格不仅仅是由资产价值决定的，与企业销售不动产、转让无形资产的行为完全不同。因此，转让企业产权的行为不属于营业税征收范围，不应征收营业税。”

（二）企业分立活动不征收增值税

根据《中华人民共和国增值税暂行条例》及其实施细则的规定，增值税的征收范围为在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物。企业分立不属于该征税范围，其实质是被分立企业股东将该企业的资产、负债转移至另一家企业，有别于被分立企业将该公司资产（存货、固定资产）转让给另一家企业的应征增值税行为，因此，企业分立不应征收增值税。

《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》（国家税务总局公告2011年第13号）规定：“纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物转让，不征收增值税。”

（三）企业分立活动不征收土地增值税

《中华人民共和国土地增值税暂行条例》规定：土地增值税的征收范围为转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入。企业分立涉及的土地所有权转移不属于土地增值税征税范围，并非被分立企业将土地转让给新成立企业，而是被分立企业的股东将该资产换股，因此，企业分立涉及的土地转移不征收土地增值税。

（四）企业分立活动的企业所得税处理：一般性税务处理和特性性税务处理

1、企业分立的一般性税务处理

财税[2009]59号规定：企业分立，当事各方应按下列规定处理：（1）被分立企业对分立出去资产应按公允价值确认资产转让所得或损失；（2）分立企业应按公允价值确认接受资产的计税基础；（3）被分立企业继续存在时，其股东取得的对价应视同被分立企业分配进行处理；（4）被分立企业不再继续存在时，被分立企业及其股东都应按清算进行所得税处理；（5）企业分立相关企业的亏损不得相互结转弥补。

例如，某企业a准备分立为a和b，也就是存续分立方式（不满足特殊税务处理条件分立），此时，税务处理如下：

a企业分立出去的资产比如土地、固定资产、存货、投资等，均需要按照公允价值确认资产转让所得或损失；

b企业取得这些资产计税基础也按公允价值确认；

a企业的股东取得b企业的股权或其他非股权支付额，应视同被分立企业分配再投资处理（实际上，在我国企业分回利润可以免税）；

a和b企业的亏损不得互相结转弥补。

另外，《国家税务总局关于发布《企业重组业务企业所得税管理办法》的公告》（国家税务总局公告2010年第4号）第十四条规定：“企业发生分立，被分立企业不再继续存在，应按照财税[2009]60号文件规定进行清算。被分立企业在报送《企业清算所得纳税申报表》时，应附送以下资料：

（一）企业分立的工商部门或其他政府部门的批准文件；

（二）被分立企业全部资产的计税基础以及评估机构出具的资产评估报告；

（三）企业债务处理或归属情况说明；

（四）主管税务机关要求提供的其他资料证明。”

第十五条规定：“企业分立，分立企业涉及享受《税法》第五十七条规定中就企业整体（即全部生产经营所得）享受的税收优惠过渡政策尚未期满的，仅就存续企业未享受完的税收优惠，按照财税[2009]59号文件第九条规定执行；注销的被分立企业未享受完的税收优惠，不再由存续企业承继；分立而新设的企业不得再承继或重新享受上述优惠。分立各方企业按照《税法》的税收优惠规定和税收优惠过渡政策中就企业有关生产经营项目的所得享受的税收优惠承继问题，按照《实施条例》第八十九条规定执行。

2、企业分立的特性性税务处理

根据财税[2009]59号的规定，如果分立满足以下几个条件，则可以使用特殊税务处理：（1）具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的；（2）企业分立后的连续12个月内不改变分立资产原来的实质性经营活动；（3）取得股权支付的原主要股东，在分立后连续12个月内，不得转让所取得的股权；（4）被分立企业所有股东按原持股比例取得分立企业的股权，分立企业和被分立企业均不改变原来的实质经营活动，且被分立企业股东在该企业分立发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%。

特殊税务处理方法如下：

（1）分立企业接受被分立企业资产和负债的计税基础，以被分立企业的原有计税基础确定；

（2）被分立企业已分立出去资产相应的所得税事项由分立企业承继；

（3）被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额可按分立资产占全部资产的比例进行分配，由分立企业继续弥补；

（4）被分立企业的股东取得分立企业的股权（以下简称“新股”），如需部分或全部放弃原持有的被分立企业的股权（以下简称“旧股”），“新股”的计税基础应以放弃“旧股”的计税基础确定。如不需放弃“旧股”，则其取得“新股”的计税基础可从以下两种方法中选择确定：直接将“新股”的计税基础确定为零；或者以被分立企业分立出去的净资产占被分立企业全部净资产的比例先调减原持有的“旧股”的计税基础，再将调减的计税基础平均分配到“新股”上；

（5）暂不确认有关资产的转让所得或损失的，其非股权支付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。

