完全成本法与变动成本法的例题（小编推荐）

第一篇：完全成本法与变动成本法的例题（小编推荐）

【例·计算题】（2009旧制度）E公司只生产一种产品，采用变动成本法计算产品成本，5月份有关资料如下：

（1）月初在产品数量20万件，成本700万元；本月投产200万件，月末完工180万件。（月末在产品存货数量=20+200-180=40件）

（2）月初产成品40万件，成本2 800万元，本期销售140万件，单价92元。产成品发出时按先进先出法计价。（月末产成品存货数量=40+180-140=80（件）

（3）本月实际发生费用：直接材料7 600万元，直接人工4 750万元，变动制造费用950万元，固定制造费用2 000万元，变动销售费用和管理费用570万元，固定销售费用和管理费用300万元。

（4）原材料在生产过程中陆续投入，采用约当产量法在完工产品和在产品之间分配生产费用，月末在产品平均完工程度为50%。

（5）为满足对外财务报告的要求，设置“固定制造费用”科目，其中“固定制造费用—在产品”月初余额140万元，“固定制造费用—产成品”月初余额560万元。每月按照完全成本法对外报送财务报表。要求：

（1）计算E公司在变动成本法下5月份的产品销售成本、产品边际贡献和税前利润。

（2）计算E公司在完全成本法下5月份的产品销售成本和税前利润。

【思路】

（1）销售成本计算

销售成本=期初产成品存货成本（已知）+本期产成品生产成本-期末产成品存货成本期初存货40，销售140万件，期末存货单位成本与本期生产产品的单位成本一样。计算销售成本——计算本期单位成本——成本计算单（期初已知、本期给出——完工与在产的划分——单位成本）

本期生产成本=产量×单位成本

期末存货成本=期末存货×单位成本

（2）产品边际贡献计算——销售收入-全部变动成本（含变动销售与管理费用——期间费用）

（3）税前利润计算

税前利润=销售收入-销售成本-期间成本

『正确答案』

（1）期末在产品＝200＋20－180＝40（件）

期末在产品约当产量＝40×50%＝20（件）

完工产品单位成本＝（700＋7600＋4750＋950）/（180＋20）＝

70（元/件）

产品销售成本＝＝2800＋180×70-80×70=9800（万元）（产品期

末存货80件）

产品边际贡献＝92×140－9800－570＝2510（万元）

税前利润＝2510－2000－300＝210（万元）

（2）完工产品单位成本＝70＋（140＋2000）/（180＋20）＝80.7

（元/件）

产品销售成本＝（2800＋560）＋180×80.7-80×80.7＝11430（万

元）

税前利润＝92×140－11430－570－300＝580（万元）

第二篇：变动成本法和完全成本法的优缺点

变动成本法的优点，一，遵循了市场经济的客观规律。变动成本核算法，客观真实的反映了利润水平，企业盈利高低与产品销量直接相关。这就促使企业管理人员注意加强销售工作，注意市场动态，提高产品质量和市场竞争力，不断增加市场需求的产品产量，减少积压，从而提高经济效益。

二，为企业决策提供了必要的依据。采用变动成本法进行成本核算，可以计算出产品单位变动成本和边际利润。通过盈亏临界点和量本利分析，提供每种产品的盈利能力资料，有利于决策者进行预测分析，作出正确的生产经营决策。

三，有利于企业成本管理。变动成本法便于分清个部门的经济责任。变动成本是企业生产车间和供应部门的可控成本，其高低最能反映生产和供应部门的工作成绩，可通过制定标准成本和建立弹性预算进行日常控制。而固定成本往往是管理部门的可控成本，可通过制定费用预算办法进行控制。这样按变动成本法计算提供的成本资料，能把由于产量变动引起的成本升降清楚地加以区别，从而利于进行科学的成本分析和成本控制。

四，简化了成本计算工作。变动成本法把企业当期所发生的固定成本从当期营业收入中扣除不计入产品成本，简化了产品成本计算中的费用分配，使财务人员从繁重的核算工作中解放出来，集中精力学习业务，加强成本管理，参与企业的生产经营决策。

变动成本法的缺点，一，不符合传统成本概念的要求。传统的成本概念认为，产品成本应包括变动成本和固定成本，而变动成本不满足这一要求，因此变动成本确定的产品成本不符合对外报告的要求，不能作为对外报告的依据。

