内部控制调查报告

第一篇：内部控制调查报告

扬州鸿信线路器材有限公司

内部控制调查报告

[内容提要]

本调查以扬州鸿信线路器材有限公司内部管理制度和内部会计制度，合起来即是内部控制制度为研究对象，通过对其内部控制制度相关内容的调查分析与研究，揭示了扬扬州鸿信线路器材有限公司在内部控制制度方面所存在的一些问题，并针对这些问题提出解决该企业内部控制制度方面的若干建议。[关键字] 内部管理控制 内部会计控制

企业内部控制是一种动态的、使企业的经营朝既定目标前进的过程。由美国会计学会、美国注册会计师协会、财务经理协会等多个职业团体参与的发展组织委员会(COSO)，对内部控制作了如下描述: 内部控制是由企业董事会、经理阶层和其他员工实施的，为营运的效率效果、财务报告的可靠性、相关法令的遵循性等目标的实现而提供合理保证的过程。企业内部控制以会计控制为主，会计控制则是通过会计工作和利用会计信息，对企业的生产经营活动进行的指挥、调节、控制等，以保证企业效益最大化目标的实现。

2001 年6月27日，财政部以财会[ 2001] 41号文件发布了《内部会议控制规范—基本规范(试行)》。这一规范的发布实施，对于深入贯彻《会计法》，强化内部会计监督，整顿和规范社会主义市场经济秩序，促进企业健康成长，必将发挥十分重要的作用。

一、扬州鸿信线路器材有限公司概况

扬州市鸿信线路器材有限公司坐落在风景秀丽的千年古城江苏省高邮市经济开发区，是专业生产通信用管道系列、地下排水用管道系列以及市政建设、电力化工用管道系列和各种线路器材的股份有限公司。现有员工200余人，中高级技术人员35名，厂房占地面积40000平方米。公司致力于高新技术产品的开发，同大专院校挂钩，进行技术合作交流，公司技术人员开发了符合我国产业政策和高新技术产品发展方向的新型通信管材－HDPE高密度聚乙烯硅芯管。该产品被列为国家级火炬计划项目，被江苏省科技厅列为高新技术产品。

二、企业内部控制制度的分类

1、内部管理控制制度

内部管理控制制度是指那些对会计业务、会计记录和会计报表的可靠性没有直接影响的内部控制。扬州鸿信线路器材有限公司的内部人事管理、技术管理等，就属于内部管理控制。

2、内部会计控制制度

内部会计控制制度是指那些对会计业务、会计记录和会计报表的可靠性有直接影响的内部控制。由无权经管现金和签发支票的第三者每月编制银行存款调节表，就是一种内部会计控制，通过这种控制，可提高现金交易的会计业务、会计记录和会计报表的可靠性。

三、企业建立内部控制制度的意义

1、企业内部控制制度是企业实现规范化管理的重要工具

科学的控制制度是企业资源优化配臵的前提条件。企业作为一个经济组织，拥有包括人力资源、材料、资金、机器设备、土地等有形资源和包括信息、技术、商标等在内的无形资源，企业通过上述资源的相互运作，实现营利。企业资源的优化组合离不开科学的管理，而实现科学的管理需要有科学的管理制度作保证。

2、企业内部控制制度是企业财产物资安全完整的重要保证

企业的生产经营活动涉及到企业的各种经济资源，在资源的取得、使用、出售、报废等多个环节中，任何一个环节的失控都可能造成企业资产的流失或损失。规范完善的企业内部管理制度可以使企业的各项资产在使用、流转的过程中严格按照制度的规定进行操作。通过严格的内部控制制度，减少直至杜绝资产的跑冒滴漏及各种损失的发生，保证财产物资的安全完整，保护所有者权益免受侵害。

3、企业内部控制制度是企业生产经营活动有序开展的基本条件

企业内部控制制度是对企业活动秩序的总体设计，是对生产管理流程及流程关系的总体设计，是企业运营控制的依据。作为经济组织的企业，其活动具有多样性和复杂性，某些细小环节偏差的叠加就会酿成重大的失误，严重影响企业的效率。企业要消除总体目标的偏差，就要求每一项生产与管理活动都要有活动的具体标准，这就需要制定科学的管理制度。通过管理控制，把工作标准的执行情况与标准本身进行比照，发现存在的问题及产生问题的原因，通过及时纠正偏差，改进工作，保证生产经营活动的正常高效开展。

四、扬州鸿信线路器材有限公司内部控制方面存在的问题

对注册会计师法律责任监督，促使注册会计师努力提高职业道德水平和业务素质，明确注册会计师对会计信息审查鉴证的法律责任，对不负责或违反职业道德的注册会计师要制定具体的处罚措施。

此报告是我对扬州鸿信线路器材有限公司内部控制制度进行调查后，所做的一些思考和建议，希望这些建议能够提高企业的内部控制管理水平。此次调查，由于个人能力的不足，难免有不足之处，敬请海涵。通过这次调查报告，我对内部控制管理有了深刻的认识和理解。这次调查是我三年来学习检验，也是内部控制理论在实践中的小小运用。再次感谢扬州鸿信线路器材有限公司对我的鼎力相助，同时对辅导我的老师予以深深的谢意！

第二篇：内部控制材料

内部控制规范

第一章 总

则

第一条：为了进一步提高学校内部管理水平，规范内部控制，加强廉政风险防控机制建设，根据《中华人民共和国会计法》、《中华人民共和国预算法》等法律法规和相关规定，制定本规范。

第二条：本规范适用于学校经济活动的内部控制。

第三条：本规范所称内部控制，是指学校为实现控制目标，通过制定制度、实施措施和执行程序，对经济活动的风险进行防范和管控。

第四条：学校内部控制的目标主要包括：合理保证学校经济活动合法合规、资产安全和使用有效、财务信息真实完整，有效防范舞弊和预防腐败，提高公共服务的效率和效果。

第五条：学校建立与实施内部控制，应当遵循下列原则：

（一）全面性原则。内部控制应当贯穿学校经济活动的决策、执行和监督全过程，实现对经济活动的全面控制。

（二）重要性原则。在全面控制的基础上，内部控制应当关注到重要经济活动和经济活动的重大风险。

（三）制衡性原则。内部控制应当在学校内部的部门管理、职责分工、业务流程等方面形成相互制约和相互监督。

（四）适应性原则。内部控制应当符合国家有关规定和学校的实际情况，并随着外部环境的变化、学校经济活动的调整和管理要求的提高，不断修订和完善。

第六条：建立学校内部控制组织机构。为切实做好我校内部控制工作，我校成立内部控制工作领导组，统筹、协调本校内部控制工作。

第七条：学校具体工作包括梳理学校各类经济活动的业务流程，明确业务环节，系统分析经济活动风险，确定风险点，选择风险应对策略，在此基础上根据国家有关规定建立健全单位各项内部管理制度并督促相关工作人员认真执行。

第二章

学校层面内部控制

第八条：综合办公室为内部控制牵头部门，负责组织协调内部控制工作。同时，应当充分发挥财会、内部审计、资产管理等部门或岗位在内部控制中的作用。

第九条：学校经济活动的决策、执行和监督应当相互分离。学校建立健全集体研究决策机制。重大经济事项的内部决策，由学校党政联席会集体研究决定。重大经济事项的认定标准应当根据有关规定和学校实际情况确定，一经确定，不得随意变更。

第十条：学校建立健全内部控制关键岗位责任制，明确岗位职责及分工，确保不相容岗位相互分离、相互制约和相互监督，内部控制关键岗位主要包括预算业务管理、收支业务管理、政府采购业务管理、资产管理、建设项目管理、合同管理以及内部监督等经济活动的关键岗位。

第十一条：内部控制关键岗位工作人员具备与其工作岗位相适应的资格和能力。加强内部控制关键岗位工作人员业务培训和职业道德教育，不断提升其业务水平和综合素质。

第十二条：学校根据《中华人民共和国会计法》的规定建立会计机构，配备具有相应资格和能力的会计人员。根据实际发生的经济业务事项按照国家统一的会计制度及时进行账务处理、编制财务会计报告，确保财务信息真实、完整。

第三章

业务层面内部控制

第一节

预算业务控制

第十三条：建立健全预算编制、审批、执行、决算与评价等预算内部管理制度。合理设置岗位，明确相关岗位的职责权限，确保预算编制、审批、执行、评价等不相容岗位相互分离。

第十四条：学校的预算编制应当做到程序规范、方法科学、编制及时、内容完整、项目细化、数据准确。

（一）正确把握预算编制有关政策，确保预算编制相关人员及时全面掌握相关规定。

（二）建立内部预算编制、预算执行、资产管理、基建管理、人事管理等部门或岗位的沟通协调机制，按照规定进行项目评审，确保预算编制部门及时取得和有效运用与预算编制相关的信息，根据工作计划细化预算编制，提高预算编制的科学性。

第十五条：根据内设部门的职责和分工，对按照法定程序批复的预算在学校内部进行指标分解、审批下达，规范内部预算追加调整程序，发挥预算对经济活动的管控作用。

第十六条：根据批复的预算安排各项收支，确保预算严格有效执行。建立预算执行分析机制。定期通报各部门预算执行情况，召开预算执行分析会议，研究解决预算执行中存在的问题，提出改进措施，提高预算执行的有效性。

第十七条：加强决算管理，确保决算真实、完整、准确、及时，加强决算分析工作，强化决算分析结果运用，建立健全单位预算与决算相互反映、相互促进的机制。

第十八条：加强预算绩效管理，建立“预算编制有目标、预算执行有监控、预算完成有评价、评价结果有反馈、反馈结果有应用”的全过程预算绩效管理机制。

第二节

收支业务控制

第十九条：建立健全收入内部管理制度。合理设置岗位，明确相关岗位的职责权限，确保收款、会计核算等不相容岗位相互分离。

第二十条：学校的各项收入应当由财会部门归口管理并进行会计核算，严禁设立账外账。业务部门应当在涉及收入的合同协议签订后及时将合同等有关材料提交财会部门作为账务处理依据，确保各项收入应收尽收，及时入账。财会部门应当定期检查收入金额是否与合同约定相符；对应收未收项目应当查明情况，明确责任主体，落实催收责任。

第二十一条：建立健全支出内部管理制度，确定单位经济活动的各项支出标准，明确支出报销流程，按照规定办理支出事项。合理设置岗位，明确相关岗位的职责权限，确保支出申请和内部审批、付款审批和付款执行、业务经办和会计核算等不相容岗位相互分离。

第二十二条：按照支出业务的类型，明确内部审批、审核、支付、核算和归档等支出各关键岗位的职责权限。

（一）加强支出审批控制。明确支出的内部审批权限、程序、责任和相关控制措施。审批人应当在授权范围内审批，不得越权审批。

（二）加强支出审核控制。全面审核各类单据。重点审核单据来源是否合法，内容是否真实、完整，使用是否准确，是否符合预算，审批手续是否齐全。支出凭证应当附反映支出明细内容的原始单据，并由经办人员签字或盖章，超出规定标准的支出事项应由经办人员说明原因并附审批依据，确保与经济业务事项相符。

（三）加强支付控制。明确报销业务流程，按照规定办理资金支付手续。签发的支付凭证应当进行登记。

（四）加强支出的核算和归档控制。由财会部门根据支出凭证及 时准确登记账簿；与支出业务相关的合同等材料应当提交财会部门作为账务处理的依据。

第四节

资产控制

第二十三条：学校对资产实行分类管理，建立健全资产内部管理制度。合理设置岗位，明确相关岗位的职责权限，确保资产安全和有效使用。

第二十四条：建立健全货币资金管理岗位责任制，合理设置岗位，不得由一人办理货币资金业务的全过程，确保不相容岗位相互分离。

（一）出纳不得兼管稽核、会计档案保管和收入、支出、债权、债务账目的登记工作。

（二）严禁一人保管收付款项所需的全部印章。财务专用章应当由专人保管，个人名章应当由本人或其授权人员保管。负责保管印章的人员要配置单独的保管设备，并做到人走柜锁。

（三）按照规定应当由有关负责人签字或盖章的，应当严格履行签字或盖章手续。

第二十五条：加强对银行账户的管理，严格按照规定的审批权限和程序开立、变更和撤销银行账户。

第二十六条：加强货币资金的核查控制。指定不办理货币资金业务的会计人员定期和不定期抽查盘点银存现金，核对银行存款余额，抽查银行对账单、银行日记账及银行存款余额调节表，核对是否账实相符、账账相符。对调节不符、可能存在重大问题的未达账项应当及时查明原因，并按照相关规定处理。

第二十七条：加强对实物资产和无形资产的管理，明确相关部门和岗位的职责权限，强化对配置、使用和处置等关键环节的管控。

（一）对资产实施归口管理。明确资产使用和保管责任人，落实资产使用人在资产管理中的责任。贵重资产、危险资产、有保密等特殊要求的资产，应当指定专人保管、专人使用，并规定严格的接触限制条件和审批程序。

（二）按照国有资产管理相关规定，明确资产的调剂、租借、对外投资、处置的程序、审批权限和责任。

（三）建立资产台账，加强资产的实物管理。定期清查盘点资产，确保账实相符。财会、资产管理、资产使用等部门或岗位应当定期对账，发现不符的，应当及时查明原因，并按照相关规定处理。

（四）建立资产信息管理系统，做好资产的统计、报告、分析工 作，实现对资产的动态管理。

第五节

建设项目控制

第二十八条：建立健全建设项目内部管理制度。合理设置岗位，明确内部相关部门和岗位的职责权限，确保项目建议和可行性研究与项目决策、概预算编制与审核、项目实施与价款支付、竣工决算与竣工审计等不相容岗位相互分离。

第二十九条：建立与建设项目相关的议事决策机制，严禁任何个人单独决策或者擅自改变集体决策意见。决策过程及各方面意见应当形成书面文件，与相关资料一同妥善归档保管。

第三十条：建立与建设项目相关的审核机制。项目建议书、可行性研究报告、概预算、竣工决算报告等应当由学校内部的相关工作人员或者根据国家有关规定委托具有相应资质的中介机构进行审核，出具评审意见。

第三十一条：依据国家有关规定组织建设项目招标工作，并接受有关部门的监督。采取签订保密协议、限制接触等必要措施，确保标底编制、评标等工作在严格保密的情况下进行。第三十二条：按照审批单位下达的投资计划和预算对建

设项目资金实行专款专用，严禁截留、挪用和超批复内容使用资金。财会部门加强与建设项目承建单位的沟通，准确掌握建设进度，加强价款支付审核，按照规定办理价款结算。

第三十三条：加强对建设项目档案的管理。做好相关文件、材料的收集、整理、归档和保管工作。

第三十四条：经批准的投资概算是工程投资的最高限额，如有调 整，应当按照国家有关规定报经批准。单位建设项目工程洽商和设计变更应当按照有关规定履行相应的审批程序。

第三十五条：建设项目竣工后，按照规定的时限及时办理竣工决算，组织竣工决算审计，并根据批复的竣工决算和有关规定办理建设项目档案和资产移交等工作。建设项目已实际投入使用但超时限未办理竣工决算的，根据对建设项目的实际投资暂估入账，转作相关资产管理。

