县级医院AO审计案例0

第一篇：县级医院AO审计案例0

AO应用实例

一、实例概述

（一）审计项目名称 ： XX县人民医院2008年度财务收支情况审计。

（二）所属行业 ：医院

（三）项目实施时间 ： 2009年9月7日至2009年10月26日。

（四）项目背景介绍：

县级人民医院属县域最高级别医院，担负着本县救死扶伤的重要任务，同时承担县内各医院实习医生的实习和临床教学任务。本县人民医院很早实行了计算机收费，但限于审计人员技术力量，历年都只对财务数据进行了审计，业务数据方面只能利用手工进行抽查，随着金审工程的全面铺开和计算机中级培训力度的加大，审计人员已经具备对该数据进行采集、清洗、整理、分析的能力。而“看病难、看病贵”一直是社会热点问题，结合医疗改革的方向，本次审计以“以实际行动践行科学发展观，摸清医院组织人员结构和收支状况、建立本县非营利性医院审计标准模式”为目标，做到“摸清情况、分清原因、拿出办法”。

我县人民医院财务核算系统采用省卫生厅统一发放的仁寿财务软件（网络版）2.0，后台数据库为SQL SERVER 2000；业务核算系统采用北京某公司开发的医院核算软件，后台数据库为SYBASE，业务核算包括门诊及住院收费、药品及卫材出入库、科室之间及人员之间等核算。

（五）项目审查数据量。

本次审计我们共审计了1500余项医疗项目收费情况、近2000种药品及卫材收支情况共600余万条记录近5G的数据，涉及仁寿财务软件、SQL SERVER、SYBASE、POWER BUILD等数据库软件。

通过本次审计共查出自立项目收费、超标准收费、违规提高药品加价率、多记多收病人卫材费用等违纪违规和管理方面的问题。摸清了人民医院组织人员结构情况和收支规模，查出违规违纪金额近两千万元。

二、项目具体实施过程

（一）AO应用介绍。

因为医院业务数据量高达近4００万条记录，ＡＯ无法处理该数据，因此采用财务数据及文档整理在ＡＯ中分析整理、业务数据在SQL SERVER中分析整理的办法。

1、建立审计项目：从OA中导入审计项目及相关文书或手动建立审计项目。

2、采集数据（１）财务数据采集

按年度进入仁寿财务软件，选择管理中数据备份模块，选择自动备份，生成ｄａｔ格式备份数据，选择仁寿财务核算软件（网络版）模板导入ＡＯ。

（２）业务数据采集

利用ＰＯＷＥＲ ＢＵＩＬＤ工具软件连接医院ＳＹＢＡＳＥ数据库，发现该院存在门诊和住院两个数据库，两个数据库分别核算，格式一致。通过对两个数据库近２００张表格查阅，确定采集药品入库明细、药品出库明细、门诊收费清单、门诊药品入出存清单、住院病人收费清单（数据量大，分十二个月导出）、住院药品入出存清单等六张表格，导出为文本格式。导入到SQL SERVER２０００中。、对财务数据和业务数据进行整理分析（1）验证电子数据

①财务电子数据与帐表核对。财务数据导入ＡＯ后，通过科目明细账余额和发生额与人民医院帐表核对，发现收入类存在余额未结转问题，进一步查看凭证，发现未结转凭证均为未审核凭证，进入ＡＯ采集数据模块，在数据整理中删除凭证库中所有审核人为空的凭证。

类ＳＱＬ语句：delete ＊ ｆｒｏｍ 凭证库 ｗｈｅｒｅ 审核人＝＇＇

②业务数据与财务数据核对。对２００８年度药品出库表中所有药品金额进行汇总，与财务数据中药品收入核对；对门诊收费清单和住院收费清单中医疗收入之和与财务数据中医疗收入核对。

类SQL语句：select ｓｕｍ（ｓｌ＊ｙｌｓｊ）ａｓ 药品收入 ｆｒｏｍ 出库明细 ｗｈｅｒｅ year（ｚｘｒｑ）＝２００８；

Select ｓｕｍ（cast（ｙｐｊｅ ａｓ ｆｌｏａｔ））ａｓ 门诊收入 ｆｒｏｍ 门诊收费清单 where ｌｅｎ（ｙｐｄｍ）＞７（经查询表格，发现代码小于等于7的 药品代码，大于7的为医疗收费代码）；

住院收入查询同门诊。（2）查询药品超收。

药品入出库涉及到药品入库明细及出库明细两张表，未分年度核算，在两张表中分别分品种按当年度入出库资金总额除以入出库总量求出入出库均价，然后合并到一张表格上，得出药品均进价，均出货价及出货总量，按国家相关规定，西药类加价率不得超过15%，中成药不得超过20%，中草药不得超过25%，卫材单价进价低于1000元的加价率不得超过8%，计算出药品最高限额，继而计

① 计算入出库均价

Select ypdm,ypmc,ypgg,ypdw,ypdj,ypsl,ypdj*ypsl as jl into 价量表from 入库明细 where year(zxsj)=2008

Select ypdm,ypmc,ypgg,ypdw,sum(ypsl)as zl,sum(jl)as zjl into 价量总表 from 价量表 group by ypdm,ypmc,ypgg,ypdw Select ypdm,ypmc,ypgg,ypdw,zjl/zl as jjj into 均进价表 from 价量总表

出库均价同上。

②合并表格，求出药品超收额

Select 均出价表.ypdm, 均出价表.ypmc, 均出价表.ypgg, 均出价表.ypdw, 均进价表.jjj, 均出价表.jcj, 均出价表.zcl, 均出价表.kmc into 药品进出表from 均进价表,均出价表where 均进价表.ypdm=均出价表.ypdm

导出到EXCEL表格中按库名分类计算求出药品超收额。

(3)查询医疗超收

医疗收入分门诊和住院两部分，每部分又分为自立项目收费和超标准收费两类。

首先导入本地区医疗项目收费标准。① 查询出门诊及住院医疗项目及就诊量。

Select distinct ypdm,ypmc,ypdj,sum(cast(sl as float))as zl into 门诊收费from 门诊收费清单2008年where len(ypdm)>7 group by

②查询自立项目收费情况

Select ypdm,ypmc,ypdj,zl from 门诊收费 where ypdm not in(select 项目代码 from 收费标准)③查询超标准收费情况

Select ypdm,ypmc,ypdj,标准价,zl from 门诊收费,收费标准 where 门诊收费.ypdm=收费标准.项目代码 and cast(门诊收费.ypdj as float)>收费标准.标准价

