金融资产的初始计量[最终版]

第一篇：金融资产的初始计量[最终版]

第十四章-金融资产的初始计量

第十四章

金融工具 例：甲公司的生产经营存在季节性，财务总监向董事会建议通过购买及出售债券进行现金余缺的调节，同时还能赚取债券利息收入甚至二级市场价差。2018年4月1日，甲公司投资1 000万元从二级市场购买乙公司债券，该债券票面利率为7%，每年付息，到期还本，债券到期日为3年。则甲公司应将该债券投资分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。

以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产分类，其目标是向财务报表使用者同时提供基于公允价值和摊余成本的信息。为了实现这一目标，减值损失的利息收入的会计处理方式与以摊余成本计量的金融资产相同，不过，损失准备计入其他综合收益，而不是减少金融资产的账面价值。

以公允价值计量且其变动计入其当期损益的金融资产

（1）分类为以摊余成本计量的金融资产和分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产之外的金融资产，企业应当将其分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

（2）在初始确认时，如果能够消除或显著减少会计错配，企业可以将金融资产指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。该指定一经做出，不得撤销。

例如：某商业银行发行上市债券为一组特定贷款提供融资。

3.金融资产或金融负债满足下列条件之一的，表明企业持有该金融资产或承担该金融负债的目的是交易性的：

（1）取得相关金融资产或承担相关金融负债的目的，主要是为了近期出售或回购。（2）相关金融资产或金融负债在初始确认时属于集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明近期实际存在短期获利模式。

（3）相关金融资产或金融负债属于衍生工具。但符合财务担保合同定义的衍生工具以及被指定为有效套期工具的衍生工具除外。

企业在非同一控制下的企业合并中确认的或有对价构成金融资产的，该金融资产应当分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，不得指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。

【例1-单选题】2018年3月，甲公司经董事会决议将闲置资金2000万元用于购买银行理财产品。理财产品协议约定：该产品规模15亿元，为非保本浮动收益理财产品，预期年化收益率为4.5%；资金主要投向为银行间市场及交易所债券；产品期限364天，银行将按月向投资者公布理财计划涉及资产的市值情况；到期资产价值扣除银行按照资产初始规模的10.5%计算的手续费后全部分配给投资者；在产品设立以后，不存在活跃市场，不允许提前赎回且到期前不能转让。不考虑其他因素，甲公司对持有的该银行理财产品，正确的会计处理是（）。

A.作为以摊余成本计量的金融资产，按照预期收益率确认利息收入 B.作为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，按照预期收益率确认利息收入

C.作为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

D.不好判断

网校答案：C 网校解析：该金融资产为非保本浮动收益理财产品，回收金额不固定，合同现金流量特征不符合“在特定日期产生的合同现金流量仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息的支付”，尽管产品设立以后，不存在活跃市场，不允许提前赎回且到期前不能转让，但依然应分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

【例2-单选题】2018年4月25日，甲公司与上游企业原材料主要供应商乙公司达成战略同盟，成为战略伙伴关系，至4月30日止，甲公司出资19 980万元在二级市场购买乙公司股票999万股，占乙公司总股本的3.33%。甲公司购买乙公司股票仅为稳定双方战略合作关系，并非交易性目的。则甲公司可以将该股票投资指定为（），但该指定一经做出，不得撤销。

A.以摊余成本计量的金融资产，通过“债权投资”科目核算

B.以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，通过 “其他权益工具投资”科目核算

C.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，通过“交易性金融资产”科目核算

Ｄ.以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，通过“其他债权投资”科目核算

网校答案：Ｂ 网校解析：在初始确认时，企业可以将非交易性权益工具投资指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，该指定一经做出，不得撤销。

知识点2：金融资产的初始计量

1.企业初始确认金融资产或金融负债，应当按照公允价值计量。对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和金融负债，相关交易费用应当直接计入当期损益； 对于其他类别的金融资产或金融负债，相关交易费用应当计入初始确认金额。但是，企业初始确认的应收账款未包含重大融资成分或不考虑不超过一年的合同中的融资成分的，应当按照交易价格进行初始计量。详见收入一章。

2.交易费用，是指可直接归属于购买、发行或处置金融工具的增量费用。增量费用是指企业没有发生购买、发行或处置相关金融工具的情形就不会发生的费用，包括支付给代理机构、咨询公司、券商、证券交易所、政府有关部门等的手续费、佣金、相关税费及其他必要支出，不包括债券溢价、折价、融资费用、内部管理成本和持有成本等与交易不直接相关的费用。3.含有的股利、利息，应作为应收项目，不计入金融资产成本。

金融资产的4个主要科目含义

纯生公司2018年1月1日购买Ｄ公司债券，债券面值1000万元，购买价1060万元，另支付交易费用10万元。

纯生公司2018年1月1日购买Ｄ公司股票100万股作为非交易性权益工具投资，购买价1060万元，另支付交易费用10万元。假设2018年末市值为1500万元，2019年5月18日转让该股权，转让价款1600万元。

借：其他权益工具投资

1070

贷：银行存款

1070

借：其他权益工具投资

430

贷：其他综合收益

430 2019年5月18日转让该股权: 借：银行存款

1600

其他综合收益

430

贷：其他权益工具投资

1500

盈余公积

利润分配

477

【例-计算分析题】2018年1月1日,，甲公司支付价款1120万元从上海证券交易所购入A公司同日发行的5年期公司债券12500份,，另支付交易费用18万元。债券票面价值总额为1000万元,，票面年利率为8.72%,于年末支付本年度债券利,，本金在债券到期时一次性偿还。（1）若甲公司根据其管理该债券的业务模式和该债券的合同现金流量特征,将该债券分类为以摊余成本计量的金融资产。借：债权投资－成本