第六节

合同控制

第三十六条：建立健全合同内部管理制度。合理设置岗位，明确合同的授权审批和签署权限，妥善保管和使用合同专用章，严禁未经授权擅自以学校名义对外签订合同，严禁违规签订担保、投资和借贷合同。对合同实施归口管理，建立财会部门与合同归口管理部门的沟通协调机制，实现合同管理与预算管理、收支管理相结合。

第三十七条：加强对合同订立的管理，明确合同订立的范围和条件。对于影响重大、涉及较高专业技术或法律关系复杂的合同，应当组织法律、技术、财会等工作人员参与谈判，必要时可聘请外部专家参与相关工作。谈判过程中的重要事项和参与谈判人员的主要意见，应当予以记录并妥善保管。

第三十八条：对合同履行情况实施有效监控。合同履行过程中，因对方或单位自身原因导致可能无法按时履行的，应当及时采取应对措施。建立合同履行监督审查制度。对合同履行中签订补充合同，或变更、解除合同等应当按照国家有关规定进行审查。

第三十九条：财会部门根据合同履行情况办理价款结算和进行账务处理。未按照合同条款履约的，财会部门应当在付款之前向单位有关负责人报告。

第四十条：合同归口管理部门加强对合同登记的管理，定期对合同进行统计、分类和归档，详细登记合同的订立、履行和变更情况，实行对合同的全过程管理。与单位经济活动相关的合同应当同时提交财会部门作为账务处理的依据。单位应当加强合同信息安全保密工作，未经批准，不得以任何形式泄露合同订立与履行过程中涉及的国家秘密、工作秘密或商业秘密。

第四十一条：加强对合同纠纷的管理。合同发生纠纷的，在规定时效内与对方协商谈判。合同纠纷协商一致的，双方应当签订书面协议；合同纠纷经协商无法解决的，经办人员应向单位有关负责人报告，并根据合同约定选择仲裁或诉讼方式解决。

第四章

评价与监督

第四十二条：建立健全内部财务牵制制度，明确各相关部门或岗位的职责权限，规定内部监督牵制的程序和要求，对内部控制建立与实施情况进行内部监督检查和自我评价。内部监督牵制应当与内部控制的建立和实施保持相对独立。

第四十三条：根据实际情况确定内部监督检查的方法、范围和频率。

第四十四条：学校负责人应当指定专门部门或专人负责对学校内部控制建设的有效性进行评价并出具学校内部控制自我评价报告。

第三篇：2014中国行政事业单位内部控制执行情况调查报告

2014中国行政事业单位内部控制执行情况

调查报告

【编者按】2014年已经过去，《行政事业单位内部控制基本规范》在我国行政事业单位全面实施已满一年，那么执行效果如何？存在哪些突出的问题？未来还可以进行哪些改进？北京国家会计学院审计与风险管理研究所张庆龙教授领衔的研究团队带着这些问题，设计并进行了全国大范围的问卷调查研究，调查期间历时一年，其成果已经集结并形成《2014中国行政事业单位内部控制执行情况调查报告》，以期为财政部落实党的十八届三中全会和四中全会的有关精神，进一步落实和推动内控规范的有效实施提供相关政策建议。现以连载形式刊登出来，以飨读者。

连载一：内控规范普及与单位层面内部控制执行情况调查

一、引言

党的十八大明确指出：要深化行政体制改革，建设职能科学、结构优化、廉洁高效、人民满意的服务型政府。行政事业单位作为公共服务的提供者、社会事务的监管者、政府依法行政的主体，代表党和政府履行相关职能，在推动经济社会发展过程中起着至关重要的作用。能否建立廉洁高效、人民满意的服务型政府，关键在于行政事业单位能否有效的履行职能。这就要求从根本上解决与公共权力相伴而生的腐败问题，规范行政事业单位的内部管理，通过建设法治政府，提升政府依法行政的能力。

关于反腐败，党的十八大明确指出：“反对腐败、建设廉洁政治，是我们党一贯坚持的鲜明政治立场，也是人民群众关注的重大政治问题。”十八届四中全会指出：“加快推进反腐败国家立法，完善惩治和预防腐败体系，形成不敢腐、不能腐、不想腐的有效机制，坚决遏制和预防腐败现象。”应该认识到，制度建设是从源头上防治腐败的重要途径，也是长效机制。从政府行政体制改革的权力运行监督来看，内部控制作为一种重要的制度安排，其本身就是将权力关进制度的笼子里，形成不敢腐、不能腐、不易腐的一种落地机制。

关于内部控制建设，财政部部长楼继伟提出：建立和实施内部控制，是党的十八届四中全会提出的明确要求，是推进政府治理现代化的应有之义，也是财政部落实党风廉政建设主体责任、防控廉政风险的有效手段。行政事业单位内部控制建设应结合业务和流程，找出关键节点，识别和分析存在的风险，综合运用不相容岗位分离控制、授权控制、归口管理、流程控制、信息系统管理控制等方法进行有效防控。通过内部控制建设，有针对性的采取预防措施，将防范腐败的关口前移，建立起有效防范腐败风险的长效机制。

2012年11月29日，财政部正式发布《行政事业单位内部控制基本规范（试行）》（以下简称《内控规范》），规定自2014年1月1日起在全国行政事业单位范围内正式施行。该指引为行政事业单位内部控制建设提供了一个内容全面、框架清晰、路径明确的方向。围绕国家治理现代化和依法治国，制定了一系列针对以权力制衡权力、反对贪污腐败、厉行节约反对浪费等最具有针对性的制度安排。其意义主要表现在：第一，通过内部控制建设，有利于推进依法行政，提高行政事业单位内部管理的制度化、规范化、流程化的水平；第二，通过内部控制建设中的流程梳理，有利于发现存在重大风险的关键环节和关键岗位，针对性地采取控制手段，将防腐反腐的关口前移；第三，通过内部控制建设，有利于对财政资金的分配使用、国有资产的监管、政府投资、政府采购、公共资源转让、公共工程建设等权力集中的部门岗位实现分事行权、分岗设权、分级授权、定期轮岗，防止权力滥用。第四，通过内部控制建设，有利于建立常态化的监督制度，完善问责方式与问责程序。

制度的生命力在于执行，制度的权威性也在于执行。2014年即将过去，《内控规范》在我国行政事业单位全面实施已满一年，那么执行效果如何？存在哪些突出的问题？未来还可以进行哪些改进？北京国家会计学院审计与风险管理研究所带着这些问题，设计并进行了大范围的问卷调查研究，以期为财政部落实党的十八届三中全会和四中全会的有关精神，进一步落实和推动《内控规范》的有效实施提供相关政策建议。

二、调查问卷设计、发放与回收情况

本次调查以北京国家会计学院《行政事业类会计行业领军人才集中培训班》、《国管局高级会计人才后续教育培训班》、教授负责制特色项目《行政事业单位内部控制流程梳理、评价与审计操作实务高级研修班》的全体学员为受访对象。受访对象均为各级行政事业单位的财务部门负责人及财务骨干，对本单位的内部控制建设情况及经济运行情况有着深刻的了解和认知，受访对象所提供的数据信息真实、可靠，并且有效。问卷发放前后历时8个月（2014.4-2014.11），主要通过现场填写方式进行。本次调查共发出问卷755份，回收530份，回收率达到70.2%，其中有效问卷528份。

根据财政部发布的《内控规范》，行政事业单位的属性分为党的机关、人大机关、行政机关、政协机关、审判机关、检察机关、各民主党派机关、人民团体和事业单位等；如表1所示，受访对象所属单位性质为“党的机关”共有21人，占有效样本3.99%；“行政机关”共176人，占有效样本33.33%；“政协机关”共7人，占有效样本1.32%；“事业单位”共324人，占有效样本61.36%。此外，为了判断受访对象所属单位的规模，本问卷对受访对象所属单位是否有下属单位进行了调查，结果显示受访对象所属单位有248家有下属单位，占比46.97%。可见，无论是从被调查者单位性质还是从规模来看，本次调查结果对本研究主题而言具有较强典型性和代表性。

本次调查共包括三大部分43个问题，调查核心模块涉及以下几个问题：①行政事业单位对内部控制现行规范的认识及落实情况；②单位层面行政事业单位内部控制目标实现程度及内部控制建设情况；③具体业务层面行政事业单位内部控制目标实现程度及内部控制建设情况。

其中，针对单位层面及具体业务层面内部控制目标实现程度的调查，每个问题均采用李克特式五分量表方式进行设计，按照单位现实与问题描述的符合程度由5至1分分别予以赋值，得分越高表示该内部控制目标实现程度越好。针对内部控制措施实施情况的调查，问卷根据《内控规范》提出的不相容岗位相互分离、内部授权审批控制、归口管理、预算控制、财产保护控制、会计控制、单据控制和信息内部公开等控制方法和手段，罗列了若干内部控制措施选项，受访对象所属单位设置有该内部控制措施的选“是”，未设置该措施的选“否”，以此调查行政事业单位内部控制措施的实际执行情况。

表1：被调查单位的性质

三、《内控规范》普及与落实情况

1.针对《内控规范》，行政事业单位人员仍缺乏了解

《内控规范》作为指导行政事业单位加强内部管理的重要规范性文件，其落地实施需要行政事业单位的全员参与，使得内控观念在各级行政事业单位内部形成共识。对《内控规范》的具体操作内容熟悉，是内部控制机制作用有效发挥的重要基础。那么，目前各级行政事业单位对《内控规范》的普及工作达到什么程度了呢？

2013年7月19日，财政部在北京国家会计学院组织召开了行政事业单位内部控制规范实施全国动员视频会议。要求财政部门应对内控规范的重点、要点进行广泛宣传、培训，做到“宣传无死角、培训无盲区”。虽然如此，但执行一年来，情况并不理想。统计结果表明（如图1所示），仅有6%的受访者认为非常了解《内控规范》，12%的受访对象表示自己完全不了解《内控规范》的内容，超过80%的受访者对于《内控规范》处于不太了解、基本了解、比较了解的状态。在进一步的访谈中，绝大多数的受访对象表示已经掌握《内控规范》等相关政策文件，但对具体行政事业单位内部控制的流程、方法和体系建设等内容还缺乏相关认知。

可见，当前《内控规范》的普及落实情况与实际工作需要有较大差距，尚未引起广大行政事业单位财务工作人员，尤其是单位负责人的重视。

图1：对行政事业单位内部控制规范了解调查情况

2.大部分单位对于《内控规范》持观望态度和未采取任何举措

《内控规范》及其配套的指南对行政事业单位的内部控制建设具有一定的指导性，并规定各级行政事业单位应当在2014年1月1日起全面实施。对此，问卷调查了受访对象对《内控规范》的落实情况。

调查结果表明（如图2所示），目前行政事业单位对《内控规范》的落实程度并不理想，大部分单位尚未将《内控规范》的要求落实到本单位的制度建设中，仅有10%的受访对象表示已经贯彻实施《内控规范》的要求，22%已采取措施落实，约有35%的受访对象表示持观望态度，正在为《内控规范》的全面落实进行相关准备工作，26%的受访对象对于2014年如何将《内控规范》落实到单位的内控建设中没有任何计划，甚至7%的被访者不了解任何情况。

图2：对行政事业单位内部控制规范落实调查情况

四、单位层面内部控制目标实现程度及建设情况 1.“防范舞弊”和“提高公共服务效率”目标的实现程度较差

内部控制目标是组织设置内部控制所要实现的目的或欲达到的效果。我国《内控规范》第四条将行政事业单位内部控制的目标界定为五个：合理保证单位经济活动合法合规；合理保证单位资产安全和使用有效；合理保证单位财务信息真实完整；有效防范舞弊和预防腐败；提高公共服务的效率和效果。

合理保证单位经济活动合法合规、资产安全和使用有效、财务信息真实完整是我国行政事业单位内部控制的基本建设目标，从问卷调查结果来看，这些目标随着我国《会计法》、《内部会计控制规范》、《预算法》、《行政事业单位会计准则》等一系列法律法规的制度建设落地实施，已经基本实现。以合法合规目标为例，约有77%（如图3所示）的受访对象认为本单位已经基本实现该目标。

我们认为，行政事业单位作为政府管理的实施部门，为社会公众提供服务，其应当承担提供优质高效公共服务的职能，因此，“提高公共服务效率效果”是我国行政事业单位内部控制的最高目标。行政事业单位应当更加注重公共服务的效率和效果目标的实现，另一方面，建立事先防治和事后惩治的反腐倡廉机制则是保证行政事业单位履行公共受托责任的重要手段，内部控制作为防范舞弊的三道防线之一，更应当关注防范舞弊和预防腐败，尤其是当前的政治与经济形势下，显得更为必要。

为什么我国发布的这套《内控规范》有利于防范舞弊，提高公共服务的效率呢？这与行政事业单位内部控制规范的内在要求直接相关。从内容来看，行政事业单位内部控制建设要求本单位在治理结构、机构和岗位设置、权责分配、业务流程等方面做到科学、合理，并符合内部牵制的基本要求，确保不同部门、岗位之间权责分明，相互制约，相互监督。从横向关系来讲，完成某个环节的工作须由来自彼此独立的两个部门或人员协调运作、相互监督、相互制约、相互证明；从纵向关系来讲，完成某项工作须经过互不隶属的两个或两个以上的岗位和环节，以使下级受上级监督，上级受下级牵制。同时，履行内部控制监督检查职责部门的独立性有利于减少存在凌驾于内部控制之上的特殊权力的可能性。从而依据分事行权、分岗设权、分级授权的原则，通过建立权责一致、有效制衡的组织架构体系，使决策、执行、监督既相互协调又相互制约，将各个业务中的决策机制、执行机制和监督机制，融入流程中的每个环节，从制度上防范了腐败的发生。同时，内部控制体系以牵制作为手段增加监督环节，看起来似乎降低工作效率，但是，制度与流程建设却减少了各种扯皮、相互推诿的现象发生，提高了议事、决策机制的效率效果性。

图3：单位层面内部控制目标实现程度调查情况

现实的调查结果显示（如图3所示），“防范舞弊预防腐败”和“提高公共服务效率效果”的实现程度并不理想，约有8%的受访对象认为本单位的内部控制完全没有实现、基本未实现“防范舞弊预防腐败”与“提高公共服务效率效果”的目标，约33%的受访者认为部分实现了这两个目标。调查表明，虽然行政事业单位在合法合规目标的实现上已经建立了若干制度，但从制度真正落地执行、真正有利于权力制衡和提高公共服务能力方面来看仍然十分欠缺。可见，行政事业单位内部控制重在建设的过程，而不仅仅是最终形成一套制度规范。我国行政事业单位在“提高公共服务效率效果”和“防范舞弊预防腐败”这两项目标的实现上，仍需做出更大的努力。

2.单位层面内部控制建设情况不容乐观

（1）内控建设谁负责这一问题上存在模糊认识

我国《内控规范》第十三条规定：“单位应当单独设置内部控制职能部门或者确定内部控制牵头部门，负责组织协调内部控制工作。同时，应当充分发挥财会、内部审计、纪检监察、政府采购、基建、资产管理等部门或岗位在内部控制中的作用。”