住院收费查询同上。

（4）查询多记住院患者费用情况

①查询住院患者金额较大前20位者并查询该患者清单

Select hzblno,hzxm,sum(cast(ypje as float))zje from 住院收费 Select hzblno,hzxm,sksj,ssks,kfys,ypdm,ypmc,ypgg, ypdw,ypdj,ypsl,ypje from 住院收费 where hzblno like ‘ ***’ ②经分析患者费用清单，发现普遍一次性注射器用量较大，决定抽查一次性注射器实际用量与记账用量差异

查询一次性注射器记账用量

Select ypdm,ypmc,ypgg,ypdw,ypdj,sum(cast(ypsl as float))as zl into 注射器记账量 from 住院收费 group by ypdm,ypmc,ypgg,ypdw,ypdj 查询一次性注射器出库量

Select ypdm,ypmc,ypgg,ypdw,ypdj,sum(sl)as zl into 注射器出库量from 出库明细 where year(zxrq)=2008 and ypmc like ‘%一次%注射%’

(5)查询药品账实不符情况

分别对门诊及住院经常性用药20个品种进行抽查盘点

Select ypdm,ypmc,ypgg,ypdw,sum(cast(ypsl as float))as zl into 用药量表 from 门诊收费清单2008年 group by ypdm,ypmc,ypgg,ypdw order by zl desc 住院药品品种抽查方法同上。（6）查询门诊未精确收款情况

经审阅门诊收费清单发现相当大部分以“中（西）药四舍五入”为药品名称入账，而未记具体药名该部分收款均精确到元。

Select count(xh)数量 from 门诊收费清单2008年 where ypmc like ‘%四舍五入%’

（7）查询患者病历号重号情况

select hzxm,hzblno from 门诊收费清单2008年

group by hzxm,hzblno having count(*)>1

（二）项目取得成果。

1、查出药品超收840万元。

2、查出医疗项目自立项目收费146 万元。

3、查出住院部多记患者一次性注射器费用122万元。

4、查出医院内控不严，药房主任被授权可以更改库存数，仅住院部大输液出库数与使用数相差4万瓶。、门诊未精确收费6万余人次，多收费用3万余元。

三、说明

（一）常用代码含义 Ypdm 药品代码 Ypmc 药品名称 Ypgg 药品规格 Ypdw 药品单位 Zxrq 执行日期 Ypjj 药品进价 Ypfj 药批发价 Ylsj 药零售价 Sl 数量 Kmc 库名称 Hzblno 病历号 Hzxm 姓名 Sksj 收款时间 Ssks 所属科室 Kfys 开方医生 Ypdj 药品单价 Ypsl 药品数量 Ypje 药品金额

（二）提交资料：县医院备份数据、采集财务数据、采集业务数据、人员包、

第二篇：ao ou iu教学案例

ao ou iu教学案例

教学步骤：

一、复习巩固激趣导入

1、孩子们，拼音王国的国王又对我们发出来邀请，让我们全班的小朋友都去做客呢 上次我们认识了三个复韵母好朋友，你们还记得吗？ ai

ei

ui（2）谁还记得，我们是怎样发出ai的音的？eiui呢？

从a快速地滑向i,a重i轻，就是ai.（口型滑动得非常标准。）从e快速地滑向i,e重i轻，就是ei.从u快速地滑向i,u重i轻，就是ui.（3）我们一起来，让老师看到你口型的滑动。

记住这个发音小窍门，今天课堂上，我们还要用到它。学生齐读。（口型到位，声音响亮，完成得真出色！）（1）齐读

二、师生互动，趣读韵母

过渡：单韵母继续做游戏，变个花样，又有三个复韵母朋友： P:ao

ou

iu 谁认识他们？指名读。他的发音到底准不准？我们请书本上的插图来帮忙吧。

1、p图片

（1）你看到了什么？

（2）棉袄的ao是今天学习的第一个复韵母的第三声，读成第一声谁会念？指名读。（3）从a快速地滑向o,a重o轻，就是ao.请大家注意看老师的口形，注意听老师的发音（师范读：ao），谁能读？（4）指名读，齐读。（你的声音真响亮！你的口型滑动真标准！我看到了你口型的变化！）

2、p图片海鸥叫

（1）一（6）班孩子整齐响亮的读书声，把一个朋友吸引来了。它是谁？（海鸥，点声音）还有边飞边夸你们坐得端正，学得认真呢！

（2）你能从海鸥身上找到今天学习的第二个复韵母吗？谁来读？（3）你是怎样发音的？从o快速地滑向u,o重u轻，就是ou.（4）海鸥也在夸你呢！作为奖励，请你做小老师，大家看好小老师的口形，注意小老师的发音。指名读，齐读。