二，不适应长期决策的需要。变动成本法建立在成本形态分析基础之上。以相关范围假定作为存在前提。但成本的形态受到多个因素影响，固定资本和变动成本的水平不可能长期不变，而长期决策的时间较长，又要解决增加或减少生产能力和扩大或缩小经营规模的问题，必然突破相关范围。因此，变动成本所提供的资料，不适于长期决策的需要。

三，会影响有关方面及时获得收益。从长期来看，企业只要期初和期末存货成本相等，产销总量平衡，按变动成本法计算，与按完全成本法计算所确定的利润总额就会一致，只是分布在各期的数额有所不同。所以，在长期参与企业盈利分配的有关方面所得总额上，也不会有所差别。但企业如果由原来的完全成本计算模式改为变动成本计算模式，一开始，期末存货的价值因为产品成本的减少，一般会比用完全成本计算成本模式时降低相当数额，于是当前利润也会相应减少。只有当这些存货被售出时，这部分减少的利润才能够实现，这也就延迟了有关方面收益的取得。

完全成本法的优点，一，刺激企业加速发展生产的积极性。按照完全成本计算法，产量越大，则单位固定成本就越低，从而整个单位产品成本也随之降低，超额利润也越大。这在客观上会刺激生产的发展。

二，有利于企业编制对外报表。由于完全成本法得到公认会计原则的认可和支持，所以企业必须以完全成本计算为基础编制对外报表。

完全成本法的缺点，一，只注重提供财务指标，不注重提供非财务指标。完全成本法以“产品”为中心，关注的只是与产品有关的数量化指标，在成本管理方面仅提供产品成本数量上的升降变化，却不能解释成本升高或降低的原因。

二，不利于产品定价。在完全成本法下，将全部生产成本计人产品成本，从而使全部生产成本随着产品的流动在已销产品、库存产成品和在产品之间进行分配，所以期末产成品和在产品存货是按全部生产成本计价的。由于制造费用是按生产工时比例法或生产工人工资比例法分配的，所以造成高产量的产品成本被高估，获利水平被低估；相反，低产量产品的成本被低估，导致其利润被高估。这种错误的估计，不利于产品价格的正确定位，不利于对产品获利情况的正确认识，从而不利于产品结构的调整和产品价格策略的制定。

三，不利于进行本量利分析和短期决策。本量利分析是研究成本、业务量、利润之问关系的一种重要方法。进行本量利分析必须把所有成本划分为固定成本和变动成本。而完全成本法是将企业全部成本划分为生产成本(包括直接材料、直接人工和制造费用)和非生产成本(包括管理费用，销售费用和财务费用)两大类，不能为本量利分析提供有用的信息和资料。短期决策一般不涉及生产能力的变动问题，固定成本相对稳定，从而使之成为一种与决策无关的成本。因此，在进行短期决策时，往往只需要比较不同方案的创利额即可，而创利额的资料，是完全成本法下所不能直接提供的。

四，不利于加强成本控制和科学地进行成本分析。由于完全成本法产品成本包括制造费用，因而不能正确地区分由产量变动引起的成本升降和由成本控制工作好坏引起的成本升降，从而也就不便于成本责任的归属和业绩的评价：因此，也就无法有效地控制成本。

五，产品成本计算工作繁杂。完全成本法需要把复杂的制造成本在多个产品之间进行归集和分配，使成本计算工作繁杂一传统成本法对制造费用的分配，一般是采用机器工时或人工小时进行分配，但产品成本是多种多样的，是由复杂多变的因素引起的，而并非全由数量因素所决定全部部用与数量相关的成本动因对这些成本费用进行分配，势必得到歪曲的信息。此外，在制造成本归集和分配过程中，人为因素多，主观随意性强。使得产品成本不能准确地反映客观实际，这种有误的信息往往导致决策者的错误决策。