从目前来看（如图4所示），在内部控制建设牵头部门或者职能部门的问题上，受访对象对于这一问题看法不一。高达42%的受访对象认为内部审计部门应该是内部控制的牵头部门或者职能部门，37%的受访对象认为应该由单位主要负责人负责组织协调内部控制工作。比例最小的是纪检监察部门和财务部门。赞同新设内部控制部门的占到13%。图4：内部控制建设的职能部门调查情况

我们认为，应该认识到，行政事业单位内部控制建设是一项系统工程，涉及到单位经济活动的方方面面，其必然涉及到本单位的所有部门。也就是说，行政事业单位内部控制建设是一个全员参加的工作，并且是“一把手”工程。当然，根据《内控规范》的规定，内部控制建设工作肯定是要具体落实到某个职能部门。从行政事业单位的编制来看，新设一个内部控制部门，无论是从审批的程序还是部门编制资源的有限性来看，可能性极小。一把手也不可能亲自负责此事。尽管财务背景的受访对象普遍认为单位主要负责人应该是内部控制建设的职能部门，但在具体操作上，“一把手”也会将这项工作落实到具体部门。这样来看，就会集中在财务部门和内部审计部门的选择上。从问卷调查显示，受访对象还是认为内部审计部门应该是内部控制的牵头部门。这与内部审计人员查错防弊、进行监督、开展领导干部的经济责任审计职责直接相关。但内部审计在内部控制中发挥的作用是对已经建立的内部控制体系发挥监督和再评价，对于尚未建立内部控制的单位，内部控制仅能参与，不能直接建设，否则会违背《内控规范》第六十条第二款规定：“内部监督应当与内部控制的建设和实施保持相对独立”。如果内部审计负责内部控制建设，会集运动员裁判员于一身，影响自身的独立性。而且，从行政事业单位内部审计部门设置的独立性、权威性的现实来看，其执行内部控制建设会使得内部控制建设的效果大打折扣。而从财政部发布此项规定来看，财务部门最有可能是内部控制建设的主要职能部门。当然，财务部门应该认识到，单位负责人对于此事的支持和理解是能否顺利实施《内控规范》的关键，财务部门仅是帮助单位负责人履行职责，单位负责人还是内部控制建设的主要责任人。

可见，从问卷调查的结果来看，财务部门对于这一问题还是存在模糊认识，这可能缘于大多数被访者出身于财务或者来自于财务部门有关。

（2）财产保护与信息内部公开情况控制手段执行较差

行政事业单位在进行内部控制建设时，应当根据风险评估结果，结合业务内容，根据控制方法采取具体的控制措施。其具体的控制手段包括不相容岗位分离控制、内部授权审批控制、归口管理、预算控制、财产保护控制、业务流程控制、会计控制、单据控制和信息内部公开。区别于企业内部控制的方法和手段，行政事业单位的特殊控制方法主要体现在归口管理、单据控制和信息内部公开。从问卷调查的结果来看（如图5所示），目前大多数行政事业单位在不相容岗位相互分离、内部授权审批、会计控制、全面预算等方法的应用上使用较多（应用率均超过60%）。但在归口管理、单据控制、财产保护、内部信息公开方面使用不足。尤其是财产保护控制和内部信息公开的应用上明显不足，执行较差（应用率33%-35%）。

图5：本单位已经采取的内部控制手段调查情况

我们认为，建立和使用财产保护控制的目的是为了对行政事业单位资产的从购置到处置的全过程实现监督，从而确保资产的安全和高效使用。从目前行政事业单位财产的使用情况来看，虽然规模庞大、价值巨大，但管理现状却不容乐观，管理薄弱，存在不少问题。例如，①资产管理分工不明，职责不清、资产权属不清。有的由专职资产管理机构负责资产管理工作，有的由财务部门负责牵头，有的由办公室、后勤部门、设备管理部门等多个部门分别负责。②资产配置存在盲目性、随意性，预算安排不尽合理。③资产处置随意现象严重。④国有资产收益流失严重。⑤“重钱轻物”、“重使用轻管理”意识普遍存在。而从行政事业单位财产保护控制使用情况来看，正好验证了这一点。

信息公开控制手段在行政事业单位必不可少。记得一千多年前的一位哲学家曾经说过：“正如一个人发现自己舌尖上有蜂蜜或者毒药，不可能不去品尝一样，负责管理政府资金的人不可能不去品尝一点，哪怕是一点点国王的财富。正如一条鱼在水里游时，我们无法知道它是否在喝水一样，我们也无法知道掌管政府财富的人是否错误的分配了钱财”。行政事业单位的管理本身是一个黑匣子，当权力过于集中，资源的分配就会由于人的自利性带来不公平或者舞弊。尤其是当资源的所有权归属为一个大的群体——人民领导的国家时，国有资源的运作就会更加具有随意性、隐蔽性。信息内部公开控制手段的使用有利于行政机关、事业单位提高工作的透明度以及工作效率，减少暗箱操作的可能性。作为一种重要的控制手段，它有利于依法行政，提高政府工作的透明度，还公众以知情权，以保障当事人的利益，满足内部员工的知情权和对经济业务活动的监督。针对信息公开，其实早在2008年5月1日，《中华人民共和国政府信息公开条例》（以下简称《条例》）就已经正式施行。时至今日，执行情况仍然不容乐观。常言说，阳光是最好的防腐剂。只有让阳光照进每一个角落，才会带来最大程度的透明。信息不公开，就没有竞争与监督的压力，不利于行政事业单位内部管理的改革与创新。信息公开应用不好更会导致的广大群众利益损失，甚至带来腐败。为此，党的十八届四中全会提出：“应坚持以公开为常态、不公开为例外原则，推进决策公开、执行公开、管理公开、服务公开、结果公开。”以此为契机，全面推进政府的政务公开。

考虑到我国行政事业单位类型众多，所采取的信息公开方式也区别较大，因此在我们针对信息内部公开的进一步问卷中未对业务信息公开和财务信息公开进行调查，仅对具有普适性的问题，例如“贵单位是否建立了获取和报告内部控制缺陷的机制”，“贵单位是否建立职工报告怀疑的不当行为的完善沟通渠道，并保护举报人不被报复”等进行了调查。调查结果显示（如图6所示），目前行政事业单位信息公开这一控制措施的落实程度相对较差，大部分受访单位表示未建立获取和报告内部控制缺陷的机制。同时已建立相关机制的单位中，大多数表示直接向单位负责人沟通即可，这表明单位的内部控制并未建立顺畅的意见沟通渠道，而是依靠领导特殊干预维持信息沟通。此外，绝大多数受访单位表示未建立安全的职工报告沟通渠道，或者建立了相关渠道但并未发挥应有的作用。这进一步验证了我们前面关于信息公开控制手段执行较差的判断。

图6：信息内部公开进一步的调查

（3）单位层面内部控制建设整体情况尚可，但关键岗位轮换及专家参与的议事机制上还存在欠缺

单位层面内部控制建设是行政事业单位内部控制的顶层设计，它为具体业务流程层面的内部控制提供了良好的控制环境或者说“生存土壤”，尤其是有利于整体控制文化的形成，也直接决定了具体业务层面的内部控制是否能够有效实施和运行。在实际建设中，也是最容易忽视甚至认为最为空洞的一些控制，但影响和意义却极为深远，甚至对未来整个内部控制的有效运行产生重大影响。

为了进一步了解和研究目前行政事业单位是否已经根据控制方法在单位层面有针对性的制定了控制措施，我们的问卷调查列举了八项单位层面的内部控制措施，分别为：重大经济事项的内部决策由领导班子集体研究决定；单位建立健全内部控制关键岗位责任制，明确岗位职责及分工，确保不相容岗位相互分离、相互制约和相互监督；单位实行内部控制关键岗位工作人员的轮岗制度，明确岗位周期，不具备轮岗条件的岗位采取专项审计；单位内部控制人员的知识结构能够胜任本单位工作要求；单位财务会计信息真实、完整，与实际发生的经济业务相符；单位有专业人员组成的内控团队，能够按照严格规范的程序开展工作；单位建有集体研究、专家论证和技术咨询相结合的议事决策机制；预算管理贯穿于单位经济活动的全过程。

图7：单位层面内部控制调查情况

调查结果显示（如图7所示），受访对象在单位层面内部控制的建设工作已经取得一定的进展，大部分的单位层面控制措施都得到了一定程度的执行，特别是在重大经济事项的集体决策、财务会计信息的真实完整、岗位责任制与不相容岗位相互分离、预算管理贯穿经济活动全过程、关键节点上控制人员胜任相关工作。但是，在关键岗位的轮岗制度、专业内控团队建设方面、建有集体研究、专家论证和技术咨询相结合的议事决策机制方面还是明显不足。

关键岗位轮岗制度既有利于激励，更重要的是通过关键岗位的轮岗制度有利于预防腐败。长期以来，行政事业单位对于关键岗位的轮岗制度执行情况不是十分理想，尤其是像物资、固定资产采购和管理、建设项目管理等关键岗位环节一旦缺乏明确岗位职责分工，未有效实现轮换，不利于加强重要岗位人员的管理，不利于健全内控机制和长效预防机制，不利于廉政风险防范。

党的十八届四中全会在健全依法决策机制上规定：“把公众参与、专家论证、风险评估、合法性审查、集体讨论决定确定为重大行政决策法定程序，确保决策制度科学、程序正当、过程公开、责任明确。”但目前来看，我国行政事业单位在议事决策机制上，虽然都是集体决议，但是往往缺少专家论证和技术咨询，一言堂与一支笔的现象普遍存在。重大行政决策往往表面上经过了集体决策，但事实上还是领导说了算，这也是为什么在离任审计过程中责任往往难以界定的主要原因。在专业内控团队建设方面不足的事实则同样验证了前面关于行政事业单位内部控制规范了解不足和执行较差的现实。

（4）在内部控制评价职能部门上认识存在模糊，内部审计自身的不足又会导致未来的内部控制监督检查与评价工作难以落到实处 对内部控制的建立和实施的有效性开展监督检查，查找和发现内部控制存在的问题，提出改进建议并督促落实整改，一方面可以防范经济活动风险，另一方面有利于持续地完善单位内部控制体系。为此，《内控规范》第六十一条指出：“内部审计部门或岗位应当定期或不定期检查单位内部管理制度和机制的建立与执行情况，以及内部控制关键岗位及人员的设置情况等，及时发现内部控制存在的问题并提出改进建议。”《内控规范》第六十三条规定：“单位负责人应当指定专门部门或专人负责对单位内部控制的有效性进行评价并出具单位内部控制自我评价报告。”由此，我们可以判断，内部控制自我评价与内部审计定期或者不定期的监督检查是两件事情。

我们认为，内部控制自我评价的主体部门应当与内部审计有所区别。内部控制自我评价应该是，由内控建设牵头部门组织的，由所有已经建立内部控制的部门或单位进行的，针对内部控制体系的自我评价工作，工作成果以单位内部控制自我评价报告展示。内部审计部门或者岗位负责对已经评价完的内部控制自我评价报告的一种再监督和再评价，并且针对内部控制存在的问题提出改进的建议。但从问卷调查来看（如图8所示），人们对这一问题还是存在模糊的认识。被调查者认为，内部审计部门、纪检监察部门、单位负责人、其他（例如财务部门、专门的内部控制部门）部门都存在成为评价职能部门的可能性，在选择上的差异性不大。但目前我国行政事业单位内部控制处于起步阶段，人们对建设工作尚存在认识上的不足，更不要说未来的内部控制评价工作。按道理讲，内部审计部门应该是最好的选择，但现实中的问卷调查显示（如图9所示），内部审计部门极少从事内部控制检查工作。这与当前内部审计部门不存在或者隶属于纪检监察领导的地位直接相关。根据刘力云（2007）研究认为，由于我国内部审计机构起源于行政命令，许多部门对内部审计的作用缺乏足够的认识，大多政府机关都未建立起独立、客观的内部审计机构，配置专门的审计人员。即使是配置了内部审计部门或者岗位，其从事的审计类型也大多是财务审计或者离任审计，也很少从事内部控制专门的检查评价工作。这些不足会导致未来的内部控制监督与评价工作难以落到实处，内部控制建设后效果大打折扣。

图8：内部控制评价职能部门调查情况

图9：内部审计介入内部控制检查工作调查情况

连载二：行政事业单位具体业务层面内部控制规范执行情况

行政事业单位业务层面内部控制是指与单位经济活动直接相关的控制，具体来看，财政部所发布的《内控规范》将行政事业单位业务层面经济活动分为预算业务、收支业务、政府采购、资产管理、建设项目、合同管理六大类。业务层面内部控制通过综合运用各种控制手段和方法，对单位具体业务活动和事项实施控制，将单位内部控制建设与日常管理和业务活动有机融合，保证单位内部控制真正落地。在单位层面内部控制目标的问卷调查分析中，我们已经提及“单位内部控制的目标主要包括：合理保证单位经济活动合法合规、资产安全和使用有效、财务信息真实完整、有效防范舞弊和预防腐败、提高公共服务的效率和效果”。具体业务层面内部控制是内控建设与行政事业单位的日常管理、业务活动的有机结合，其控制目标与单位层面内部控制目标相一致，并且会结合各类经济活动的特点细化成具体的控制目标。

为了调查了解这些具体业务层面内部控制目标实现情况及其实施情况，结合目标及具体内容，我们分别针对预算管理、收支业务、政府采购、资产管理、建设项目、合同管理等六大业务设计了相关问题，具体调查结果如下：

1.预算业务：预算管理的科学性仍然存在较大问题

预算业务控制是整个行政事业单位内部控制的起点和基础，也是行政事业单位经济业务活动开展的主要依据。本次问卷列示了四项预算业务的控制目标。目标1：预算编制、审批、执行、评价合法合规；目标2：预算编制、审批、执行、评价等不相容岗位相互分离；目标3：预算完成有评价，评价结果有反馈，反馈结果有应用；目标4：预算执行结果与预算目标相一致。

图10 预算业务控制目标实现程度

随着行政事业单位预算管理制度改革的不断推进，行政事业单位的预算管理水平得到了极大提高，建立了预算编制、执行、监督相分离的预算管理机制，从问卷调查的结果来看（如图10所示），预算业务基本实现了“预算编制、审批、执行、评价合法合规”的控制目标。然而部分行政事业单位对预算业务控制的理解仅限于合法合规，并没有在单位内部建立完善的预算管理制度，存在挤占预算经费、预算收入流失、预算执行分析机制和全过程预算绩效管理机制缺失等问题。

《内控规范》指出单位应当建立全过程预算绩效管理机制。全过程预算绩效管理将预算安排、执行效率和实施效果挂钩，确保预算监督作用的发挥。随着《财政支出绩效评价管理暂行办法》等一系列文件的出台，行政事业单位逐步建立全过程预算绩效管理机制，但在制度的落地实施和切实发挥作用上，仍然存在较大风险。问卷调查结果表明（如图10所示），控制目标3“预算完成有评价，评价结果有反馈，反馈结果有应用”的实现程度不容乐观，多达13%的受访者认为本单位基本未能实现该目标，甚至有3%的受访者认为本单位预算评价结果完全没能得到应用。究其原因，一方面是部分单位没有充分认识预算绩效管理的重要性，认为与追求经济效益的企业不同，行政事业单位使用财政资金追求社会效益，预算绩效管理并不重要；另一方面由于目前对绩效评价指标的解释较为笼统，单位在执行过程中往往以合规性为目的，缺少将预算绩效评价与本单位业务相结合发挥实效的动力。