3、p图片

（1）你知道穿着棉袄的小姐姐，快乐的海鸥在看什么吗？你看，运动员在游泳。游泳的iu,是这个复韵母的第二声，第一声怎么发音？自己练一练。（2）指名读，齐读。

（3）孩子，你们真棒，朱老师还没教，你们已经读得怎么标准了。你是怎样发iu的音的？ 原来，是复韵母的发音方法帮了大家的忙啊！真得好好谢谢这位学习上的朋友！

4、p整张图片。

（1）三个复韵母就藏在这张画里面，谁来找一找？（2）跟读儿歌。

身穿鸭绒袄，拍着小手笑。游泳健将不怕冷，海鸥边飞边叫好。

（3）复韵母家族真热闹！我们一起来欢迎新成员。齐读打乱读ao

ou

iu

5、区分iuui复韵母家族又添新成员，大家多高兴啊！可是，他们却遇上了难题。Piuui（1）他俩长得真像，你认识他们吗？（2）你有办法区分他们吗？

又是复韵母的发音方法帮了忙啊！他可真是我们学习的好帮手，不仅帮我们记住复韵母的读音，还帮助我们记住复韵母的样子呢！

三、学会观察，写好字母

1、p:（1）用心观察ao,住在四线三格的哪里？怎样把复韵母写漂亮了？（2）教老师范写，生描红。

2、用心观察ou iu,住在四线三格的哪里？怎样把复韵母写漂亮了？

答案不说，描红，握笔，在书本上描红，描红的时候，要想着把复韵母写漂亮。

3、教老师写（课题）。说说怎么写才漂亮。（ou住在四线三格的中格，o和u要靠拢，u的第二笔是竖。写满格子）

住在中上格；两个字母要靠拢；；a的第二笔是竖，i先竖再点。

4、学生完成《习字册》，描两个，写两个。点评

5、完成作业

四、布置作业

给自己今天上课的表现打个分吧！P老师给你的评价：优秀。

带有复韵母aoouiu的音节，藏在你的故事书里，古诗文诵读里，今天回家找一找，明天来介绍

【反思】

小学生都很喜欢交朋友这种游戏课，我就顺应了他们这种爱好，根据学生已有的拼音基础，设计了这个拼音王国交朋友的课堂。这样，既复习了刚学的ai

ei

ui，促进了新知识的内化，又不露痕迹地起到了承前启后的作用，改变了以往拼音教学中的机械式操作，增加了思维含量。

第三篇：审计案例比较

审计作业 1

政府审计

姓名：班级：学号: 日期：

审计1102 1106700211 2014-5-2

王桂阳

审计作业 1 政府与民间审计的比较分析

一、理论篇

基本概念

政府审计：

政府审计是指政府审计机构对国务院各部门和地方各级政府的财政收支，对国家的财政金融机构和企事业单位组织的财务收支进行审计监督，不受其他任何行政机关、社会团体和个人的干涉，独立检查会计账目、监督财务、财务收支的真实、合法、有效的行为，其实质是对受托经济责任履行结果进行独立监督。

民间审计： 民间审计是指由注册会计师、审计师所组成的社会会计、社会审计组织，即会计师事务所和审计事务所，接受当事人的委托，对有关经济组织的有关经济事项所进行的审计查证业务。

审计目标

政府审计： 审查和评价被审计单位会计帐表、凭证及相关资料的真实性，是否符合客观实际情况：是否真实、完整和公允的反映了其财政财务收支状况审查和评价被审计单位财政财务收支的合法性，是否违反 国家 规定和有关的财经法规审查和评价被审计单位财政财务收支活动的效益性，是否存在决策失误与管理不善等造成的损失浪费和国有资产流失行为，有无不讲效益、效率和效果的现象。

民间审计： 对客户提供的财务报表是否真实、公允的反应企业的财务状况和经营成果提出一个独立的、公正的鉴证意见；是注册会计师对财务报表是否按照适用会计准则和相关会计制度编制进行的审计。

审计作用

政府审计：

1、对财务行政起监督作用，并促进财政监督的实施。

2、对财务行政活动符合有关政策、制度规定起保证作用。

3、对财务行政活动的合理性与合法性起保证作用

4、有助于提高财务行政的效益，及时处理经济发展中出现的新情况

新问题。

审计作业

民间审计：

1、民间审计是会计信息质量的重要鉴证者，保证会计信息资料真正

确、及时合理，合法的反映事实

2、民间审计是市场经济秩序的重要维护力量。促使被审计公司和相

关人员遵守财经法规和财务制度，预防经济犯罪的发生和堵塞财

务漏洞

3、民间审计是企业提高经营管理水平的重要参谋，确保公司的经营

方针、策略、政策以及制度的贯彻执行

审计职能

政府审计：由具有独立性地位的专门机构和专职人员按照授权关系或委托关系，依据法律规定和委托要求，对“财政财务收支”及与其有关的经济事项的“真实性、合法性、效益性”，运用多种审计技术方法，经过一系列法定的审计程序，作出审计结论等过程中所表现出来的各种能力。

民间审计：按照独立审计准则的要求出具审计报告，并对出具的审计报告的真实性、合法性负责；注意运用正确的判断，保持应有的职业关注，通过对被审计单位的报表、账簿、凭证以及一切相关资料进行审查予以确定，揭露会计报表的重大错误、舞弊以及对会计报表有直接影响的不法行为。

审计标准

政府审计：政府审计准则是为了规范审计工作，保证审计质量，明确审计责任，根据《中华人民共和国审计法》及其实施条例、审计署制定的准则履行职责。

民间审计：民间审计准则又称独立审计标准，是注册会计师职业规范体系的重要组成部分，是注册会计师在执行独立审计业务过程中应当遵循的行为准则。

审计程序

政府审计

一、审计的准备阶段

审计准备阶段是整个审计过程的起点和基础，准备阶段的工作做得是否充分 细致，对整个项目审计工作都会产生很大的影响。

（一）审计机关的准备工作

1、编制审计项目计划，确定审计事项；

2、委派审计人员组成审计组

审计作业 3

3、签发审计通知书

（二）审计组的准备工作

1、明确审计任务，学习法规，熟悉标准

2、进行初步调查，了解被审计单位基本情况

3、拟定审计工作方案，保证审计工作取得预期效果

二、审计的实施阶段

审计实施阶段是将审计工作方案付诸实施、化为实际行动的阶段，是审计全

过程的最主要阶段。

（一）深入调查研究，调整审计方案

1、听取被审计单位情况介绍。

2、索取、收集必要的资料，做好登记、清点移交工作。

3、深入调查研究，全面了解内部控制状况。

4、必要时，重新审查、调整原拟订的审计方案。

（二）进行符合性测试

1、抽样审计，全面了解被审计单位的内控制度，并进行评价。

2、评价内控制度，一是进行内控制度健全性调查，二是进行内控制度符合性测试，三是对内控制度的有效性进行综合评价。

（三）实施实值性测试，搜集证明材料

1、分析经济业务特点

（1）经济业务的重要性分析（2）业务处理复杂程度分析

（3）业务发生频率分析（4）业务处理人员素质分析

2、审查有关的会计资料和经济活动，收集、鉴定审计证明材料

（1）审查分析会计资料（2）实物盘点与资产清查

（四）编制审计工作底稿

三、审计的报告阶段

审计报告阶段是审计工作的总结阶段，这一阶段的工作主要是编制审计报 告，做出审计决定。

（一）整理和分析审计工作底稿

（二）审计组编写审计报告

四、审计机关审定审计报告阶段

1、审定报告，对审计事项做出评价；

2、出具审计意见书；

3、做出审计决定，提出处理、处罚意见；

4、提出审计结果报告和审计工作报告。

五、审计行政复议

由四个步骤组成，即申请与受理、审理、决定、送达。这四个步骤是互相衔 接的，各有自己的中心任务。

审计作业 4 民间审计

一、签订审计业务约定书

（一）签约前业务洽谈

（二）签订审计业务约定书

二、编制审计计划

（一）编制审计计划前的准备工作

（二）审计计划的内容与编制

（三）审计计划的审核

三、内部控制制度测评

四、运用审计方法获取审计证据

五、编制审计工作底稿

（一）编制与复核

（二）所有权和保管

（三）保密与查阅

六、完成审计外勤工作

七、出具审计报告

作用与联系

审计程序是项目审计的工作程序，在实际的审计业务活动中，任何审计活动都是通过实施一定的审计项目来进行的。

在审计程序所包括的三个阶段中，不论审计主体是国家审计、还是社会审计，也不论审计的目的和内容是财政财务审计、经济效益审计还是经济责任审计，一般都要经过准备阶段、实施阶段和终结阶段。因此，准备阶段、实施阶段和终结阶段，是审计程序包括的基本阶段。