第三篇：变动成本法的优缺点

变动成本法的优缺点：1能够正确进行短期决策和加强经营控制提供各种有用的会计信息

2能够是管理当局更重视销售，防止盲目生产3便于不同期间的业绩评价4可以简化成本

计算避免固定成本分摊中的主观随意性。缺点，1不能适应长期决策的需要2改变成本计算

过程会影响到各方的利益3在新技术经济条件下将失去实际意义，4不符合传统的成本概念

简述管理会计和财务会计的区别：服务重点不同，核算程序不同，核算对象不同，地位作用

不同，工作内容不同，联系：资料来源方面相同，方法方面管理会计和财务会计方法相互补

充，服务对象方面。管理会计为企业内部服务，财务会计为外部投资者和债权人

管理会计的职能；分析职能它指管理会计参与经济活动事后分析2预测职能主要使用历史

数据并通过把数据科学加工与整理，来预测未来经济活动的变化，减少企业决策的盲目性

3决策职能管理会计是为企业经营管理决策提供可靠的信息，4计划职能正确编制各种计划

5控制职能，按照全面预测的完成情况纠正预算执行过程中的偏差最终确保预算目标的实现

6考核职能，实施责任会计定期进行考核是管理会计的有一只能

高低点法：根据过去一定期间的成本和相应业务量资料，通过最高点业务量和最低点业务量

推算出成本中的固定成本和变动成本数据的一种方法。具体步骤：1在各期业务量与相关成本坐标中，以业务量为准找出最高点和最低点（X高，X低）(Y高Y低)2计算平均变动

成本b：b=（Y高-Y低）/（X高-X低）3将高点或地点坐标值和b值带入直线方程y=a+bX

计算固定成本a4将求得的a b带入直线方程y=a+bx便得到成本形态分析模型

成本形态分析应用的范围：1对计划期总成本进行预测2是运用变动成本法的基础3是本量

利分析的前提4简化预算编制5便于成本控制

本量利分析的假定1假定全部各项成本完全可以按其形态划分为变动成本和固定成本2一定

期间合运动业务量范围内，成本与销售收入个表现为一条直线，3再多品种企业里，以价值

形式表现得产销总量发生变化时，原来的各种产品产销量在全部产品产销量中所占的比例不

发生变化4产品成本均按变动生产成本计算，所以固定成本均作为期间成本处理

变动成本法和全部成本法的区别：1应用的前提条件不同2产品成本和期间成本的构成内容

不同3销货成本和存货成本水平不同4税前净利的计算程序不同5利润表的编制不同

指数平滑法，t=aFAt-1+(1-a)Ft-1Ft销售量的预测数，At-1上期实际销售量Ft-1

上其销售量预测值a平滑指数取值范围0

第四篇：定额法与标准成本法之比较毕业论文（推荐）

定额法与标准成本法之比较

定额法与标准成本法都属于成本计算方法，两者有基本相同的功能和实施环节，都要事先制订产品的目标成本（即定额成本和标准成本）作为产品应该发生的成本，并以此作为成本控制的依据。在此基础上，将实际消耗水平与定额成本或标准成本进行比较，计算脱离目标成本的差异，分析发生差异的原因，采取措施，挖掘潜力，降低成本。但是两种方法又有许多不同之处。

一、制订目标成本的依据不同１．定额法。定额成本是按现行定额以及计划单位成本、分成本项目（即原材料费用、生产工资费用和制造费用）来制订的。２．标准成本法。标准成本的制订比较灵活，通常有理想标准成本、正常标准成本、现行标准成本、基本标准成本。标准成本的制订，通常从直接材料成本、直接人工成本和制造费用三方面着手进行。但与定额法不同的是，直接材料成本包括标准用量和标准单位成本两方面；直接人工成本包括标准用量和工资率两方面（计时工资时）；制造费用分为变动制造费用和固定制造费用两部分，都是按标准用量和标准分配率来计算。

二、制订目标成本所依据的定额的稳定性不同

二、１．定额法。由于定额成本所依据的消耗定额就是现行定额，是企业在当时生产技术条件下，在各项消耗上应达到的标准，所以任何一项生产技术有所变化时，现行定额都应予以修订。也就是说，定额法下的定额是可能变化的，应设计一套定额变动计算方法，以计算定额变动的趋势和金额。如：以按新定额计算的单位产品费用与按旧定额计算的单位产品费用之比确定系数的方法，来计算定额变动的差异。

２．标准成本法。标准成本是有效经营条件下发生的一种目标成本，也叫“应该成本”。它具有较强的稳定性和约束性，一般在一个会计内是固定不变的，因此也不用设计相应方法来计算其变动差异。

