基于审计收费谈如何提高审计独立性

第一篇：基于审计收费谈如何提高审计独立性

基于审计收费谈如何提高审计独立性

[摘 要]独立性是审计的灵魂，独立性的缺失导致审计丑闻频发，影响独立性的一个重要因素就是我国现有审计收费制度。文章从我国现有的审计收费制度入手，分析其对审计独立性的影响，并提出规范审计收费，提高审计独立性的措施。

[关键词]审计收费；审计独立性；第三方支付模式

[DOI]10-13939/j-cnki-zgsc-2015-27-167

引 言

审计独立性是指审计人员在执业的过程中保持形式上和实质上两方面的独立，保证客观公正地出具审计报告。现代公司经营权与所有权分离，受托责任制带来的信息不对称使得委托方需要独立的第三方来监督和验证受托方披露信息的真实性。因此，独立性是审计存在的前提，没有独立性，审计就失去了存在价值。然而“安然事件”等审计丑闻频发使审计面临严峻挑战，审计的独立性受到公众的质疑。

审计收费是公司与事务所之间就审计服务所达成的价格，公司与事务所之间是一种委托关系，两者之间存在经济利益关系，而非简单的审计与被审计关系。审计收费是决定事务所成本与收益的关键因素，也是事务所业务竞争的突出问题。因此，审计收费对审计的独立性产生影响，本文结合我国的审计收费现状对此进行分析。审计收费从哪些方面影响审计独立性

2-1 审计收费模式

审计收费模式是指事务所以何种方式取得收入，向谁收取费用以及何时收取的方式。目前，我国的审计收费模式是由被审计单位管理层直接向事务所支付，支付的时间一般是在全部审计工作完成之后。选择哪家事务所，支付多少审计费用完全由被审计单位管理层掌控，这样事务所与被审计单位管理层之间就存在雇用与被雇用的关系，这样的关系使被审计单位管理层在经济上控制了事务所。基于利益考虑，事务所为了不失去客户就很有可能违背职业道德出具不实的报告。显然，审计的独立性已被侵害。

2-2 审计费用标准

审计费用标准即注册会计师应向被审计单位收取多少费用。目前，我国审计收费实行政府定价模式，但并未形成统一的标准，更多的是会计师事务所和被审计单位双方协商价格来确定审计费用。目前我国事务所数量增长较快，但规模普遍较小。在竞争愈演愈烈的市场中，事务所为了争取客户、寻求生存，就出现了降低审计收费以夺取市场份额的现象。恶性低价导致无法保证必要费用，事务所不得不减少审计成本，减少一些必要的审计程序，这样必将导致审计风险上升。而且事务所一般都希望能够与客户保持长期审计关系，这样在经济上对客户产生强烈的依赖性，很容易做出影响审计独立性和审计质量的行为。

2-3 事务所的收入结构事务所的收入结构是指某一客户支付的审计费用占整个事务所收入的比例。某一客户支付的费用占事务所收入比例很大，事务所在审计这一客户时将很难保持独立性。我国大部分事务所的规模普遍较小，对于只有少量上市公司客户的事务所来说，一方面，为了与现有的客户保持长期的审计关系，很有可能做出影响审计独立性的行为。另一方面，由于客户数量不多，当大客户出现或者有较高的审计费用诱惑时，事务所很有可能在利益的驱使下，接受客户的特殊要求，从而审计独立性受到影响。规范审计收费制度，提高审计独立性的对策

3-1 建立第三方支付模式

我国现行的审计收费模式是被审计单位直接向事务所支付审计费用，导致事务所对被审计单位产生经济依赖性，这是影响审计独立性的根源。针对事务所在经济上受制于被审计单位管理层的这种现象，应该设立审计收费监管机构。根据我国现有的经济制度，由审计报告的使用者来支付审计费用的条件还不具备，所以只能在事务所与被审计单位之间引入一个独立的“第三方监管机构”。该机构必须是非营利性质的监管机构，并且与双方单位均无经济往来，具有公正性。

第三方监管机构负责组织审计业务的招投标，聘用中标的事务所对被审计单位进行审计，被审计单位在审计业务开始之前将审计费用交由第三方监管机构保管。第三方监管机构根据审计进度和事务所的请款报告，分期支付事务所的审计费用，保留部分费用作为质量保证金，根据审计报告的完成质量，决定是否支付剩余款项。如果发现严重失实的审计报告，第三方监管机构有权拒绝支付剩余款项，并要求失实审计的事务所进行整改，不得参与下一年度的审计招标。

公平公正的招投标是这种支付模式成功的关键，第三方监管机构应该根据实际情况制定出最低限价。招标过程中，应该充分结合事务所的信誉、审计质量等因素做出综合评价。同时公开进行招投标工作，提高招投标过程的透明度，规范聘用事务所的流程。

3-2 规范审计收费标准

目前我国对审计收费只有一些指导性的意见，没有一个具体的量化的收费标准，这就给衡量审计费用是否合理带来了困难。因此，需要规范审计收费标准，出台一个全国性的审计收费条例，详细地规定特定审计范围的收费限额，同时，完善现有的审计收费披露制度。这样有利于社会公众对审计收费的监督，减少收费环节的不正当行为。制定规范审计收费以及相关信息披露的法规条例，将审计费用的披露上升为企业的法定义务，任何企业不得拒绝披露审计费用。

总之，目前我国中小型事务所居多，规模普遍较小，激烈的审计市场竞争不利于审计独立性的提高，也不利于事务所的长期发展。审计独立性是审计工作的灵魂，审计收费是影响审计独立性的重要因素之一，因此要不断完善审计收费标准，促进审计独立性的提高，为审计报告的使用者提供客观真实的审计信息。

3-3 鼓励事务所扩大规模

中国注册会计师协会最新数据显示，截至2014年12月31日，我国会计师事务所总数达到8295家，但是总体上存在着规模较小、风险抵御能力不高和审计质量参差不齐的问题。国内会计师事务所以中小型居多，在审计市场上竞争力不强，只能依靠价格竞争来争取少量的业务，与此同时，国际四大会计师事务所正以高额的收费在国内占据了大量的市场份额。因此，扩大事务所规模已经成为应对市场发展需求的必经之路。只有进一步扩大国内事务所的规模，走集团化发展道路，依靠提供更加优质的审计服务来提高审计业务议价能力，大幅提升市场竞争力和审计独立性。

通过提高设立事务所的门槛，完善事务所的注册程序等方式来加强国内事务所的规模建设，鼓励中小型事务所进行合并改制成大型事务所。一方面，鼓励事务所形成规模经济，这样承受被审计单位经济压力的能力增强，有利于保持审计独立性。另一方面，加强行业监管促进事务所维护自身声誉，提高审计独立性。

参考文献：

[1]曹玉俊-审计独立性影响因素的实证研究[J].审计研究，2000（4）：39-51-

[2]胡敏-基于审计收费模式浅析审计独立性[J].金融经济，2013（12）：82-84-

[3]刘翠-注册会计师第三方审计收费模式构建的研究[J].商业会计，2015（4）：103-105-

第二篇：审计独立性

一、独立性原则——灵魂（CPA核心特征）

1．独立原则的含义

独立原则，是指注册会计师执行审计业务、出具审计报告时应当在实质上和形式上独立于委托单位和其他机构。这包括三层含义：第一层，所谓实质上的独立，是要求注册会计师与委托单位之间必须实实在在地毫无利害关系。第二层，所谓形式上的独立，是对第三者而言的，即注册会计师必须在第三者面前呈现一种独立于委托单位的身份，即在他人看来是独立的。第三层，独立原则在强调注册会计师对于委托单位保持独立性的同时，也要求他独立于外部其他机构和组织。具体来说包括：注册会计师“对所发表的意见负责”；注册会计师应依法办事，独立自主，不依附于其他机构和组织，也不受其干扰和影响；注册会计师的审计报告无须经任何部门审定和批准。

2．独立原则的要点

（1）实质上的独立和形式上的独立。所谓实质上的独立，是指注册会计师在审计过程中保持的公正无偏的态度，这是一种精神状态、一种职业精神，这是注册会计师本身应具备的。所谓形式上的独立性，又称为“形体独立性”、“外在独立性”或“表面独立性”，是从非注册会计师的外界人士来看的，具体表现形式就是教材中列举的注册会计师与委托单位之间必须实实在在地毫无

利害关系的情形。

注册会计师在执行审计业务时，不仅要保持实质上的独立，而且要保持形式上的独立。实质上的独立是形式上独立的根基，形式上的独立是注册会计师对外传递的“信号”，使得公众能够评判注册会计师的独立性。形式上的独立是实质上的独立的重要保证。

（2）独立性是客观、公正的基础，是注册会计师的灵魂。正因如此，注册会计师又被称为独立会计师，注册会计师审计又被称为独立审计。

（3）注册会计师审计表现出双向独立性的特征，既独立于委托人，又独立于被审计单位。

3．为保持独立性而应回避的事项

为了保持应有的独立性，会计师事务所如与客户存在可能损害独立性的利害关系，不得承接其委托的审计或其他签证业务；执行审计或其他签证业务的注册会计师如与客户存在可能损害独立性的下列利害关系，应当向所在会计师事务所主动声明，并实行回避：