规范而科学的审计程序，不仅是分配审计工作的具体依据，也是控制审计工作的有效工具。其作用主要有：

1、有利于保证审计质量；

2、有利于提高工作效率；

3、有助于提高熟练程度；

4、有利于审计工作规范化。国家审计、民间审计和内部审计，尽管在各自的审计程序有些差别，但都是为了使审计工作逐步实现规范化、制度化、法制化而服务，是保证审计法律关系主体正确地行使权利，承担义务的基本保证。

二、实务篇

政府审计——

京沪高速铁路建设项目2011年跟踪审计结果（二○一二年三月十九日公告）

根据《中华人民共和国审计法》的规定，审计署于2011年6月至9月对京沪高速铁路建设项目（以下简称京沪高铁）进行了阶段性跟踪审计。现将跟踪审计结果公告如下：

审计作业 5

一、基本情况

京沪高铁是我国“四纵四横”铁路快速客运网的骨干线路，途经北京、天津、河北、山东、安徽、江苏、上海4省3市，全长1318公里，设天津西站、济南西站、南京南站、上海虹桥站等24个车站，初步设计概算2176亿元，其中：征地拆迁和站房、工程施工及其他投资1638亿元，动车采购、建设期利息和铺底流动资金538亿元。京沪高速铁路股份有限公司（以下简称京沪公司）是项目建设单位，沿线各省市地方政府负责本省市境内征地拆迁工作，征地拆迁费用作价入股。

截至2011年6月底，除个别不影响运营的附属配套工程外，京沪高铁全部工程已完工，初步确认实际完成投资1962.66亿元（不含铁道部另行采购动车费用、建设期利息和铺底流动资金）。目前，还有部分设计变更、人工和材料价差等投资增加情况尚未确认，京沪高铁项目总投资需待竣工决算后最终确定。

二、审计评价

铁道部和京沪公司按照“精心组织、精心设计、精心施工、精心管理”的要求，组织各参建单位做好征地拆迁、施工组织、工期质量控制和科技创新等工作，较好地完成了全线建设任务。

一是铁道部、京沪公司及各参建单位积极整改审计查出的问题。截至2011年9月底，2010审计查出的问题已基本整改到位。通过整改，项目在资金管理、施工安全、工程质量和环境保护等方面均得到加强。

二是工程建设管理整体有效。京沪公司不断完善建设、资金管理制度，优化操作流程，结合施工进度及时优化资金预算，提高资金的使用效率，有效保障工程建设需要。施工现场安全质量管理总体可控，物资材料采购、供应整体到位，工程环保、水土保持措施基本有效。

三是工程施工科技创新力度较大。京沪高铁在引进、消化和吸收国外先进技术的基础上，积极总结和应用其他客运专线技术成果，大力开展自主研发和创新，在深水大跨桥梁建造技术、深厚松软土地基沉降控制技术、无砟轨道制造和铺设技术等重大课题上取得了阶段性成果，并迅速运用于工程实践，有效提高了施工效率。

四是工程建设进展顺利，社会效益开始显现。自开工以来，参建各方克服各种困难，加快项目建设进度，至2011年6月30日开通试运营，项目实际工期为42个月。截至10月底，京沪高铁累计开行列车18169列，发送旅客1734万人，实现客票收入51.24亿元。京沪高铁的投入运行，压缩了沿线城市间的时空距离，扩充了北京至上海铁路客运能力，大大改善了沿线旅客的出行条件，已显现出较好的社会效益。

但审计也发现，京沪高铁建设还存在土建施工和个别物资采购招投标管理不规范、个别工程管理不到位等问题。

三、审计发现的主要问题及整改情况

审计作业 6

（一）土建施工和个别物资采购招投标不规范。一是京沪高铁全线土建施工招标未认真执行有关招投标法规的时限规定。铁道部2007年12月在京沪高铁全线土建1至6标招标中，将资格预审申请文件的获取时间由规定的不得少于5个工作日，缩短至13小时；将资格预审申请文件从获取到递交时间由规定的一般不少于7天，缩短至不到24小时。二是个别物资采购未按规定招标或招标评标不规范，涉及金额8.49亿元。如京沪公司自2009年10月起，未经招标采购滑动层材料71.80万平方米，涉及金额2833.73万元；在2010年3月公开招标后，京沪公司继续以应急采购的方式从未中标企业采购130.35万平方米，涉及金额4952.51万元，且有86.2万平方米的供应单价高于中标企业的单价，合计高出391.80万元。京沪公司2009年8月在桥面防水材料招标中，未按招标文件要求评价企业最大履约能力，将12个物资包件授予了10家供货商，合同金额6.98亿元，不符合招标文件有关按照最经济原则确定中标人的要求。

对于上述问题，铁道部表示，在今后的工程建设和物资采购招标投标工作中将严格做到依法合规，并出台了《铁路建设工程施工招标投标实施细则》和《铁路工程施工招标标段抽签规则》，以完善相关制度，加强铁路建设招投标管理。

（二）个别工程管理不到位。一是京沪高铁取消了部分路段风屏障，造成4.13亿元物资闲置。2011年3月，京沪公司根据京沪高铁运行时速的调整，取消了正在施工的177.73公里风屏障，采用极端大风时段局部路段限速的方式保障行车安全，导致已采购的价值4.13亿元的近15万延米风屏障闲置。二是京沪高铁北京段李营牵引变电站备用电源电缆线路工程（以下简称李营变电站电缆工程）截至2011年10月底尚未完工。李营站只有一路电源供电，不符合电气化铁路牵引变电站应由两路电源供电的规定，降低了该区段牵引供电的可靠性。

审计指出上述问题后，铁道部、京沪公司提出，京沪高铁全线已设置风监测设备系统，将按照有关规定，做好风速监测，根据风速监测结果采取相应限速措施，以保障列车运行安全，并计划将闲置的风屏障材料统筹调配至其他客运专线铁路使用；李营变电站电缆工程加快了施工进度，备用电源电缆线路已于2011年12月15日完工并开始送电，达到设计要求。

（三）沿线个别地方基层单位套取、截留、挪用征地拆迁资金4.91亿元。一是南京江宁经济技术开发区管理委员会（以下简称江宁开发区管委会）2008年10月使用虚假资料，以南京市汉典房地产开发有限公司的名义申请征地补偿款1.40亿元。截至2011年6月底，江宁开发区管委会已套取补偿款4000万元。二是天津市西青区中北镇西北斜村2008年10月多列办公楼拆迁面积，多计拆迁补偿资金143.10万元。三是天津市北辰区2008年在京沪高铁征地拆迁中，截留拆迁补偿资金3.40亿元；天津市北辰区青光镇人民政府2011年4月挪用京沪高铁拆迁资金910.20万元，用于增设声屏障。