三、实际成本与目标成本差异的揭示方法不同

１．定额法。脱离定额的差异是指生产过程中各项生产费用的实际支出脱离现行定额或预算的数额。定额法下的差异是通过每一笔领料或加工零件来揭示并通过差异凭证来反映。如核算原材料脱离定额差异的方法有限额法、切割核算法和盘存法三种，其中限额法下的差异凭证又有超额领料单、代用材料领料单等。定额法工作做得很细，而且工作量相当大。２．标准成本法。标准成本法往往根据一定时期实际产量的实际消耗量和实际价格与实际产量的标准消耗量和标准价格的计算比较来揭示差异，没有专用的差异凭证。如材料成本差异只是通过公式计算，即材料成本差异＝实际价格×实际耗用量－标准价格×标准耗用量。标准成本法工作量相对较小，但查明差异原因的工作不是十分细致。

四、实际成本与目标成本差异的设置程度不同

１．定额法。定额法下的差异主要有：脱离定额的差异（即材料、生产工资、制造费用脱离定额的差异）、原材料或半成品成本差异、定额变动差异等三大类五项，设置口径较粗。

２．标准成本法。标准成本法下的差异主要有脱离标准成本的差异这一类，具体包括材料成本差异（材料用量差异、材料价格差异），直接人工成本差异（直接人工工资率差异、直接人工效率差异），变动制造费用差异（变动制造费用开支差异、变动制造费用效率差异），固定制造费用差异（固定制造费用开支差异、固定制造费用能力差异、固定制造费用效率差异）等四大项九种，设置口径较细。

五、实际成本与目标成本差异的账务处理不同

１．定额法。定额法下，对成本差异的核算较为简单，只核算各成本项目的差异，且不是为各种成本差异单独设置会计科目，而是与定额成本在同一个成本明细账中进行核算。

２．标准成本法。标准成本法下，要为各种成本差异专门设置许多总账科目进行核算，如：对材料成本差异，应设置“材料价格差异”和“材料用量差异”账户；对固定制造费用差异，应设置“固定制造费用开支差异、固定制造费用能力差异和固定制造费用效率差异”等账户，并详列于利润表中。

六、实际成本与目标成本差异的分配方法不同

１．定额法。定额法下，要将成本差异在各种产品之间、完工产品与在产品之间进行分配。具体方法是：脱离定额的差异用定额比例法或在产品按定额成本，在完工产品和月末在产品之间进行分配。材料成本差异一般全部计入完工产品成本，定额变动差异一般按定额比例在完工产品和月末在产品之间进行分配，或在差异额较小时全部计入完工产品成本。

２．标准成本法。标准成本法下，对各种差异分别设差异账户单独归集，在年终予以处理，或者转为销售产品成本，或者直接计入损益。具体方法是：将本期的各种差异，按标准成本的比例分配给期末在产品、期末库存产成品和本期已售产品；或者将本期发生的各种差异全部计入当期损益。我国和西方国家大都采用第二种方法

七、提供产品成本资料不同

１．定额法。定额法下，定额变动差异要分摊到产品成本中，将定额成本调整为实际成本。也就是说，定额法下提供的产品成本是实际成本资料，产成品、在产品在资产负债表中以实际成本列示。

２．标准成本法。标准成本法下，产品的实际成本是按标准成本列示的。实际成本与标准成本之间的差异只对改进管理有作用。因此，一般只计算产品的标准成本，不计算产品的实际成本，产成品、在产品在资产负债表上以标准成本列示。这是标准成本法与定额法的根本性区别。

八、提供管理信息的详细程度和侧重点不同

１．定额法。定额法下，成本按成本报表的要求划分成各成本项目，强调对材料成本的控制，而且材料数量要采用各种凭证在日常核算中揭示；其他费用是通过对比实际数和预算数求出差异。

２．标准成本法。标准成本法下，成本必须分为变动成本和固定成本，以分清哪些责任由采购部门负责（如材料成本差异），哪些责任由车间负责（如材料数量差异），哪些责任由生产部门负责（如固定费用产量差异）等。资料详细、系统，强调全面管理，有利于各职能部门、生产车间分清责任、相互配合，有利于经济责任制的建立。

第五篇：管理会计变动成本法Stuart Daw案例分析

Stuart Daw参考分析

Stuart标牌食品公司总裁－－Stuart Daw，放下手中的书想：“Drucker说的是否正确呢？难道多数公司真的并不了解他们经营业务的实际单位成本吗？”Stuart公司进入多伦多的食品服务业己经有两年了。现在，Stuart Daw很想知道在与大公司重新分割竞争市场时，他应当做些什么，同时，这又会产生多少必需的、适当的投资回报。