1000

－利息调整

138

贷：银行存款

1138

（2）若甲公司根据其管理该债券的业务模式和该债券的合同现金流量特征,将该债券分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。借：其他债权投资－成本

1000

－利息调整

138

贷：银行存款

1138

（3）若甲公司根据其管理该债券的业务模式和该债券的合同现金流量特征, 将该债券分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。借：交易性金融资产－成本 1120

投资收益

贷：银行存款

1138

3.公允价值通常为相关金融资产或金融负债的交易价格。金融资产或金融负债公允价值与交易价格存在差异的，企业应当区别下列情况进行处理：

（1）在初始确认时，金融资产或金融负债的公允价值依据相同资产或负债在活跃市场上的报价或者以仅使用可观察市场数据的估值技术确定的，企业应当将该公允价值与交易价格之间的差额确认为一项利得或损失。

（2）在初始确认时，金融资产或金融负债的公允价值以其他方式确定的，企业应当将该公允价值与交易价格之间的差额递延。初始确认后，企业应当根据某一因素在相应会计期间的变动程度将该递延差额确认为相应会计期间的利得或损失。该因素应当仅限于市场参与者对该金融工具定价时将予考虑的因素，包括时间等。

例如：甲公司将应收账款1980万元出售给乙商业银行，该应收账款本金为2 000万元，到期日为1年，按等风险同类公司市场利率计算的现值为1 970万元，则乙商业银行对该金融

资产的入账价值应为1 970万元，差额计入利得。

该知识点考试命题上一般不会涉及主观题，但不排除客观题的出现。

【例8】2018年5月13日，甲公司支付价款1060万元从二级市场购入乙公司发行的股票100万股，每股价格10.60元（含已宣告但尚未发放的现金股利0.60元），另支付交易费用1万元。甲公司将其分类为以公允价值计量且变动计入当期损益的金融资产。

借：交易性金融资产-成本 1000

应收股利

投资收益

贷：银行存款

1061

第二篇：固定资产的初始计量

固定资产应当按照成本进行初始计量。

固定资产的成本，是指企业构建某项固定资产达到预定可使用状态前所发生的一切合理、必要的支出。这些支出包括直接发生的价款、相关税费、运杂费、包装费和安装成本、也包括间接发生的，如应承担的借款利息、外币借款折算差额以及应当分摊的其他间接费用。企业取得固定资产的方式一般包括购买、自行建造、融资租入等，取得的方式不同，初始计量的方法也是不同的。

（1）外购固定资产

企业外购固定资产的成本，包括购买价款、相关税费，使用固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该固定资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。

在实际工作中，企业可能以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产。此时，应当按照各项固定资产的公允价值比例对总成本进行分配，分别确认各项固定资产的成本。

（2）自行建造固定资产

自行建造的固定资产，其成本由建造该固定资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成，包括工程物资成本、人工成本、交纳的相关税费、应予资本化的价款费用以及应分摊的间接费用等。企业为建造固定资产通过出让方式取得的土地使用权而支付的土地出让金不计入在建工程成本，应确认为无形资产（土地使用权）。企业自行建造固定资产包括自营建造和出包建造两种方式。

（3）租入固定资产

租赁有两种形式：①经营租入，②是融资租入。如果是经营租入的，企业不需将租赁资产资本化只需将支付或应付的租金按一定方法计入相关资产成本或当期损益。通常情况下，企业应当将经营租赁的租金在租赁期内各个期间，按照直线法计入相关资产成本或者当期损益。

（4）其他方式取得的固定资产

接受固定资产投资的企业，在办理了固定资产移交手续之后，应按投资合同或协议约定的价值加上应支付的相关税费作为固定资产的入账价值，但合同或协议约定的价值不公允的除外。

（5）存在弃置费用的固定资产

特殊行业的特定固定资产，对其进行初始计量时，应当考虑弃置费用。企业应将固定资产的弃置费用的现值计入相关固定资产的成本，同时确认相应的预计负债。在固定资产的使用寿命内，按照预计负债的摊余成本和实际利率计算确定利息费用，应当在发生时计入财务费用。

第三篇：2017年福建省注会《会计》：固定资产初始计量考试题

2017年福建省注会《会计》：固定资产初始计量考试题

一、单项选择题（共25题，每题2分，每题的备选项中，只有1个事最符合题意）

1、周某原有两套住房，2009年8月，出售其中一套，成交价为70万元；将另一套以市场价格60万元与谢某的住房进行了等价置换；又以100万元价格购置了一套新住房，已知契税的税率为3%。周某计算应缴纳的契税的下列方法中，正确的是____ A：100×3%＝3（万元）

B：（100＋60）×3%＝4.8（万元）C：（100＋70）×3%＝5.1（万元）

D：（100＋70＋60）×3%＝6.9（万元）

2、编制银行存款余额调节表时，本单位银行存款调节后的余额等于（）。A．本单位银行存款余额+本单位已记增加而银行未记增加的账项—银行已记增加而本单位未记增加的账项

B． 本单位银行存款余额+银行已记增加而本单位未记增加的账项—银行已记增加而本单位未记增加的账项 C．本单位银行存款余额+本单位已记增加而银行未记增加的账项—本单位已记增加而银行未记增加的账项 D．本单位银行存款余额+银行已记减少而本单位未记减少的账项—银行已记增加而本单位未记增加的账项