非股权支付对应的资产转让所得或损失＝（被转让资产的公允价值－被转让资产的计税基础）×（非股权支付金额÷被转让资产的公允价值）

另外，《国家税务总局关于发布《企业重组业务企业所得税管理办法》的公告》（国家税务总局公告2010年第4号）第二十七条规定：“企业发生分立，应准备以下资料：

（一）当事方企业分立的总体情况说明。情况说明中应包括企业分立的商业目的；

（二）企业分立的政府主管部门的批准文件；

（三）被分立企业的净资产、各单项资产和负债账面价值和计税基础等相关资料；

（四）证明重组符合特殊性税务处理条件的资料，包括分立后企业各股东取得股权支付比例情况、以及12个月内不改变资产原来的实质性经营活动、原主要股东不转让所取得股权的承诺书等；

（五）工商部门认定的分立和被分立企业股东股权比例证明材料；分立后，分立和被分立企业工商营业执照复印件；分立和被分立企业分立业务账务处理复印件；

（六）税务机关要求提供的其他资料证明。”

（五）个人所得税

如果被分立企业股东为自然人股东，而非法人股东，那么在企业分立时，是否需要缴纳所得税呢？是否视同分回利润再投资？如果是这样，外籍个人则无需缴纳个人所得税，中国个人则需要视同“股息、红利”缴纳个人所得税。

《国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》（国税发[1997]198号）和《关于转增注册资本征收个人所得税问题的批复》（国税函[1998]333号）作出规定：“盈余公积金转增个人资本应按照“利息、股息、红利所得”项目征收个人所得税。”《国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》（国税发[1997]198号）规定：“股份制企业用资本公积金转增股本不属于股息、红利性质的分配，对个人取得的转增股本数额，不作为个人所得，不征收个人所得税。”虽然该文件明确规定资本公积金转增股本不征税，但是，在随后的《国家税务总局关于原城市信用社在转制为城市合作银行过程中个人股增值所得应纳个人所得税的批复》（国税函[1998]289号）进行了相应的补充说明，国税发[1997]198号文件中所说的资本公积金转增个人股本不需征税，专指股份制企业股票溢价发行收入形成的资本公积金转增个人股本不作为应税所得，不征收个人所得税，而与此不相符合的其他资本公积金转增个人股本，应当依法征收个人所得税，包括企业接受捐赠、拨款转入、外币资本折算差额、资产评估增值等形成资本公积金转增个人股本要征收个人所得税。

通过上述文件，可以看到国家对于转增资本属于个人部分，需要交纳个人所得税。那么，分立时呢？暂无明文规定。笔者认为，企业分立不一定就是将税后利润进行投资，如果将原有投资进行分拆呢？另外，能否参照企业所得税的特殊处理规定，满足一定条件给予延迟纳税的优惠政策呢？在具体操作上，很可能取决于地方税务机关的判定了。

（六）契税

《财政部、国家税务总局关于企业改制重组若干契税政策的通知》（财税[2008]175号）第三条规定：“截止到2011年12月31日，企业依照法律规定、合同约定分设为两个或两个以上投资主体相同的企业，对派生方、新设方承受原企业土地、房屋权属，不征收契税。”

（七）印花税

《财政部、国家税务总局关于企业改制过程中有关印花税政策的通知》（财税[2003]183号）第二条规定：“以合并或分立方式成立的新企业，其新启用的资金账簿记载的资金，凡原已贴花的部分可不再贴花，未贴花的部分和以后新增加的资金按规定贴花。”

第二篇：企业分立的税务处理

企业分立的税务处理

2009-10-21 11:53 陈丽花 【大 中 小】【打印】【我要纠错】

根据《关于企业合并分立业务有关所得税问题的通知》（国税发[2000]119号）（以下简称“119号文”），企业分立包括存续分立和新设分立。本文阐述了企业分立的税务处理原则，并与会计处理进行了比较。

一、税务处理原则

无论是存续分立还是新设分立，119号文按股权价款支付方式的不同，将其又进一步分为免税分立和应税分立。

1、免税分立的税务处理。如果分立企业支付给被分立企业或其股东的交换价款中，除分立企业股权以外的非股权支付额不高于支付的股权票面价值（或支付的股本的账面价值）20％的，经税务机关审核确认，企业分立当事各方可选择按下列规定进行分立业务的所得税处理：

（1）被分立企业可暂不确认分离资产的转让所得或损失，不计算所得税。但如果被分立企业股东以被分立企业的股权交换获取分立企业的股权的同时还获得了部分非股权支付额，且企业分立被核准为免税分立的，应按国家税务总局《关于执行需要明确的有关所得税问题的通知》（国税发[2003]45号）的规定，将换出股权中包含的与补价或非股权支付额相对应的增值部分，确认为当期应纳税所得额。

（2）被分立企业已分离资产相对应的纳税事项由接受资产的分立企业承继。被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额可按分离资产占全部资产的比例进行分配，由接受分离资产的分立企业继续弥补。