Stuart Daw在经营咖啡业务方面投入了很大的精力。从烘烤咖啡豆到批发或零售成品咖啡，他的工作涉及了咖啡业务的各个方面。几年来，他既在大企业任过职，也在小公司从事过工作。于是，当机会来临的时候，他便投入资金与精力开办了他自己的公司－－Stuart标牌食品公司，并把主要业务集中在烘烤和售卖包装咖啡方面，这项业务主要面向“送货上门”的咖啡市场。

一、主渠道之外的咖啡市场

“主渠道之外”（Away from Home）的咖啡市场主要是指所有零售市场以外的咖啡消费市场。这一市场的顾客一般集中在餐馆、医院、体育场或餐饮车前。出于咖啡购买数量方面的原因，这些顾客发现，直接从烘烤机上购买咖啡要比通过零售渠道满足需求更有优势。一般说来，烘烤机是按照每磅的价格出售咖啡给顾客的。

在一段时期内，由于这一部分市场的出现，产生了对咖啡服务的需求。最初，这部分市场只有在办公室等部门工作的少量顾客，而遗憾的是，这部分顾客也只需频繁购买少量的咖啡。通常情况下，咖啡烘烤商们总是尽量避开这一市场，因为只为少量顾客服务的成本要大于销售咖啡带来的总收益。如果烘烤商们提高单价以补偿边际亏损，这些顾客就会到普通批发商甚至零售店那里购买咖啡。

针对这一市场的需求，一些中间商们开展了一些业务。他们通常在车库外的家庭小货车上进行经营活动。这些咖啡经营者往往作为烘烤商与顾客的中间人。他们从烘烤商们那里购买相当数量的包装咖啡，然后，再把这些咖啡按桶分装，每桶相当于500杯咖啡。此外，这些经营者还为顾客提供以下服务：  出租咖啡调制设备  免费维护设备  备好包装咖啡  为顾客送货上门

 备有茶、热巧克力以及其他饮料

为了简化程序，咖啡经营者还按照“每杯”或“每桶”的标准为顾客提供包装服务。这样可以避免每磅咖啡价格的比较。同样，在报价单中还包括设备、过滤器以及咖啡等费用。

渐渐地，越来越多的顾客开始使用这种小而便捷的咖啡器，这一工业便开始走向专业化。顾客们需要罐装咖啡，过滤器以及更多的送货服务，因此，一些大烘烤商们开设了分支机构以满足这一市场的需求。这些分支机构主要采用按“每杯”或“每桶”价格销售咖啡的方式。

（咖啡烘烤商——中间商——零售客户）

二、Stuart 标牌食品公司

起初，Stuart 标牌食品公司面临许多竞争者。在这些竞争者中，除了麦克斯维尔公司（Maxwell House）和加拿大食品社（Club Foods of Canada）等大型公司外，还有加拿大流动餐饮公司（Canteen of Canada）和Diplomat咖啡服务公司等国营咖啡公司。而其他竞争者则主要在特定区域内经营，如安大略。此外，还有一些地方经营者经营咖啡业务，分割这一市场。因此，Stuart标牌食品公司最初只是一个面向分销商的咖啡烘烤商。两年后，公司开 始进入多伦多地区的食品服务业。Daw认为，这一市场足以使一个新企业成功地开展经营活动，而这种市场的分割又为 Daw按照他的设想进行业务管理提供了一个良好的契机。

（一）烘烤业务

Stuart标牌食品公司开办了他自己的烘烤加工厂。公司购买并储存生咖啡豆。由于业务量的限制，公司无力购买整船的生咖啡豆，而只能通过本地的代理商满足所需。全世界有45个咖啡出口国可以提供各种各样的生咖啡，这些咖啡豆的质量和价格水平也有相当大的选择余地。若在烘烤过程中，使用略为昂贵的、较高等级的咖啡豆，经过精心调和，就可以降低混合咖啡原料的成本。

这些生咖啡豆是以每袋60或70公斤的重量从非洲、印度、墨西哥以及南美等地运送过来的。在这些地区，咖啡豆往往可以储存较长的时间。但一经烘烤并准备调制时，咖啡很快就会变味。若使用较昂贵的高级包装，则可以使咖啡保鲜六个月。这样，咖啡服务商们就不必像以往那样频繁地进货。

烘烤咖啡的首要步骤是将生咖啡豆装运到烘烤商处。咖啡豆是按照顾客的特殊配方混制而成的。根据烘烤机大小的不同，咖啡豆的定量少至一袋，多至四袋（每袋60或70公斤）。在加工过程中，不断向咖啡豆充入热气，直至加热到400华氏度。