3、甲某拟存入一笔资金以备三年后使用。假定银行三年期存款年利率为5%，甲某三年后需用的资金总额为34 500元，则在单利计息情况下，目前需存入的资金为__元 A．30 000 B．29 803.04 C．32 857.14 D．31 500

4、__明细账是在帐页的同一行内，记录某一项经济业务从发生到结束的所有事项。

A．三栏式 B．多栏式

C．数量金额式 D．横线登记式

5、借贷记账法试算平衡的方法是__。A．差额平衡

B．总账及所属明细账的余额平衡 C．发生额平衡，余额平衡

D．所有资产类和负债类的余额平衡

6、根据支付结算法律制度规定，下列关于国内信用证的表述中不正确的是____ A：信用证结算方式只能用于转账，不得支取现金

B：开证行应向申请人收取不低于开证金额20％的保证金 C：信用证到期不获付款的，议付行可从受益人账户收取议付金额

D：申请人交存的保证金和存款账户余额不足支付的，开证行有权拒绝付款

7、企业生产甲、乙两种产品，需耗用A材料。甲、乙产品A材料消耗定额分别为7.2公斤和6公斤，材料在产品投产时一次投入。2009年2月投产甲产品1200件，乙产品800件，实际耗用A材料12902.4公斤，每公斤实际单价45元。则当月企业投产甲产品应分配的A材料成本为__元。A．365880 B．356750 C．373248 D．349232

8、委托加工的应税消费品收回后直接出售的，由受托方代收代交的消费税，委托方应借记的会计科目是（）A：“在途物资” B：“委托加工物资”

C：“应交税费一应交消费税” D：“营业税金及附加”

9、下列账簿中，必须采用订本式账簿的是__。A．现金和银行存款日记账 B．固定资产明细账 C．明细分类账 D．备查账

10、根据企业所得税法律制度的规定，下列各项中，准予在企业所得税税前扣除的是（）

A：支付违法经营的罚款 B：被没收财物的损失 C：支付的税收滞纳金 D：支付银行加收的罚息

11、下列属于双重性质账户的是__。A．待处理财产损溢 B．固定资产清理 C．待摊费用 D．投资收益

12、下列应交的各种税费，应在“营业税金及附加”科目核算的有（）A：消费税 B：增值税 C：资源税

D：教育费附加

13、甲公司向乙企业购买一批原材料，开出一张票面金额为30万元的银行承兑汇票。出票日期为2月10日，到期日为5月10日。4月6日，乙企业持此汇票及有关发票和原材料发运单据复印件向银行办理了贴现。已知同期银行年贴现率为3.6%，一年按360天计算，贴现银行于承兑银行在同一城市。根据票据法律制度的有关规定，银行实付乙企业贴现金额为____元。A：301680 B：298980 C：298950 D：298320

14、下列各项中，不属于会计政策变更的是____ A：无形资产摊销年限由15年改为9年

B：将内部研发项目开发阶段的支出由计入当期损益法改为符合规定条件的确认为无形资产

C：建造合同的收入确认由完成合同法改为完工百分比法

D：投资性房地产后续计量由成本计量模式改为公允价值计量模式

15、下列__记账错误，难以通过试算平衡来检查发现。A．串户

B．漏登某一账户发生额 C．重复登记某一账户发生额 D．某一账户金额错记

16、下列关于可转换债券的说法不正确的是（）。A．标的股票一定是发行公司本身的股票 B．票面利率一般低于普通债券的票面利率 C．存在不转换的财务压力 D．存在股价上扬风险

17、某公司生产甲产品和乙产品，甲产品和乙产品为联产品。6月份发生加工成本900万元。甲产品和乙产品在分离点上的数量分别为300个和200个。采用实物数量分配法分配联合成本，甲产品应分配的联合成本为____万元。A：540 B：240 C：300 D：450

18、相对于每股利润最大化目标而言，企业价值最大化目标的不足之处是__。A．没有考虑资金的时间价值 B．没有考虑投资的风险价值 C．不能反映企业潜在的获得能力

D．不能直接反映企业当前的获得水平

19、会计科目是对__的具体内容进行分类核算的项目。A．经济业务 B．会计账户 C．会计分录 D．会计对象

20、某企业某年五月份以银行存款支付车间下半年的报刊订阅费2500元，应借记（）科目，贷记“银行存款”科目。A．“管理费用” B．“待摊费用” C．“营业外支出” D．“制造费用”

21、为了记录、反映财产物资的盘盈、盘亏和毁损情况，应当设__科目。A．固定资产清理 B．待处理财产损溢 C．长期待摊费用 D．营业外支出

22、国家统一的会计制度是指国务院财政部门根据《会计法》制定的，有__签发 A．国家主席 B．国务院总理 C．财政部部长 D．人大委员长

23、土地增值税的纳税人转让的房地产坐落在两个或两个以上地区的，应向____主管税务机关申报纳税。A：房地产坐落地的一方 B：房地产坐落地的各方 C：固定选择的一至两方

D：房地产坐落地各方的共同上级

24、根据《企业会计制度》规定，下列各项中，属于其他货币资金的有__。A．备用金

B．银行汇票存款 C．银行承兑汇票 D．商业承兑汇票

25、一个磁盘分区上的根目录个数有__。A．两个 B．任意个 C．一个

D．依磁盘的容量而定

二、多项选择题（共25题，每题2分，每题的备选项中，有2个或2个以上符合题意，至少有1个错项。错选，本题不得分；少选，所选的每个选项得 0.5 分）

1、流动资产投资的特点有__。A．投资回收期短 B．流动性强 C．具有并存性 D．具有波动性

2、开出应付票据抵付应付账款，所引起的变动为__。A．一项资产减少，一项负债减少 B．一项资产增加，另一项负债增加

C．一项所有者权益增加，另一项所有者权益减少 D．一项负债增加，另一项负债减少

3、下列各项中，属于会计基本职能的是__。A．会计预算与考核 B．会计预测与决策 C．会计分析与评价 D．会计核算与监督

4、应永久保管的会计档案是__。A．原始凭证

B．财务会计报告（决算）C．总账 D．日记账

5、某企业资产总额为100万元，负债为20万元，在以银行存款30万元购进材料，并以银行存款10万元偿还借款后，资产总额为()。A．60万元 B．90万元 C．50万元 D．40万元