（1）曾在委托单位任职，离职后未满两年的；

（2）持有委托单位股票、债券或在委托单位有其他经济利益的；

（3）与委托单位的负责人和主管人员、董事或委托事项的当事人有近亲关系的（直系三代以内的）；

（4）担任委托单位常年会计顾问或代为办理会计事项的；

(5）其他为保持独立性而应回避的事项。

另外，事务所与委托单位存在除业务收费之外的其他经济利益关系时，也应实行回避。

可能损害独立性的因素包括经济利益、自我评价、关联关系和

二、可能损害独立性的因素外界压力等。

1．会计师事务所和注册会计师应当考虑经济利益对独立性的损害，可能损害独立性的情形主要包括：

①与鉴证客户存在专业服务收费以外的直接经济利益或重大的间接经济利益；

②收费主要来源于某一鉴证客户；

③过分担心失去某项业务；

④与鉴证客户存在密切的经营关系；

⑤对鉴证业务采取或有收费的方式；

⑥可能与鉴证客户发生雇佣关系。

2．会计师事务所和注册会计师应当考虑自我评价对独立性的损害，可能损害独立性的情形主要包括：

①鉴证小组成员曾是鉴证客户的董事、经理、其他关键管理人员

或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工；

②为鉴证客户提供直接影响鉴证业务对象的其他服务；

③为鉴证客户编制属于鉴证业务对象的数据或其他记录。

3．会计师事务所和注册会计师应当考虑关联关系对独立性的损害，可能损害独立性的情形主要包括：

①与鉴证小组成员关系密切的家庭成员是鉴证客户的董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工；

②鉴证客户的董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工是会计师事务所的前高级管理人员；③会计师事务所的高级管理人员或签字注册会计师与鉴证客户长期交往；

④接受鉴证客户或其董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工的贵重礼品或超出社会礼仪的款待。

4．会计师事务所和注册会计师应当考虑外在压力对独立性的损害，可能损害独立性的情形主要包括：

①在重大会计、审计等问题上与鉴证客户存在意见分歧会受到解聘威胁；

②受到有关单位或个人不恰当的干预；

③受到鉴证客户降低收费的压力而不恰当地缩小工作范围。

三、特定情况下对独立性的运用

贷款和担保

1．事务所从银行或类似机构等鉴证客户取得贷款，或由鉴证客户作为事务所的贷款担保人

（1）不会对独立性产生威胁。前提是：按照正常贷款程序、条件和要求进行，而且贷款对于事务所和鉴证客户都不够重大

（2）会对独立性产生经济利益威胁。前提是：贷款对于事务所和鉴证客户都是重大的防范措施：采取防范措施将所产生的经济利益威胁降至可接受水平；请事务所以外的其他CPA复核已做的工作

2．鉴证小组成员或其直系亲属从银行或类似机构等鉴证客户取得贷款，或由鉴证客户作为他们的贷款担保人

不会对独立性产生威胁。前提是：按照正常贷款程序、条件和要求进行，如房屋抵押贷款、银行透支、汽车贷款和信用卡余额等

上市公司特别规定

事务所不得为上市公司同时提供编制会计报表和审计服务。事务

所的高级管理人员或员工不得担任鉴证客户的董事（包括独立董事）、经理以及其他关键管理职务。

目前，我国不允许事务所为同一家上市公司提供资产评估和审计服务，提供其他服务尚未受到限制。但事务所为上市公司代编会计报表，或事务所的高级管理人员或员工成为鉴证客户的高级管理人员，所产生的自我评价威胁、经济利益威胁就会非常重大，以至于没有任何防范措施能够将其降至可接受水平，所以实质上是受到限制的。

第三篇：政府审计独立性

政府审计独立性

摘要：随着我国加入WTO和社会主义市场经济的深入发展，社会对具有经济监督职能的审计工作提出了越来越高的希望和要求。政府审计、注册师审计和内部审计构成了我国审计监视体系的三大主体，三者相互联系，又各自独立、各有特点、各司其职，相互不可替换。由于政府审计机关是最早的审计组织形式，也是现代各国审计机构体系中最重要的组成部分，作为国家行政机关，其对审计的独立性有特殊的要求。目前，我国政府审计独立性问题日益突出，影响政府审计职能的发挥，制约了政府审计的进一步发展。应致力于改变现行的审计领导体制，排除不当的行政干预，借鉴发达国家的经验，建立具有中国特色的政府审计模式，以确保政府审计的独立地位。关键词：政府审计独立性对策

一、政府审计概述

政府审计是指政府审计机关对会计账目，监督财政、财务收支真实、合法效益的行为进行独立检查，其实质是对受托经济责任履行结果进行独立的监督。我国政府审计包括中央、地方以及行政单位预决算审计。政府审计的目的，一方面是监督国家财政预算资金合理、有效地使用；另一方面是对财政决算情况作出客观 的鉴定与公证，为财政管理提供改进措施，并揭露违法行为。

目前各国根据其审计机构设置的不同，可将审计分为不同类型，不同类型政府审计的独立性也有差异，如下表所示。审计类型 主要国家代表 主要特点

审计范围广，独立性强，权威性高。但需要

立法型 英国、美国 强有力的立法机构体系和完善的立法程序，才能发挥作用。

权威性和独立性较大，但其作用的发挥往往

司法型 法国、西班牙 受到业务量等多方面的限制，较适用于中小

国家。

匈牙利、罗马尼审计机关往往兼负其他行政监督职能，审计行政型

亚、芬兰、俄罗监督具有广泛性和直接性，但其独立性受到

斯、中国 一定的限制。

国家审计机构自称体系，地位独立，虽然同

独立性

日本、德国

立法部门，具有较强的宏观服务职能。

我国政府审计机关是代表政府依法行使审计监督权的行政机关，它具有宪法赋予的独立性和权威性。在经济发展和体制完善过程中，政府审计做出了巨大的贡献，但不可否认，长期以来我国政府机构设置复杂，企事业单位数量众多，审计中也出现很多问题。审计独立性是审计最根本的特征之一，也是审计结果客观公正的前提条件。在我国，政府审计机构隶属于国务院和各级人民政府领导，属于单向独立，时向立法和行政部门提供服务，但更侧重于

仅独立于被审计单位，区别于注册会计师审计的双向独立。独立性实质上要求审计人员在实施审计过程中与被审计人之间不存在任何利益关系，并且在依法履行审计职责时，不受其他组织和个人的干涉。审计工作的独立性决定了审计监督是较高层次的监督，具有权威性、科学性和严肃性。

二、我国政府审计的独立性

目前，我国政府审计实行行政型管理体制，行政型政府审计的独立性在所有政府审计管理体制中是最弱的。我国政府审计在这种体制的管理下，独立性自然经常受到社会各界人士的怀疑。我国《宪法》规定，政府审计部受任何其他行政机关、社会团体和个人的干涉。从此规定来看，我国政府审计的独立性是很高的，也有很高的权威性。但是，《中华人民共和国审计法》规定：审计署隶属于国务院，在国务院总理的领导下，开展审计工作。因此，审计署仅是国务院的组成部门之一，为加强政府管理服务，其独立性开始遭到削弱。《中华人民共和国审计法》第九条、十一条又明确规定：地方各级审计机关对本级人民政府和上一级审计机关负责并报告工作，审计业务以上级审计机关领导为主，人员调配、办案经费受本级政府管辖。这样看来，审计机关虽然独立于财政部门和国有企事业单位，但是并不独立于各级政府。审计有三种重要的关系人：审计主体、被审计单位和授权委托者。审计的主体只有独立于被审计单位和授权委托者才能独立的进行监督活动，我国政府审计体制中，各级审计机关接受本级政府的领导，又接受本级政府委托对本级政府的财政预算以及其他经济活动进

行监督，整个过程就是一个自我反省的机制，完全丧失了审计的独立性。这与《宪法》要求审计机关不受任何其他行政机关干涉的规定相违背，也直接导致了其他一系列损害其独立性的问题。

其次，地方审计机关虽然在具体审计业务上以上级审计机关领导为主，但是审计人员调配和审计经费来源都受本级政府节制，这对政府审计的独立性又是一项致命伤。审计人员也需要在这个社会生存，审计机关给审计人员劳动报酬，同级政府和财政部门负责政府审计机关的经费来源，这样的关系，如何能保证审计人员的独立性呢？同时，审计机关的主要负责人的任免也必然受着本级政府的影响。显然，从我国地方政府审计机关的经费来源和人员调配上来看，政府审计是缺乏独立性的。

此外，审计是委托代理关系的衍生物，产生于财产所有权与经营权的分离。我国实行以公有制为主体的社会主义市场经济制度，人民委托政府对国家进行管理。人民政府代表着全体人民的利益，我们有理由相信人民政府不会出现道德风险。但是中央政府将具体的社会资源经营管理权委托给具体的各级部门时，委托代理风险就会出现。中央政策立足于全体人民，儿各个地方部门在实际行动时，就会立足于自身甚至假公济私。政府审计机关的审计范围是受到限制，无权以完全中立者的身份对审计范围做出独立判断。即使审计机关合理推断某个国有资产管理部门可能存在侵吞国家财产的行为，本级政府也不一定会将这个部门纳入审计范围。因此，审计机关的独立性是受到了限制的。

最后，我国现行法律制度不完善，这也制约着政府审计的独立性。从审计的发展过程可以看出，国家的法制和社会的民主水平，是决定审计能否发挥作用的主要因素。国家法制越健全，民主水平越高，政府审计机关的独立性就越强，其监督职能就能更好的发挥。我们目前法律法规还有待发展完善。

总之，我国审计署隶属于国务院，个地方政府审计机构隶属于各级政府部门，是一种典型的行政型体制，这种凭借政府的行政权力，在开展审计工作和执行审计建议方面虽具有较有利的条件，但却严重削弱政府审计的独立性，这不利于深入开展廉政勤政工作，不利于政府在审计体制中的地位，因此强化政府审计的独立性势在必行。

三、强化政府审计独立性的对策

首先，改革现有的政府审计组织机构和审计经费来源安排。在中央和地方政府审计机关的关系上，改变双重领导体制，消除地方政府的行政干预，保证中央政府的调控力度。即各级政府审计机关均由国家审计署集中领导，统一管理，在机构、人员编制、经费来源、领导干部职务的任免等方面，一律实行垂直领导，避免当地政府的行政干预、避免经费上的财政牵制，对当地政府的财政预算执行情况和收支情况能够独立、客观的进行审计并做出意见。