长期以来，由于财务部门与业务部门之间缺乏关于项目进度的沟通，对预算执行的监督往往只能在业务事项的行为发生后，财务部门通过资金收付控制进行，无法确保业务部门的业务事项与预算目标相一致、符合预算要求，往往导致预算执行结果与预算目标的偏差，甚至引发财务部门与业务部门的矛盾。同时，由于预算编制不科学、不合理，我国大多数单位的财政专项经费存在相互挤占的现象，进一步导致了预算执行结果与预算目标的偏差。问卷调查结果表明（如图10所示），仅有18%的受访者认为本单位完全实现“预算执行结果与预算目标相一致”。预算贯穿于行政事业单位业务活动的全过程，具有一定的系统性、复杂性和专业性，行政事业单位应当重视预算业务内部管理制度的建立和完善，实现以管理制度规范预算业务的各个环节。《内控规范》第十九条第一款规定：“单位应当建立健全预算编制、审批、执行、决算与评价等预算内部管理制度。”为了探究当前各级行政事业单位预算管理的内部控制措施落实情况，问卷针对“贵单位是否将去年财政下达的经费预算在内部各职能部门间进行分解并下达，建立内部责任预算制度”和“贵单位是否定期进行预算执行情况的分析”进行了调查。调查结果表明（如图11所示），大多数受访者表示本单位均以将预算经费在内部各职能部门间进行分解下达，建立了内部责任预算制度，并且超过70%的受访者表示本单位定期进行了预算执行情况的分析，说明目前大多数受访单位预算管理的执行控制已经基本建立。但是根据财务分析的执行情况来看（如图12所示），财务分析方式以分析为主，具有较大的时滞性，半、季度和月度财务执行情况不好，尚未做到根据项目重要程度和影响范围进行财务分析。

图11 内部责任预算制度建立情况

图12 采取的财务分析形式

为了进一步了解预算管理执行的现实，我们总结了预算管理中存在的普遍问题：A.预算口径不够全面；B.预算指标偏紧；C.预算指标确定方法不够科学合理；D.预算编制程序没有完全符合规范；E.预算编制时间过长；F.预算追加的随意性较大。问卷要求受访对象对六个问题按照严重程度排序，最严重的问题排在第1位。调查结果显示（如图13所示），有26%的受访者认为预算管理中最为严重的问题是“预算口径不够全面”，24%的受访者认为预算管理中最为严重的问题是“预算指标偏紧”，同时也有24%的受访者认为“预算指标确定方法不够科学合理”是最严重的问题，而认为“预算编制时间过长”和“预算编制程序没有完全符合规范”是预算管理中最严重问题的受访者分别进展6%和7%。这一结果表明，虽然目前行政事业单位预算管理合规性大大提高，但预算管理的科学性仍然存在较大问题。

图13 本单位预算制度存在的主要问题

为了进行更加深入的分析，本文对受访者的排序结果进行赋值，排序第1位的赋值为6，其余各项赋值按照排序依次递减，排序第6位的赋值为1。随后计算各个问题的平均得分，结果显示（如图14所示），“预算指标确定方法不够科学合理”得分最高为4.39分，表明受访者认为预算指标的科学合理性是目前预算管理存在的最主要问题；得分排名第二位的是“预算口径不够全面”，得分为4,21分。而得益于行政事业单位财务管理制度改革、预算管理制度的建立和国库集中支付制度的落实，目前行政事业单位预算编制程序的合规性和时间控制相对较好，“预算追加的随意性较大”，“预算编制时间过长”和“预算编制程序没有完全符合规范”三个问题得分相对较低。

图14 预算制度存在的最主要问题

2.收支业务：整体控制目标实现较好，尤其是票据印章管理控制较好，但资金支付合规、报销单据审核方面仍需改善

收支控制历来是行政事业单位内部控制的重中之重，尤其是支出控制中的“三公经费”广为社会所关注。这些客观上要求行政事业单位完善收支管理，确保单位收支业务的规范性和科学性。为此，国家在收支两条线、部门预算、政府收支分类改革、国库集中支付、政府采购等一系列具体控制措施的执行上也要求十分严格。例如，①行政事业单位应当按照规定项目和标准征收政府非税收入，按照规定开具财政票据，做到收缴分离、票款一致，及时、足额上缴国库或财政专户，不得以任何形式截留、挪用或者私分；②行政事业单位应该加强支出审批控制。明确支出的内部审批权限、程度、责任和相关控制措施，审批人应当在授权范围内审批，不得越权审批；③行政事业单位应当建立健全票据管理制度，明确规定票据保管、登记、使用和检查的责任，对票据试行专人、专账、专柜管理。根据问卷调查结果显示（如图

15、图

16、图17所示），94%的受访者选择了本单位的非税收入严格了执行收支两条线的管理制度。97%的受访者表示，本单位的经费支出有明确的审批权限划分。94%的票据实现了专人管理。证明我国行政事业单位在具体收支的管理上已经建立了明确的制度要求，并且在支出的审批和票据管理方面执行较好。

图15 非税收入执行“收支两条线”情况

图16 经费支出审批权限设置

图17 票据是否指定专人管理

本次问卷列示了四项收支业务的控制目标：目标1：收支业务合规合法，不存在违规收取或违规支出等问题；目标2：票据、印章管理严格，不存在收入资金流失的现象；目标3：资金支付符合国库集中支付、政府采购、公务卡结算等相关规定；目标4：报销单据审核严格。

图18 收支业务控制目标实现程度

根据问卷调查结果显示（如图18所示），我国行政事业单位内部控制收支目标实现程度较好，尤其是目标2（票据、印章管理严格，不存在收入资金流失的现象）实现程度最好。具体来看,收支业务控制目标实现程度的排序是：目标2基本实现及完全实现的程度为91%（其中61%的受访者表示，本单位票据与印章管理可以完全实现内部控制目标，不存在收入资金流失的现象）,目标4基本实现及完全实现的程度为89%，目标1的基本实现及完全实现的程度为87%，目标3基本实现及完全实现的程度为84%。即使是这样，近些年从审计机关对行政事业单位审计过程中仍然发现：许多单位“其他支出”科目使用频繁、金额较大，且支出的内容复杂多样，超标问题严重。多数行政事业单位均不同程度的存在科目填报不够准确、支出审核不严或不规范、报销单据审核不够严格、不能按照规定使用公务卡结算等问题。特别是部分单位在国库集中支付、政府采购和公务卡改革等制度的执行过程中，不注重对单位员工的教育与推广，未能与业务部门及时沟通，导致未能按照规定办理资金支付手段，存在严重的控制风险。根据问卷调查的结果，我国行政事业单位收支业务控制确实还应该在资金支付合法合规性及报销单据的审核上进一步完善。

在我国行政事业单位的支出业务控制中，专项资金支出的管理尤为重要。规范行政事业单位的专项资金核算，对于加强行政事业单位财务管理,提高财政资金使用效益,强化行政事业单位的职能有着十分重要的意义。专项资金的使用涉及预算控制、收支控制和建设项目控制，是行政事业单位内部控制的薄弱环节，行政事业单位往往存在专项资金与共有经费相互借用，项目资金挪用等问题，因此分析专项资金的使用情况对于行政事业单位内部控制建设具有重要意义。为此，行政事业单位应当按规定的支出标准和支出方向执行项目预算。专项资金在批复下达时应明确了预算指标、支出标准和支出方向，相关业务部门应当严格按照预算指标、支出标准和支出方向办理，财会部门应当对专项资金进行单独审核，加强支付审核控制。根据审计署历年财政预算执行审计的结果来看，专项资金的审计发现很多突出的问题，例如：①地方配套资金不到位，挤占专项资金；②对财政部门和业务主管部门拨给的专项资金，没有按规定专款专用，而是用于弥补日常公用经费不足，致使单位公用经费挤占专项资金；③滞留未拨专项资金，由于财政资金较紧张，将专项资金挂账，未及时下拨，以备用于资金周转、经费、工资或其他支出；④专项资金没有单独核算，与正常支出和公用支出相混淆，不能正确反映实际使用情况，违背了专款专用原则；⑤行政事业单位对财政拨入的专项资金在未使用或者当年未使用完的情况下，通过虚列支出转“其他应付款”等往来科目进行核算。

图19 专项资金是否已经单独核算

图20 专项资金拨款是否存在不及时不到位情况

问卷调查显示（如图19所示）90%的被访单位表示已经针对专项资金进行了单独核算，并且执行情况较好。但针对“专项资金拨款是否存在不及时或不到位的情况”进行了调查，结果显示（如图20所示），接近半数的受访单位表示存在专项资金拨款存在不及时或不到位的情况。如果专项资金拨款不及时或不到位会导致专项资金使用效率低下，项目资金与项目不匹配从而影响项目进度。在进一步的问卷调查中，我们发现，部分单位存在领导对专项资金的管理意识淡薄，任意使用专项资金的现象，造成专项资金使用效率低下，项目建设进度延迟等后果，问卷对“专项资金是否有与公用经费互补使用的情况”“过去是否发现有专项资金使用不规范的情况”进行了调查（如图

21、图22所示），约有37%的受访单位表示存在专项资金与公用经费互补使用的情况，41%的被访者认为本单位还是存在专项资金使用不规范的现象。

图21 专项资金拨款是否与公用经费互补使用的情况

图22 是否存在专项资金使用不规范的现象

针对专项资金，行政事业单位应当建立预算执行和支出的监控机制，定期采集信息并汇总分析，对预算执行情况进行跟踪管理和督促检查，可以保证预算目标实现和财政资金安全。调查结果表明（如图23所示），仅有34%的受访对象表示本单位已经采取了专项资金使用跟踪问效评价机制，表明行政事业单位在预算控制和收支控制中尚有漏洞，应当在今后的内部控制建设中不断加强。图23 专项资金的使用是否已经建立并实施跟踪问效评价机制

3.政府采购：依法采购实现较好，但存在采购随意性大、采购资产质次价高的突出问题

政府采购作为行政事业单位日常开展的经常性支出活动，历来受到高度重视，因为伴随着财政资金的支出和公共资源的流入，在这一过程中极易由于操作控制环节执行不到位、监督处罚不到位引发舞弊行为和经济腐败等问题，从而出现采购价高质次、造成财政资金浪费损失、无法体现财政资金使用效益等现象。该领域也成为领导干部违规、违纪、违法的高危领域。本次问卷列示了四项收支业务的控制目标，其中目标1：所有政府采购均依法实施；目标2：政府采购与业务活动相匹配，不存在资金浪费或资产闲置等问题；目标3：政府采购审核严格，不存在货物或服务质次价高的情况；目标4：政府采购信息和财务信息真实完整。

图24 政府采购业务控制目标实现程度

自《政府采购法》颁布以来，政府采购作为加强财政支出管理的重要手段，其功能作用日益凸显。特别是2009年国务院办公厅出台的《关于进一步加强政府采购管理工作的意见》，从坚持应采尽采、管采分离、加强预算约束、考核培训等七个方面对政府采购提出了明确要求，为政府采购规范化创造了政策基础。虽然我国政府采购历史较短，但得益于一系列法律法规的颁布和政府采购制度的推行，政府采购的合法合规控制目标实现较好。当然，也必须承认，从现实的运行来看，我国各地行政事业单位仍出现尚未建立健全政府采购工作的组织领导和工作协调机制，从而造成政府采购管理松散、随意的现象，政府采购计划编制、组织实施、监督评价等工作流于形式等问题。

调查结果表明（如图24所示），50%的受访者表示本单位的政府采购业务完全符合相关法律规定。在政府采购目标的基本及完全实现程度上排序依次是：目标1（81%）、目标4（76%）、目标2（66%）、目标3（61%）。可见，与目标1和4实现程度相比较，我国还需要在目标2（政府采购与业务活动相匹配，不存在资金浪费或资产闲置等问题）和目标3（政府采购审核严格，不存在货物或服务质次价高的情况）上进一步完善。调查结果表明，多达31%的受访者表示，本单位政府采购业务与业务活动不相匹配，存在相当程度的资金浪费和资产闲置问题。多达39%的受访者表示，政府采购审核严格，不存在货物或服务质次价高的目标基本或者完全未实现。

4.资产管理：总体情况尚好，但缺乏对于资产的高效利用，闲置浪费问题严重

行政事业单位资产是各级行政事业单位长期以来积累下来的有形或者无形资产，数量和金额相当庞大，分布十分广泛，在国民经济中也占有相当比重。它不仅是各级行政事业单位有效运转的基本保障，也是其履行社会职责的重要基础。资产管理作为行政事业单位内部控制的重要组成部分，往往通过对于行政事业单位货币资金、实物资产、无形资产、对外投资的管理，实现国有资产的安全完整性及使用的效益性。尤其是通过对于货币资金和实物资产的管理实现资金流与实物流的共同驱动作用，提高行政事业单位管钱管物的水平。

（1）资产管理制度建设情况

为了加强行政事业单位的资产管理目标，财政部曾于1995年印发执行了《行政事业单位国有资产管理办法》（1995），2006年重新修订颁布了针对固定资产管理的《行政单位国有资产管理暂行办法》和《事业单位国有资产管理暂行办法》。根据问卷调查（如图25所示），各级行政事业单位普遍建立了资产管理制度，执行情况很好。虽然如此，我们依然会发现，针对行政事业单位资产管理的相关制度实施情况依然显得十分不足，现实中也确实出现了许多问题，资产管理控制成为行政事业单位内部控制的薄弱环节。

图25 资产管理制度建立情况

（2）资产管理机构设置与定期清查情况

根据《内控规范》第四十条第二款的规定：“行政事业单位应当合理设置岗位，明确相关岗位的职责权限，确保资产安全和有效使用。”资产管理岗位的合理设置与资产安全和行政事业单位资产使用的管理要点在于落实使用保管责任，应当坚持谁使用、谁保管、谁有效使用的控制目标密切相关，并且在一定时期内难以通过内部人员置换和外部人才供给所替代，因此，合理设置资产管理机构对于行政事业单位内部控制建设至关重要。《内控规范》第四十四条第四款规定：“建立资产台账，加强资产的实物管理。单位应当定期清查盘点资产，确保账实相符。财会、资产管理、资产使用等部门或岗位应当定期对账，发现不符的，应当及时查明原因，并按照相关规定处理。”根据这一规定，行政事业单位应当组建资产清查小组对本单位的资产进行定期清查盘点，并根据盘点结果填写实物资产盘点表，并与资产台账核对，做到家底清楚，账、卡、实相符，防止国有资产流失。

根据问卷调查（如图

26、图27结果所示），我国有32%的行政事业单位设置有专门的资产管理机构，31%的行政事业单位在相关部门中设置有专门的岗位负责资产管理工作，但仍有高达37%的行政事业单位在相关部门中设置兼职岗位负责资产管理工作。从定期清查资产的制度执行情况来看，高达69%的行政事业单位实施了定期的资产清查制度。但仍有22%的行政事业单位尚未执行定期资产清查，9%的被访者并不清楚本单位是否有定期资产清查。从问卷调查结果整体来分析，我们认为，我国行政事业单位资产管理总体情况尚好。但是，从我们了解的各级行政事业单位的现实来看，资产管理中的货币资金管理一般由财务部门负责，职责清晰明确。但对于实物资产、无形资产、对外投资的管理工作则往往通过在财务部门或者办公室抽调、任命相关人员临时负责，缺少专职机构进行管理和监督，这使得资产管理的定期清查制度并不是普遍执行，且相关岗位设置缺少不相容职务的岗位职责分离控制，这往往容易导致国有资产账实不符，甚至会出现流失的现象。