（3）分立企业接受被分立企业的全部资产和负债的成本，须以被分立企业的账面净值为基础结转确定，不得按经评估确认的价值进行调整。

2、应税分立的税务处理。如果企业分立不符合免税分立条件，或未履行规定的审批手续，按照119号文的规定：“被分立企业应视为按公允价值转让其被分离出去的部分或全部资产，计算被分立资产的财产转让所得，依法缴纳所得税。分立企业接受被分立企业的资产，在计税时可按经评估确认的价值确定成本。

3、取得分立企业股权的税务处理。无论是免税分立还是应税分立，依据119号文的相关规定，被分立企业的股东取得分立企业的股权（以下简称“新股”），如需部分或全部放弃原持有的被分立企业的股权（以下简称“旧股”），新股的成本应以放弃的旧股的成本为基础确定。如不需放弃旧股，则其取得的新股成本可以从以下两种方法中选择：

（1）直接将新股总投资成本确定为零；

（2）以被分立企业分离出去的净资产占被分立企业全部净资产的比例先调整减低原持有的旧股的成本，再将调整减低的投资成本平均分配到新股上。

4、示例说明。下面通过简例说明免税分立当事各方的所得税处理。

例：A公司系由甲、乙两个投资者共同投资设立的一家有限责任公司，每位股东均出资500万元，A公司注册资本11000万元。现拟将A公司的一个分部设立为B公司，A公司存续经营且股东不变。B公司成立后，除向A公司原股东支付股权外，未向A公司及其股东支付其他任何利益。A公司分立前资产、负债和净资产的账面价值分别为31800万元、21500万元和11300万元，评估后价值分别为41500万元、21500万元和21000万元；分立后B公司资产、负债和净资产的账面价值分别为11600万元、900万元和700万元，评估后价值分别为11800万元、900万元和900万元。

由于企业分立时未发生非股权支付额，经主管税务机关审核确定为免税分立。当事各方的所得税处理为：

（1）被分立企业A公司不计算分立资产的转让所得，即分立出去的净资产虽然高于账面价值200万元，但不需要交纳所得税。

（2）A公司在分立时如果有未超过法定补亏期限的亏损，可按B公司分立的净资产占A公司净资产的比例进行分配，由B公司在分立后的剩余补亏年限内弥补。

（3）如果没有新的投资者加入，B公司建账时可按原账面价值或评估价值作为资产的入账价值。如按原账面价值入账，税法也允许按原账面价值在税前扣除，不需要纳税调整；如B公司建账时按评估价值作为资产的入账价值，评估价值高于账面价值的部分须作纳税调整。如有新的投资者加入，B公司建账时要按评估价值作为资产的入账价值，评估价值高于账面价值的200万元在以后各年应逐年据实调整或进行综合调整。假定采用综合调整法，期限10年，则每年调增应纳税所得额为20万元。

（4）假定B公司的注册资本为700万元，甲、乙在B公司仍平均持股，每位股东的股权份额为350万元。由于在免税业务中对A公司的两位股东未计算股权转让所得或损失，为防止有关各方利用分立业务进行避税，119号文对被分立公司股东的股权投资计税成本的变化作了限制规定。简单来说，原股东分立后各相关企业的股权投资计税成本应与分立前持平。不管甲、乙两位股东在其公司账面如何记录长期股权投资，其在A、B公司股权的计税成本只能从下列两种方法中选择：

①甲、乙两位股东在B公司股权投资的计税成本为零，在A公司股权投资的计税成本仍为各500万元。

②调整计算，首先计算在B公司股权投资的计税成本总额为：股东持有的旧股（A公司）的总成本×B公司分立的净资产（公允价值）/A公司原总净资产（公允价值）=11000×900/21000 =450（万元）；然后计算A公司股权投资的计税成本总额为：股东持有的旧股（A公司）的总成本－B公司股权投资的计税成本=11000-450=550（万元）。

需要说明的是：A公司被分立后，应相应转销分立出去的资产、负债和所有者权益账面价值，但在转销所有者权益时，如果转销了“未分配利润”和“盈余公积”项目，应经过税务机关核准，因为转销的未分配利润和盈余公积具有应税属性，其中视为对股东所作的分配额，股东应按规定计缴所得税。

二、与会计处理的比较

1、新设分立下与会计处理的比较

新设分立是指将被分立企业分立组成两个或两个以上的新公司（即分立企业），被分立企业不需要经过法定的清算程序即可宣告解散。

企业经批准采取新设分立方式时，应当对原企业各类资产进行全面清查登记，对各类资产及债权债务进行全面核对查实，编制分立日的资产负债表及财产清册。分立后的两个或两个以上的分立企业，其资产、负债和股东权益均以评估价值作为入账价值，将注册资本计入“股本”或“实收资本”科目，评估价值高于注册资本的部分记入“资本公积”科目。