其次，借鉴“立法型”审计模式，强化人大预算监督职能。立法型审计体制是一种被英国、美国、加拿大、澳大利亚、奥地利等50 多个国家采用的政府审计模式。在这一模式下，最高审计机关隶属于立法机关，审计机关依据法律授予的权力独立行使审计权，直接对议会

负责并报告工作；审计总署与地方审计机关相互独立，无业务及行政上的领导关系，最高国家审计机关仅对联邦政府资金或牵涉到使用联邦政府资金的项目及活动进行审计，州政府资金的审计由各州审计机关负责实施。立法型审计体制的制度安排在提升政府审计独立性，增强审计报告的全面性、客观性和公正性上发挥了明显的制度优势。但由于我国的政治体制与西方的三权分立制度有着本质区别，推行立法型审计模式需要一系列与之相适应的立法改革，而改革的牵涉面广、难度大，不可能一蹴而就。因此，根据我国的具体国情，借鉴立法型审计体制的设计理念，对人大在预算监督的机构、技术和人员等方面进行调整，增加审计方面的力量，逐步向专业化职能化的审计机构过渡。

再次，完善相应的法律法规。从法律法规上明确规定对政府审计人员违规现象处理程度，根据违法行为的轻重给予相应的惩处，而不仅仅停留在行政处罚的层面上。并对审计机关的机构设置、人员选拔、审计范围、审计职权、经费来源等内容做出明确规定，使审计人员实际操作时有法可依，并可以受到法律的保护。

参考文献：

[1]杨海林,张集琼.论我国政府审计的独立性 [ J].会计与审计, 2010.[2]陈淑云,刘艺军.政府审计独立性刍议 [ J].事业财会，2008.[3]吴华.增强政府审计独立性的对策研究 《理论学习》2009年第1 期.

第四篇：提高企业审计独立性的思考

提高企业审计独立性的思考

独立性是内部审计的最大特点。近年来，随着我国加入世界贸易组织，经济的快速增长，企业内部审计也得到了较快的发展。随着现代企业制度的建立和公司治理结构的完善，企业内部审计的重要作用日益凸显。审计独立性一直是审计界关注的问题，它是审计结果客观、公正的重要条件，也是能使内部审计充分发挥其检查、鉴证、评价和建设的职能的重要推手。

一、审计的独立性是建立现代企业制度的客观要求

1.审计的独立性是独立开展审计工作的需要

近年来，我国的企业审计在加强内部控制、促进增收节支、提高经济管理、加强党风廉政建设等方面作用日益显现。目前，国内很多企业由于受传统观念的影响，对于审计工作往往排斥，使审计效果就缺乏了独立性，影响了审计工作的正常进行。因此，审计工作要想有效地履行其职能，达到客观公正，实事求是、改善组织的运营管理、开展独立的经济监督，就一定要必须充分认识和实现审计工作的独立性。

2.审计的独立性是内部审计改革和发展的重要环节

审计则处于具体的经营管理之外，是经济监督的重要组成部分，主要对财政、财务收支及其他经济活动的真实、合法和效益进 行审查，具有外在性和独立性。审计作为企业强化自我管理、自我约束、自我强化的重要手段，是企业适应日趋激烈的市场竞争的不断需要，是实现转换企业经营机制、强化内部管理、直接服务于经营决策、规范内部管理、提高经济效益的根部需要。因此，要使审计独立性真正得到发挥，必须充分建立企业内部的独立审计防控体系，坚决摒弃那种把审计独立性和权威性当作摆设的传统思维，使审计执行系统得以行使权利，从而不断保证审计工作的客观性和公正性。

3.审计独立性能不断促进企业治理结构的完善

随着我国市场经济的不断发展，企业内部控制的重要性逐渐增加，内部审计在审计中的重要性也不断强化，审计责任的不断加大，现代公司制度的逐步建立、发展以及企业间日趋激烈的竞争，使会计工作重要性不断提升，要为企业利益最大化服务，必须充分发挥审计工作的独立性。审计的独立性越强，越能保证审计工作的质量，所以，企业单位关注的重点应该是如何增强内部审计机构及人员的独立性，从而使内部审计充分发挥其检查、鉴证、评价和建设的职能，促进企业治理结构的完善。

4.审计独立性能提高会计信息的可信性

随着改革的不断深化，企业要梳理内部控制审计的相关办法和路径，充分发挥审计的功效有赖于其独立性发挥的程度。由于当前我国企业会计信息失真较为严重，弄虚作假的情况屡见不见，严重影响了企业对外活动的开展，制约了企业正常的生产经营。因此，我们要逐渐增加审计独立性，从而使会计工作重要性不断提升。审计工作要保持职业独立判断力，同时需要兼听各种意见，真正做到相对客观公正是自身业务素质反应也是独立性良好表现。

二、提高企业审计独立性的思考

1.更新观念，提高思想认识水平

审计独立性是审计监督的最本质的特征，是区别于其他经济监督的关键所在。尤其是近年来各种审计失败与审计舞弊案件的爆发，使得独立性问题更加突出。因此，内部审计是企业健全内部控制、严肃财经纪律、改善经营管理、提高经济效益的重要手段。同时，也应该更新观念，要坚决摒弃那种把企业审计工作当作摆设，是自找麻烦的错误思想，企业管理者要把加强审计独立性作为改善自身管理，促进企业发展的动力，真正地从内在要求上需要审计的监管，堵塞自身的漏洞。

2.合理设置内部审计机构

审计机构设置不合理、公司治理机构不完善、专业人员配备不齐和法律法规不健全等，影响了经济监督职能的发挥。因此，建议成立董事会的企业，其内审机构由董事会领导；没有成立董事会的企业，成立审计委员会议事机构领导内部审计工作。因此，合理设置内部审计机构，即在董事会下设审计委员会，在行政系统―一经营管理系统设置审计机构。这种组织模式是现代企业制度下内部审计组织机构的最佳模式

3.提高内部审计人员素质

首先，提高政治素质。要求审计人员必须坚持四项基本原则，以科学的发展观为指导，坚持解放思想，实事求是，增强大局意识、效率意识和质量意识，树立正确的人生观、世界观、价值观，构筑坚固的思想道德防线。其次，提高业务素质。必须树立强烈的程序意识。审计程序是法定的，一个不按法定程序进行操作的行为是无效的行政执法行为。要求企业的内部审计人员必须了解企业运营的各个方面，具备多种专业技能，使内部审计发挥其应有的职能作用。第三，要加强内部审计人员职业道德教育。企业应当经常组织内部审计人员学习财经法律法规和经济政策以及内部审计制度，不断加强内审人员的思想道德教育。

4.抓住审计关键环节

单位内部审计对象种类复杂，数量繁多，工作非常琐碎，内部审计要抓住单位经济活动、经营发展中的关键环节，突出审计重点，使内部审计能够在单位经济活动中起到保驾护航、铺路搭桥的作用。内部审计要向企业管理、未来发展以及干部廉洁自律领域拓展，在揭示存在不足和问题的同时，把“审、帮、促”有机结合起来，推动企业管理从重实体向更加注重程序和实体并重转变、从而构建服务型现代企业管理新机制。

三、结束语

内部审计在促进企业加强全面管理和提升综合效益等方面作出了重大贡献，企业应当通过各种手段和措施提高审计机构的独立性，使内部审计机构成为一个在财务、会计、审计事项方面发挥重要监督作用的治理机构，只有大力加强内部审计的独立性，进一步提高内部审计在单位的地位，才能为企业健康、稳定发展提供有力保障。

参考文献：

[1]欧阳电，胡建敏.审计独立性的制度分析与改革[J].审计月刊，2011年09期

[2]李雪，王秀华.从审计的外部性看审计独立性的提高[J].审计与经济研究，2012年06期

第五篇：论审计收费对审计独立性的影响

【摘要】在公开资本市场中，股票价格是投资者决策的主要依据，而会计信息则是外部投资者判断上市公司股票价格的主要途径。因此，会计信息披露制度是现代资本市场正常运转的主要基石之一，也是投资者利益得以充分保护的主要工具之一。注册会计师审计及其鉴证功能则是会计信息披露制度的主要保证机制之一，是防范虚假会计信息充斥资本市场的最后防线。而注册会计师审计独立性的保持则是其发挥鉴证功能，监守这最后一道防线的基本前提。影响审计独立性的因素很多，审计收费是其中不可或缺的影响因素，其收费模式、收费额度等都对独立性产生影响。另外，关于审计收费的时间及结构等问题，都会不同程度的影响注册会计师审计的独立性。本文在对独立性、审计收费等概念做出界定的情况下，结合近年来案例与笔者自身的实习工作经历，分析审计收费各组成部分及其他相关因素对审计独立性的影响，在总结国内外最新研究结果的基础上，得出政策建议。关键词：审计，审计收费，独立性 Abstract In the open capital market, stock prices are the main basis on which investors make their financial decisions, and the accounting information is the most important channel for external investors to justify the stock prices of listed companies.Therefore, the disclosure system of accounting information is one of the cornerstones for the adequate operation of modern capital markets, as well as the significant tool to fully protect the interests of investors.The audit and assurance function of CPA is the most important guaranting mechanism for the disclosure of accounting information, and the CPA’s maintenance of independence is the prerequisite of all of these.Audit fee is one of the indispensable influencing factors, whose charging model and charging amounts have different effects on the audit independence.Furthermore, the timing and structure of audit fees also affect the indepedence of CPA.Defining what audit fee and audit independece is, combined with the audit cases in recent years and writer’s own internship experience, the article reaches some suggestions on the basis of summing up the latest reserch results both at home and abroad.Key words: audit, audit fee, audit independence 目录 摘要