图26 行政事业单位资产管理机构设置情况

图27 是否已经建立并实施了定期资产清查制度

（3）资产管理控制目标实现情况

针对资产管理控制目标的实现程度，本次问卷列示了五项资产管理的控制目标，其中目标1：所有资产的购置、取得遵守相关法律法规；目标2：所有资产保全有效，确保固定资产安全完整；目标3：所有资产高效利用，避免闲置和浪费；目标4：资产的所有信息处理及时，记录真实、完整准确；目标5：所有资产的增加、处置和转移符合单位发展规划。并针对这些目标的实现程度情况开展了问卷调查。然后，针对资产管理中具体控制措施实施情况，展开了进一步的问卷调查。具体来看：调查结果表明（如图28所示），得益于行政事业单位预算管理、收支管理的规范化和收支两条线等管理制度改革，“所有资产的增加、处置和转移符合单位发展规划”的目标5实现程度尚可，45%的受访者认为该目标在本单位完全实现，目标3（所有资产高效利用，避免闲置和浪费）实现程度最差，仅有8%的受访者认为本单位在该目标的实现上是完全实现的。

必须承认，由于行政事业单位的多数资产不进入政府的公共运行成本，不计提折旧，普遍存在重购置、轻管理的问题。同时，盲目求新、追求高端化，重增量资产的扩张，轻存量资产的管理，很容易造成财政资金的浪费。目前行政事业单位普遍存在固定资产盲目构建、闲置、更新改造不够、使用效率低下、维护不当，导致行政事业单位资产价值贬损、资源浪费或缺乏可持续发展能力。调查结果表明（如图28所示），超过60%的受访者认为本单位仅部分实现或者未实现资产的高效利用，甚至资产闲置和浪费现象严重。此外，资产信息不准确也是我国行政事业单位资产管理的突出问题。例如，许多行政事业单位没有建立健全资产的明细账和固定资产卡片，购置固定资产时只列支费用，不记固定资产账；新建的办公楼、房屋建筑物完工后未及时办理竣工结算，使用多年仍挂在基建账上，未在单位的固定资产账上登记。同时，对资产的处置也同时存在随意处置和不处置同时存在的现象。部分单位擅自处置国有资产、处置随意性大，导致国有资产流失；而部分单位由于未能及时盘点核查资产，资产记录与实际脱节，导致大量失去使用价值的待报废资产挂在固定资产账上。

调查结果表明（如图28所示），超过32%的受访者认为本单位仅部分实现了资产所有信息处理及时，记录真实、完整准确的控制目标。

图28 资产管理控制目标实现程度

5.建设项目：整体目标实现程度较好，但建设项目资金控制和项目档案管理有待提高

与政府采购一样，行政事业单位的建设项目往往占用资金多、投入资源大、涉及环节多、建设工期长、各种利益关系错综复杂，往往成为经济犯罪和贪污腐败的“重灾区”,建设项目控制中出现了许多严重的问题和暴露出许多环节中的风险。例如，①部分单位建设项目立项缺乏可行性研究或者可行性研究流于形式，决策不当，盲目上马，导致难以实现预期效益或项目失败；②部分单位在招标过程中未能严格执行《招标投标法》和相关文件，甚至存在将建设项目整体或部分拆分为单位工程或分项工程，使标的金额降至《招标投标法》规定的限额以下，以此规避招标；③部分单位会计核算不规范，用一套基建账核算多个项目，或将基建资金纳入财务账，工程直接费用核算不准确、间接费用归集不正确，影响工程造价的真实性；④部分单位基建账目长期挂账，不及时进行财务决算，使得专项资金使用的跟踪问效流于形式，降低了专项资金使用效率。

此外，建设项目档案管理也是建设项目控制的薄弱环节，行政事业单位与建设项目相关的文档很多，立项过程会涉及到项目建议书、可行性研究报告、初步设计方案、投资概算等，项目建设实施阶段可能设计到工程设计方案、施工图、工程变更申请、项目进度报告及计算申请等，项目竣工阶段涉及到竣工决算报告等，由于不同的文档分别由参与建设项目的不同部门编写，散落在不同的部门中，缺乏对项目文档的统一管理，因此往往容易丢失或损毁，对建设项目的进展造成阻碍。甚至存在部分行政事业单位实现垫付了项目资金，而在建设过程中由于丢失了项目预算和立项书等关键文档，导致不能依法获取项目资金的事故。

加强行政事业单位建设项目内部控制有利于加强项目资金的管控和安全有效使用，避免工程建设领域的违法违规、贪污腐败案件的发生，这在一定程度上既保证了工程建设项目的质量，也有利于提高公共服务的效率和效果性。本次问卷列示了四项建设项目的控制目标，其中目标1：所有建设项目的可行性研究、招标、方案设计、价款结算、项目变更、竣工验收等环节均合规合法；目标2：建设项目资金使用管理严格，不存在工程进度延迟、中断、资金损失等风险；目标3：项目决算中投资完成额、建设成本和结余资金等信息真实有效；目标4：建设项目档案管理记录真实、保管完善、完整准确。

图29 建设项目控制目标实现程度

正是由于建设项目成为众矢之的，针对建设项目内部控制中存在的突出问题，我国先后出台《中华人民共和国建筑法》、《中华人民共和国招投标法》、《建设工程质量管理条例》和《基本建设财务管理规定》等相关法律法规，得益于相关法律法规的发布与实施，调查结果表明（如图29所示），71%的受访者表示，目标3（项目决算中投资完成额、建设成本和结余资金等信息真实有效）基本或者完全实现；约有70%的受访者表示，目标1（所有建设项目的可行性研究、招标、方案设计、价款结算、项目变更、竣工验收等环节均合规合法）基本或者完全实现。对比而言，目标2（建设项目资金使用管理严格，不存在工程进度延迟、中断、资金损失等风险）和目标4（建设项目档案管理记录真实、保管完善、完整准确）实现程度较差。甚至约3%的受访者表示本单位完全未能实现项目资金使用管理严格和项目档案记录真实的控制目标。

6.合同管理：合同纠纷处理控制存在较大缺陷

合同业务是行政事业经济活动的重要组成部分，行政事业单位发生政府采购业务、开展工程建设、取得财政拨款以外的其他收入时，都可能涉及合同的订立与履行。加强合同控制，有利于防范法律风险，避免给单位造成经济损失，维护行政事业单位的合法权益。现实中，行政事业单位合同业务控制也暴露出较多问题。例如，合同管理归口管理职责不明确，合同散落在各个业务部门，合同样式五花八门，未能有效执行合同签订程，合同纠纷处理不当等突出问题。本次问卷列示了六项合同管理的控制目标，其中目标1：所有合同的订立、履约、登记归档和纠纷处理均符合相关法律法规；目标2：合同订立范围和条件明确，不存在违规担保、投资和借贷合同；目标3：合同履行符合规定，监督持续有效；目标4:合同相关资料记录真实，保管完善，完整准确；目标5:合同信息安全有效保证；目标6:合同纠纷处理得当，并能够及时追究对方的违约责任。

图30 合同管理控制目标实现程度

目前来看，行政事业单位的对合同订立范围和条件认识更加明确，合同风险意识得到了提高。调查结果表明（如图30所示）目标

1、目标2和目标4实现程度较好，高达40%的受访者表示本单位完全不存在违规担保、投资和借贷合同。目标3（合同履行符合规定，监督持续有效）、目标5（合同信息安全有效保证）、目标6（合同纠纷处理得当，并能够及时追究对方的违约责任）的实现程度较差。有6%的受访者表示本单位完全或基本没能实现合同纠纷处理得当的控制目标，无法在纠纷处置过程中追究对方的违约责任。

连载三：行政事业单位具体业务层面目标实现的实证分析

目标、风险、控制是行政事业单位内部控制建设的主要方法论，即首先设定目标，随后根据目标实现过程中所面临的风险，制定相应的制度、措施，即采取控制措施，最终保证控制目标的实现。本部分我们将根据《内控规范》提出的风险控制方法和目前常见的控制措施，整理出可能对行政事业单位业务层面控制目标产生影响的控制措施，试图通过控制措施与业务层面内分项控制目标的相关性研究，分析内部控制措施对业务层面分项控制目标的有效性，即控制措施对控制目标实现的保障程度，识别对具体控制目标实现程度发挥主要作用的控制措施，以期为进行内部控制建设的行政事业单位提供理论支持。

（一）理论分析与假设的提出

《内控规范》要求行政事业单位对本单位内部控制的有效性进行评价，该要求引起了对行政事业单位控制措施有效性的关注。李连华（2012）根据西蒙、罗宾斯在“效率准则”、“效率管理”中的相关论述，将内部控制有效性界定为内部控制在设计和执行过程中所表现出的控制成效的集合，即内部控制有效性包含内部控制设计有效性和内部控制执行有效性。内部控制设计有效性指内部控制设计的成效，即内部控制措施设计的有效性；内部控制执行有效性指内部控制制度在执行中表现出来的实际效果，即控制措施是否得到了准确无误的执行。因此内部控制的有效性同时取决于设计有效性和执行有效性，其中设计有效性尤为重要。首先，内部控制有效性低意味着内部控制设计上存在缺陷。例如，某些内部控制制度存在瞄准上的误差，即所采取的的控制措施没有完全对应着控制目标，或者缺乏针对性，即使制度执行的再好，也无法实现控制目标。其次，内部控制的设计有效性和执行有效性相互连贯，呈现上下游关系，即设计有效性的高低会影响到执行过程的有效性。例如，不合理的控制措施往往在实务中难以操作和落实。因此，内部控制有效性首先应当关注内部控制设计的有效性，即内部控制措施设计的有效性。

张宜霞（2008）指出内部控制的有效性是指内部控制为相关目标的实现提供的保证程度和水平。内部控制设计有效性是内部控制有效性的基础，取决于单位所采取的的内部控制措施。为了保证内部控制设计的有效性，在构建内部控制系统时，人们往往希望使控制措施与控制目标之间保持清晰的对应关系。但是，实际上要做到这一点是非常困难的，甚至是不可能的。因为控制措施与控制目标之间经常会出现一对一、一对多、多对

一、多对多等复杂的网络化关系（白华，2012）。其原因包括以下两点：

首先，由于不同业务的控制风险存在差别，而单一控制措施仅对特定的控制风险发挥作用、因此控制措施对控制目标的有效性存在差异。《内控规范》根据业务内容和特点将行政事业单位业务分为预算业务、收支业务、政府采购业务、资产管理、建设项目管理和合同管理六大类。由于业务内容、流程、发生频率、涉及主体和目前已有的法律法规落实程度等因素不尽相同，因此各类业务的控制风险并不一致。例如，预算业务应重点关注“预算编制过程中单位各部门间沟通协调是否充分，预算编制与资产配置是否相结合、与具体工作是否相对应；是否按照批复的额度和开支范围执行预算，进度是否合理，是否存在无预算、超预算支出等问题”等，而合同管理则更加关注“是否明确应签订合同的经济活动范围和条件；是否有效监控合同履行情况，是否监理合同纠纷协调机制”等。内部控制是风险管理的一部分（COSO，2004；谢志华，2007），其有效性体现在风险程度的降低。因此根据风险应对原则，控制措施对控制目标的有效性存在差异，单一控制措施可能仅与单一控制目标相关，也可能有助于多个控制目标的实现。其次，各类经济业务控制目标的交互影响，起到了控制效应的传导作用。内部控制总体有效性取决于分项有效性。单位内部控制有效性取决于各类经济业务控制的有效性。因此按照控制有效性与控制目标的对应关系，单位内部控制有效性取决于预算业务控制目标实现程度、收支业务控制目标实现程度、政府采购业务控制目标实现程度、资产业务控制目标实现程度、建设项目控制目标实现程度和合同业务控制目标实现程度。这些控制目标之间是相互独立的，也是相互联系的。因为一个类别的目标可能会与另一个类别的目标交叉或者支持另一个目标。例如，收支业务控制目标的实现程度会对资产业务和政府采购业务控制目标实现程度产生影响，因此，某项控制措施可能通过对收支业务控制目标发挥作用，进而影响资产业务和政府采购业务控制目标的实现程度，间接的实现控制有效性。

由于控制措施与控制目标之间的网络化关系，同一控制措施对不同控制目标的有效性不同，同时，与不同控制目标对应的控制措施也不尽相同。因此本文提出假设命题：对不同业务控制目标发挥作用的控制措施存在差异性。

（二）问卷设计方法

《内控规范》提出了“合理保证单位经济活动合法合规，资产安全和使用有效，财务信息真实完整，有效防范舞弊和预防腐败，提高公共服务的效率和效果”的总体控制目标。问卷将总体控制目标与各类业务层面经济活动内容结合，根据业务层面经济活动的特点提出具体的控制目标。，并针对具体控制目标提出了若干问题项，以衡量受访者单位业务层面内部控制目标的实现程度。每个问题均采用李克特式五分量表方式进行设计，按照受访者单位业务层面控制状况与对问卷问题的符合程度由5至1份分别予以赋值，得分越高表示该样本的业务层面内部控制目标实现程度越好。同时，问卷根据《内控规范》提出的不相容岗位相互分离、内部授权审批控制、归口管理、预算控制、财产保护控制、会计控制、单据控制和信息内部公开等控制手段，列举了若干内部控制措施题项，被调查者单位已落实该内部控制措施的选“是”（赋值为1），未设置该措施的选“否”（赋值为0），以此调查行政事业单位内部控制措施的设置情况。

（三）业务层面控制措施与控制目标实现程度的相关性回归分析

《内控规范》将行政事业单位业务层面内部控制划分为预算业务、收支业务、政府采购、资产管理、建设项目和合同管理六大类经济业务。报告根据《内控规范》的相关规定，设置若干问题衡量被访问单位业务层面控制目标的实现程度，并通过因子分析对问题进行降维，归集为六大类经济业务控制目标，随后对控制措施与控制目标实现程度的相关性进行回归分析，以探求对不同控制目标实现发挥作用的最为有效的控制措施。

1.业务层面内部控制目标的因子分析

为了探讨控制措施对六类业务控制目标的实现程度，我们试图通过因子分析，将问题进行归集。报告通过KMO和Bartlett对行政事业单位业务层面内部控制目标进行检验（如表2所示），Barttle检验的P值为0.000，说明相关系数矩阵与单位矩阵具有明显差异，同时KMO值为0.811>0.5，表明适宜对行政事业单位业务层面内部控制目标进行因子分析。

表2 KMO和Barttle的检验

报告通过因子分析法进行数据处理，采用主成份分析法，将不同题项的结果归集为6个因子，表2列示了初始因子解中特征根大于1的6个因子，其累计方差贡献率为77.173%，即6个因子共可以解释77.173%的样本，能够较好的反应客观原变量的大部分信息，说明该样本具有较好的代表性和解释性。