6、计算机的移动硬件设备包括__。A．中央处理器 B．内存储器

C．输出输入设备 D．辅助存储储器

7、下列各项中，属于附加刑的有__。A．罚金

B．剥夺政治权力 C．拘役

D．没收财产

8、根据税收征收管理法律制度的规定，下列各项中，不符合规定的是（）A：采取税收保全措施时，冻结的存款以纳税人应纳税款的数额为限 B：采取税收强制执行的措施时，被执行人未缴纳的滞纳金必须同时执行

C：税收强制执行的适用范围不仅限于从事生产经营的纳税人，也包括扣缴义务人

D：税收保全措施的适用范围不仅限于从事生产经营的纳税人，也包括扣缴义务人

9、某企业采用“五五摊销法”对低值易耗品进行摊销，本月企业领用库存新的低值易耗品一批，成本为1100元，则本月应摊销__。A．0元 B．550元 C．1100元 D．2200元

10、发行公司债券，其“应付债券”科目应设置的明细科目有（）A：面值 B：应计利息 C：利息调整

D：公允价值变动

11、根据营改增的规定，下列项目免征增值税的有（）。A：个人转让著作权

B：残疾人个人提供应税服务

C：航空公司提供飞机播萨农药服务

D：纳税人提供技术转让、技术开发和与之相关的技术咨询、技术服务

12、下列__属于企业的长期资产。A．库存二年的商品 B．无形资产

C．长期应付债券 D．二年以上应收账款

13、各单位每年形成的会计档案，都应由__按照归档要求，负责整理立卷，装订成册，编制会计档案保管清册。A．会计机构 B．档案管理部门 C．会计师事务所 D．业务部门

14、某企业在财产清查过程中，盘盈材料一批，价值为10000元，报经批准后，会计处理上应贷记__科目。A．营业外收入 B．管理费用 C．原材料

D．营业外支出

15、能够序时反映企业某一类经济业务会计信息的账薄是__。A．总分类账 B．明细分类账 C．备查账 D．日记账

16、根据税收征收管理法律制度的规定，纳税人发生的下列行为中，税务机关可以实施行政处罚的有（）

A：未按照规定的期限办理税务登记 B：未按照规定设置、保管账簿 C：未按照规定使用税务登记证

D：未按照规定将其全部银行账号报送税务机关

17、下列项目中，属于长期应付款核算内容的有（）。A：应付融资租入固定资产租赁费 B：应付经营租入固定资产租赁费 C：应付出租包装物的押金

D：具有融资性质分期付款购入固定资产的应付款项

18、劳动合同的必备条款包括（）。A：工作内容和工作地点

B：劳动保护、劳动条件和职业危害防护 C：社会保险

D：工作时间和休息休假

19、根据规定，不符合规定的发票，不得作为财务报销凭证，任何单位和个人有权拒收。不符合规定的发票是指（）A：开具或取得的发票未经税务机关监制 B：填写项目不齐全 C：字迹不清楚

D：没有加盖财务印章或发票专用章

20、企业在进行会计核算时应遵循一些基本要求，下列表述错误的是__。A．必须根据实际发生的经济业务事项进行会计核算，编制财务会计报告 B．不得违反会计法和国家统一的会计制度的规定私设会计账簿登记、核算 C．对会计凭证、会计账簿、财务会计报告和其他会计资料应当建立档案，妥善保管

D．使用电子计算机进行会计核算的，其软件及其生成的会计资料无须符合国家统一的会计制度的规定

21、盈余公积转增资本后，留存部分不得低于__的25%。A．注册资本 B．留存收益 C．所有者权益 D．盈余公积

22、在上市公司收购中，应当在其权益变动报告书中披露投资者及其一致行动人的控股股东、实际控制人及其股权控制结构图的是__。A．持有被收购公司已发行股份18%的第二大股东 B．持有被收购公司已发行股份8%的第一大股东 C．持有被收购公司已发行股份28%的第二大股东 D．持有被收购公司已发行股份18%的第一大股东