ABSTRACT

一、引言··1

二、国内外文献回顾·1

（一）国外文献回顾·1

（二）国内文献回顾·2

三、独立性与审计收费的概念及其经济学联系3

（一）独立性·3

（二）审计收费··3

（三）审计收费对审计独立性的影响――经济学原理4

四、审计收费对审计独立性的影响·5

（一）审计收费的组成因素对审计独立性的影响·5

（二）其他相关因素对审计独立性的影响11

五、对我国审计收费制度的建议··13

（一）对审计收费方式的改革·13

（二）对审计收费额度的改革·15

（三）对审计收费支付时间的改革16

（四）对审计收费费用结构的改革16

（五）强化审计费用的披露制度··16

（六）对审计市场执业环境的的改革·17 参考文献·18 引言

在公开资本市场中，股票价格是投资者决策的主要依据，而会计信息则是外部投资者判断上市公司股票价格的主要途径。因此，会计信息披露制度是现代资本市场正常运转的主要基石之一，也是投资者利益得以充分保护的主要工具之一。注册会计师审计及其鉴证功能则是会计信息披露制度的主要保证机制之一，是防范虚假会计信息充斥资本市场的最后防线。而注册会计师审计独立性的保持则是其发挥鉴证功能，监守这最后一道防线的基本前提。

然而，近年来，国内外爆发了一系列重大财务报告舞弊案。无论是我国的琼民源、郑百文、银广夏、科龙等案件，还是美国的安然、世界通信、施乐、阳光等财务报告舞弊案，无不牵涉到注册会计师的审计失败与审计独立性问题；湖北立华、中天勤和着名的安达信等会计师事务所也都因此不复存在。现代独立审计的形象由此发生骤变，由证券市场投资秩序的坚定维护者，变成了侵害投资者利益的助纣为虐者。由此造成投资者对证券市场的信心严重受损，证券市场融资功能下降等一系列后续问题，使提高注册会计师审计质量、加强注册会计师审计独立性的问题得到了全社会的广泛关注。而中国证监会、财政部、中国注册会计师协会等有关部门近年来所采取的保持和提高审计独立性与审计质量的一系列措施，无不反映出中国政府对这一问题的高度关注。

影响审计独立性的因素有很多，其中包括业内竞争，事务所规模，法律制度等[1]。审计收费是其中不可或缺的关键因素，其收费模式、收费额度均对独立性产生影响。另外，关于审计收费的时间及结构等问题，都会不同程度的影响注册会计师审计的独立性。传统审计制度的基本缺陷在于：一方面，注册会计师的聘任权及薪酬来源实质上归属于被审计单位的管理当局；另一方面，他们在法律上又必须为股东、债权人乃至社会公众的利益尽责。在被审计单位管理当局与股东、债权人乃至社会公众的利益存在明显冲突的情况下，注册会计师作为第三方的主要经济利益来源于被审计一方，但却需要做出不利于被审计单位的行为，同时注册会计师审计的受益方又不直接向注册会计师提供任何经济利益。

本文在对独立性、审计收费等概念做出界定的情况下，结合2006年最新数据、近年来案例与笔者自身的实习工作经历，分析审计收费各组成部分及其他相关因素对审计独立性的影响，将定性与定量分析相结合，理论与实践分析相结合，在总结近年来国内外研究结果的基础上，得出政策建议。本文的特点在于将审计收费的外延及内涵进行延伸和剖解，从多方面阐述这一概念的不同方面对审计独立性的影响，而现有的研究则大部分集中在审计收费的委托模式及低价进入行为对审计独立性的影响。另外，本文所指的影响，并非仅指负面的效应。一些因素诸如审计费用的披露，就会对审计独立性产生正面影响。国内外文献回顾 ㈠．国外文献回顾

国外相关的研究主要集中在以下三个方面：一是审计收费对审计质量进而对审计独立性的影响，二是非审计服务对审计收费进而对审计独立性的影响，三是低价进入模式对审计独立性的影响。

1.审计收费对审计质量进而2.对审计独立性的影响

审计质量是注册会计师发现客户违约行为和披露该违约行为的联合概率。其中,注册会计师发现违约行为的概率取决于其专业胜任能力和在审计过程中实际投入的人力和物力；注册会计师报告违约行为的概率取决于其独立性。科伯莱等（1994）的实证研究证明，审计费用与审计质量呈正相关关系，即注册会计师提供的审计产品的质量越好，审计收费越高。但由于审计业务的特殊性，审计市场本身没有对高质量审计服务的内在需求，企业都希望能聘请到收费较低的审计师，以节约审计费用。有证据表明，许多公司将审计收费的高低作为选择注册会计师的一个重要标准(Bedingfield and Loeb,1974)。3.非审计服4.务对审计收费进而5.对独立性的影响

在Simunic(1984)以及Ezzamel, Gwilliam & Holland(1996)的研究中均指出：审计收费和非审计收费正相关。但对于较高的审计收费对独立性的影响这一问题，不同的学者存在着意见分歧：一部分学者认为，较高的审计费用会驱使注册会计师为追求利益而放弃对独立性的坚持；而另一部分学者认为，较高的审计费用不但不会影响独立性，反而会使注册会计师付出更多的审计努力（Davis,1993）。

6.低价进入模式(Low-Balling)对审计独立性的影响

低价进入式审计定价策略是指会计师事务所在初次签订审计合约时将审计收费确定在审计成本之下，并期望通过长期的审计合约来弥补初次定价时的损失。DeAngelo(1981)根据经济学原理，认为低价进入的费用折扣是一种“沉没成本”，它本身对注册会计师的独立性没有影响。但最初的低审计费用使注册会计师获得审计委托，在任注册会计师便拥有了成本优势（我们认为初次审计的成本最高），较长的任期可以使其在随后几年内从特定委托人那里获得经济利益。Simon and Francis(1988)进一步提出，注册会计师可能并不认为初次审计折扣属于沉没成本，因此也就导致了投资回收过程中的审计师的独立性问题。审计费用折扣使注册会计师有延长任期的内在动机，甚至在与委托人（被审计单位）存在严重的意见分歧时，注册会计师也不愿失去审计委托，而倾向于按委托人的意愿解决争议，因此这种“沉没成本”本身也会影响注册会计师的独立性。

随着安然丑闻的爆发和萨班斯法案的颁布，自2002年开始，学者的眼光开始转向404条款对审计费用进而对审计独立性的影响。Jack T.Ciesielski and Thomas R.Weirich（2006）[25]在比较了自2001年起标准普尔500的公司的审计费用变动的基础上得出，自2001年起，审计费用成倍的增长，而这很可能是与注册会计师为追寻真实的会计信息而付出的额外审计努力相关联的。㈡．国外文献回顾

国内学者对该问题的研究主要集中于审计费用的支付方式及其额度对审计独立性的影响。王岑（1999）指出当时的审计收费方式导致审计人员缺乏经济上的独立性，并提出建立一个有多方代表组成的制定收费标准、收取费用的专职机构。另外还有一些学者提出向政府收费、向股东收费、向信息使用者收费等方案来取代现有的直接收费方式。

在审计费用额度（包括低价竞争）方面，王杭军(1999)指出, 与注册会计师制度发展较为成熟的国家相比,我国注册会计师的收费明显偏低。喻小明(2000)[10]认为,审计收费低是社会压价竞争的产物,而导致压价竞争的根源在于企业对注册会计师高质量审计服务的需求不足。同时指出规范治理恶性竞争行为的应急措施是要制订注册会计师收费的最低限价。张立民（2004）[11]指出，我国审计收费总体上偏低，不仅无法与国外同行水平相比，而且无法与目前审计项目的工作量和所承担的风险相配比。覃易寒(2003)[12]总结性的将审计收费对独立性的影响概括为以下四个方面：直接收费方式，客户重要性程度，“低球价格行为”（low-balling）以及审计欠费。

上述研究均对审计行业的长足发展做出了贡献。但是仍存在一定的不足。例如，如何结合本国特色，创新的探索出适合本国国情的审计收费模型框架，并得出可被广泛接受的独立性判断标准，是国内外学者亟待解决的问题。三．独立性与审计收费的概念及其经济联系 ㈠．独立性

１．独立性的概念。独立原则，是指注册会计师在执行审计业务时，应当在实质上和形式上独立于外部组织和服务的对象。

实质上的独立是指注册会计师保持不偏不倚的态度，在履行专业判断和发表审计意见时不依赖或屈从于外界的压力。注册会计师应以客观、公正的心态表示意见，在执业过程中保持一种超然性。形式上的独立是指注册会计师在第三者面前呈现出一种独立于委托人的身份。注册会计师应与委托人之间的的确确没有除本项业务收费以外的其他利益关系，即在第三者看来，注册会计师也是独立于委托单位、独立于任何外部的机构和组织的。实质上的独立与形式上的独立紧密相联。实质上的独立是无形的，而形式上的独立是有形的。注册会计师在执业时，既要保持实质上的独立，又要保持形式上的独立。实质上的独立保证注册会计师在审计全过程中，无论是搜集证据、确定处理或发表意见，都能做到不偏不倚，不屈从于委托人或被审计单位的压力。而形式上的独立保证投资人、债权人以及其他报表使用者在内的社会公众对注册会计师的独立审计存有信心，即使用者们愿意信任并接受注册会计师的审计意见。两种独立，要求注册会计师必须在精神和身份两个方面均达到“超脱”的状态。

２．独立性的经济含义

⑴．相对性。Carmichael 和Swieringa（1968）[13]指出，独立性是一个相对的概念，是一个程度的问题；注册会计师只是要达到独立性的必要程度。实际中，由于注册会计师与被审计单位具有直接的经济联系，是被掌握了经济命脉的一方，因此，从现实来看，注册会计师与委托人或被审计单位保持绝对的独立是不切实际的。

