作业本钱控制在日本京瓷公司的运用
日本京瓷公司是从事电子工业用陶瓷材料生产的跨国大集团公司。正像京瓷公司本身一样，它所实行的“变形虫经营方式〞在日本也是十分有名的。所谓“变形虫经营方式〞，简言之，是以不固定的组织单位为作业中心〔责任中心〕，并作为一个独立“核算〞单位，进行业绩考评的方法。其实质是作业系统的本钱控制，即将作业本钱会计与责任本钱核算体系相结合，建立业绩考评体系，对产品本钱形成进行全面控制。我国近年来对本钱控制的研究十分广泛，理论上比拟丰富，但在应用中的成功实例却介绍不多。本文拟结合日本京瓷公司“变形虫经营方式〞的实际，阐述作业本钱控制的内涵、作用及其现实意义。
一、作业本钱控制的内涵
作业会计〔Activity－
Based
Accounting〕，最早提出的时间是20世纪30－－40年代。最初作业本钱会计是作为一种正确分配制造费用、准确计算产品本钱的方法提出来的，其理论核心是企业各种作业消耗企业资源，而企业产品那么消耗各种作业。作业本钱核算系统〔Activity－
Based
Costing
System〕简称
ABC系统，是本钱管理会计的热门话题之一，是管理会计针对传统本钱核算系统中产品本钱被扭曲，以至于导致错误的管理和决策而做出的相应反响。80年代中后期以来，随着作业本钱计算法在先进制造企业的成功应用，ABC开发的结果逐渐偏离了解决本钱扭曲的本意，人们发现ABC给企业本钱管理提供了很好的根底。于是，利用ABC提供的本钱信息进行本钱控制、预算管理、生产管理等的作业本钱管理理论及实务纷纷涌现。以作业为中心进行核算、控制。分析和管理，是作业本钱控制的根本特征。具体涉及以下几个方面的内容：
〔－〕建立作业中心
首先，应该认识和了解企业实际存在的各种本来意义上的作业。这些作业确实定需要全面了解企业生产经营布局和程序、分析企业的有关流程图等。具体作业的划分根据企业的规模和条件可粗可细，比方小型企业可将整个购进过程作为一项作业，而大型企业那么可进一步将其区分为请购申请、评估报价、签订合同等多项作业。作业划分越细，越有利于本钱管理，核算结果越准确，但核算过程也越复杂。
在确认了企业的作业后，要进一步分析本钱动因，进而组成一系列作业中心。所谓本钱动因又称作业本钱驱动因素，是指决定本钱发生的哪些作业，可作为分配本钱的标准。作业中心是本钱归集和分配的根本单位，它可由一项作业或一组作业所组成。其组成应根据重要性原那么和相关性原那么。
在京瓷公司的实践中，“变形虫〞就是生产过程中的一个作业中心，它是工厂、车间中形成的最小基层组织，也就是最小的生产单位，相当于一个生产小组。比方说某个车间的一道工序，至少需要10个人来干，就由这10个人组成1个小组，这就形成了一个变形虫。
变形虫有几个原那么，一个是相对于一个工作量，以最少的必要人数来组成；再一个就是单纯化，把一个工程尽量分成一个个最单纯的工序，然后针对于每一个工序，形成一个变形虫。而最重要的一点，就是其大小、组合可以随时地变化。比方说一道工序的工作量今天增多了，变形虫的人数就随之而增加，到明天工作量减少了，变形虫也随之缩小。而如果产品的种类、工序发生了变化，变形虫就随之而重新去排列组合。也就是说，随时根据生产的需要，伸缩自在，变化自如。所以这种生产小组，就叫做“变形虫〞。
在京瓷，基层单位中没有固定的组织，只有一个个随时变化的变形虫。当然也就没有班长、组长一类的固定职位。每个变形虫的负责人，就由对这个变形虫所承当的工作最为熟练，最有技术的职工来担任。而变形虫的组合变了，负责人也就换了。