在加热阶段，咖啡豆迸裂开来，废弃的壳叫做咖啡壳。不断吹入的热气流将重量极轻的咖啡壳送入分离器。烘烤的咖啡豆冷却后又通过机械输送到研磨机上，进一步被研磨为细末。然后，必须迅速地包装好咖啡以保持烘烤过程中咖啡的香味。研磨好的烘烤咖啡一般通过自动包装机将咖啡封好提供给顾客。

大部分烘烤及研磨设备已使用了30余年。尽管这些设备在设计方面并不新颖，但是，通过这些设备将咖啡生产国的咖啡加工成烘制好的包装咖啡并不是一项劳动密集型的工作。尽管如此，直接劳动和间接劳动的累积成本还是大大高于烘烤咖啡豆所需的能源成本。

在烘烤和研磨的过程中，会减少一定数量的生咖啡豆。在烘烤时，由于水汽的蒸发会使咖啡豆的重量减少约12％。此后，由于燃烧，咖啡豆的重量又会进一步减少4％。在将咖啡壳分离的过程中，由于发生故障将咖啡豆烧焦从而使其丧失商用价值的情况是很少见的。

为了反映原料减少的损失，生咖啡豆的成本可用烘烤后的咖啡产量来表示。Stuart估算，每磅烘烤咖啡所使用的生咖啡豆（材料）的成本为2.15美元，而每磅烘烤咖啡的附加产品成本－－包括直接劳动和间接劳动成本、包装材料成本、设备折旧以及烘烤咖啡厂的一般间接费用等等，约为0.35美元。（1磅=0.454公斤或千克=16盎司）——合计2.50美元/磅

在将咖啡卖给顾客之前，地区的一些商家以及本地所有的销售商以桶为单位直接从Stuart标牌食品公司购买。每桶咖啡有42袋，每袋重1.75盎司（共74.5盎司=4.59375磅，则每桶的变动成本为11.484375美元）。每桶咖啡的成本因咖啡混合的不同而有所不同。在每桶咖啡中，还包括调制咖啡所需的过滤器成本。通常情况下，每桶烘制咖啡的价格包括烘烤好的咖啡成本、过滤器成本以及包含管理费用和利润在内的毛利。去年，提供给咖啡经销商的每桶烘制咖啡的市场价格为18美元。

为了对Stuart标牌食品公司的不同业务做出适当评估，每一部门必须按各自不同的职权范围行使职责。这意味着销售给内部咖啡服务分部的烘制咖啡价格必须与销售给外部分销商的价格相同。这一策略可以避免不同职能部门之间产生交叉补偿问题。

（二）咖啡服务分部

食品服务分部的任务是：销售人员与潜在的客户联系，评价他们的需求并提供服务报价。这一过程包括销售人员直接参观客户的经营场所以评价其经营活动。在参观过程中，销售人员需要决定一个有效的咖啡服务机构所需设备的类型和数量。此外，销售人员还要估算客户每年所需的、按特定要求混合的咖啡数及客户要求不断供货的次数。根据这些信息，销售人员就可向客户提供一个服务总报价。这一报价可从每桶咖啡或每杯调制咖啡的标准来表示。签订合同后，咖啡服务分部就可以开始分销经营活动了。客户通过电话定购所需的咖啡及相关产品。薄记员接到电话后，开出订货发票并转交给调配员。调配员根据发票内容从分部仓库调出所需产品并装运到货车上以便运送给客户。直接送货的人员拿到发票后据以向订货的客户收取款项或由客户在发票上签字。

此外，电话费、办公人员经费、文件档案与记录、账务处理费以及调配费等管理费用（间接费用）也是必需的。随着客户的增加以及订货交易量的增加，这些费用也会增长，并达到相当的数额。去年，管理费用、销售费用及摊销费用为450,000美元。（见表1）

表1

Stuart标牌食品公司咖啡服务分部的成本构成（单位：千元）

烘烤咖啡的销售额

27,777桶×$18.00

$ 500.00 人事成本

包括所有人员在内的工资成本（8人）

$ 220.00

设备成本

包括咖啡调制设备的成本及设备维修费用

$

90.00（变动）运输成本

包括分部所有车辆的折旧及运营成本

$

70.00 其他间接成本

包括以上项目中未包含的所有分部支出

$

70.00（变动）总成本

$ 950.00

*注：资料中省略了一些项目以保护公司的商业秘密

（三）分部的经营成果

在两年内，Stuart标牌食品公司的咖啡服务分部在多伦多地区已具有了相当稳定的客户基础。去年，分部将价值约1,000,000美元的咖啡销售给了1,000个客户并处理了18,000份订单。