⑵．概率论。DeAngele(1981)将独立性定义为发现会计信息系统中错误或缺陷的能力，以及在发现会计信息系统中存在错误或缺陷的情况下，顶住客户压力对其加以披露的能力。在不考虑注册会计师的技术能力的情况下，这项定义可以被理解为在某一错报或缺陷已经被发现的情况下，注册会计师顶住客户压力披露该项错报或缺陷的概率。概率越大，独立性就越高；反之越低。

在本文中，独立性是指注册会计师在精神和形式上双方面的独立，既独立于委托人，又独立于被审计单位；而且这种独立是相对的。㈡．审计收费

１．审计收费的概念

审计收费，是指审计服务的提供方（注册会计师）在提供审计服务后，向审计服务的接受方（被审计单位）收取的用于弥补在审计过程中审计服务提供方（注册会计师）付出的成本的一定数额的费用。在我国, 审计服务作为一项特殊性的产品由会计师事务所有偿提供, 因而会计师事务所在提供审计服务后所取得的报酬, 就是审计收费。我国《独立审计准则》规定：“注册会计师的服务是一种有偿服务，但收费的多少应当以服务性质、工作量大小、参加人员层次的高低等为主要依据，按照规定的标准合理收费”。可见，审计收费是会计师事务所为弥补其审计成本，维持持续经营的最基本、最重要的手段和途径。２．审计收费的组成

⑴．支付方式，即注册会计师以何种方式取得收入，向谁收取费用。目前，我国的审计费用支付方式是由被审计单位直接向会计师事务所付费，即直接支付方式。

⑵．费用额度，即注册会计师应向审计单位收取多少费用。目前，我国注册会计师行业的审计收费实行政府定价模式，价格标准采取“固定价±浮动百分比”、“固定价格”、“根据资本和时间定价”等方式确定，各地具体的收费办法由当地财政部门会同物价部门联合制定。各地原则相同，但缺少一个统一的收费标准或要求。

⑶．支付时间，即被审计单位何时向会计师事务所支付全部或大部分的审计费用。审计费用的支付时间一般是在业务约定书中规定的。按照我国惯例，该支付一般发生在全部审计工作完成后。

⑷．费用结构。本文所指的费用结构，主要是指某一客户的所付的费用占整个事务所收入的比例。在一些法律制度或行业规范比较完善的国家和地区，这一比例被明确规定。高于这一规定比例时，事务所将被认定为缺乏独立性。我国将“收费主要来源于某一鉴证客户”视作“经济利益对独立性的损害”，但对具体的比例没有作出明确规定。上述审计费用的组成因素，均不同程度的对注册会计师的独立性产生损害，在下文的论述中，笔者将结合自身实习经历及近年来案例，逐一进行分析。

㈢．审计收费对审计独立性的影响――经济学原理 关于审计收费与审计独立性的经济学原理主要有：委托代理理论、博弈论、公共产品理论等。鉴于篇幅所限，本文仅作简要论述。１．委托代理理论

委托代理制是指所有者（投资者）将其拥有的资产根据预先达成的条件委托给经营者经营，所有权仍归投资者所有，投资人按出资额享有剩余索取权和剩余控制权。在上市公司中，股东是委托人，经营者是代理人。由于委托人和代理人的利益是不完全一致的，且在信息不对称的经济环境中，代理人就可能谋取私利，产生代理问题。因此，就产生了所有者（委托人）聘用独立第三方来对经营者（受托人）的工作业绩进行评价的需求，也即股东聘请注册会计师，并支付其审计费用的需要。而另一方面，经营者为了迎合所有者和监管部门的各项指标或政策要求，会利用自身的信息优势和对上市公司的控制，在经营决策上做出有利于自己的选择，而最通常的做法就是在会计报表上做文章。因此产生了经营者通过审计费用控制注册会计师以粉饰会计报表的动机，迫使注册会计师丧失审计独立性。２．博弈论

博弈论，又称对策论，是使用严谨的数学模型研究冲突对抗条件下最优决策问题的理论。在经济学中经常提到的博弈论主要指的是非合作博弈，也就是有关各方在既定的约束条件如何追求各自利益的最大化，最后达到力量均衡。而本文所涉及的博弈，主要是指被审计单位与注册会计师之间的博弈。被审计单位从自身利益出发，为了实现自身利益的最大化，通过各种手段向注册会计师施加压力或以利益相诱惑，迫使其就范，以达到购买审计意见的目的。这里，被审计单位通常使用的手法之一就是缩减或提高审计费用。注册会计师面临两种选择：要么坚持原则，坚决出具正确的审计报告类型，但要冒失去客户的风险；要么放弃原则，保住审计客户，增加审计收费，但要冒一定的审计风险。在激烈的市场竞争环境下，出于追逐自身经济利益的需要，一些注册会计师可能会选择后者，做出成就被审计单位意图的决策，从而丧失了其独立性。３．公共产品理论

审计服务是一种特殊的服务产品。在完全竞争市场上，其价格被认为是由审计服务市场上的供求关系所决定的。从经济学的角度来看，在完全竞争的市场环境下，产品或服务的价格完全由供给和需求自发调节决定；在不完全竞争的市场环境下，决定产品或服务价格的因素除了市场外，还包括一定程度的政府管制。在注册会计师行业中，审计收费就是审计服务价格的直接体现。在完全竞争市场条件下，理应由审计市场上会计师事务所的服务供给和各公司对审计服务的需求来决定。然而，随着股份制公司的不断普及，越来越多的投资者参与到委托人的行列中来，债权人、政府甚至是普通的社会公众者都成为报表的使用者，注册会计师的服务对象由特定的自然人逐渐变成了普通公众。于是，审计服务的性质也从私人产品向准公共产品转变，从而使注册会计师在审计过程中所产生的代理问题，不可能完全通过市场来解决。根据公共经济学理论，解决公共产品效用问题的方法是达到帕累托最优（即明确产权），或者是由政府提供，以达到效用的最大化。但由于在目前的条件下，产权的明确是不可能的，搭便车作为一种必然的现象，理论上应由政府补贴来解决。而实际中，这一费用是由客户管理当局所支付的。由此产生了成本承担者与受益人不同的问题，也即是从产品定价及公共产品的理论层次解释了会计师事务所对管理当局的经济依赖。四．审计收费对审计独立性的影响

㈠．审计收费的组成因素对审计独立性的影响 １．审计收费的支付方式对审计独立性的影响 我国学者普遍认为，审计收费的直接支付方式是影响审计独立性最根本的原因。在我国目前的审计收费方式下，审计工作的委托人是公司的股东以及包括潜在投资者、债权人和政府在内的社会公众，受托人是注册会计师，他们接受委托对客户管理当局履行经济责任的状况进行审计，但支付审计费用的却是客户管理当局。在较大的股份公司中，股东非常分散，而且变化频繁，难以向所有的股东收取审计费用，而且在所有权与经营权分离的情况下，他们不再参与公司的日常管理，从而脱离了委托的过程。而在小型的股份公司中，大股东本身也就是公司的管理人员，委托人与被审计人仍然是合二为一。这样，委托人、注册会计师与客户管理当局的三方关系，就变成了由客户管理当局充当实际委托人的两方关系。如图4-1, 4-2列示。被审计人可以通过降低审计费用的威胁、更换会计师事务所等手段，来控制会计事事务所，取得符合自己心意的会计报表，达到抬高股价或降低税收的目的。“正如小偷花钱选择并供养专门监管自己的警察一样”[14]，在被客户掌握了经济命脉的情况下，会计师事务所作为“理性的经济人”，很可能在遇到重大审计问题时受到经济威胁，为了维持自身的经营，作出顺应客户管理当局意志的妥协，从而影响其独立性。更有甚者，他们有可能进行审计合谋，从而获得预期甚至高于预期的经济收益。直接支付的收费制度，使会计师无法保持形式上和实际上的双重独立，是我国独立审计制度的根本缺陷。２．审计收费的费用额度对审计独立性的影响

目前我国审计收费的定价方式仍是采用政府指导定价的模式，价格标准采取“固定价格±浮动百分比”、“固定价格”、“根据资本和时间定价”等方式确定。而西方国家则大部分是实行市场调节定价，按照审计工作的小时计价。其中，每小时价格与公司的经营规模与经营性质，公司财务状况，内控的强弱程度等相关。公司规模越大、业务越复杂、内控越混乱，审计费用越高。

自从安然事件之后，美国注册会计师行业的审计费用有了明显的提高。下表4-1反应了自萨班斯法案颁布之后美国标准普尔500的公司审计费用的增长情况。可以看出，审计费用有了大幅度的增长，而且，这些增长是被认为与注册会计师额外的审计努力相关联的[25]。表4-1 注：见参考文献25 大量研究表明，我国目前审计收费水平明显偏低，远远不及会计师事务所承担的风险。这是由目前我国审计市场需求不足、供给过剩现象决定的。目前的审计不是一种自发的市场需要，而是“政府管制机构模仿国际惯例的一个附带产物”[15]。企业需要的实际是价格最低、“麻烦”最少的注册会计师服务。李树华（2000）[16]在对上市公司对审计独立性的需求方面做的实证研究表明：由于我国在证券发行审核制度、证券发行定价制度等方面存在的问题，造成发行市场对审计独立性要求淡漠，市场事实上需要独立性较低且较为配合的审计服务。另外，我国审计市场竞争激烈，市场集中低（这不同于美国的五大会计师事务所垄断现象）。因此，会计师事务所为求生存和发展，在面对收费标准时显得力不从心。事务所之间压价竞争现象普遍存在。我们把低于政府定价的审计价格招揽审计客户行为称为审计回扣，反映的是实际收到的审计收入与政府定价间的差额。大量经验数据表明，我国审计回扣高达40%--60%。[17] 过低的审计费用对审计独立性的影响主要表现在以下两个方面：⑴.恶化注册会计师的执业环境。过低的审计费用，迫使事务所减少审计程序和审计时间，雇佣更多的初审人员来代替注册会计师，以损害审计质量为代价来减少审计成本。这样有可能无法查出重大的审计问题，即便发现，也有可能迫于审计费用的压力而与被审单位合谋。⑵.目前我国对违规的注册会计师的处罚主要是撤销其审计资格，由于审计行业实行市场准入制度，过低的审计收费标准将降低全行业的“租金”，这将降低注册会计师和事务所违规的机会成本，相当于间接的降低了对违规注册会计师和事务所的处罚。这也在一定程度上削弱了注册会计师和事务所执业的独立性。