表3 解释的总方差表

提取方法：主成份分析

表4列示了归集得出的6个因子及其对应的问题，数据显示，前5个问题在第1个因子上有较高的载荷，第1个因子主要解释了这5个问题，问题的内容均围绕预算控制展开，因此将该因子定义为预算业务控制目标。同理，本文将其余5个因子根据其内容分别定义为收支业务控制目标、政府采购业务控制目标、资产控制目标、建设项目控制目标和合同控制目标。

表4 成分矩阵与因子分类表

行政事业单位内部控制措施与内部控制目标实现程度的回归分析

根据因子分析结果，报告以6个公因子作为行政事业单位业务层面内部控制目标的衡量指标，分别衡量行政事业单位预算业务、资产管理业务、政府采购业务、建设项目、合同控制以及收支业务内部控制目标的实现程度。

报告根据《内控规范》中提出的内部控制措施，以及目前行政事业单位常见的控制措施，在问卷中设立了20项内部控制措施问题，以此调查不同控制措施在行政事业单位内部控制中的实施情况，并以此作为行政事业单位业务层面控制措施的衡量指标。

表5 变量定义与符号

为了探究行政事业单位控制措施对业务层面内部控制目标的影响，本文根据前文假设，构建如下回归模型组：

Obji=α+βjmeasurej

其中，Obji表示行政事业单位内部控制的第i个控制目标，i的取值范围是1至6；βj表示第j项控制措施对Obji的回归系数，j的取值范围是1至20。

不同的行政事业单位内部控制措施之间可能存在相互的影响，例如对“专项资金与公有经费互补使用管理不严格”的单位往往对“专项资金严格按照项目用途进行使用”的控制较差。为了探求检验变量之间是否存在多重共线性问题，本文进行了VIF检验，结果表明，20项控制措施的VIF值均未超过5，表明变量之间不存在明显的共线性问题，适宜进行回归分析。回归结果表明，不同的控制目标受到不同控制措施的影响，同时，同一控制措施也会对多个控制目标产生影响。

（1）预算控制目标的实现

Measure与Obj6的回归结果显示，R2为0.427，说明解释变量对被解释变量的解释程度为42.7%。与方程1相同，随着单位特征控制变量的加入，方程的拟合程度将会增加。F值为4.132，在1%的水平上显著，表明方程通过了统计学检验。

Measure7、Measure8、Measure10、Measure17均通过了显著性检验，表明Obj6即预算业务控制目标分别受到“分解经费预算并建立内部责任预算制度”、“定期进行预算执行情况分析”、“单独核算专项资金”和“建立员工报告渠道，并保护举报人不被报复”4项控制措施的影响。其中，Measure8的相关系数为-0.55，表明定期进行预算执行情况分析的实施情况越好的单位其预算管理内部控制目标的实现程度越高，且在四个影响预算控制目标的措施中，该项措施对预算目标的实现程度影响最大，究其原因可能是行政事业单位通过定期进行预算执行情况分析，有利于及时发现预算管理过程中的风险，避免了问题的发生和恶化，从而保证了目标6的合理合法。

（2）收支业务控制目标的实现

Measure与Obj3的回归结果显示，R2为0.351，说明解释变量对被解释变量的解释程度为35.1%。与方程1相同，随着单位特征控制变量的加入，方程的拟合程度将会增加。F值为2.998，在1%的水平上显著，表明方程通过了统计学检验。

回归结果表明，Measure2、Measure5、Measure6、Measure7、Measure16均通过了显著性检验，表明Obj3即收支业务控制目标分别受到“资产管理机构设置”、“建立并实施定期财务分析制度”、“经费支出有明确的审批权限划分”、“分解经费预算并建立内部责任预算制度”、“建立获取和报告内部控制缺陷的机制对员工所担任的工作有书面控制内容说明”等5项控制措施的影响。其中，Measure2在1%的水平上显著，Measure6、Measure7、Measure16在5%的水平上显著，Measure5在10%的水平上显著，表明这一项措施与Obj3的相关性相对较低。其中Measure6的相关系数为-1.43，表明对“经费支出有明确的审批权限划分”执行越好的单位，其收支业务控制目标的实现程度越高，且在五项影响收支业务控制目标的措施中，该项措施对收支业务控制目标的实现程度影响最大，究其原因可能是行政事业单位通过对费用报销、业务借款等资金支付行为进行审批权限设置，从而保证资金支付的安全性。

（3）政府采购业务控制目标的实现

Measure与Obj4的回归结果显示，R2为0.254，说明解释变量对被解释变量的解释程度为25.4%。与方程1相同，随着单位特征控制变量的加入，方程的拟合程度将会增加。F值为1.889，在5%的水平上显著，表明方程通过了统计学检验。

回归结果表明，Measure10、Measure18均通过了显著性检验，表明Obj4即政府采购业务控制目标分别受到“单独核算专项资金”、“建立获取和报告内部控制缺陷的机制”等2项控制措施的影响。其中，Measure18在5%的水平上显著，Measure10在10%的水平上显著，表明这一项措施与Obj4的相关性相对较低。其中Measure10的相关系数为-0.48，表明对“单独核算专项资金”执行越好的单位，其政府采购业务控制目标的实现程度越高，且在两项影响政府采购业务控制目标的措施中，该项措施对政府采购业务控制目标的实现程度影响最大，究其原因可能是行政事业单位通过对专项资金进行单独核算，保证了专项资金使用过程中的政府采购的合法性，从而实现了政府采购的控制目标。

（4）资产管理控制目标的实现

Measure与Obj1的回归结果显示，R2为0.591，说明解释变量对被解释变量的解释程度为59.1%。由于本文数据来自于问卷调查，受问卷内容影响，本文未将单位所在地区、性质、规模等影响因素纳入分析范围，随着单位特征控制变量的加入，方程的拟合程度将会增加。F值为8.004，在1%的水平上显著，表明方程通过了统计学检验。

回归结果表明，Measure3、Measure6、Measure8、Measure9、Measure10、Measure13、Measure16、Measure17均通过了显著性检验，表明Obj6即资产控制目标分别受到“建立并实施定期财产清查制度”、“经费支出有明确的审批权限划分”、“定期进行预算执行情况分析”、“严格执行‘收支两条线’”、“单独核算专项资金”、“专项资金存在使用不规范现象”、“对员工所担任的工作有书面控制内容说明”、“建立员工报告渠道，并保护举报人不被报复”等8项控制措施的影响。Measure8、Measure17在1%的水平上显著，Measure3、Measure6、Measure9、Measure10、Measure16在5%的水平上显著，Measure13在10%的水平上显著。其中Measure6的相关系数为-1.34，表明对“经费支出有明确的审批权限划分”执行越好的单位，其资产控制目标的实现程度越高，且在八项影响资产控制目标的措施中，该项措施对资产控制目标的实现程度影响最大，究其原因，如果行政事业单位通过对资金支出设置明确的审批权限划分，会在某种程度上保证货币资金的安全完整；通过对实物资产的请购审批设置权限，会保证实物资产的配置和采购合理；通过对无形资产请购设置审批权限，会保证无形资产的取得合理合规。

（5）建设项目控制目标的实现

Measure与Obj5的回归结果显示，R2为0.329，说明解释变量对被解释变量的解释程度为32.9%。与方程1相同，随着单位特征控制变量的加入，方程的拟合程度将会增加。F值为2.725，在1%的水平上显著，表明方程通过了统计学检验。

回归结果表明，Measure5、Measure10、Measure18均通过了显著性检验，表明Obj5即建设项目控制目标分别受到“建立并实施定期财务分析制度”、“单独核算专项资金”、“建立获取和报告内部控制缺陷的机制”等3项控制措施的影响。其中，Measure5和Measure18在1%的水平上显著，Measure10在5%的水平上显著。其中Measure5的相关系数为-0.67，表明对“建立并实施定期财务分析制度”这一控制措施实施越频繁的单位，其建设项目控制目标的实现程度越高，且在三项影响建设项目控制目标的措施中，该项措施对建设项目控制目标的实现程度影响最大，究其原因可能是建设项目往往是大工程，时间通常较久，与每年实施一次财务分析活动的行政事业单位相比，每季度实施一次财务分析活动的单位往往更能够起到监督、分析、预测的职能。行政事业单位通过定期进行财务分析，从而发现工程施工过程中的风险点，避免了在工程实施阶段产生的风险问题。

（6）合同业务控制目标的实现

Measure与Obj2的回归结果显示，R2为0.446，说明解释变量对被解释变量的解释程度为44.6%。与方程1相同，随着单位特征控制变量的加入，方程的拟合程度将会增加。F值为4.46，在1%的水平上显著，表明方程通过了统计学检验。

回归结果表明，Measure3、Measure4、Measure6、Measure13、Measure18均通过了显著性检验，表明Obj2即合同业务控制目标分别受到“建立并实施定期财产清查制度”、“指定专人管理单位票据”、“经费支出有明确的审批权限划分”、“专项资金存在使用不规范现象”、“建立获取和报告内部控制缺陷的机制”等5项控制措施的影响。其中，Measure4、Measure6、Measure18在5%的水平上显著，Measure3、Measure13在10%的水平上显著，表明这两项措施与Obj2的相关性相对较低。其中Measure6的相关系数为-1.56，表明对“经费支出有明确的审批权限划分”执行越好的单位，其合同控制目标的实现程度越高，且在五项影响合同控制目标的措施中，该项措施对合同控制目标的实现程度影响最大，追究原因可能是行政事业单位通过对合同履行阶段中的款项支付设置审批权限，会降低重大支出错误的可能性；同时通过对合同变更进行审批权限划分，保证了合同变更审核严格。

（7）总结

本部分我们通过多元回归对控制措施与控制目标的相关关系进行探索，结果显示，对不同控制目标发挥作用的控制措施不尽相同，Obj1受到Measure3、Measure6、Measure8、Measure9、Measure10、Measure13、Measure16、Measure17的影响显著，Obj2受到Measure3、Measure4、Measure6、Measure13、Measure18的影响显著，Obj3受到Measure2、Measure5、Measure6、Measure7、Measure16的影响显著，Obj4受到Measure10、Measure18的影响显著，Obj5受到Measure5、Measure10、Measure18的影响显著，Obj6受到Measure7、Measure8、Measure10、Measure17的影响显著，从而证明了本文的假设：对不同业务控制目标发挥作用的控制措施存在差异性。

表6 回归结果

结论

2004年，最高审计机关国际会议在《公共部门内部控制准则指南》中提出内部控制的合理保障概念，并指出设置内部控制框架制度应当符合成本效益原则，即在采取控制措施时应当考虑预期的控制收益或者减少的风险损失应当大于落实制度可能带来的成本。由于控制措施与控制目标之间存在复杂的网状结构，某一控制措施对特定的部分控制目标发挥作用，而某一控制目标的实现程度也仅受到某类控制措施的影响，因此对所有的控制目标采取同样的控制措施，并不能最大化控制有效性。同时，由于内部控制制度在实施过程中会产生资源和机会成本的耗费，比如繁琐的内部控制程度会延误业务处理，过多的控制措施可能抑制员工的创造性等，采取不具有针对性的控制措施反而会降低控制有效性。因此行政事业单位在制定内部控制措施时，针对某一具体的控制目标，应当考虑控制措施的有效性，即该控制措施对控制目标实现的保障程度。根据成本效益原则，选择对具体控制目标有效性较高的控制措施，而不是针对所有的控制目标设立同样的控制措施，从而最大化内部控制有效性。

报告根据《内控规范》中提出的控制措施，及目前行政事业单位常见的控制措施，在问卷中设立了20项内部控制措施问题，以此调查不同控制措施在行政事业单位内部控制中的实施情况，并以此作为行政事业单位业务层面控制措施的衡量指标。分析结果证明了对不同业务控制目标发挥作用的控制措施存在差异性，并指出了对不同控制目标发挥作用的具体控制措施，从而为行政事业单位内部控制机制建立过程中，有针对性的选择控制措施提供了一定的参考。

连载四：对我国行政事业单位实施内部控制的具体政策建议

一、应从国家治理的高度认识行政事业单位内部控制建设的意义

一直以来，从政府管理的行政事业单位来看，依然存在着部门之间职责划分不清、沟通协调不力导致的办事效率低下，政府职能转变滞后，权力的运行、制约和监督机制存在突出的问题，行政审批事项过多势必造成权力寻租、滋生腐败。从经济体制改革来看，它在全面深化改革中起到主引擎的作用，其中，财政又是国家治理的基础和重要支柱，而以财政资金为核心的收支管理（包括“三公经费”）历来是社会公众关注和强烈反映的热点问题，《党政机关厉行节约反对浪费条例》的提出正好印证了这一背景。事实上，政府的行政体制改革与经济体制改革的这些提法与具体的措施在往届政府的改革和外部监督的审计结果公告制度中均有所涉及。为什么至今仍未得到解决，我们认为，问题的关键在于没有有效地协调好行政体制改革与经济体制改革之间的关系，没有构建一种机制将这些改革的要求融入到现有的行政及事业单位的管理制度体系中，形成一种科学化、规范化、合理化和高效化的行政管理基础规范，以行政管理体制改革带动经济体制改革，形成系统完备、科学规范、运行有效的制度体系，以此为基础，把各方面制度优势转化为管理国家的效能，实现党、国家、社会各项事务治理制度化、程序化、规范化。

相对于管理而言，治理具有主体多元的特征。在现代化的国家治理体系中，不仅包括政府，还包括市场、社会组织、公民等，治理主体在治理体系中各司其职，实现从单一主体的社会管理向多元主体共同治理的国家治理体系转变。根据国家治理体系及其现代化的要求，必须对治理主体进行合理的权力配置才能实现和谐高效的共治局面。而在现代化的国家治理体系中，政府仍是主要的治理主体，这是因为政府拥有的行政权处在权力的末端，是一种执行的权力，这就要求其更具效率性；其次，行政权又更具现实性，因为行政机关及其附属机构是国家权力系统作用于社会的最基本工具和载体，政府行政系统必然接收和处理更多的社会信息，从而更加知悉社会运作的现实逻辑。但是，行政权的弱点也是非常明显的，行政过程作为对“社会价值进行权威性分配”的一个重要组成部分，行政机关必然控制大量的社会资源，同时又具有攫取更多社会资源的能力和动机，也就是说，行政权是一个极容易被利益所腐蚀的权力。

人类社会的经验表明，权力腐败对社会公正的破坏是最大的，当政府权力过多涉足经济领域，成为权力资本之后，便会进行寻租活动。寻租活动不仅造成了社会的不平等，损害了政府的合法性，而且也削弱了政府的能力。遏制权力腐败的最好的办法就是对权力进行监督和制衡，而监督和制衡权力的真谛就是对权力进行“分立”，然后产生不同性质权力之间的相互掣肘的权力结构。行政事业单位内部控制在单位层面的设计恰好强调了对于行政权的内部分权制衡。同时，履行内部控制监督检查职责的部门的独立性有利于减少存在凌驾于内部控制之上的特殊权力的可能性。