由于存在行业竞争，而且，Stuart标牌食品公司又是初入咖啡业的新企业，所以，公司将目标销售利润率定为15％。

Daw认为，这一目标代表公司资产所应取得的公平回报。去年，分部每桶烘烤咖啡的平均销售价格与行业平均价格一致。但遗憾的是，公司并未达到15％的目标销售利润率。表2表明，公司的销售利润率比目标低10％。国家咖啡服务协会（National Coffee Serve Association）的调查报告显示，行业平均利润率还要低于这一比率。

表2

Stuart标牌食品公司咖啡服务分部上年的利润表

销售收入

$ 1,000,000 减：销售成本

500,000

边际贡献

$

500,000 减：销售费用及行政管理费用

450,000

利润

$

50,000

销售利润率

5% 目标销售利润率

15%

（四）定价

传统的行业定价方法是，必须确保服务销售价格可以补偿所有的营业成本，而营业成本又以销售费用和管理费用同按照上年所售咖啡桶数分配为基础。Stuart标牌食品公司去年售出27,777桶咖啡，平均每桶的营业成本为16.20（450000÷27777桶）美元。此外，营业成本中还包括客户使用的调制设备的成本（假设按每桶来调制）以及维修费。按照去年的成本及销售量，在16.20美元的营业成本中，每桶咖啡的设备成本（假设为能源费用）及维修费为3.24美元（90000÷27777桶）。最后，在销售价格中还必须包含公司所需的销售利润。

客户常常订购多桶咖啡，因而，销售人员应尽量根据客户订货量的大小做出安排，每月 只需为客户送货一次。食品服务业竞争的一个主要方面为价格。对大部分分销商而言，客户愿为每桶咖啡支付的价格为25美元至45美元。每个分销商都同样为客户提供设备、咖啡以及相关产品，因而，供应商之间的差异主要反映在价格上。竞争者们对购买咖啡的客户常常给予数量折扣，从而使客户更换供应商以满足其需求。

由于大的客户往往要求降低销售价格，因此，为了吸引这部分客户到Stuart标牌食品公司来或将大客户留在公司内，Daw要求其销售人员在估价过程中针对小客户制定较高的销售利润率，对大客户制定较低的销售利润率，而总体经营的销售利润率应达到15％。

三、两种类型的客户

Stuart发现，在他所从事的行业中，计算成本和定价的整体方法有一些问题。根据他所阅读的Drucker的书中的内容，Stuart Daw回顾了他的咖啡服务分部乃至整个行业制定咖啡服务价格的方法。根据两种类型客户的情况，Stuart仔细思考了现有计算方法的涵义。

第一家（小）客户为Rosedale的小型综合办公室。这家客户一般每月订购5桶咖啡，使用一台专用调制咖啡器。公司只能在固定的工作小时内为客户送货。由于送货的不便，销售人员为这项业务制定了23％的销售利润率，提供的服务报价为每桶44.42美元。定价过程如下：

咖啡成本

5×$18.00=

$ 90.00

经营成本

5×$16,00=

81.00

总成本

171.00

含23％的利润在内的销售价格

222.08

（销售价格-171）÷销售价格=23%，得，销售价格为222.08元

每桶销售价格（222.08÷5）

44.42

客户每杯咖啡的成本 $ 44.42/500（杯）

$

.088

第二家（大）客户为一家坐落在多伦多市中心的餐馆，是一个较大的客户。这家客户一般每月订购20桶烘烤咖啡，在餐馆内使用一台专用调制咖啡器。由于餐馆通常预先向供货商提货，所以供货较为方便。销售人员根据这家客户较多的购买量制定了12%的销售利润率，具体为这家客户定价的过程如下：

咖啡成本

20×$18.00=

$ 360.00

经营成本

20×$16,00=

324.00

总成本

684.00

含12%的利润在内的销售价格

777.28（销售价格-684）÷销售价格=12%，得，销售价格为777.28元

每桶销售价格（777.28÷20）

$

38.86

客户每杯咖啡的成本 $ 38.86/500（杯）

$

.078

出于竞争的需要，给予这类客户一定的价格折扣是必要的。但遗憾的是，签订这类带有折扣的合同不能产生15％的销售利润率。为了争取更大的订货量，销售人员必须给予客户一定的价格折扣，为了将大客户留在公司，销售人员甚至需要给予更多的折扣，Stuart担心，在这种情况下，Stuart标牌食品公司的咖啡服务分部能否获得所需的销售利润率以维持公司的生存与发展。