根据笔者在新加坡某国际知名会计师事务所的三个月的实习经历，笔者认为，过低的审计费用的确可能影响审计的质量，但却不一定是绝对的。笔者曾参与当地某福利机构的审计，其审计费用总额大约只有三四百新币。然而，根据该事务所的规定，实习生每小时的费用为６０新币，审计助理为每小时８０新币，高级审计员为每小时１２０新币，经理和合伙人的小时费用更高。该项目，一个实习生和一个助理用了整整三天做外勤，加上后来高级审计员、经理的复核以及最后合伙人的复核签字，应有的审计费用肯定上千块。但是，参与该项目的每一位都非常的认真，抽查、分析性复核、回函等等，也都丝毫不落。笔者认为这样的原因是，第一，这里的审计员质素比较高，对职业道德的坚持不曾懈待；第二，针对慈善机构，事务所也作出了慈善的举动，收取低额的费用。然而就在同期，新加坡另一国际知名会计师事务所爆出丑闻。在对新加坡最大的一家同类慈善机构审计中出现审计失败，被投资者及当地监管机构告上法庭。虽然在笔者离开时此案尚无定论，但根据当地媒体的报道，该事务所有可能因为过低的审计费用而缩小了审计的范围，例如抽查的比例等。而由于慈善机构是从新加坡全国募集善款，最多的就是发票收据类。经查其中大量造假且资金流向不名。该慈善机构的最高领导人从中大量贪污，利用善款来满足个人的目的。最终东窗事发，不仅该慈善机构从此募不到一分善款，就连这间会计师事务所也为此失掉了众多客户。因此，笔者的结论是，在专业胜任能力及注册会计师道德品质一定的情况下，审计费用降低，对其道德品质的挑战会加大，影响其独立性的可能就越大，而其专业胜任能力和道德品质却可以对该影响产生抵消作用。

３．审计收费的支付时间对审计独立性的影响 审计服务作为一种特殊的产品，如同一般的购销活动一样，通常是“一手交钱，一手交货”，一般是先出具审计报告，再支付审计费用。但审计服务的特殊性在于，审计质量的高低不是以审计结果来衡量的，即我们无法通过研读审计报告的意见来判定其间审计工作的质量。而且，被审计单位也无权自行判定审计质量和审计结果。因此，理论上，被审计单位无需等到审计工作完全结束才支付审计费用。这样，何时支付便成了被审计单位影响审计独立性的手段。另外，这样也给了上市公司通过与事务所签订或有收费等方式来对注册会计师施加影响的机会。

审计费用的拖欠对独立性的损害非常严重。所谓拖欠审计费用，一般是指在连续审计下截止签订本审计业务约定书时尚未完全支付上审计费用，在变更审计下对前任事务所尚未完全支付审计费用的行为。如果说在审计报告公布之后支付大部分费用只是影响当的审计结果的话，那么拖欠的审计费用就是对今后审计工作的影响，说明上市公司和事务所之间存在着非本审计费用外的经济利益关系，形式上与实质上均未完全独立。笔者在实习中曾帮助高级审计员来做项目的中期结算工作。笔者发现，不同的公司支付审计费用的时间并不相同。一些比较大的公司，由于它们将包括内控复核在内的一些审计也交由事务所来做，再加上中期和期末审计等等，在连续的审计期内，审计费用源源不断的被结算，基本上是在每个项目大部分完成时就会进来。也有个别的公司，在这一年的审计开始时，笔者查到的发票竟然是去年的审计费用。其他大部分的公司都是拿到审计报告才结算这一笔费用的。可见，在实际中，客户往往会根据自己的需要来决定何时付费，由于审计费用对他们来讲不可能是一笔非常大的费用，不可能会存在寻求晚付以缩小机会成本的动机，因此，笔者认为，他们是想通过选择审计报告的支付时间来影响事务所，独立性可能是一方面，其他诸如审计的时间、更好的服务等也可能包含在内。４．审计收费的费用结构对审计独立性的影响

如前文所述，本文所指的费用结构，主要是指某一客户的付费占整个事务所收入的比例。AICPA下属的Cohen委员会认为[20]: 当某一或某几家客户所提供的审计收费占事务所整个费用收入总和的比重很大时，事务所在审计该客户时将很难保持独立性。尤其是对小型的会计师事务所而言，在面临一家大客户时，由于审计费用数额巨大，占该事务所全年总收入的很大一部分，该事务所就有可能单纯从利益出发，屈从于客户管理当局的压力。在一些注册会计师行业发达的国家和地区，法律对会计师事务所客户重要性的比例作出了严格规定。例如英国特许会计师协会规定，会计师事务所从同一客户取得的收不能超过会计师事务所总收入的15%。在中国香港地区也有相同的规定。另外，国际会计师联合会同样规定：如果从一个客户处或相互关联的客户集团处多次收取的费用占执行公共业务的注册会计师或事务所总收费的很大比例，则必须详细分析对这一客户或客户集团的依赖，这种依赖可能引发对独立性的怀疑。

在会计界的“9.11”――安然事件中，安达信被认定为缺乏经济独立性。安然作为安达信的第二大客户，2000年安达信向安然收取的服务费用高达5200万元。安然可以说是休斯顿安达信的衣食父母。在这样的情况下，安达信又何以孑然一身，保持其应有的职业道德呢？最后酿成了“安然不安危，安达信不安也不信”的局面。

目前，我国绝大部分的会计师事务所都面临着规模较小，缺乏市场竞争力，易受客户左右的尴尬局面。表4-2列示了中国注册会计师协会2006年公布的百强事务所的前十名的收入情况。从表中可以看出，境内外会计师事务所的收有着明显差异。

名次事务所名称 2005总收入(万元)注册会计师人数人均总收入

（万元）普华永道中天会计师事务所 180,296 461 391 2 安永华明会计师事务所 97,166 240 405 3 德勤华永会计师事务所 90,876 415 219 4 毕马威华振会计师事务所 91,478 234 391 5 上海立信长江会计师事务所 18,324 308 59 6 岳华会计师事务所 16,405 479 34 7 信永中和会计师事务所 14,957 282 53 8 万隆会计师事务所 13,844 256 54 9 中审会计师事务所 13,367 317 42 中瑞华恒信会计师事务所 13,050 250 52 注：数据均来源于中国注册会计师协会网站

事务所名称 2005总收入(万元)注册会计师人数人均收入名次

普华永道中天会计师事务所 180,296 461 391 1 安永华明会计师事务所 97,166 240 405 2 德勤华永会计师事务所 90,876 415 219 3 毕马威华振会计师事务所 91,478 234 391 4 上海立信长江会计师事务所 18,324 308 59 5 岳华会计师事务所 16,405 479 34 6 信永中和会计师事务所 14,957 282 53 7 万隆会计师事务所 13,844 256 54 8 „„„„„„„„„„„„

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上海永诚会计师事务所 2,499 27 93 98 山东新联谊会计师事务所 2,014 80 25 99

山东天元同泰会计师事务所 1,801 102 18 100 合计 929,629 13,419 69

注：数据均来源于中国注册会计师协会网站 根据表4-3，4-4所示，2006年中国会计师事务所前百强的全部收入为929,629万元，其中，四大会计师事务所的收入为459,815万元，占到了全部收入总额的近50%。“四大”的平均收入为114,954万元，是其他事务所平均收入的23倍多。由此可见，事务所规模过小的问题在我国普遍存在，可能容易造成某一客户对会计师事务所造成过分影响的局面。㈡．其他相关因素对审计独立性的影响 低价进入审计模式对审计独立性的影响

低价进入是指会计师事务所以低于通常价格首次接受委托进行审计。这有两种情况：一种是纯粹为了争夺客户，先把业务弄到手，不管时间上是否有保证，是否合算。时间不够便省略几个审计程序，例如缩减抽查范围，省略实地监盘等。如此一来，审计质量无从保证。这种潦草塞责的做法不仅会影响到审计质量，也最终会影响到审计的独立性。另一种低价进入的目的是为了与客户保持长期合作关系，期望通过较长任期来弥补开始接受委托时的“损失”。因为服务对象频繁更换对会计师事务所不利，初次审计比连续审计花费要大得多（主要体现在内控制度和期初余额上）。因此，会计师事务所力求保持与客户的长期合作。但是，长期合作关系使双方依赖加强，在目前需方市场的情况下，必然是会计师事务所依赖被审计客户更多；一旦存在分歧，事务所从长期考虑不愿失去审计委托，就不会过多坚持己见。然而这种过分依赖与独立性是矛盾的。

美国证券交易委员会（SEC）和美国注册会计师协会（AICPA）均认为“低价进入”会损害审计的独立性，因此要求上市公司及时年任何显着低于预期直接审计成本的审计费用信息。据AICPA 1992年报告称，在1979年至1991年间，审计师在第一年和第二年任期时宣告审计失败次数是通常情况下的三倍。该协会认为，“低价进入”等同于被审计单位经理人持有的一笔“保释金”，一旦注册会计师对被审计单位发表不利的审计意见，经理人就会以没收“保释金”相威胁。为了保持长期合作关系以获得未来的准租金，注册会计师会迫于被审计单位的压力而帮助其掩饰造假行为。这种对客户过分依赖的关系与注册会计师应该保持的独立性相矛盾。