因此，应税新设分立情形下，由于分立企业接受被分立企业资产会计上按评估价值入账，税收上也允许按评估价值在税前扣除，会计与税法规定一致。然而，在免税新设分立下，分立企业接受被分立企业资产会计上按评估价值入账，税收上只允许按原账面价值在税前扣除。当资产的评估价值（入账价值）大于原账面价值（计税基础）时，形成递延所得税负债，即借记“所得税费用”科目，贷记“递延所得税负债”科目；当资产的入账价值小于计税基础时，形成递延所得税资产，即借记“递延所得税资产”科目，贷记“所得税费用”科目。在资产耗用或处置时递延所得税资产或递延所得税负债转销。

2、存续分立下与会计处理的比较

存续分立是指将被分立企业的一个或多个没有法人资格的营业分支机构分离出去成立新的公司，将新公司的股份部分或全部分配给被分立公司的股东，且被分立公司依然存续经营。

无论分立企业有没有增加新的投资者，被分立企业只需将进入分立企业的资产、负债以原账面价值为基础结转确定，借记负债类科目，贷记资产类科目，差额借记权益类科目。如为免税分立，被分立企业无需就分离资产的所得交税；如为应税分立，被分立企业需就分离资产的所得交纳所得税。

对于分立企业，当无新的投资者加入时，会计上可以按分离资产的原账面价值或评估价值作为入账价值；有新的投资者加入时，分立企业则以评估价值或各出资人商议的价值为基础确定接受被分立企业的资产和负债的成本。计税基础则因应税分立或免税分立而不同，具体情况如下：

在应税存续分立情形下，当有新投资者加入时，分立企业接受资产的入账价值与税法允许税前扣除的计税基础一致，均是评估价值。无新投资者加入时，分立企业接受资产的入账价值如为分离资产的原账面价值，则会计与税法存在差异，因为税收上允许按评估的价值在税前扣除；如为分离资产的评估价值，则会计与税法规定一致。

在免税存续分立情形下，当有新投资者加入时，分立企业接受资产的入账价值为评估价值，而税法允许扣除的只能是原账面价值，二者存在暂时性差异。无新投资者加入时，分立企业接受资产的入账价值如为分离资产的原账面价值，由于税收上也只允许按原账面价值在税前扣除，会计与税法规定一致；如为分离资产的评估价值，则会计与税法存在差异，因为税收上只允许按原账面价值在税前扣除。

当资产的入账价值大于计税基础时，形成递延所得税负债，即借记“所得税费用”科目，贷记“递延所得税负债”科目；当资产的入账价值小于计税基础时，形成递延所得税资产，即借记“递延所得税资产”科目，贷记“所得税费用”科目。在资产耗用或处置时递延所得税资产或递延所得税负债转销。

第三篇：分立的特殊性税务处理

分立的特殊性税务处理

分立可以采取存续分立和新设分立两种形式。存续分立是指被分立企业存续，而其一部分分出设立为一个或数个新的企业。新设分立是指被分立企业解散，分立出的各方分别设立为新的企业。

企业分立适用特殊性税务处理的特殊情况是：被分立企业所有股东按原持股比例取得分立企业的股权，分立企业和被分立企业均不改变原来的实质经营活动，且被分立企业股东在该企业分立发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，而且该分立同时符合下列条件，适用特殊性税务处理规定：（1）具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。（2）企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。（3）企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。

分立的特殊性税务处理内容如下：（1）分立企业接受被分立企业资产和负债的计税基础，以被分立企业的原有计税基础确定；（2）被分立企业已分立出去资产相应的所得税事项由分立企业承继；（3）被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额可按分立资产占全部资产的比例进行分配，由分立企业继续弥补；（4）被分立企业的股东取得分立企业的股权（“新股”），如需部分或全部放弃原持有的被分立企业的股权（“旧股”），“新股”的计税基础应以放弃“旧股”的计税基础确定。如不需放弃“旧股”，则其取得“新股”的计税基础可从以下两种方法中选择确定：直接将“新股”的计税基础确定为零；或者以被分立企业分立出去的净资产占被分立企业全部净资产的比例先调减原持有的“旧股”的计税基础，再将调减的计税基础平均分配到“新股”上。59号文对免税分立重组的税务处理规定同《关于企业合并分立业务有关所得税问题的通知》（国税发[2000]119号）大致相同，区别在于根据119号，分立企业接受被分立企业的全部资产和负债的成本，以被分立企业的账面净值为基础结转确定，而59号文则规定，分立企业接受被分立企业资产和负债的计税基础，以被分立企业的原有计税基础确定。企业发生符合59号通知规定的特殊性重组条件并选择特殊性税务处理的，当事各方应在该重组业务完成当年企业所得税申报时，向主管税务机关提交书面备案资料，证明其符合各类特殊性重组规定的条件。企业应准备以下资料：（1）当事方企业分立的总体情况说明。情况说明中应包括企业分立的商业目的；（2）企业分立的政府主管部门的批准文件；（3）被分立企业的净资产、各单项资产和负债账面价值和计税基础等相关资料；（4）证明重组符合特殊性税务处理条件的资料，包括分立后企业各股东取得股权支付比例情况、以及12个月内不改变资产原来的实质性经营活动、原主要股东不转让所取得股权的承诺书等；（5）工商部门认定的分立和被分立企业股东股权比例证明材料；分立后，分立和被分立企业工商营业执照复印件；分立和被分立企业分立业务账务处理复印件；（6）税务机关要求提供的其他资料证明。企业未按规定书面备案的，一律不得按特殊重组业务进行税务处理。