23、根据《证券法》的规定，下列各项中，属于证券发行和交易中应公开的信息有__。

A．招股说明书 B．上市公告书 C．定期报告，D．临时报告

24、关于营业税的扣缴义务人，下列说法正确的有__。

A．境外的单位在境内提供应税劳务，在境内未设有经营机构的，以其境内代理人为扣缴义务人

B．非居民在境内提供应税劳务，在境内未设立经营机构的，以境内代理为人为扣缴义务人

C．境外的个人在境内销售不动产，在境内没有代理人的，以受让方或者购买方为扣缴义务人

D．非居民在境内提供应税劳务，在境内没有代理人的，以承包方、劳务受让方为扣缴义务人

25、委托加工应纳消费税物资(非金银首饰)收回后用于连续生产应税消费品，其由受托方代收代交的消费税，应记入的会计科目是____ A：管理费用

B：应交税费——应交消费税 C：营业税金及附加 D：委托加工物资

第四篇：金融资产教案

本章学习目标：

1、熟悉金融资产的内容及分类

2、掌握交易性金融资产的确认、计量及核算

3、掌握持有至到期投资的确认、计量及核算

4、掌握可供出售金融资产的确认、计量及核算

5、掌握贷款及应收款项的确认、计量及核算

6、掌握金融资产减值的会计处理

本章教学重点：

1、交易性金融资产的确认、计量及核算

2、持有至到期投资的确认、计量及核算

3、可供出售金融资产的确认、计量及核算

本章教学难点：

1、持有至到期投资的核算

2、金融资产减值的会计处理

第一节

金融资产及其分类

一、金融资产的内容

金融资产是企业资产的重要组成部分，主要包括库存现金、银行存款、应收账款、应收票据、贷款、其他应收款项、股权投资、债权投资、衍生工具形成的资产等。

本章不涉及以下金融资产：

（1）货币资金

（2）长期股权投资

二、金融资产的分类

企业应当结合自身业务特点、投资策略和风险管理要求，将取得的金融资产在初始确认时划分为以下几类：

（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；

（2）持有至到期投资；

（3）贷款和应收款项；

（4）可供出售的金融资产。

第二节

交易性金融资产

一．交易性金融资产

1.根据企业会计准则对金融资产的分类，金融资产在初始确认时应分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项、可供出售金融资产四类。

2.交易性金融资产，主要是指企业为了近期出售而持有的金融资产。

3.企业应设置“交易性金融资产”科目，核算为交易目的而持有的债券投资、股票投资、基金投资等交易性金融资产的公允价值，并按照交易性金融资产的类别和品种，分别进行“成本”、“公允价值变动”等进行明细核算。二．初始计量

A.交易性金融资产应当按照取得时的公允价值作为初始确认金额，相关的交易费用在发生时计入当期损益。

B.如果实际支付的价款中包含已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息，应当单独确认为应收项目，不计入交易性金融资产的初始确认金额。C.借：交易性金融资产——成本

投资收益

应收股利/应收利息 贷：银行存款

收到上列现金股利或债券利息

借：银行存款

贷：应收股利/应收利息

三．交易性金融资产持有收益的确认

A.企业在持有交易性金融资产期间所获得的现金股利或债券利息，应当确认为投资收益。B.被投资单位宣告发放现金股时

借：应收股利/应收利息

贷：投资收益

C.收到上列现金股利或债券利息时

借：银行存款

贷：应收股利/应收利息 四．期末计量：公允价值的核算

A.资产负债表日，交易性金融资产的价值应按公允价值反映，公允价值的变动计入当期损益。

B.交易性金融资产在最初取得时，是按公允价值入账的，反映了企业取得交易性金融资产的实际成本，但交易性金融资产的公允价值是不断变化的，会计期末的公允价值则代表了交易性金融资产的现时可变现价值。

C.资产负债表日，交易性金融资产的公允价值高于其账面余额时，应按二者之间的差额，调增交易性性金融的账面余额，同时确认公允价值上升的收益：

借：交易性金融资产——公允价值变动

贷：公允价值变动损益 反之，则分录相反。

五．交易性金融资产的处置

1.交易性金融资产的处置损益，是指交易性金融资产实际收到的价款，减去所处置交易性金融资产账面余额（交易性金融资产的初始计量金额加上或减去资产负债表日公允价值

变动后的金额）的差额。

如果在处置交易性金融资产时，已计入应收项目的现金股利或债券利息尚未收回，还应先从处置价款中扣除该部分现金股利或债券利息之后，确认处置损益。2.账务处理

处置时：

A.借：银行存款

交易性金融资产——公允价值变动

贷：交易性金融资产——成本

投资收益

B.公允价值净损益的转销

借或贷：公允价值变动的损益

同时：投资收益（借是损失，贷是收益）

第三节

持有至到期投资

一．含义

1.定义：持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。

2.企业将所持有的债券划分为持有至到期投资，并不意味着必须将该债券持有到期。如果企业的持有意图或能力发生了变化，在持有至到期投资到期前，可以重为为可供出售金融资产，也可以将其出售。

3.企业应当设置“持有至到期投资”科目，核算持有至到期投资的摊余成本，并按照持有至到期投资的类别和品种，分别对“成本”、“利息调整”、“应付利息”等进行明细核算。二．初始计量

1.持有至到期投资应当按取得时的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额。（用明细科目成本和利息调整表示）

如果支付的价款中包含已到付息期但尚未领取的利息，应单独确认为应收利息。2.账务处理：

借：持有至到期投资——成本（债券票面价值）

应收利息

贷：银行存款

持有至到期投资——利息调整（借或贷）三．持有至到期投资利息收入的确认

1.持有至到期投资在持有期间应当按照摊余成本和实际利率计算确认利息收入，计入投资收益。

按照摊余成本和实际利率计算确认利息收入的方法称为实际利率法，即以持有至到期投资期初账面摊余成本乘以实际利率作为当期利息收入，以当期利息收入与当期按票面利率计算确定的应收未收利息的差额作为当期账面成本摊销额的一种方法。2.账务处理：

A.持有至到期投资如为分期付息，一次还本债券投资：

借：应收利息

贷：投资收益

持有至到期投资——利息调整（借或贷）

收到利息时：

借：银行存款

贷：应收利息

B.持有至到期投资为一次还本付息债券投资：

借：持有至到期投资——应计利息

贷：投资收益

持有至到期投资——利息调整（借或贷）四．持有至到期投资减值

1.资产负债表中，持有至到期投资通常应按账面摊余成本列示其价值，但有客观证据表明其发生了减值的，应当根据其账面摊余成本与预计未来现金流量现值之间的差额计算确认减值损失。