或有收费对审计独立性的影响

审计费用通常按照以下几种标准确定：A.总资产或业务量；B.市场平均报酬、行业标准或惯例、地方收费指导性意见；C.事务所的标准；D.审计情况和审计结果。其中，按照第四种标准制定的审计费用又称作“或有收费”。在这种标准下，审计费用完全由被审计单位决定。由于会计师事务所收取的费用是根据审计的最终结果来确定。在实际工作中，这往往取决于审计报告是否符合被审计单位的利益需求，是否能调高经营成果以影响股价、又或拉低经营利润以降低税收支出等。另外，所出具的审计报告越“干净”（无保留意见），审计费用就越高，否则，审计费就越低。注册会计师这种对被审计单位的强烈依赖，严重损害了其应坚持的独立性，也严重影响了职业界的声誉。

美国《职业道德守则》规则302中明确规定，执行公共业务的会员不应：A.为了或有收费而为客户提供任何专业服务，或从客户那里接受或有收费；B.为了或有收费而为客户编制寝的或修改的纳税申报或要求税收返回。《中国注册会计师职业道德基本准则》中也规定，除有关法允许的情况外，会计师事务所不得以或有收费形式为客户提供鉴证服务。

非审计收费对审计费用进而对审计独立性的影响

关于非审计服务对审计服务的影响，已经绝对不再是一个新颖的话题。2001年，在安达信向安然收取的5200万审计费用中，2700万为咨询费用。同年，毕马威向摩托罗拉收取的咨询费是6230万美元，审计费是390万美元；安永向Sprint长话公司收取的咨询费是万美元，审计费是250万美元；普华永道收取AT&T的咨询费是4830万美元，审计费是790万美元。根据美国的一家咨询公司2001年的调查显示，非审计服务费用占上市公司支付会计师事务所全部费用的70%以上，其数额已是审计费用的3倍多。

自安然与世界通迅的丑闻之后，2002年7月25日，萨班斯－奥克斯莱法案出台。该法案强制规定外部审计师不得在提供财务审计的同时提供咨询服务，不得随意离开会计师事务所为其客户从事非审计的服务。这一法案，在全世界刮起了审计飓风，受其影响，世界五大会计师事务所相继拆分咨询业务。时至今日，除德勤中国重新整合了其咨询业务外，其余会计师事务所全都将咨询这一“烫手山芋”丢了出去。审计业务与非审计业务确实存在着一定的潜在冲突。其最突出的特点就表现在注册会计师难以保持实质上与形式上的独立性，发表公正的审计意见。会计师事务所如果在为被审单位提供非审计业务，那么它即使具备了实质上的独立性，报表使用者也会在很大程度上因非审计业务的同时开展认为他们与客户的关系过于亲密，是客户的辩护人，难以避免相互勾结，使其独立性受到质疑，公众对审计意见的信任度也将随之下降，也即形式上的独立难以保持。另外，由于会计师事务所与其他企业一样，是自负盈亏的经济组织，也需要考虑成本效益，需要报酬以实现生存发展。当非审计服务的收入比重超过某一临界点时，很可能会引诱会计师事务所为获取巨额的利润铤而走险，影响其实质上的独立性。可见，“非审计业务之所以损害独立性，是具有企业性质的会计师事务所，为追求利益的愿望因缺乏相应的制约而极度膨胀的结果”。[18] 非审计服务存在下审计收费的提高对审计独立性的影响

审计费用的降低对独立性的影响主要体现在“压价竞争”与“低价进入”两个方面，前文已作分析，此处不再赘述。西方学者认为，委托人只要同时购买了审计和非审计服务，无论是否是向同一家会计师事务所购买的，其所支付的审计费都会高于只购买一项服务时的审计费。但对审计费用的提高是否会损害注册会计师的独立性问题上，学者们仍存在意见分歧。一种观点认为，委托人向同一会计师事务所同时购买审计与非审计服务时，提供非审计服务所获得的知识，可能向审计产品“溢出”，从而节省审计成本，提高审计产品的效率。会计公司可以据此提供价格折扣。而委托人愿意支付更高的审计费用的原因，可能是：⑴.审计服务中所获得的知识向非审计服务“溢出”，因此可以使会计师事务所更好地为委托人提供非审计服务；⑵.同时购买两种服务使会计师事务所与委托人之间建立起了良好的工作关系，委托人试图继续维系这一关系；⑶委托人试图通过支付较高的审计费用来购买会计原则。由于与注册会计师的独立性相联系的客观性和公正性往往是无法直接观察和测试的，在利益的驱使下，注册会计师有可能做出不适当的让步。持有这种观点的学者认为，审计费用增加会损害注册会计师的独立性。另一种观点认为，对不同时提供审计和非审计这两项服务的会计师事务所而言，不可能有知识在审计服务中的溢出，也不可能产生委托人与会计师事务所之间的经济连结，因而不可能损害注册会计师的独立性。而对同时提供审计和非审计服务的会计师事务所而言，较高的审计费可能是因为非审计服务能提供审计线索，从而使注册会计师对同时购买两种服务的委托人的审计需要更多的努力。Davis等的实证研究表明，虽然同时购买非审计服务的委托人支付较高的审计费，但它是与注册会计师额外的审计努力相联系的，在这一研究中衡量审计努力的指标是加权和不加权的审计时间。其研究并不支持“知识溢出”提高审计产品效率，从而导致注册会计师在客观公正性上做出让步，影响其独立性的观点。[19] 审计收费的披露对审计独立性的影响

中国证监会2001年12月24日发布了《公开发行证券的公司信息披露规范问答第6号－支付会计师事务所报酬及其披露》要求：⑴上市公司应当分别按审计费用和除审计费用外的其他费用披露，其他费用指咨询服务（包括资产评估）的费用；⑵上市公司在披露支付给会计师事务所的报酬时，应列明差旅费等费用的承担方式；⑶应披露本年及上年的比较数字。审计费用数据的公开披露，不仅为公众传递了审计服务的价格信息，而且为公众比较不同事务所以及各上市公司审计质量和审计费用提供了一个重要依据。该法令的公布，为理论界对审计费用与独立性的关系的实证研究提供了最基本的条件。审计费用的披露，有助于监管机构掌握被审计单位与会计师事务所之间的经济联系，了解包括审计费用以及非审计费用在内的费用额度及费用比例，有助于监管机构监查费用的异常变动情况，同时也有助于社会各方利用这一信息的透明度，及时获得相关的信息。有助于会计师事务所与企业自觉遵守职业道德，坚持独立性的原则。五．对我国审计收费制度的建议 ㈠．对审计收费方式的改革

长期以来,学术界对现行的直接收费制度给予了极大的批评和怀疑。向被审计单位直接收费，将导致会计师事务所对被审计单位产生财务依存性，从而使其在经济上缺乏独立性。针对这一缺陷，有学者提出了不收费、向政府收费、向股东收费、向信息使用者收费等不同的方案，但可行性与改革力度均值得怀疑。首先，独立审计服务是一种商品，各方都要进行成本—效益分析，审计收费是对审计人员付出劳动的补偿，免费审计违背了经济学中“经济人”的基本假设，难以施行；其次，向政府收费的方式表面上看割断了注册会计师与被审计单位的利害关系，注册会计师可以自由地发表意见，但政府却难以做到对注册会计师的管理，职业界认为原来自由的职业变得不再自由，失去了市场经济的竞争性和刺激作用；再次，向股东收费和向信息使用者收费这种似乎合理的构想不符合现实，因为大公司的股东经常变动，小公司的股东又同时是董事、经理，而且，即使这种办法得以实现，审计意见也只符合股东或信息使用者的利益，仍没有充分的独立性。因此，现行审计收费制度应当被看作是审计社会成本和收益权衡的结果。根据我国目前公司治理的现状和经济发展的阶段，向被审单位收费依然是一种比较可行的审计收费方式。而如果想改变现有审计制度的根本弊端，惟有引入新型的审计委托模式。目前，国际上比较流行的是审计委员会模式。另外，财务报表保险制度，被认为是代理关系上的一次根本性的变革。本文将就审计委员会模式、证监会模式以及基于账务报表保险制度的审计委托模式作简要论述。１．基于独立董事的审计委员会模式

该模式的基本思路是：为了提高我国独立审计的质量，应完善上市公司的治理结构，改进独立董事制度，建立审计委员会，使注册会计师的利益能够真正独立于被审计公司，确保审计报告的真实性、公允性。

根据美国萨班斯法案的规定，审计委员会的职责主要是：①负责聘请会计师事务所，给事务所支付报酬并监督其工作；②受聘的会计师事务所直接向审计委员会报告；③可以接受并处理本公司会计、内部控制或审计方面的投诉；④有权雇用独立的法律顾问或其他咨询顾问。审计委员会就由具备相关的财务胜任能力的独立董事组成。正如独立性是注册会计师的灵魂一样，独立性也可以看作是审计委员会制度的精髓。在保证独立董事不受制于公司控股股东和公司管理当局的情况下，他们可以利用这一超然的地位来考察、评估、监督管理层。在审计委员会中，既要有懂得公司财务的人员，也要有熟悉公司经营管理和内部控制的人员。这样，审计委员会才能对公司整体做出恰当的评价。中国证监会在2001年8月发布的《上市公司建立独立董事制度指导意见》中对独立董事的任职资格做出了一系列的规定。例如：在上市公司或者其附属企业任职的人员及其直系亲属、主要社会关系的人员不得担任独立董事，为上市公司或者其附属企业提供财务、法律、咨询等服务的人员不得担任独立董事等。2002年，中国证监会发布《上市公司治理准则》，规定了包括审计委员会在内的董事会专门委员会的职责，并把专门委员会作为完善公司治理的主要机制之一。可以看出，我国证券监督机构寄希望于主要由独立董事构成的董事会专门委员会（审计委员会）来执行监督公司管理层的职责，并以此保证会计师事务所与上市公司间的独立。