审计指出上述问题后，相关地方政府高度重视，积极组织力量进行调查处理。截至目前，天津市西青区和北辰区已分别将多计和挪用的征地拆迁资金如数扣回；对于江苏省江宁开发区管委会和天津市北辰区套取、截留征地拆迁资金的问题，相关地方政府正在组织专门力量进行调查处理。

审计作业 7

（四）京沪高铁沿线施工企业拖欠材料款、工程劳务款等款项。审计对京沪高铁沿线施工企业欠单户材料供应商100万元以上、欠单户施工队30万元以上的欠款情况进行核查发现，由于京沪高铁概算清理尚未完成，部分施工企业资金周转困难等原因，截至2011年5月底，京沪高铁土建、站房工程等施工企业欠付656家材料供应商材料款58.79亿元，欠付1471家施工队工程劳务款23.72亿元，合计82.51亿元。

审计指出上述问题后，京沪公司已加快概算清理，积极筹措资金，协调解决施工企业资金周转困难问题，并督促施工企业加快支付拖欠款。

案例分析：

1.审计职能：

审计署作为国务院下属领导的部门，对整个京沪高铁项目进行跟踪调查审计，体现了政府相关职能部门对于国有基础设施建设的重视与关注，政府审计作为审计之中最为权威且重要的一环，有必要有责任对事关国计民生的重大建设项目进行审计，查出其中的管理，运作，资金动向问题，查出任何想要贪污行贿的行径。2.审计作用：

找出隐藏在项目建设中的暗箱操作问题；提高政府资金运用的透明度，规 范工程项目建设，对贪污浪费现象说不，取信于民。3.审计程序：

审计署通过编制审计项目计划—送达审计书—调查取证—征求审计单位意见—出具审计报告—做出审计处理处罚决定一系列程序查出问题。

4、审计目标：

在本次的审计实例中，审计署对京沪高铁项目的工程建设合法合规、真实、质量效益依法进行了审计，并发现其中的相关问题。

5、审计标准：

审计署依据《中华人民共和国审计法》和《国家审计准则》进行的审计

民间审计——

深华源年报**的前因后果（源自华鹏会计事务所的审计报告及分析）

2月15日、2月21日、2月27日ST深华源连续发布预亏公告，称公司2000年经营 况无改善，主营业务萎缩，并且根据财政部新颁布的会计准则，债务重组收益 不能计为利润，预计公司2000年将继续亏损。但是，4月10日ST深华源突然来了个180度的大转弯，发布公告称，公司2001年2月28日召开股东大会后，重组的各项工作正在进行之中。通过转让资产，剥离了大量不良资产和沉淀资产，有效改变了原资产运营低下、投资分散、财务费用过大的状况，经会计师事务所初步审计，预计2000年不亏损。由于这个弯转得过急过大，投资者不禁疑窦丛生。紧接着，公司又将宣布公布年报延期。

审计作业 8 预亏、预盈、延期闹了个够，4月24日，公司年报千呼万唤始出来，一切全明白了，去年底进驻ST深华源的深圳市沙河实业（集团）有限公司曾于2000年11月10日与ST深华源的债权人深圳国际信托投资公司签署协议，由沙河集团的下属子公司深圳市沙河联发公司承接ST深华源欠付深圳国投的贷款本金3500万元及利息1058万元，合计债务总额4558万元。2000年12月24日，沙河联发又与ST深华源签署协议，豁免了ST深华源欠付沙河联发的该项债务，由此形成ST深华源的债务重组收益4558万元，公司将其计入了营业外收入。从而增加当年利润4558万元，使得公司当年业绩一举“扭亏为盈”。2000深华源实现利润总额14193886.09元,其中净利润12154417.21元,每股收益0.14元。负责年报审计的深圳华鹏会计师事务所对该笔账务处理出具了保留意见。

但是，按照修订后的《企业会计准则——债务重组》规定，债务重组收益只能计入资本公积金，并按规定进行追溯调整。深华源的做法显然与此相抵触，会计师事务所因此对此份年报出具了保留意见。

华鹏出具保留意见是否恰当？

该案在网站披露后，有的认为该审计报告的意见是没有问题的，起到了其应该具有的作用。也有的认为金额太大，应出具否定意见报告。会计师在本例中到底应出什么报告呢？

只有当注册会计师确信整个会计报表存在严重错报和歪曲以至根本不能按照企业会计准则公允发表财务状况经营成果和现金流量时,才发表否定意见,注册会计师经过审计后,认为被审计单位严重违反企业会计准则及国家其他有关财务会计法规的规定,被审计单位拒绝进行调整,应当出具否定意见的审计报告。

“严重违反”是指金额非常重要而又广泛影响会计报表总体上的公允性,使用者如果以总的会计报表为依据,将作出错误的决策。本例中,该笔涉及4558万元的债务重组收益根据《企业会计准则——债务重组》规定应计入“资本公积”，深华源管理当局基于“避免成为PT股”或“二级市场炒作”需要，蓄意违反企业会计准则规定，将其计入当期损益，变腐朽为神奇，该笔会计处理方法如果还称不上“严重违反”，则很难再找出“严重违反 ”的例子，此笔交易不但金额大，而且性质严重，故笔者认为会计师应出具否定意见的审计报告，而不是保留意见。

案例分析

1、审计目标：

华鹏本该为ST深华源的财务真实性、有效性提供独立的第三方认证(涉及到

国家监管政策、税收等相关问题，国家属于第一方，企业属于第二方)，监督会计报表的真实性和公允性。但是在这个案例里，华鹏却没有公允的反映出实际情况，破坏了整个市场的经济秩序，因此未达到应有的审计目标。

2、审计职能：

华鹏应根据其审计结论发表独立，客观、公正的审计意见，以证实会计报表的可靠程度。但华鹏在此案例中却没有发挥其理应的客观公允的职能。

3、审计作用：

华鹏本应让投资者、债权人以及社会公众能从其发表的审计报告中获得该企

审计作业 9 业的真实运营状况，但其却没有发挥此作用，反而起了误导作用。

4、审计标准：

《企业会计准则——债务重组》《企业会计师准则》和《股份有限公司会计制度》

5、审计程序：

接受深华源的委托---根据合同内容制定审计方案---审阅核对报表、账册、凭证----清查库存现金和财产物资---做好审计记录和取证工作—对证据资料进行分析判断—调整错弊事项，校对核算资料—作出审计评价