第四篇：企业分立案例总结

分立，是指一家企业将部分或全部资产分离转让给现存或新设的企业，被分立企业股东换取分立企业的股权或非股权支付，实现企业的依法分立。现对分立过程中可能涉及到哪些税收问题,应如何进行税务处理？笔者在此进行分析以飨读者。

（一）企业分立活动不征收营业税

《中华人民共和国营业税暂行条例》及其实施细则：营业税的征收范围为在中华人民共和国境内有偿提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产的行为。企业分立不属于该征税范围，其实质是被分立企业股东将该企业的资产、负债转移至另一家企业，有别于被分立企业将该公司资产（土地使用权、房屋建筑物）转让给另一家企业的应征营业税行为，因此，企业分立不应征收营业税。

《国家税务总局关于转让企业产权不征收营业税问题的批复》（国税函[2002]165号）规定：“根据《中华人民共和国营业税暂行条例》及其实施细则的规定，营业税的征收范围为有偿提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产的行为。转让企业产权是整体转让企业资产、债权、债务及劳动力的行为，其转让价格不仅仅是由资产价值决定的，与企业销售不动产、转让无形资产的行为完全不同。因此，转让企业产权的行为不属于营业税征收范围，不应征收营业税。”

（二）企业分立活动不征收增值税

根据《中华人民共和国增值税暂行条例》及其实施细则的规定，增值税的征收范围为在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物。企业分立不属于该征税范围，其实质是被分立企业股东将该企业的资产、负债转移至另一家企业，有别于被分立企业将该公司资产（存货、固定资产）转让给另一家企业的应征增值税行为，因此，企业分立不应征收增值税。

《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》（国家税务总局公告2011年第13号）规定：“纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物转让，不征收增值税。”

（三）企业分立活动不征收土地增值税

《中华人民共和国土地增值税暂行条例》规定：土地增值税的征收范围为转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入。企业分立涉及的土地所有权转移不属于土地增值税征税范围，并非被分立企业将土地转让给新成立企业，而是被分立企业的股东将该资产换股，因此，企业分立涉及的土地转移不征收土地增值税。

（四）企业分立活动的企业所得税处理：一般性税务处理和特性性税务处理

1、企业分立的一般性税务处理

财税[2009]59号规定：企业分立，当事各方应按下列规定处理：（1）被分立企业对分立出去资产应按公允价值确认资产转让所得或损失；（2）分立企业应按公允价值确认接受资产的计税基础；（3）被分立企业继续存在时，其股东取得的对价应视同被分立企业分配进行处理；（4）被分立企业不再继续存在时，被分立企业及其股东都应按清算进行所得税处理；（5）企业分立相关企业的亏损不得相互结转弥补。

例如，某企业a准备分立为a和b，也就是存续分立方式（不满足特殊税务处理条件分立），此时，税务处理如下：

a企业分立出去的资产比如土地、固定资产、存货、投资等，均需要按照公允价值确认资产转让所得或损失；

b企业取得这些资产计税基础也按公允价值确认；

a企业的股东取得b企业的股权或其他非股权支付额，应视同被分立企业分配再投资处理（实际上，在我国企业分回利润可以免税）；

a和b企业的亏损不得互相结转弥补。

另外，《国家税务总局关于发布《企业重组业务企业所得税管理办法》的公告》（国家税务总局公告2010年第4号）第十四条规定：“企业发生分立，被分立企业不再继续存在，应按照财税[2009]60号文件规定进行清算。被分立企业在报送《企业清算所得纳税申报表》时，应附送以下资料：

（一）企业分立的工商部门或其他政府部门的批准文件；

（二）被分立企业全部资产的计税基础以及评估机构出具的资产评估报告；

（三）企业债务处理或归属情况说明；

（四）主管税务机关要求提供的其他资料证明。”

第十五条规定：“企业分立，分立企业涉及享受《税法》第五十七条规定中就企业整体（即全部生产经营所得）享受的税收优惠过渡政策尚未期满的，仅就存续企业未享受完的税收优惠，按照财税[2009]59号文件第九条规定执行；注销的被分立企业未享受完的税收优惠，不再由存续企业承继；分立而新设的企业不得再承继或重新享受上述优惠。分立各方企业按照《税法》的税收优惠规定和税收优惠过渡政策中就企业有关生产经营项目的所得享受的税收优惠承继问题，按照《实施条例》第八十九条规定执行。