然而，该模式仍然存在一定的缺陷，其关键问题就在于独立董事是否能真正做到超然独立。一方面，独立董事与公司利益具有弱相关性，他们本身并不是真正的会计信息需要者，如果独董缺乏责任心，无视内部董事做假账，那么问题仍无法得到解决；另一方面，如果独立董事首先沦丧，接受内部董事的贿赂，那这一委员会便形同虚设。如果不能有效解决这两项问题，那么以独立董事作为审计代理委托人的模式，也难以发展为成熟的模式。2．证监会模式

这种模式的构建思路是：上市公司对审计机构和注册会计师的出任，由现行的上市公司董事会提出并经股东大会通过的机制，改为由证临会设立“上市公司审计管理委员会”，采取招标方式聘用上市公司审计机构和注册会计师，并决定审计费用。上市公司每年将审计费用上缴“上市公司审计管理委员会”，由该委员会根据招标决定的费用发放，从而实现审计机构完全独立的目标。“上市公司审计管理委员会”由国务院证监会的专业人员和该机构以外的有关专家组成，具体组成办法、组成人员任期、工作程序由证监会制定。在这一模型中，股东与管理当局已无法从经济利益上制约注册会计师，注册会计师已可以不考虑他们的要求与自己的行为是否一致，而证监会有权向被审计单位索取审计费用，由于它独立于被审计单位，这样管理当局就无法对注册会计师实施选择行为。注册会计师不再面临管理当局扭曲的选择行为，而是面临公平的市场竞争，这样审计独立性将有所保障。

该方法也存在着一定的缺陷。具体表现在：第一，证监会作为审计委托人，一方面，有时候会为了刺激低迷的经济，或者为了宏观调控，倾向于自己比较喜欢的审计结果；另一方面，其职员本身与真实会计信息没有太大的利益联系，没有充分追求真实会计信息的内在动力。第二，将所有上市公司的审计委托权赋予证监会，将导致证监会权力的膨胀，为了预防证监会官员的寻租行为，必须加大监督成本和防腐成本，而取得的收益可能并不理想。３．基于账务报表保险制度的审计委托模式

财务报表保险，是指公司不再任命和支付报酬给注册会计师，而是购买财务报表保险，使投资者在面临财务报表虚假陈述所带来的损失时，可以获得保险赔偿。公司所能获得的保额和为此支付的保险费将被公布。由保险公司任命并且支付报酬给注册会计师，让他们对潜在投保人的财务报表的准确性提供鉴定。那些公布高保额和低保险费组合的公司将脱颖而出，在投资者的眼中他们具有高质量的财务报表。相反，只有低保额或没有保额或必须支付高额保险费的公司将显示他们只有低质量的财务报表。因此，每家公司都将渴望得到更高的保额并且支付更少的保险费。这将导致报表质量的一次飞跃。

财务报表保险制度在操作程序上彻底改变了现行审计委托模式，它将保险公司置于整个审计委托模式的核心地位，将间接审计委托模式下审计代理委托人的作用发挥至极限。在这种制度下的审计委托模式，实质上是由财产所有人通过批准购买财务报表保险的形式，委托保险公司聘请注册会计师对公司的财务报表进行审计的模式。与现行的间接委托模式相比，其关键性的区别在于充当审计代理委托人的是保险公司，而非由公司管理层控制的董事会或审计委员会或其他受托机构。在此模式中，注册会计师直接对保险公司负责，而由于保险公司在财务报表质量方面与股东利益的趋同，保险公司将乐于为注册会计师提供客观勤勉的对公司的财务报表发表真实意见的动因。这就改变了传统的审计代理关系，取消了注册会计师与公司管理层的利益关联，增强了注册会计师审计的独立性。作为一种新型的审计委托模式，由于以前没有任何的实践经验作为参考，该审计委托模式的实施必然会遇到各种各样的困难。但笔者认为，通过一系列的政策设立，有助于将其从理论向实践转化。因为它在独立性方面无可比拟的优越性，可以消除注册会计师与公司管理层固有的利益冲突，将注册会计师从管理者的掌控之中解放出来，保障了注册会计师的独立性。㈡．对审计收费额度的改革

目前我国审计市场本身对高质量审计服务缺乏内在需求，过度竞争有可能会使审计市场出现“劣币驱逐良币”的现象，提供低质量审计报告的会计师事务所将提供高质量审计报告的会计师事务所挤出审计市场。为了避免这种现象的出现，必须制定科学的审计收费标准。我国财政监管部门可以借鉴国际惯例，以审计工作小时为基本依据来制定全国统一的审计收费标准，并要求会计师事务所根据公司的规模、销售收入、财务状况和所处行业会计处理的复杂程度等多方面因素，事先预测出工作量和不同级别审计人员的配备需要，并根据不同级别审计人员的小时收费标准，来确定最终的审计费用，这样就可以解决收费标准不统一、收费水平高低悬殊的问题。鉴于我国地域广阔及各地区经济发展政策的差异，各地区之间经济发展水平客观上存在一定的差别，因此在统一收费标准的前提下，还应体现出合理的地区差价、质量差价、人员层次。

针对审计业务的特殊性和目前的现状，我国应适当提高现行的审计收费金额，使会计师事务所的边际收益有所提高。安然事件后，审计收费相对较低的现象更加引起美国证券交易委员会的关注，进行了大力改革，在强制分离了审计业务与咨询业务之后，允许会计师事务所适当提高审计收费标准。我国也应当充分借鉴其经验教训，为我国注册会计师行业的发展创造一个良好的环境。[22] 另外，建立会计师事务所及注册会计师的信誉评级机制也是解决低价竞争问题的一种对策。在审计这类存在着信息不对称的市场内，如果有相关的信誉评级机制，使市场中产品的购买者事先了解产品以及产品提供者的相关信息，就可以尽量地避免逆向选择以及劣币驱逐良币的发生。因此，信誉评级的建立，可以最终使审计服务产品按质论价，避免低价竞争。㈢．对审计收费支付时间的改革 笔者认为，审计收费应该在外勤工作结束时按照约定的数额支付全部或大部分。尽管此时还有许多需要与上市公司沟通并调整的事项，审计意见也未形成，但审计工作的主体已经完成，审计意见对上市公司诚然重要，但这是事务所而不是公司的事情。另外，对于审计费用的拖欠问题，美国证券交易委员会（SEC）与国际会计师联合会（IFAC）均要求注册会计师与客户审计委员会商讨审计费用的支付，并在财务报告或审计报告上全面披露这一事项。我国也应在此基础上，对委托人支付会计师事务所审计收费的时间做出明确规定，尤其应要求公司对审计费用的拖欠进行披露，以提高透明度，使投资者及社会公众对事务所的独立性作出自己的判断。

㈣．对审计收费费用结构的改革

关于费用结构的改革可以体现在两个方面 扩大国内事务所的规模

随着行业的发展，被审计单位的业务越来越复杂。有些行业如石油加工业，它的存货有成百上千种，其特有的复杂程度需要注册会计师在某些方面如信息系统或存储物流系统上吸取专家的意见，另外一些非审计业务如税务等也非常必要。目前我国的审计收费市场处于低价竞争阶段，较低的收入让事务所难以提供高质量的审计产品，逐步让越来越多的国内事务所像四大一样接受一些非审计类（如税务等）业务，并通过鼓励兼并扩大事务所规模。这样就可以渐渐降低某一被审计客户对事务所的影响，加强注册会计师的独立性。强制规定某客户审计费用占事务所全部收入的比例 例如英国特许会计师协会规定，会计师事务所从同一客户取得的收入不能超过会计师事务所总收入的15%。当较难规定某一具体比例时，也可出台相关的强制性规定，例如要求会计师事务所公布超过其营业总收入15%的公司等。㈤．强化审计费用的披露制度

强化审计收费信息的披露要求也是规范审计收费行为的有效方法。虽然中国证监会颁布的第六号信息披露规范要求上市公司详细披露确定会计师事务所报酬的决策程序以及公司审计委员会或类似机构、独立董事对这一决策程序的相应意见，并根据支付费用的性质和所属分别披露支付情况，但实际上许多公司的披露很不完整、不规范，只是含糊公布一个数据。因此，应加大对审计收费披露制度的监管，加强对不规范披露的惩罚力度。另外，事务所审计业务和非审计业务的收费应分别披露，以避免非审计业务收入过大而造成对独立性的不良影响。

㈥．对审计市场执业环境的的改革 在对行业内部进行整合管理的同时，政府监管力度也需要进一步加强。加强审计市场监管力度主要有两个途径：⑴.从行业内部加强对会计师事务所和注册会计师的监管，要明确注册会计师协会的身份和权限，提供立法赋予其相应的职责与权限，加强注册会计师行业内自律。⑵.在行业外部加强对会计师事务所和注册会计师的监管。一方面要转变政府管制方式。由于政府管制方式缺乏灵活性与效率，极易产生政府“寻租”和官僚现象等弊端；另一方面要严格处罚超低价收费的不正当竞争行为。各地注协应监督会计师事务所遵循最低收费标准，实行最低限价标准，严禁各事务所搞不正当的低价竞争，以增强事务所之间的竞争能力和独立性，为注册会计师创造一个公平、平等、有序的执业环境。参考文献 1.曹玉浚：“审计独立性的概念”，2.《中国注册会计师》，3.2000年06期

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