总之，从国家治理中政府行政体制改革中的权力运行制约监督来看，我们认为，行政事业单位的内部控制建设的本身可以通过流程梳理、制度规范整合、信息化的落地实施实现明确的职责划分，提高行政效率，实现对于财政资金的管控。行政事业单位的内部控制本身就是将权力关进制度的笼子里，通过横向与纵向的权利制衡，形成不敢腐、不能腐、不易腐的一种廉政风险防范的落地机制。

二、对《内控规范》知识的宣传普及应加大力度

虽然《内控规范》自2014年1月1日起已经实施一年，但从目前建设的执行情况来看，与当初提高行政事业单位内部管理水平、规范内部控制、加强廉政风险防控机制建设的初衷大相径庭。其中的问题在于，行政事业单位内部控制缺乏相应的理论基础，人们对于该问题的认识停留于技术操作层面，配套的宣传工作雷声大雨点小，配套的改革和落地实施建设的运行机制搭建工作没有得到有效解决。

从实际的执行效果来看，大部分行政事业单位还处于一种观望态度，真正实施内部控制建设的单位又大多形成了一种新的制度规范手册，并未得到有效实施。通过问卷调查的结果来看，最应当正确理解并全面掌握的财务人员尚且对这套内部控制规范体系不了解、不清楚，更何况行政事业单位的其他职能部门和单位负责人。

应该认识到，当前行政事业单位内部控制体系建设是在流程梳理的基础上构建一套从原来分散的各项制度过度到以《内控规范》为制度对标的内部控制制度整合体系，它将改变过去行政事业单位的目标管理习惯，以经济业务活动流程的标准化规范化驱动整个行政事业单位在基础管理层面走向流程管理，最终提升行政事业单位的管理水平。当然，这会对原有的行政事业单位制度体系和工作习惯形成较大的冲击，会面临权力的重新配置、组织架构的调整与不相容岗位的分离，会带来人们的不理解和不支持，甚至会有人简单的认为这仅是财务部门一个部门的事情。可见，对《内控规范》的落地实施，应先解决人们对内控规范的正确理解问题。当然这也不是一蹴而就的事情，从已经实施的企业内部控制的执行情况来看，内部控制建设是一个漫长而艰巨的过程，它需要财政部及各级财政机关正确宣传和普及内部控制知识，形成“人人学内控，处处讲内控”的良好氛围。宣传的形式可以是行政事业单位各个层级会计人员的后续教育专题培训、通过媒体网络等方式宣传内控政策、开展知识竞赛和有奖征文及内部控制师资专题培训等活动，普及内控知识，最终达到做到“宣传无死角、培训无盲区”。这也为内控规范的顺利施行奠定广泛的人才基础。

三、重视一把手在《内控规范》实施中的直接责任人职责的履行

内部控制内容建设的核心是“控权”，难点是“制衡”，但关键是“一把手”。内部控制建设能否取得实效，关键在领导。这项工作，只有“一把手”的强势推进，才能推能设能得动，各方面的积极性才够调动起来。

尽管《内控规范》第一章第六条规定“单位负责人对本单位内部控制建立健全和有效实施负责。”但是，目前来看，由财政部一家政府部门所下发文件的局限性，使得大多数的行政事业单位将内部控制建设的工作交给了财务部门去施行。而现实中，我们又会发现，以业务为核心竞争力的行政事业单位，财务部门是一个弱势部门，内部控制建设工作本身的推动难度和知识体系方面的不足，使得大多数行政事业单位财务人员对内部控制建设工作更多持观望态度也就不足为奇。而业务出身的单位负责人又大多由于对财务工作的本身的认识不足和重视程度不够，使得其对于内部控制建设工作过多停留于口头上的宣传，在具体措施的落实上没有任何的举措，甚至错误地认为内部控制的建设就是会计控制建设，就应该由财务部门负责。

我们认为，尽管《内控规范》的发布是由财政部一家发文，但在后期内部控制的推动实施上，财政部门应该在整个政府层面进行充分沟通，调动其他相关政府部门的参与，构建一个由财政部、审计署、纪检监察、中纪委联合组成的一个以内部控制实施监督为职责的工作组织。这本身也体现了内部控制实施与监督相分离的控制思想。当然，这个过程中，各个部门各司其职。其中，财政部门负责督促各个行政事业单位财务人员推动内部控制建设工作，加强对于单位经济业务活动中所涉及到的资金使用的方向和效率的持续跟踪和监督。审计机关应根据《内控规范》的要求，完善《审计机关内部控制测评准则》，通过对行政事业单位进行专门内部控制评价，并将评价结果与领导干部的经济责任审计工作相联系，将责任风险直接与管理层政绩相挂钩，以此发挥对于内部控制的外部监督职责。纪检监察部门则根据举报和审计机关移送的审计结果，负责从廉政风险、防范腐败的角度对在公共资金使用过程中的单位与人员违法违纪情况进行监督、调查和惩处。

当然，以上的措施仅是构建了一套内部控制落地实施的运行机制。此外，还应该充分发挥中央党校、国家行政学院、国家会计学院等培训基地的培训宣传优势，从国家治理现代化与法治的高度分析行政事业单位内部控制建设的重要意义，并将其纳入各级领导干部的培训学习内容之中，通过由于内部控制问题而引发的大案要案的警示作用明确其作为直接责任人对于内部控制建设所承担的职责、作用。现实中，作为内部控制建设直接责任人的“一把手”，应该在单位内部重视和宣传内部控制对于完善本单位经济管理工作、落实党的三中全会国家治理及国家治理能力现代化的要求和四中全会关于依法治国依法行政要求的重要意义。应该尽快在内部控制建设的组织环节成立由各个部门负责人组成的内部控制建设领导小组，并将具体建设的责任落实给以财务部为牵头的工作小组和咨询小组，明确各个部门在内部控制建设中的职责和义务，明确表示出支持内部控制建设的态度，做好宣传工作，有重点有步骤地开展本单位的内部控制建设工作。

四、正确认识内部审计在内部控制中的角色定位，并保障内部审计职能的发挥

评价与监督是行政事业单位内部控制得以有效实施的重要保障机制。通过对内部控制的建立与实施的有效性开展监督检查和评价，查找和发现内部控制存在的问题，提出改进建议并督促落实整改，一方面可以防范经济活动风险，及时堵塞管理漏洞；另一方面有利于持续的完善单位内部控制体系，使内部控制在单位内部管理中发挥更大的作用。而这一职能的履行，可以由内部审计机构去完成。从现实的问卷调查来看，人们对于内部审计与财务部门在内部控制中的角色定位存在模糊认识。在前文的分析中，我们已经提到，内部控制的建设与监督职能应该进行分离，内部审计部门不能集运动员和裁判员于一身，既负责建设又负责评价监督。当然，内部控制的建设工作需要内部审计部门参与其中，发挥其专业的咨询作用，同时对于内部控制的各个风险点保持关注，以便未来进行评价监督。

而现实的问题是，目前我国行政事业单位大多由于编制问题或者重视程度不够，未设置有专门的内部审计机构，而大多只是在纪检监察或者财务部门设置有相关人员从事内部审计职能，这在某种程度上影响了内部审计的独立性和权威性。内审机制的缺失又一定程度上削减了行政事业单位内部控制工作防弊纠错的效能。因此，我们认为，内部控制作用的发挥还需要财政、审计、监察等行政部门应当给予行政单位更多的政策支持，指导和帮助行政单位建立完善内部控制体系中的内部审计监督功能，使其充分发挥作用，以确保单位内部控制能够得以持续、科学地执行。

五、内部控制体系最终的落地实施依赖于信息化建设

一个组织的管理总是在效率与控制之间寻求平衡。行政事业单位内部控制建设同样会带来组织预算控制、授权控制、审批控制、不相容职务分离控制、归口管理控制、会计控制、单据控制等控制手段在整个经济业务流程环节中发挥作用，与原来的更高效率的目标管理相比，显然人们会认为行政事业单位内部控制的建设会降低组织的效率，最终造成内部控制成为一本制度手册汇编，束之高阁，不能得到人们的认可和有效执行。这显然是行政事业单位负责人所不愿意看到的，也违背了我国行政事业单位内部控制建设的初衷。我们认为，内部控制信息化的建设可以提高内部控制的效率。一方面，内部控制的信息化建设，有利于将制度显性化为流程，将内部控制的制度要求固化在信息系统中，推动《内控规范》的落地实施；另一方面，通过内部控制信息化建设，可以实时反映单位内部控制制度的执行情况，实现对经济活动的自动控制，降低人为因素的影响，促进单位内部控制的有效运行，避免由于过多的内部控制手段的嵌入而降低经济活动的运行效率。第三，行政事业单位内部控制的信息化有利于单位领导抓大放小，逐步从纷繁复杂的日常管理中解脱出来，集中精力思考本组织的发展战略及处理更高附加值的工作，真正提高行政事业单位经济活动管理的水平，提升公共服务的效率效果性。

六、应建立《内控规范》后续检查监督的补充规定，并与单位及干部绩效考评相结合

尽管我们规定了《内控规范》自2014年1月1日起开始执行，并在规范中使用了上百个“应当”的字眼，但是，这个规范的执行并未规定具体完成建设内部控制规范的时间及具体的法律后果。也就是说，总体来看，《内控规范》的实施从某种程度上来说并不具有强制性，最为重要的是《内控规范》并未规定违规的责任和处罚措施。《内控规范》实施机制的核心必须有明确的、可执行的、具有连续性的奖惩机制和条款。因此，我们建议，作为一种补充，财政部应会同其他相关部委，例如审计署、纪检监察等部门联合下发相关的后续检查监督规定，规定最后的建设完成期限，并对建立《内控规范》执行情况的结果进行评价和考核。将评价与考核结果纳入干部在任期间绩效评价的内容，作为干部晋升的重要依据。对未遵循或未有效执行内部控制的单位和相关负责人，应进行通报批评，加大问责力度，使《内控规范》真正落到实处。

第四篇：一份有关内部控制的调查报告及内部管理建议书

一份有关内部控制的调查报告及内部管理建议书

*****有限公司内部控制调查报告

审计部于2006年11月8－18日对*****有限公司内部控制状况进行了调查，在调查中，我们采取了现场观察、询问、环境测试、重塑流程、风险评价等方法，重点调查了与企业经营管理息息相关的五个环节，即采购与付款、库存管理、销售与收款、费用控制和人事管理。现报告如下：

一、存在的主要问题

*****有限公司自成立到现在刚满三周岁，作为成长中的企业，已在制度建设和执行方面取得了很好的成绩，但是，我们也看到在部分环节还比较薄弱，主要表现以下几个方面：

以下内容需要回复才能看到

1、事前控制不到位，缺乏严格的计划和预算控制。

2、流程脉络不明确，内部信息传递不及时，流程的标准化和再造工程有待提高。

3、内部服务意识不强，企业执行力不够，团队建设有待进一步加强。

4、岗位目标不明确，岗位考核不到位，岗位责任制尚未充分发挥其核心作用。

二、总体评价及建议

*****有限公司作为集团投资设立的一家市场化运作的企业，目标大、起点高，在经营管理上应完全摆脱国有企业的痕迹，借鉴国内外先进的企业管理理念，不断充实自身的内部管理，深刻理解集团提出的“差别化”的发展思路，在产品和管理上双双寻求飞跃。针对公司现状，调查建议从以下几点求得突破：

1、推行全面预算管理，强化预算控制，提升成本－效益考核力度。

预算管理被视为企业实现管理控制与“评价部门经理计划经营，而后按计划运行的能力”的有效方法，预算管理又是一项全员参与式管理模式，通过它能够有效制衡权力控制，不断使得企业向规范化管理和既定目标实现的方向前进。预算管理应贯穿于经营管理的始终，包括目标的执行、过程的控制和结果的考核。

2、建立灵活的用人机制，唯才是举，逐步建立相对稳定、绝对变动的管理团队。

如果说产品是企业的生命，那么人才就是企业的灵魂，而管理就是让灵魂赋予生命的保障。人事管理是一项系统工程，公司应建立适合企业实际的岗位评价体系，定编定岗，明确责任，制订目标，通过严格、规范的考核机制，定期对员工的岗位适合性进行评价，对不适合的员工应及时调换，以合理配置人力资源。

3、加强流程再造，不断优化流程，剔除冗长流程导致的资源浪费。

流程再造是对企业生产、管理流程进行自省的一种方式，以使得企业能够更快捷的对市场作出反映，增加顾客的满意程度。首先，我们要整理公司目前执行的流程，制订标准化的流程路线，并要求全员执行；其次，充分发挥全体员工的管理智慧，在执行中优化流程，不断修改现有流程。流程再造其实就是不断优化流程的过程，使其不断以最佳的方式满足企业。在此，日本丰田的精益管理思路很值得借鉴。

调查人员在对纺织集团现有流程分析的基础上，进行了适当完善，详见报告附件（附件一～五）。

三、内部控制架构

根据本次调查所发现的*****有限公司在内部控制方面存在的薄弱环节，调查人员建议重点从以下几个环节进行完善：

(一)采购与付款

1、完善采购行为的计划性，加强物资入库环节的计划审核。库存存货是占用公司资金的重要因素之一，为压缩公司资金占用，加速公司资金周转，努力实现存货上的“零库存”管理，做到“购以致用”，就必须在采购的计划控制和采购与生产节拍的吻合性管理上下功夫。公司应建立销售、生产、采购各环节的计划管理制度，并根据授权，对计划的执行及实绩偏移计划的程度进行控制和管理，建立计划预警和通报制度。在计划编制和管理上要充分考虑两个因素：⑴安全库存，要充分估计该库存能够做到对销售市场需求变化的及时反映；⑵原料市场供求关系的变化，买方和卖方市场角色的转换。

2、完善采购前的询价、比价程序，加强采购价格的授权审批。棉花作为一种特殊的商品，基本上存在价格的季节性差异和市场供求关系转换等规律。调查认为，在买方市场情况下，要充分利用公司此时在采购市场的有利地位，加强采购价格的控制和供应商的管理，并尽可能与部分供应商建立长期合作的战略关系，同时也为整个市场进行卖方市场时做好准备。公司内部要建立完善的采购价格管理体系和流程，加强对采购价格的授权审批，严格控制采购成本。

3、加强合同签订前的授权审批，重点应关注合同条款合理性的审查。公司在原料采购上基本上均签订了相应的合同，也履行了一定的审批，但在合同风险和部分条款的合理性方面还存在一些不足，调查认为，主要存在以下几方面：⑴均为格式化合同，各条款叙述较简单，合同的抗风险能力不强；⑵部分条款不严谨，在说法上存在歧义；⑶合同审查不够严格，售后索赔实施执行不力，未建立有效的实施办法。（与沙湾县棉花产业有限责任公司的交易损失就是一个典型，调查建议公司要进行反思，总结经验。）

调查人员抽取了编号为YDFZ2006CG183的合同，并进行了逐条逐款的检查，详细情况见本报告附件（附件六）。

4、完善物资索赔流程，重点关注预付款情况下的采购行为出现退货、退款的问题。公司应建立原料索赔及成品理赔再索赔程序，针对供应商原因导致的原料不良，应履行向供应商索赔程序；针对由于公司内部物流、生产操作原因导致的原料不良，应履行对相关责任人考核程序；针对成品不良导致客户退货、索赔等，一方面要加强内部考核，另一方面应保留对供应商的再索赔权（应在采购合同中予注明）。