京瓷公司“变形虫〞组织的建立要点有：第一，作为能够独立核算的单位，该部门应该理清收入和经费；第二，作为独立事业应有足够的完整性；第三，必须是能够贯彻执行公司目标的最小单位。这样一种变形虫的经营方式，既有效率，又好管理。其大小随着工作量不断变化，就防止了工作量减少时容易发生的“窝工〞、人员浪费。而每一个变形虫的规模尽量缩小，又是承当最为单纯化的工作，所以负责人也便于管理，而生产中的各种漏洞、问题，也就可以随时地发现、纠正。
〔二〕以作业中心作为责任中心，建立责任本钱核算体系
规划好作业中心之后，便可以作业中心为根底进行各项本钱的归集。建立ABC系统的程序一般是先根据本钱驱动因素建立作业中心，然后，将本钱费用分类聚集于不同的作业中心，在将各作业中心聚集起来的费用分配到本钱中心的各种产品上去。
利用上述作业本钱计算方法并将其应用于本钱控制，还必须建立以作业为中心的责任本钱核算体系。在作业本钱核算体系中，聚集各类不同水平作业的作业中心便可作为责任本钱中心。这样，就把本钱责任与应完成某种作业的作业中心相结合，并与效劳、管理等部门紧密结合，有效地根据各部门的责任作业控制本钱和进行分析与考核。在实践中，还经常可以设置内部银行制度，各作业中心〔责任中心〕之间以内部转移价格转移产品，核算各中心“利润〞。
变形虫经营方式的最大特色和妙处，就在于将作业系统与责任本钱核算体系相结合，以作业中心——变形虫作为责任中心。每一个变形虫，是一个独立“核算〞单位。也就是说，以变形虫为单位进行独立的“本钱〞和“利润〞核算。
作为一个独立“核算〞单位，变形虫并不是简单地从上一个工序接手多少半成品，而是按单价〔即内部转移价格〕来计算作为这个变形虫本钱的一局部。然后，再加上这个变形虫在完本钱工序的加工任务中所需消耗的材料、能源、人工等费用，就成为这个变形虫的“总本钱〞。于是，在它把自己所完成的半成品交给下一个工序的时候，也就不是单纯的“转交〞，而是“卖〞，按照内部转移价格计算，形成变形虫的“产品销售额〞。而从其产品销售额中减去其总本钱，就形成了这个变形虫的“利润〞。
〔三〕建立业绩考评体系
为进行经济责任完成情况的考核，应建立业绩考评体系。传统的考核计量指标均以货币形式出现，是很不完善的。在新体系中，考核计量指标要结合企业管理需要引入多种非货币形式的考核指标，以便与作业本钱控制的推行有机配合。
在京瓷公司的实践中，看一个变形虫成绩的标准，不是看它“完成了多少生产任务〞，而是可以直接着它“赚〞了多少钱，获取了多少利润。每天只要整个工序在运转，这种变形虫之间的“买〞、“卖〞在进行，每个变形虫的本钱和利润就一目了然。每个变形虫的成绩，最终就落实到每一个人每小时创造的利润，也就是“用每人每小时的附加价值〞来加以衡量。这样一来，每一个变形虫，变形虫中的每一个成员，就不是单单在规定时间内完成生产任务就了事，而必须每日每时都得考虑怎样去降低本钱、增加利润，怎样提高每人每小时的产值。于是，在变形虫中，为了压低本钱，一支铅笔一个螺丝钉都要成为节约的对象。为了节省时间，提高效率，许多人工作时连厕所都尽量少上，走起路来都是一溜小跑。本钱意识、经济利益的意识，就这样渗透到了公司的每一个基层单位，渗透到了每一个职工心中。
也就是说，变形虫经营方式在很大程度上是公司内部各个生产小组之间进行的一种“劳动竞赛〞。
这种竞赛带来了一种荣誉。每一个变形虫的“利润额〞，也就是每人每小时所创造的附加价值的多少，都要换算成一定的点数，每个月在公司内公布出来，看看谁的点数高，谁为公司做出的奉献大。
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