第四篇：审计案例

吉林紫鑫药业股份有限公司成立于1998年5月，是一家集科研、开发、生产、销售、药用动植物种养殖为一体的高科技股份制企业。紫鑫药业是一家年轻的企业，吉林省制药生产企业中的后起之秀。公司自成立以来，一直以现代中药和中药现代化为目标，在致力于药品研究与新产品开发的同时，严格按照标准组织生产，并在采购供应、组织生产、药品检验、技术创新、营销网络和人力资源开发等方面实现科学化和现代化管理，初步形成了具有一定核心竞争力的中药制药价值链。

公司于1998 年11 月，根据临时股东会通过的增资扩股决议，公司注册资本增资扩股为人民币300 万元。2001 年5 月28 日，公司名称变更为吉林紫鑫药业股份有限公司。2007 年1 月29 日经证监会证监发行字(2007)25 号文核准，同意该公司向社会公开发行人民币普通股(A 股)1，690 万股，每股面值人民币1 元，每股发行价格为人民币9． 56 元。该公司于2007 年3 月2 日在深圳证券交易所上市。公司上市后，2007 年每股收益为0． 74 元，2008 年为0． 44 元，2009 年为0． 30 元，呈下降趋势。直到2009 年底，吉林省密集出台了人参产业振兴政策，该公司通过定向增发募资约10 亿元进军人参系列化项目。增发完成后，公司具备800 吨的人参深加工能力，形成中成药、人参深加工及精加工两条业务主线，并成为吉林省首批人参药食同源试点企业，有12 个产品获批，其人参产业爆炸性发展，业绩与股价齐飞，被市场称为“股市人参”。2010 年该公司实现营收6． 4 亿元，同比增长151%，实现净利1． 73 亿元，同比暴增184%，每股收益0． 84 元，且10 转10。2011 年上半年紫鑫药业再掀狂潮，实现营业收入3． 7 亿元，净利润1． 11 亿元，分别同比增长226% 和325%。

国内外的大量研究表明，关联方交易在大陆法系国家更多的被作为大股东剥削小股东利益的手段。当上市公司被关联方控制时，关联方交易水平越高，公司经营业绩越差。

紫鑫药业2010 年涉嫌虚假财务报告案,该上市公司关联方交易舞弊的动机在于提升股价，实现解禁套现最大化之目的，而内部控制缺陷和审计失职为关联方交易舞弊提供了机会。对 此，企业和会计师事务所应完善内部控制尤其是高管诚信守法建设，提升风险管理能力。监管者应进一步加大会计准则、内控规范和审计准则等执行的监管力度，维护公众利益。和以往财务舞弊手段类似，借助关联方交易涉嫌财务造假，是“紫鑫药业”事件的核心。由于关联方交易的隐蔽性和复杂性，不易被发现，一直是独立审计关注的风险领域。然而，直到2011 年紫鑫药业涉嫌财务造假被媒体曝光时，为其提供审计服务的中准会计师事务所一直出具的都是标准无保留意见审计报告。

该案例的典型性在于:(1)家族式上市公司管理层隐瞒“自买自卖”重要关联方和关联交易，内控缺失。(2)涉嫌财务造假的原始发现者是媒体，而非内部审计师，也非注册会计师。

(3)“带病”CPA(CPA 曾受过监管部门的处罚)再次违规，为该公司出具无保留意见的签字。

(4)事后监管，媒体曝光后，证监会立案调查，导致该公司股价大跌，董事长因病辞职。事 后中国注册会计师协会对该公司进行质量检查并给予签字CPA 通报批评。

紫鑫药业关联方交易舞弊风险: 动机分析

一般而言财务舞弊动机或压力来自财务稳定性或盈利能力受到不利经济环境、行业状况的威胁，管理层为满足外部预期或要求而承受过度的压力，管理层或治理层的个人利益受到被审计单位财务业绩或状况的影响等。紫鑫药业在2010 年进军人参产业之前，主营产品为四妙丸、活血通脉片、醒脑再造胶囊等医药产品，并且单品种的销售规模较小，没有自己绝对优势的拳头产品，不具有竞争优势。然而2010 年通过与上述客户进行大规模人参贸易后，人参业务旋即成为该公司核心产业，2010 年人参系列产品收入高达3.6 亿元，成为紫鑫药业第一大营业收入来源，公司2010 年净利润也因人参业务而骤增至1.73 亿元。而在身披“人参”概念之后，紫鑫药业股价自2010 年下半年开始一路上扬。

在此背景下，郭氏家族所持紫鑫药业股权的账面财富也呈几何方式倍增，而这，或许是郭氏家族运作．“人参”概念的最直接动力。在2010 年宣布将持股锁定一年后，康平投资所持1． 26 亿股股权(分红前)已于2011 年5 月悄然解禁，加上仲维光(亦是郭春生亲属)持股于2010 年先行解禁，两者的二级市场套现障碍现已解除。在股价上涨之下，郭春生通过杨录军(通化市隆盛园法人代表)所“隐蔽”持有的388 万增发股，也已获得了数千万的浮盈。由此可见，紫鑫药业关联方交易舞弊动机主要来自高管持股解禁变现最大化。而这一动机的实现往往要有机会，紫鑫药业的内部控制缺陷为其借助复杂的自买自卖关联方交易，实现虚假盈利提供了机会，从而影响股价，达到套现最大化目的。

紫鑫药业关联方交易舞弊风险: 机会分析 有效的内部控制可以监督关联方之间的交易，从而防范关联方交易舞弊。而紫鑫药业事件主要成因在于内部控制存在缺陷，内控缺陷为公司关联方交易舞弊提供了机会。1． 内部环境方面

紫鑫药业虽为上市公司，但仍保留着家族企业的风格。股权集中于公司董事长郭春生及其家属之中。郭春生通过其亲属(妻子持股42． 42%，母亲持股34． 84%，其他亲属持股6． 04%)直接或间接持有本公司43． 91%的股份，成为该公司的实际控制人。此外，董事长郭春生同时兼任总经理，多名董事同时兼任副总或董事会秘书。这种决策权和执行权重合，如果监督不力，极易形成“内部人控制”，存在潜在的舞弊风险。而相关研究表明董事长与总经理两职合一的公司更可能提供虚假信息，第一大股东持股比例高的公司更易发生财务舞弊。治理层与管理层的职位合二为一，使得决策权仅仅集中在少数人手中，资源也主要控制在家族手中，从而导致了独裁统治。因此，公司整体的治理结构虽然表面上符合了上市公司要求的基本形式，但实质上却无法起到任何的监督和制衡的作用。事实也证明，正是这种本质上不规范的治理结构的存在，才导致了成立壳公司、隐瞒关联方关系、进行关联方交易的一系列管理舞弊风险的存在。因此，紫鑫药业案表明:(1)第一大股东持股比例高、股权集中度高的公司较易发生财务舞弊;(2)董事长与总经理两职合一的公司更可能提供虚假财务信息。2． 风险评估方面