2.进行减值测试时：①单项金额重大：单独进行

包括发生减值或未发生减值（组合中进行）

②非重大：单独进行或组合中进行

3.发生减值，即按预计未来现金流量现值与摊余成本之间的差额确认为持有至到期投资减值损失。4.账务处理： A.发生减值：

借：资产减值损失

贷：持有至到期投资减值准备 B.若其价值得到恢复，按恢复增加的金额：

借：持有至到期投资减值准备

贷：资产减值损失 五．持有至到期投资的重分类

1.企业因持有意图或能力发生改变，使某项投资不再适合划分为持有至到期投资的，应将其重分类为可供出售金融资产，并以公允价值进行后续计量。

重分类日，该投资的账面价值与公允价值之间的差额计入所有者权益，在该可供出售金融资产发生减值或终止确认时转出，计入当期损益。2.账务处理：

借：可供出售金融资产——成本

贷：持有至到期金融资产——成本

——利息调整（借或贷）

——应计利息

资本公积——其他资本公积（借或贷）六．持有至到期投资的处置：

1.处置持有至到期投资时，应将所取得的价款与该投资账面价值之间的差额计入投资收益。其中，投资的账面价值是指账面余额减除已经计提减值准备后的差额。2.账务处理：

借：银行存款

持有至到期投资减值准备

贷：持有至到期投资——成本

——利息调整（贷或借）

——应计利息

投资收益（借或贷）

第五节 可供出售的金融资产

一．含义

1.定义：可供出售金融资产，是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及除下列各类资产以外的金额资产：（1）贷款和应收款项；（2）持有至到期投资；（3）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。2.可供出售的金融资产可以重分类为持有至到期投资。

3.企业应当设置“可供出售金融资产”科目，核算持有的可供出售金融资产的公允价值，并按照可供出售金融资产类别和品种，分别对“成本”、“利息调整”、“应计利息”、“公允价值变动”等进行明细核算。二．初始计量

1.可供出售金融资产应当按取得该金融资产的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额。如果支付的价款中包括已到付息期但尚未领取的债券利息或已宣告但尚未发放的现金股利，应单独确认为应收项目。

2.账务处理：权益性（成本）和债权性（成本、利息调整）A.①权益性

借：可供出售的金融资产——成本

应收利息

贷：银行存款

②债券性;借：持有至到期投资——成本

应收利息

贷：银行存款

持有至到期投资——利息调整（借或贷）

B.收到股利或利息：

借：银行存款

贷：应收利息/应收股利 三．持有收益的确认

1.可供出售金融资产在持有期间取得的现金股利或债券利息，应当计入投资收益。2.可供出售权益工具：

A.被投资单位宣告发放现金股利

借：应收股利

贷：投资收益 B.收到现金股利

借：银行存款

贷：应收股利 3.可供出售的债券：

①．为分期付息，一次还本债券投资

借：应收利息

贷：投资收益

可供出售金融资产——利息调整(借或贷)②．为一次还本付息债券投资

借：可供出售金融资产——应计利息

贷：投资收益

可供出售金融资产——利息调整（借或贷）四．期末计量

（一）公允价值变动：

1.资产负债表日，可供出售金融资产应当以公允价值计量，且公允价值变动计入资本公积（其他资本公积）。2.账务处理：

A.可供出售金融资产的公允价值高于其账面价值（或摊余成本）

借：可供出售金融资产——公允价值变动

贷：资本公积——其他资本公积

B.可供出售金融资产的公允价值低于其账面价值（或摊余成本）

分录相反

（二）可供出售金融资产资产减值

1.分析判断可供出售金融资产是否发生减值，应当注重设金融债产公允价值是否继续下降。

2.可供出售金融资产发生减值的，在确认减值损失时，应当将原直接计入所有者权益的公允价值下降形成的累计损失一并转出。3.账务处理：

A.确认可供出售金融资产发生减值的：

借：资产减值损失

贷：资本公积——其他资本公积

可供出售金融资产——公允价值变动 对于已确认减值损失的可供出售金融资产，在随后会计期间内公允价值已上升且客观上与确认原减值损失事项有关的。

可供出售金融资产为债券等债权性工具投资的 借：可供出售金融资产——公允价值变动

贷：资产减值损失

但可供出售金融资产为股票等权益工具投资的 借：可供出售金融资产——公允价值变动

贷：资本公积——其他资本公积 五．处置

1.处置可供出售金融资产时，应将取得的价款与该金融资产账面余额之间的差额，计入投资收益；同时，将原直接计入所有者权益的公允价值变动累计额，对应处置部分的金额转出，计入投资收益。

其中，可供出售金融资产的账面越，是指可供出售金融资产的初始计量金额加上或减去资产负债表日公允价值变动后的金额。2.账务处理：

① 借：银行存款

贷：可供出售金融资产——成本

——利息调整（借或贷）

——公允价值变动（借或贷）

——应计利息

投资收益

②借或贷：资本公积——其他资本公积

贷或借：投资收益

第五篇：可供出售金融资产减值损失的计量及账务处理

可供出售金融资产减值损失的计量及账务处理

提要：根据《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》，本文对持有至到期投资、贷款和应收款项及可供出售金融资产减值损失的计量进行了分析，并结合案例对可供出售金融资产减值损失账务处理进行了探讨。