显然，现有的定价方法并不能产生所需的销售利润率。在这一行业里，计算成本以及定价的整个方法是否有一些问题？Stuart很想知道如何使他的公司更富有竞争力并达到业务所需的利润水平。

（该案例选自《管理会计案例》机械工业出版社，第24-29页）案例分析：

确定需解决的问题：

（1）按照新的成本划分标准编制利润表，分析组织是否能实现目标利润。（2）针对不同客户定价。

第一，确定变动成本与固定成本。

注意：在该题中，业务量为“每桶”而不是每一个客户

（一）变动成本

1、变动制造成本或变动咖啡成本：

1）每磅烘烤咖啡所使用的生咖啡豆（材料）成本

2）每磅烘烤咖啡的附加产品成本－－包括直接劳动和间接劳动成本、包装材料成本、设备折旧及烘烤咖啡厂的一般间接费用等（由于题目中未区分直接劳动以及其他间接费用，因此，按题中数据均视为变动）

2、变动非制造成本或变动经营成本

1）变动设备成本——依据：

（1）第4页第2行资料：

在16.20美元的营业成本中，每桶咖啡的设备成本及维修费为3.24美元。

（2）设备成本体现为折旧等费用，可按工作量法确定。

2）变动其他间接成本——依据： 第3页第2段：

随着客户的增加以及订货交易量的增加，这些费用也会增长，并达到相当的数额。

（二）固定成本：

1、固定人事成本——依据：第3页第1段

2、固定运输成本——依据：第4页第2段

销售人员应尽量根据客户订货量的大小做出安排，每月只需为客户送货一次。

第二，确定单位变动成本与固定成本总额

（一）单位变动成本：

1、单位变动咖啡成本：

1）每磅烘烤咖啡所使用的生咖啡豆（材料）成本2.15美元

2）每磅烘烤咖啡的附加产品成本0.35美元

合计：2.50美元 每桶咖啡42袋，每袋重1.75盎司：共1.75×42=74.5（盎司）=4.59375（磅）则：每桶的变动制造成本为11.484375美元（1磅=0.454公斤或千克=16盎司）

2、单位变动经营成本（按上年销售27777桶计算）：

变动设备成本90000÷27777＋变动其他间接成本70000÷27777=5.76（美元/桶）单位变动成本合计：

单位变动咖啡成本11.484375＋单位变动经营成本5.76=17.244375（美元/桶）按上年销售27777桶计算总变动成本为：17.244375×27777=479000（美元）

（二）固定成本总额：

固定人事成本220000＋固定运输成本70000=290000（美元）

第三，按新的单位变动成本及固定成本总额计算编制咖啡服务分部的利润表：

表2

Stuart标牌食品公司咖啡服务分部上年的利润表（变动成本法）单位：美元

销售收入

$ 1,000,000 减：销售成本

479,000

边际贡献

$

521,000 减：销售费用及行政管理费用

290,000

利润

$

231,000

销售利润率

23.1% 目标销售利润率

15%

（原利润表中的单位咖啡成本应为11.484375美元，即原单位成本18美元中含有部分利润）

第四，按新的单位变动成本定价：

说明：假设每一个客户的服务成本是一样的，则单位客户每个月承担的服务成本为：

固定成本290000÷1000（个客户）÷12（月）=24.17（美元）

（一）小客户：按5桶计算的总成本为：17.244375×5＋24.17=110.39（美元）

单位成本为：110.39÷5=22.078（美元）

按单价25美元计算的销售利润率为：（25-22.078）÷25=11.688%小于15% 或： 22.078×（1+15%）≈25.39（美元）

即针对小客户，定价需大于25.29美元才可实现目标利润。

（二）大客户：按20桶计算的总成本为：17.244375×20＋24.17=369.0575（美元）

单位成本为：369.0575÷20=18.452875（美元）

按单价25美元计算的销售利润率为：（25-18.452875）÷25=26.1885%大于15% 有较大降价或折扣空间

或：18.452875×（1+15%）≈21.22（美元）

即针对大客户，定价超过21.22美元即可实现目标利润。