紫鑫药业增发所募的10 亿元资金投资缺乏充分的风险评估。其募集的10 亿资金全部投到通化、延吉、磐石、敦化四地，作为人参的生产加工基地，仅取得土地使用权就占用1． 24 亿元。10 亿元巨款的用途本应详细评估，判断其风险水平，但公司只是很含糊的用“四个人参生产加工基地”来描述这四块地的规划用途，并没有披露该四块土地是否符合GAP 认证标准，并且土壤要求是否适合种植人参等。即使土地能够种植人参，人参成长周期较长，需要5 到8 年，短期内不但不能产生效益，还需要采购原材料，需要大量资金，但是10 亿资金已经资本化，无法作为流动资金，巨额的流动资金缺口很有可能将企业陷入运转危机，此种风险显然已被紫鑫药业所忽视。此外，如果这些土地不能用来种植人参，只是作为厂房用地，难道公司真的需要这么多厂房吗? 会不会最终闲置? 这些风险也未能引起重视。所有这些风险不能正确评估，很容易使公司处于经营困境。

紫鑫药业经营性现金流量占总资产或净利润的比例呈下降趋势，长此以往，很容易债台高筑，加剧经营风险。

由此，紫鑫药业案表明:(1)年报中未对重要事项、风险提示和应对措施的充分披露，使得财务舞弊风险增大。(2)经营活动现金净流量占总资产或净利润的比例越低越易发生财务舞弊。3． 控制活动方面

针对重大和异常关联方及其交易，尽管紫鑫药业制定了《关联交易决策制度》、《信息披露制度》等，但是据紫鑫药业的自查报告(2011)显示:(1)公司未按照深圳证券交易所《股票上市规则》及其他规定，确定且及时更新真实、准确、完整的关联人名单，并向深圳证券交易所报备。

(2)自查期间公司发生了关联方交易事项，但未按照关联方交易审批程序进行表决。(3)公司开展投资者关系活动结束后未向深圳证券交易所及时报备投资者关系管理档案。此外，公司年报中也未披露董事会日常工作中有关内部控制活动安排。显然，该公司的内部控制活动形同虚设，未能有效实施。年报中虽然披露了绩效考核控制，但未能有效实施，反而使得管理层为了达到绩效要求而默认和进行自买自卖的关联方交易，加大了关联方交易的舞弊风险。

因此，紫鑫药业案表明:

(1)年报中未披露董事会日常工作中有关内部控制活动安排的公司更易舞弊。

(2)绩效考核制度不能科学合理及有效执行，很可能促使高管为了达到绩效要求而进行舞弊，披露虚假信息。4． 信息与沟通方面 作为上市公司，本应做到在财务报告信息上更加透明并及时沟通，但紫鑫药业似乎并没有做到这一点。单从关联方来说，财务报告上就隐瞒了与其重大利润来源相关的几家关联方，更不用说披露这些关联方交易了。这些关联方多是由紫鑫药业或其控制人借助并没有出资能力的人来出资建立的。紫鑫药业假借别人之手投资，正是为了隐藏关联方，就更不会将关联方信息公布了。也正是这些隐藏的关联方为紫鑫药业虚假的辉煌业绩做出了巨大的贡献。如果公司的各种信息公开透明，各信息接受者间可进行沟通，从而能预防和发现错误决策或舞 弊。但是由于紫鑫药业的强权统治，信息透明度低，主要掌握在少数人手中，虽然公司股东大会、董事会经常召开，但沟通并没有起到应有的效力。即使被媒体曝光涉嫌隐瞒关联方舞弊事件，紫鑫药业也并未及时展开自查，而是证监会立案稽查时，才加以自查，而且自查的归因也难以得到社会公众的认可。据此，紫鑫药业案表明:

(1)股东大会、董事会的非民主、信息沟通不畅将导致公司舞弊风险增大。

(2)公司接受外部股东、媒体等实地调研、质询、访问等有效信息沟通，有助于防范和发现舞弊。

5． 内部监督方面

紫鑫药业家族内部人控制，使得监事会、审计委员会内部监督弱化，甚至内部审计独立性缺失。紫鑫药业的自查报告显示，公司内部审计部门负责人未经审计委员会提名和董事会任免。因此，公司不能客观自我评价内部控制的有效性，即使明知公司关联方及内控存在缺陷也未能及时加以改进。作为外部监督的审计师———中准会计师事务所对关联方交易如此重大的舞弊风险领域未予高度关注，一直为紫鑫药业出具标准无保留意见，也说明审计师的失职助长了公司关联方交易舞弊的可能性。因此，紫鑫药业案表明:

(1)管理层凌驾于内控之上，监事会、内部审计独立性的缺失，将导致公司财务舞弊风险增大。

(2)外部审计师独立性弱化，审计失败可能性增大。综上所述，家族股权的高度集中，自我风险评估意识不强，董事会的非民主化以及管理层凌驾于内部控制之上和内外部监督失效等是紫鑫药业关联方交易舞弊案的主要成因。

吉林紫鑫药业股份有限公司为例研究违背关联方交易准则、内部控制存在缺陷和审计失败的典型状态，探明事实，分析成因，提出相应建议，以期促进上市公司关联方交易的规范运作。

紫鑫药业关联方及其交易存在的问题与事实

国家统计局数据显示，2011 年1—6 月医药制造业销售收入同比增长30． 03%，累计利润总额同比增长21． 67%，但与2010 年同期37%的增幅相比，2011 年上半年的增幅回落了15 个百分点。而紫鑫药业2011 年1—6 月与去年同期相比，销售收入与利润总额分别增长了225． 99% 和366． 22%，在医药行业整体利润率急速下降的总趋势下，由于紫鑫药业骄人业绩，引起了众人的关注，上海证券报记者于2011 年8 月16 日发表在中国证券网的《自导自演上下游客户，紫鑫药业炮制惊天骗局》文章，引爆了紫鑫药业事件。1． 隐瞒关联方