2、企业分立的特性性税务处理

根据财税[2009]59号的规定，如果分立满足以下几个条件，则可以使用特殊税务处理：（1）具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的；（2）企业分立后的连续12个月内不改变分立资产原来的实质性经营活动；（3）取得股权支付的原主要股东，在分立后连续12个月内，不得转让所取得的股权；（4）被分立企业所有股东按原持股比例取得分立企业的股权，分立企业和被分立企业均不改变原来的实质经营活动，且被分立企业股东在该企业分立发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%。

特殊税务处理方法如下：

（1）分立企业接受被分立企业资产和负债的计税基础，以被分立企业的原有计税基础确定；

（2）被分立企业已分立出去资产相应的所得税事项由分立企业承继；

（3）被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额可按分立资产占全部资产的比例进行分配，由分立企业继续弥补；

（4）被分立企业的股东取得分立企业的股权（以下简称“新股”），如需部分或全部放弃原持有的被分立企业的股权（以下简称“旧股”），“新股”的计税基础应以放弃“旧股”的计税基础确定。如不需放弃“旧股”，则其取得“新股”的计税基础可从以下两种方法中选择确定：直接将“新股”的计税基础确定为零；或者以被分立企业分立出去的净资产占被分立企业全部净资产的比例先调减原持有的“旧股”的计税基础，再将调减的计税基础平均分配到“新股”上；

（5）暂不确认有关资产的转让所得或损失的，其非股权支付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。

非股权支付对应的资产转让所得或损失＝（被转让资产的公允价值－被转让资产的计税基础）×（非股权支付金额÷被转让资产的公允价值）

另外，《国家税务总局关于发布《企业重组业务企业所得税管理办法》的公告》（国家税务总局公告2010年第4号）第二十七条规定：“企业发生分立，应准备以下资料：

（一）当事方企业分立的总体情况说明情况说明中应包括企业分立的商业目的；

（二）企业分立的政府主管部门的批准文件；

（三）被分立企业的净资产、各单项资产和负债账面价值和计税基础等相关资料；

（四）证明重组符合特殊性税务处理条件的资料，包括分立后企业各股东取得股权支付比例情况、以及12个月内不改变资产原来的实质性经营活动、原主要股东不转让所取得股权的承诺书等；

（五）工商部门认定的分立和被分立企业股东股权比例证明材料；分立后，分立和被分立企业工商营业执照复印件；分立和被分立企业分立业务账务处理复印件；

（六）契税

《财政部、国家税务总局关于企业改制重组若干契税政策的通知》（财税[2008]175号）第三条规定：“截止到2011年12月31日，企业依照法律规定、合同约定分设为两个或两个以上投资主体相同的企业，对派生方、新设方承受原企业土地、房屋权属，不征收契税。”

（七）印花税

《财政部、国家税务总局关于企业改制过程中有关印花税政策的通知》（财税[2003]183号）第二条规定：“以合并或分立方式成立的新企业，其新启用的资金账簿记载的资金，凡原已贴花的部分可不再贴花，未贴花的部分和以后新增加的资金按规定贴花。”

[案例]

[1] 喜客来酒店股份有限公司地处江苏，由乐登酒店和悦君酒店共同投资成立，公司的投资总额为1000万元，乐登酒店和悦君酒店分别占70%和30%的股份。为满足扩大经营的需要，2009年11月喜客来公司剥离部分净资产成立美滋餐饮有限公司。分立基准日，喜客来公司的资产负债表显示公司的资产总额为3000万元(公允价值为3800万元)，负债2000万元(公允价值为2000万元)，净资产1000万元(公允价值为1800万元)，此外公司尚有未超过法定弥补期限的亏损360万元。喜客来公司剥离的净资产中，资产的账面价值800万元(公允价值为1000万元)、剥离负债的账面价值200万元(公允价值为200万元)，剥离净资产的账面价值600万元(公允价值为800万元)，并在工商管理部门办理了300万元的减资手续。美滋公司的注册资本为800万元，并确认乐登酒店和悦君酒店的投资额分别为504万元和216万元，同时美滋公司分别向乐登酒店和悦君酒店支付银行存款56万元和24万元。

[分析]

适用条件的判断：关于本案例是否适用所得税处理的特殊性规定的条件，依据财税〔2009〕59号文件的规定，企业分立在符合重组业务特殊性处理基本条件的基础上，适用所得税处理的特殊性规定需要同时符合下列三个条件：一是被分立企业所有股东按原持股比例取得分立企业的股权;二是分立企业和被分立企业均不改变原来的实质经营活动;三是被分立企业股东取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%。由于案例中美滋公司股权支付金额占交易支付总额的比例为(504+216)÷(504+216+56+24)×100%=90%，高于85%的比例，现假定该分立业务符合特殊处理的其他条件，则本案例可以适用所得税处理的特殊性规定。

喜客来公司的所得税处理：依据财税〔2009〕59号文件的规定，由于本案例中企业分立业务符合所得税的特殊性处理条件，因此被分立企业喜客来公司可暂不确认分立资产中股权支付对应的资产转让所得，但应确认非股权支付(银行存款)对应的资产转让所得，即喜客来公司应确认的资产转让所得=(被转让资产的公允价值1000-被转让资产的计税基础800)×[非股权支付金额(56+24)÷被转让资产的公允价值1000]=16(万元)。