一、持有至到期投资、贷款和应收款项减值损失的计量

《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》规定：持有至到期投资、贷款和应收款项以摊余成本后续计量发生减值时，应当将该金融资产的账面价值与预计未来现金流量现值之间差额，确认为减值损失，计入当期损益。以摊余成本计量的金融资产的预计未来现金流量现值，应当按照该金融资产的原实际利率折现确定，并考虑相关担保物的价值（取得和出售该担保物发生的费用应当予以扣除）。对于存在大量性质类似且以摊余成本后续计量金融资产的企业，在考虑金融资产减值测试时，应当先将单项金额重大的金融资产区分开来，单独进行减值测试。如有客观证据表明其已发生减值，应当确认减值损失，计入当期损益。对单项金额不重大的金融资产，可以单独进行减值测试，也可以包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中进行减值测试。对以摊余成本计量的金融资产确认减值损失后，如有客观证据表明该金融资产价值已恢复，且客观上与确认该损失后发生的事项有关（如债务人的信用评级已提高等），原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。但是，该转回后的账面价值不应当超过假定不计提减值准备情况下该金融资产在转回日的摊余成本。外币金融资产发生减值的，预计未来现金流量现值应先按外币确定，在计量减值时再按资产负债表日即期汇率折合为记账本位币反映的金额。该项金额小于相关外币金额资产以记账本位币反映的账面价值的部分，确认为减值损失，计入当期损益。

二、可供出售金融资产减值损失的计量

可供出售金融资产发生减值时，即使该金融资产没有终止确认，原直接计入所有者权益中的因公允价值下降形成的累计损失，应当予以转出，计入当期损益。该转出的累计损失，等于可供出售金融资产的初始取得成本扣除已收回本金、已摊余金额、当前公允价值和原已计入损益的减值损失后的余额。对于已确认减值损失的可供出售债务工具，在随后的会计期间公允价值已上升且客观上与确认原减值损失确认后发生的事项有关的，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。

可供出售权益工具投资发生的减值损失，不得通过损益转回。在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资(不可能是分类为“可供出售金融资产”了，应为“长期股权投资”)，或与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生金融资产(也不可能是分类为“可供出售金融资产”了，应为 “交易性金融资产”了)发生的减值损失，不得转回（但“交易性金融资产”不计减值损失，公允价值变动直接计入当期损益，是可以直接转回的，不存在计提减值损失的问题。）。发生减值时，应当将该权益工具投资或衍生金融资产的账面价值，与按照类似金融资产当时市场收益率对未来现金流量折现确定的现值之间的差额，确认为减值损失（？），计入当期损益。

可供出售金融资产发生减值后，利息收入应当按照确定减值损失时对未来现金流量进行折现采用的折现率作为利率计算确认。

三、可供出售金融资产减值损失的账务处理

设置“可供出售金融资产”科目，发生减值时，可在本科目（“可供出售金融资产”科目，下同）设置“减值准备”明细科目核算，也可以单独设置“可供出售金融资产减值准备”（有公允价值为什么不是“公允价值变动”明细科目？权益芽工具和债务工具不同？应该是“持有到期投资”减值时才，才在其下设“减值准备”明细科目）科目进行核算***。

资产负债表日（应该是指以后的资产负债表日），可供出售金融资产的公允价值高于其账面余额的差额，借记本科目，贷记“资本公积——其他资本公积”科目；公允价值低于其账面余额的差额，做相反的会计分录。

根据《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》确定可供出售金融资产发生减值的，按应减记的金额，借记“资产减值损失”科目，贷记本科目（减值准备，应该是“公允价值变动”明细）。同时，按应从所有者权益中转出的累计损失，借记“资产减值损失”科目，贷记“资本公积——其他资本公积”科目。

已确认减值损失的可供出售债务工具在随后的会计期间公允价值上升的，应在原已计提的减值准备金额内，按恢复增加的金额，借记本科目（“公允价值变动”明细），贷记“资产减值损失”科目。

已确认减值损失的可供出售权益工具在随后的会计期间公允价值上升的，应在原已计提的减值准备金额内，按恢复增加的金额，借记本科目（应该是“可供出售金融资产——公允价值变动”），贷记“资本公积——其他资本公积”科目（不能象债务工具那样冲“资产减值损失”）。

根据金融工具确认和计量准则将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产的，应在重分类日按该项持有至到期投资的公允价值，借记本科目，已计提减值准备的，借记“持有至到期投资减值准备”科目，按其账面余额，贷记“持有至到期投资——投资成本、溢折价、应计利息”科目，按其差额，贷记或借记“资本公积——其他资本公积”科目。

【例1】20×5年1月1日，ABC公司按面值从债券二级市场购人MNO公司发行的债券10 000张，每张面值100元，票面年利率3%，划分为可供出售金融资产。

20×5年12月31日，该债券的市场价格为每张100元（不含息）。20×6年，MNO公司因投资决策失误，发生严重财务困难，但仍可支付该债券当年的票面利息。20x6年12月31日，该债券的公允价值下降为每张80元。ABC公司预计，如MNO不采取措施，该债券的公允价值预计会持续下跌。