公司应妥善处理预付款下情况下的采购行为，要加强采购前的审批、合同约定事项的审查以及原料到达后的验收工作，重点完善资料的合法性、完整性，要居安思危，防范采购欺骗、违约风险。

5、完善物资入库和供应商债务的确认，统一企业物流和资金流的同步。传统存货会计以供应商发票入账时点确认存货的入库，平时对在库未结账的存货进行暂估，并对暂估数在次月初予冲回，在实际操作过程中导致暂估数据不准，财务不能实施掌握公司库存情况，为此，调查建议公司以存货实际入库时点同步确认对供应商的债务，并区分供应商在财务账面列示，待实际收到发票结算时再予以对应冲减，未冲减的余额表示供应商尚未开票结算的金额。

(二)库存管理

存货是占用企业资金的重要项目之一，提高存货周转速度，努力实现存货上的JIT（Just In Time）管理，对节约企业资金成本、提高企业运作效率有着非常现实的意义。

1、加强存货明示性管理，完善存货标识卡的填制。规范化的仓库管理能够大大提高存货工作的运作效率，减小由于数据误差或信息提供不及时导致损失发生的可能性。存货管理应该力求透明性、公示化，在仓库内部应该设置明示性标牌，通过它能够一目了然的了解到存货的品种、存放地点以及其他基本情况等。鉴于棉花作为生产原料的特殊性，要针对其批次进行分别管理，并设置标识卡，在标识卡上应注明存货的详细信息。标识卡应根据日收发情况及时修正，以向计划控制部门提供准确及时的库存信息。

2、完善原料和成品退库管理，建立定期通报制度。生产性原料退库和成品退货是一个生产性企业不可避免的事项，除了我们要在原料入库前和成品完工前进行严格的验收和质量控制外，退库发生后期的管理工作也是十分重要。公司应建立退库前的检验制度，鉴定不良品产生的原因和责任区分，并按照不良原料和不良成品分别设置独立的仓库，并按照不良原因和责任区分进行分别标识管理。仓库应建立不良品的定期通报制度，及时将信息反馈给各责任部门以尽快落实处理，同时纳入各部门及有关责任人的考核范畴。

3、加强存货库龄管理，建立库龄预警机制。库存积压不仅导致企业资金周转效率下降，资金成本提高，而且加大存货管理成本，影响企业的总体运作效率。为此，公司应建立健全存货库龄管理和清查制度，对超过安全库存或库龄的存货予以预警并通报，相关职能部门应在接到通报后定期内予处理，并纳入相关部门及人员的考核。

(三)销售与收款

1、建立健全销售定价制度，强化价格变动的授权审批，完善产品基价库，并实现与公司内部各有关职能部门适时共享。公司应建立符合企业实际的价格管理办法，明确产品价格制定原则和依据、价格管理领导小组和市场部的职责以及价格管理范围，通过严格的价格管理流程来规范公司产品的价格制定。年初制订各类产品的目标基价，日常的价格变动要经过严格的授权审批后予执行，日常的价格变动审批包括对折扣政策、赊销、商票结算（作为赊销信用期的延长考虑）、付款政策等方面的确认。

2、加强客户信用资料的收集和管理，完善客户信用评价体系。公司应建立客户资料的收集及登记制度，不断完善客户档案，通过对客户各项指标的分析和评价，制订适当的信用额度标准，原则上客户的信用标准应定期检查、修订和通报，以便经营层能更及时掌握的信息，更准确的进行决策。

3、完善客户订单管理，加强订单有效性审查。建立规范的客户订单内部管理和审查流程，做到一笔销售一份订单，并笔笔有订单。订单作为具有法律效力的文本文件，应明确注明产品及数量、质量要求、付款方式等信息，并进行系列财务评审，对于尚有欠款或信用期满未支付或全部支付货款或超过信用额度标准的用户，需履行适当授权批准或提供保证后方可订货。

4、加强债权管理，完善债权预警，建立健全债权清收通报制度。财务部应完善债权的管理工作，债权确认日、货物发出日和发票结算日三者保持同步，严格按照业已审批的订单所协定的销售价格、付款方式和信用期限进行债权确认、跟踪催款、债权对账，定期或不定期对客户债权清收状况和信用状况进行汇总、分析，对超过信用期限的债权及时予通报，督促清收。

5、完善业务提成费的考核和发放，规范公共提成费列支范围。提成费作为对销售人员的一种激励措施，应与债权、信用等结合进行考核及时、足额发放。经调查，纺织集团按回笼资金的2～4‰计算考核发放业务提成费，按回笼资金的3～5‰计算作为市场部公共费用的列支，两者总额控制在7‰以内。调查人员现场对公司提成费的计算发放进行抽样检查，对列支渠道、费用报销及账务核算进行了检查，出于对风险规避和管理规范性的考虑，作以下几点建议供纺织集团参考：⑴销售人员提成费统一在其工资中列支，在工资发放时予兑现，并按规定计缴个人所得税；⑵统一提成费计算考核的起始时间，以信用期满日作为提成费考核基准日，并实施月月考核兑现；⑶明确规定市场部部门业务费（按回笼资金的3‰计算）的报销方式及列支范围，并严格控制。

6、加强承运单位管理，完善运输定价程序，合理控制运输成本。公司应建立运输价格的招投标及授权审批制度，完善运输单位的合同及风险控制的管理，对特殊路线的运价视缓急状况组织比价、定价和审批程序，并不断完善标准运输线路价格库。

制订规范的商品销售单，作为销售过程控制、完成确认的依据，并完善两个交接确认环节：⑴公司成品库与承运单位的交接；⑵承运单位与客户的交接。

7、建立客户回访和信息反馈制度，完善终端客户管理，减小公司对业务员的依赖性。公司应完善客户信息档案管理，建立商品销售后的客户回访制度，收集客户关于产品的意见反馈，不断与终端客户建立长期合作的战略伙伴关系，从而延长产品价值链至客户端的管理。

(四)费用控制

1、加强预算管理，规范预算编制，严格预算控制。预算管理是内部控制的一个重要方面，基本思路应是全员参与、全面覆盖和全程跟踪、控制；预算为公司各预算责任部门提供明确的目标和方向，通过对预算执行结果与预算的差异进行分析，又可以及时发现公司生产经营和管理中存在的问题，并加以改进；预算管理“柔性控制”和“刚性控制”相结合，预算告诉执行人员需要达到什么样的目标，为了达到某一目标，企业只愿或只能花多少代价，至于实现这一目标的方式，则由执行者充分发挥自己的聪明才智，根据“随机制宜”的原则，选择最佳的途径来进行。

预算编制应采用“集中→分散→再集中”的方式（即先确定公司整体的纲领性利益计划和目标，以此为依据设定预算编制方针，再根据预算编制方针来编制预算，预算过程是自上而下和自下而上的多次协商和研究，最终形成全员参与并达成协同的预算。）组织预算的编制工作，通过适当授权，由有关部门对预算或计划的执行情况进行控制、分析和考核，对超过预算和计划的事项或费用进行严格控制。

2、加强弹性预算管理，建立健全预算执行状况定期通报制度。公司应完善弹性预算管理，对实际执行时预算确需修改的情况要履行授权审批程序，及时进行修订预算；同时，公司在进行预算管理时也可按照PDCA循环（戴明环）来执行，即按照Plan(计划)、Do(执行)、Check(检查)和Action(处理)的顺序进行循环管理：在预算编制的时候，不论是何种经济业务，不论是新业务还是旧业务，公司必须要进行计划，编制预算；预算作为公司目标得以实现的最低线，一旦编制，就必须严格执行，并由授权部门严格实施控制、考核；计划完成后，就要按照计划进行实绩对照、检查，是否控制在预算的范围以内；通过检查和控制过程中反馈的信息，来分析预算的合理性和适当性，当预算已经严重偏移实绩时，就要及时对预算进行修订，以利于预算控制的一贯性，同时，将这些数据作为历史数据储存起来，作为来年预算编制的考虑因素。

3、加强成本分析，严格成本考核，不断推进企业降本增效。公司应细分成本中心，细化成本对象，引进作业成本思想，将成本控制从对最终产品的控制上转移到对生产产品过程的控制上来，从传统成本控制的“资源→产品”模式转移到“资源→作业→产品”模式上来，并体现在成本核算和成本信息管理上。

公司的成本分析工作有待进一步加强，不能停留在传统的料、工、费简单的变动分析，要将成本分析再向上推行一步，即对材料的分析要上推到采购环节，对人工和费用的分析要上推到生产作业环节。

与公司的预算管理思路相同，公司的生产技术部门要不断改进生产工艺和操作技术，实现产品质量的提高、残次品和返工率的下降以及单位成本费用的下降，并编制相应计划和目标，公司的成本管理部门应跟踪各项指标的落实情况，并入成本分析和成本考核范畴。

(五)人事管理

1、制订岗位目标，建立工作绩效评价机制，加强岗位责任制考核。在某种意义上讲，管理的核心就是“标准”。管理者应该制定适合企业的标准，并对标准的执行过程进行监督。以此实现对岗位的设置、岗位目标的制定和对员工实绩的考核等。在执行过程中，标准是理性的，但是标准的执行是人性的。为此，管理者也是企业中的布道者，宣扬标准如何执行以及执行的好处。同时，标准不能停留在既定的状况下，要进行不断完善。

2、加强团队建设，增强员工对内对外服务意识，提高团队执行力。好的团队是企业成败的关键。公司应不断强化对员工的培训，提升团队合作和协调性，部门负责人应担负起对员工的业务提升和素质提高的培训工作，不断提高团队的战斗力和协同。在决策前，团队里的每一位成员可以互相商议，对项目的测评等问题提出自己的想法。如果决策形成，整个团队就应该听从责任人的决定，各施所长帮助责任人把项目执行完，这也是团队真正意义所在。同时，即使决策产生后，情况发生了变化，团队也不应该质疑责任人。就像下雨了，团队成员不应该在办公室里嘲笑那个没有带伞出去的人，也不应该让他回来自己取伞，而是应该出门送伞。

第五篇：第三方监管业务内部控制制度调查报告

中岸物流公司

第三方监管业务内部控制制度调查报告

刘总裁、关总监：

内部控制制度是指企事业单位为了保证各项业务活动的有效进行，保护资产的安全完整和有效运用，防止、发现和纠正错误、舞弊与欺诈行为，降低经营风险，保证会计信息的真实、合法、完整，提高经营管理水平和效益，为实现经营管理目标而制定和实施的一系列具有控制职能的方法、措施和程序，它的产生是随着组织的形成而产生的，贯穿了各个单位经营活动的各个方面，因此只要存在经济活动和经营管理，就需要有相应的内部控制。在实际工作当中，建立与实施内部控制应遵循全面性原则、重要性原则、制衡性原则、适应性原则、成本效益原则等五大原则。

为了全面了解中岸集团第三方监管业务相关业务操作的制度、流程的运作情况，有效地防范公司的经营风险，提高公司经营管理水平及经济效益，我受公司委托对第三方监管业务相关流程、制度及执行情况进行了调研，现对有关的情况报告如下：

一、内部控制管理基本运行情况；

1、按现有的监管方式，制定了不同的融资监管方案，初步明确了不同监管业务相关的流程、紧急事

项处理流程及措施；

2、中岸物流公司对对各业务职能部门有初步的分工，基本上能各司其职，各尽其能；

3、确立并执行了〈监管工作日记制度〉；

4、制定并执行了华尔润监管工作规章制度；

5、明确了华尔润监管的具体工作内容、要求；

6、明确了益承监管员的工作职责明确；

7、设计了相关的表单如《江门市中岸物流有限公司仓单》、《德宝质押物进出仓明细表》《货物清单》

（实际为货物盘点表）〈货物出仓单〉〈监管质物库存报表〉〈当日入库明细〉〈当日出库明细〉〈每月出入库累计〉〈本月仓单明细〉〈监管区域库存走势图〉，并在日常业务工作中运用并上报了部份表单；

8、财务人员对相关第三方监管业务进行了初步的财务核算，上报了相关的财务数据；

二、存在的问题

1、部门职能分工及发挥方面，表现在：

①、仓库人员分工不太明确，同一人担任两种不相融职务的现象多有发生。同时，由于业务规模

相对较小，办公室管理人员、仓库管理人员工作量偏低；

②、财务人员没有发挥对监管货物的监控作用，没有设置相应的辅助帐进行分类核算，没有对日

常监管物资的相关信息实行动态的了解及监控。

2、内部控制流程及制度的建立、执行、完善方面，表现在：

①、储运部没有制定第三方监管仓库管理制度，只对相应的监管员进行了职责的明确； ②、公司没有制定第三方监管业务方面的管理制度，对与第三方监管业务相关的日常管理事务（如合同的签订、内部的沟通、资讯的传递、绩效的考核、档案的管理等）的办事流程及制度加以明确，只对两种不融资监管方案进行了描述，方案是不能代替制度的；

③、公司没有建立一种与银行进行信息沟通的渠道及模式，只是按银行的要求开展一些被动的资

料及信息的传递工作，没有对协及到公司风险的其它事务进行防范及处理（当然这也协及到出质方的工作配合程度的问题），如监管方案银行确认书的出具，出质物价格变动单的传递及确认、出质物进仓时验收的程序、流程及资料提供的确认、出质物监管范畴的变化及合同的修改、往来数据报送与确认的方式程序等等

④、应设置巡查台帐，监管物资价格管理系统及反馈机制；

3、仓库、财务日常帐务处理方面，表现在：

①、储运部没有设置出质物进出仓流水帐或监管台帐

②、财务部对第三方监管业务的流程、制度的建立参入度不大，相应的监督力度广度不够。

4、出入仓数据及库存数据信息的上报及处理

①、储运部没有按月（或按周）汇总上报监管物资的进、出仓及库存数据；

②、尽管设计了有关出入库数据上报的表单但没有认真执行日常监管物资的出入库数据的报表填

写、传递、监管等

5、紧急事项的处理及流程，表现在：

①、现场监管员对紧急事务的处理能力、应变能力的考查；

②、紧急事务处理有关监管三方联络人、决策者的姓名、电话等档案的建立及说明；

③、紧急事务处理各方的责任及义务界定不太明确；

6、单据的格式及归档

①、“货物出仓单”没有编码，没有包含“银行发货通知单号”，联次上应把财务联也计入其

中；

②、“江门市中岸物流有限公司仓单”应只用于出质方货物入仓及背书，不能用于出质方同类监

管物车间货物退仓之中，对于车间退仓只能用“红字出库单”代替

三、改进建议

1、加强财务部对第三方监管业务日常数据的核算及管理，加大财务部对相关业务流程、制度制定的参入力度；

2、尽快建立第三方监管业务的相关流程、制度，并认真严格执行之；

3、建立第三方监管业务管理模式，加强风险管理，进行标准化、流程化的运作；

4、建立第三方监管业务信息、数据在内部各部门之间、监管各方之间的传递渠道、流程及制度；

由于本次调研时间、及范围的局限，加之本人对第三方监管业务不太熟悉，以上或许有不实或错误之中，敬请批评指正。

中岸集团财务部

彭锋

2010年3月26日