对于喜客来公司未超过法定弥补期限的亏损360万元，依据财税〔2009〕59号文件的规定，可按分立资产占全部资产的比例进行分配，但是文件未明确具体分配时是按照资产的公允价值还是账面价值计算分配比例。我认为按照资产的公允价值确认分配比例较为合理，则可以继续由喜客来公司弥补的亏损金额为360×[(3800-1000)÷3800]=265.26(万元)。

美滋公司的所得税处理：根据财税〔2009〕59号文件的规定，分立企业喜客来公司仅仅确认了非股权支付对应的资产转让所得，而未确认被分立资产的全部转让所得，因此按照所得税的对等理论，不能按照公允价值1000万元确定被分立资产在美滋公司的计税基础。由于美滋公司支付的对价中包含非股权支付银行存款80万元，且喜客来公司确认了非股权支付对应的被分立资产的转让所得16万元，所以美滋公司在确定被分立资产的计税基础时应考虑喜客来公司已确认的该部分资产的转让所得，即美滋公司取得被分立资产的计税基础=被分立资产的原计税基础800-非股权支付额80+喜客来公司已确认的资产转让所得16=736(万元)。需要说明的是，如果未来美滋公司转让此部分资产，在计算股权转让所得时允许扣除的金额是736万元，而不是按公允价值入账的1000万元，因此需要调增应纳税所得额264万元。此外，对于喜客来公司未超过法定弥补期限的亏损360万元，依据财税〔2009〕59号文件的规定，可以由美滋公司继续弥补的亏损为360×(1000÷3800)=94.74(万元)。

乐登酒店和悦君酒店的所得税处理：在本案例中，一方面被分立企业喜客来公司办理了300万元的减资手续;另一方面，分立企业美滋公司支付的对价中包括80万元银行存款的非股权支付形式，按照财税〔2009〕59号文件的规定，作为喜客来公司的股东，乐登酒店和悦君酒店应当确认非股权支付对应的放弃旧股的转让所得。其中，乐登酒店应确认旧股转让所得：[(504+56)-300×70%]×[56÷(504+56)]=35(万元);悦君酒店应确认旧股转让所得：[(216+24)-300×30%]×[24÷(216+24)]=15(万元)。与此同时，由于喜客来公司办理了300万元的减资手续，属于被分立企业的股东放弃部分旧股的行为，依据财税〔2009〕59号文件的规定，此时乐登酒店和悦君酒店取得美滋公司新股的计税基础应按照放弃旧股的原计税基础调整确定。由于本案例还涉及非股权支付，乐登酒店和悦君酒店取得新股的计税基础时可以按照如下方法来计算确定。以乐登酒店为例，如前所述，作为喜客来公司的股东，乐登酒店确认了非股权支付56万元银行存款对应的放弃旧股的转让所得35万元。按照所得税的对等理论，对于乐登酒店而言，其取得新股的计税基础+取得的非股权支付的计税基础=放弃旧股的原计税基础+已确认的旧股转让所得，由于取得的非股权支付的计税基础按公允价值确定，即可得到：乐登酒店取得新股的计税基础=放弃旧股的原计税基础300×70%+已确认的旧股转让所得35-取得的非股权支付的计税基础56=189(万元)。同理可以求出悦君酒店取得的新股的计税基础为300×30%+15-24=81(万元)。需要说明的是，如果未来乐登酒店和悦君酒店转让取得的美滋公司的股权，在计算股权转让所得时允许扣除的金额分别为189万元和81万元，而不是美滋公司确认的乐登酒店和悦君酒店的股权投资额504万元和216万元，因此需要作纳税调增处理。

综上，如果企业分立适用特殊性税务处理，分立当时无须缴纳所得税，但是，在新成立分立企业股权再行转让时，由于计税基础相对低，转让收入会提高，因此，只是递延纳税。

(五)个人所得税

如果被分立企业股东为自然人股东，而非法人股东，那么在企业分立时，是否需要缴纳所得税呢?是否视同分回利润再投资?如果是这样，外籍个人则无需缴纳个人所得税，中国个人则需要视同“股息、红利”缴纳个人所得税。

《国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》(国税发[1997]198号)和《关于转增注册资本征收个人所得税问题的批复》(国税函[1998]333号)作出规定：“盈余公积金转增个人资本应按照“利息、股息、红利所得”项目征收个人所得税。”《国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》(国税发[1997]198号)规定：“股份制企业用资本公积金转增股本不属于股息、红利性质的分配，对个人取得的转增股本数额，不作为个人所得，不征收个人所得税。”虽然该文件明确规定资本公积金转增股本不征税，但是，在随后的《国家税务总局关于原城市信用社在转制为城市合作银行过程中个人股增值所得应纳个人所得税的批复》(国税函[1998]289号)进行了相应的补充说?，国税发[1997]198号文件中所说的资本公积金转增个人股本不需征税，专指股份制企业股票溢价发行收入形成的资本公积金转增个人股本不作为应税所得，不征收个人所得税，而与此不相符合的其他资本公积金转增个人股本，应当依法征收个人所得税，包括企业接受捐赠、拨款转入、外币资本折算差额、资产评估增值等形成资本公积金转增个人股本要征收个人所得税。