20×7年，MNO公司调整产品结构并整合其他资源，致使上年发生的财务困难大为好转。20×7年12月3l日，该债券的公允价值已上升至每张95元。

假定ABC司初始确认该债券时计算确定的债券实际利率为3%，且不考虑其他因素，则ABC公司有关的账务处理如下： ⑴20×5年1月1日购人债券：

借：可供出售金融资产——成本1 000 000

贷：银行存款000 000 ⑵20×5年12月31H确认利息、公允价值变动： 借：应收利息000

贷：投资收益000 借：银行存款000

贷：应收利息000 债券的公允价值变动为零，故不作计提减值损失及公允价值调整的账务处理。

⑶20×6年12月31日确认利息收入及减值损失： 借：应收利息000

贷：投资收益000 借：银行存款000

贷：应收利息000 借：资产减值损失

200 000

贷：可供出售金融资产——公允价值变动

200 000 由于该债券的公允价值预计会持续下跌，ABC公司应确认减值损失。⑷20×7年12月31日确认利息收入及减值损失转回：

应确认的利息收入=（期初摊余成本1000000-发生的减值损失200000)×3%=24000（元)借：应收利息000（不能少，合同约定）

贷：投资收益000

可供出售金融资产——利息调整

000

（也可能使用“利息调整”的情形）借：银行存款000

贷：应收利息000 减值损失转回前，该债券的摊余成本=1 000 000-200 000-6 000 =794 000（元）20×7年12月31日，该债券的公允价值=950 000（元）应转回的金额=950 000-794 000=156 000（元）借：可供出售金融资产—一公允价值变动

156 000

贷：资产减值损失

156 000（如果是权益工具处理就不同了。）

【例2】20×5年5月1日，DEF公司从股票二级市场以每股15元（含已宣告发放但尚未领取的现金股利0.2元）的价格购入XYZ公司发行的股票2 000 000股，占XYZ公司有表决权股份的5%，对XYZ公司无重大影响，DEF公司将该股票划分为可供出售金融资产。其他资料如下：

⑴20×5年5月10日，DEF公司收到XYZ公司发放的上年现金股利400 000元。

⑵20×5年12月31日，该股票的市场价格为每股13元。DEF公司预计该股票的价格下跌是暂时。

⑶20×6年，XYZ公司因违反相关证券法规，受到证券监管部门查处。受此影响，XYZ公司股票的价格发生下跌。至20×6年12月31日，该股票的市场价格下跌到每股6元。

⑷20×7年，XYZ公司整改完成，加之市场宏观面好转，股票价格有所回升，至12月31日，该股票的市场价格上升到每股10元。

假定20×6年和20×7年均未分派现金股利，不考虑其他因素的影响，则

DEE公司有关的账务处理如下： ⑴20×5年1月1日购入股票：

借：可供初售金融资产——成本600 000

应收股利

400 000

贷：银行存款000 000 ⑵20×5年5月确认现金股利： 借：银行存款

400 000

贷：应收股利

400 000 ⑶20×5年12月31日确认股票公允价值变动： 借：资本公积——其他资本公积600 000

贷：可供出售金融资产——公允价值变动600 000

⑷20×6年12月31日，确认股票投资的减值损失： 借：资产减值损失600 000

贷：资本公积—资本公积

600 000

可供出售金融资产一公允价值变动000 000 ⑸20×7年12月31日确认股票价格上涨：

借：可供出售金融资产—一公允价值变动000 000

贷：资本公积——其他资本公积000 000

【例3】甲公司2007年12月3日以200万购入乙公司发行的股票，分为可供出售金融资产。该股票当年年末公允价值206万。2008年12月31日，公允价值192万，乙公司盈利能力下降，股票持续下跌，根据测算，其价值160万。2009年3月出售该股票，净收入190万。

要求：编制甲公司取得投资时、07年年末和08年年末公允价值变动时、计提投资减值损失时、出售时的会计分录。

2007.12.3 借：可供出售金融资产-成本

200

贷：银行存款

200 2007.12.31 借：可供出售金融资产-公允价值变动

贷：资本公积-其它资本公积2008.12.31，如果192这个公允价值不真实，当初就知道未来现金流量的现值为160W，相对于原账记的206W，降低206-160 借：资本公积-其他资本公积

资产减值损失

贷：可供出售金融资产-公允价值变动

2009.3月

借：银行存款

190

可供出售金融资产-公允价值变动

贷：可供出售金融资产-成本

200

投资收益

另外的解释：公允价值从原账记的206W降为形式上的192W，测算的为“会降为”160W。这个160W应该理解为未来现金流量的现值。不过有点奇怪，未来只能卖160W的东西，现在为什么不以192W出手呢？所以，这个160W的测定是不是在“资产负债表日后”期间得到补充证据测试出的呢？基于这样的理解，2008以后的处理应如下：

（1）2008.12.31：从206万降为192W，这可是公允价值啊。降低206-192=14W，假定为趋势性的，非暂时的，应该计提减值损失8W 借：资本公积-其他资本公积

资产减值损失

贷：可供出售金融资产-公允价值变动（2）2009.2.5出报告前降为160W，属“资产价格大幅下降”，重大日后事项。这又要具体看股价大幅下跌的原因是什么。如果原因非乙公司自身原因引起，而是资本市场系统性风险引起的，应该当作“日后非调整事项”。而此处系“乙公司盈利能力下降”原因，非市场原因，此因素在资产负债日已经存在，因而此股票价格下跌的因素在2008.12.31已经存在，现在获得补充证据。因而应视作“日后调整事项”

（2.1）调整2008相关报表项目（不考虑所得税）： 资产负债表：

可供出售金融资产-32，未分配利润

-28.8，盈余公积

-3.2 利润表： 资产减值损失 +

32利润总额、税后利润、可供分配利润等，-32

（2.2）在2009的账上进行调账 借：利润分配——未分配利润

28.8

盈余公积

3.2

贷：可供出售金融资产——公允价值变动

32（3）2009.3卖出时

借：银行存款

190

可供出售金融资产-公允价值变动

贷：可供出售金融资产-成本

200

投资收益

总损益情况是：投资收益：30W，减值损失：40W，或者8+32=40W。