通过上述文件，可以看到国家对于转增资本属于个人部分，需要交纳个人所得税。那么，分立时呢?暂无明文规定。笔者认为，企业分立不一定就是将税后利润进行投资，如果将原有投资进行分拆呢?另外，能否参照企业所得税的特殊处理规定，满足一定条件给予延迟纳税的优惠政策呢?在具体操作上，很可能取决于地方税务机关的判定了。

第五篇：企业合并分立案例

企业合并案例

甲公司注册资本3000万元，企业股东持股情况为：股东A持股900万元，持股比例30%；股东B持股2100万元，持股比例70%。乙公司注册资本1700万元，企业股东持股情况为：股东A持股510万元，持股比例30%；股东B持股1190万元，持股比例70%。

根据甲公司及乙有限公司股东会决议，经全体股东同意：甲公司吸收合并乙公司，吸收后甲公司存续，乙公司解散。合并后甲公司企业实收资本4700万元，其中：股东A持股1410万元，持股比例30%；股东B持股3290万元，持股比例70%。企业刊登合并公告，截止公告期满，债权人未提出清查债务或者提供相应担保的要求。甲公司办理工商变更登记，未办理税务变更登记；乙公司办理工商注销，尚未办理税务注销。

双方签订《有限责任公司吸收合并协议》，合并基准日为20XX年X月XX日，双方约定甲公司承担乙公司全部债权债务及安置全体职工，乙公司名下房产及土地过户至甲公司。经对照《财政部国家说无总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号）判定甲公司与乙公司的合并符合特殊性税务重组条件。

企业合并房产土地过户税法依据：

根据国家税务总局公告2011年第51号《国家税务总局关于纳税人资产重组有关营业税问题的公告》规定“纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、债务和劳动力一并转让给其他单位和个人的行为，不属于营业税征收范围，其中涉及的不动产、土地使用权转让，不征收营业税。”本业务不征收营业税。

根据财税字（1995）48号《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》第三条之规定“在企业兼并中，对被兼并企业将房地产转让到兼并企业中的，暂免征收土地增值税。” 本业务暂免征收土地增值税。

根据财税［2012］4号《财政部 国家税务总局关于企业事业单位改制重组契税政策的通知》第三条之规定“两个或两个以上的公司，依据法律规定、合同约定，合并为一个公司，且原投资主体存续的，对其合并后的公司承受原合并各方的土地、房屋权属，免征契税。”本业务属企业合并免征契税。

企业分立案例

甲公司原实收资本150万元，其中股东A出资105万元（出资比例70%），股东B出资45万元（出资比例30%）。根据企业股东会决议，确认通过公司分立方案：甲公司采取存续方式进行分立，分立后甲公司存续，实收资本100万元，其中股东A出资70万元（出资比例70%），股东B出资30万元（出资比例30%）；新设乙公司，实收资本50万元，其中股东A出资35万元（出资比例70%），股东B出资15万元（出资比例30%）。分立后两个公司的实收资本情况经会计师事务所审验并出具验资报告。

企业分立方案为： 以20XX年X月X日为分立基准日，原甲公司的债权由存续的甲公司享有；原甲公司的债务由存续的甲公司及新设的乙公司承担连带责任；原甲公司职工由存续的甲公司全员接收安排。企业股东出具承诺保证书，保证在12个月内不改变资产原来的实质性经营活动，股东A与B不转让其所持有股权。经对照《财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税［2009］59号）文件相关规定，判断甲公司本次企业分立业务符合特殊性税务重组条件。

企业刊登分立公告，并通过分立方案。存续的甲公司已办理工商变更登记及税务变更登记。新设立的乙公司已办理工商设立登记及税务设立登记。现甲公司要求将房产及土地过户给新成立的乙公司。

企业分立房产土地过户税法依据：

根据国家税务总局公告2011年第51号《国家税务总局关于纳税人资产重组有关营业税问题的公告》规定“纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、债务和劳动力一并转让给其他单位和个人的行为，不属于营业税征收范围，其中涉及的不动产、土地使用权转让，不征收营业税。”本业务不需征收营业税

依据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》相关规定，本业务不属于土地增值税征收范围，不征收土地增值税。

根据财税[2012]4号《财政部 国家税务总局关于企业事业单位改制重组契税政策的通知》第四条之规定“公司依照法律规定、合同约定分设为两个或两个以上与原公司投资主体相同的公司，对派生方、新设方承受原企业土地、房屋权属，免征契税。” 本业务属企业分立免征契税。