CAS《关联方披露(2006)》第二条: “企业财务报表中应当披露所有关联方关系及其交易的相关信息。”《审计准则第1323 号—关联方》第三条: “在某些情况下，关联方关系及其交易的性质可能导致关联方交易比非关联方交易具有更高的财务报表重大错报风险。” 据上海证券报记者调查后发现，紫鑫药业2010 年营业收入、净利大增，主要来自与其上下游大客户，即上游客户“延边系”、下游客户“通化系”。而这些大客户几乎均与紫鑫药业及其实际控制人郭春生或其家族存在千丝万缕的关联。“延边系”、“通化系”八家公司疑似壳公司，均成立于2010 年，各自的注册资金、时间、地点及联系人具有很高的相似性，最终控制方均为郭春生。而且，这些公司的注册、变更、高管、股东等信息中无不存在紫鑫药业及其关联方的影子，但这些并未在紫鑫药业的年报中充分披露。尤其是，紫鑫药业的第一大客户是其影子公司，第二大客户是其孙公司，第三大客户中紫鑫药业大股东隐藏其中。此 举实际上是通过复杂的关系和组织结构的运作，增加关联方交易的复杂程度，隐瞒应当充分披露的关联方及其关系，加大了财务舞弊风险程度。事实上据紫鑫药业的自查报告承认:(1)在2008 年11 月之前，草还丹药业与公司存在关联关系。

(2)华鑫工贸和华鑫工贸持有75% 股权的正德药业及持有98%股权的通化鸿涛与公司存在关联关系。

2． 隐瞒关联方交易

CAS《关联方披露(2006)》第十条: “企业与关联方发生关联方交易的，应当在附注中披露该关联方关系的性质、交易类型及交易要素。关联方交易的金额应当披露两年期的比较数据”。

根据紫鑫药业2010 年年报，公司营业收入前5 名客户合计为紫鑫药业带来2.3 亿元的收入，占比达到36%.29·

但奇怪的是，紫鑫药业历年的定期报告，上述公司均未曾披露。五大客户的出现，带来了飞速发展的业绩，难免引起人们的怀疑。这五大客户都与紫鑫药业存在千丝万缕的关系，说明这些交易均属于关联方交易、内部交易。

事实上据紫鑫药业的自查报告承认，公司未披露的关联方交易包括:(1)公司收购草还丹药业股权。

(2)公司与正德药业、通化鸿涛的交易，涉及金额86739434.40 元。紫鑫药业将这一行为归因为公司在关联方交易认知上存在错误，导致上述关联方交易发生前未履行必要的审批程序，交易发生后也未履行必要的披露义务。然而这些重要的关联方交易未予披露，简单归因于认知上存在错误，恐怕很难使人信服，其行为的背后很可能与粉饰财务报告有一定的关系。

3． 紫鑫药业体内自买自卖的关联方交易链条

根据2010 年报和记者调查，紫鑫药业通过直接和间接控制，几乎在同一时间和同一地点成立“延边系”、“通化系”这上下游的8 家壳公司，借助于“两家房地产公司”为纽带，进行自买自卖的关联交易。

从资金流看，参照紫鑫药业2010 年年报，公司去年曾提前预付延边嘉益、延边耀宇、延边欣鑫、延边劲辉合计高达2 亿元的人参采购款，由于上述四公司与通化系公司均由同一集团所控制，因而在收到上述款项后上述四公司即可将钱款通过房地产公司等各种渠道转至通化系公司，再由通化系公司采购紫鑫药业人参产品，相关款项也就再度流入由郭春生掌控的紫鑫药业，一条完整的内部交易链条就此形成。因为上、中、下游均为郭氏家族及其相关方所控制，所以紫鑫药业的收入规模及盈利大小就可以自由调节。事实上这几家“通化系”客户的资产并不具有从紫鑫药业巨额采购的能力，这种自买自卖的内部交易使得财务数据存在舞弊风险。即使销售事实存在，业务关系真实，货物、发票、款项等都有真实的往来，但关联关系未如实地披露，同样涉嫌造假。

《审计准则第1141 号—财务报表审计中与舞弊相关的责任》第十一条明确界定舞弊风险因素是指表明实施舞弊的动机、压力，或者为实施舞弊提供机会的事项或情况。

中国注册会计师协会将关联方及其交易作为2011 年审计重点关注的风险领域之首

关联方及其交易通常具有隐蔽性和多样性的特点，因而成为企业造假、调节会计利润的重要手段，是财务报表审计的重大风险领域。

对关联方交易的充分披露，可以在一定程度上杜绝虚假关联方交易，维护投资者的利益。管理层有责任建立健全内部控制，确保关联方及其交易在有关信息系统中得以恰当识别，在财务报表中充分披露，且不存在重大错报。

由于内部控制贯穿于企业生产经营的整个过程中，具有事前防范、事中监督控制、事后发现的性质。因此，内部控制健全有效的企业，利益相关者的多方制衡，使其产生财务舞弊的风险较小，即审计的基本假设“健全有效的内部控制可以减少舞弊的可能性”。舞弊审计理论表明审计师所关心的是导致财务报表重大错报的舞弊行为，审计师有责任实施审计程序，以识别、评估和应对被审计单位未能按照适用的财务报告框架进行恰当会计处理或披露关联方关系及其交易导致的重大错报风险。财务报表舞弊一般与管理舞弊相关，常常借助关联方交易进行，对此，审计师应保持合理的职业态度，审计小组应集体讨论并实施舞弊风险导向审计程序予以应对。舞弊审计不同于一般审计，是一种发现性而非论断性活动，要依赖于对内部控制的评审，尤其是对关联方交易内部控制有效性的评审。因此，针对关联方交易，相应的会计准则和内部控制规范以及舞弊审计程序构成了公司关联方交易舞弊风险的三道控制线，也构成了公司关联方交易舞弊问题研究的三维分析框架，形成关联方交易问题的不同组合状态，相应管理层、治理层和审计师各自承担相互不可替代的责任。紫鑫药业事件映射出的审计问题

关联方及其交易一直是CPA 审计中重点关注的风险领域。不诚信的管理层往往利用隐瞒关联方从而给关联方交易披上非关联方交易的外衣。不诚信的管理层利用关联方之间不等价交易，甚至伪造关联方交易进行资金转移和财务欺诈。因此连续多年中国注册会计师协会审计风险提示中将关联方及其交易列入其中。

然而，紫鑫药业隐瞒关联方关系，涉嫌关联方交易舞弊行为并非是由审计查出的，而且长期为紫鑫药业提供财务报表审计的中准会计师事务所非但没有发现隐瞒的关联方关系，还对紫鑫药业2010 涉嫌虚假财务报告出具了无保留意见的审计报告，其中签字的CPA 之一(刘昆因在审计* ST 吉药2006 年年报期间违规买入其股票获利，成为首例注册会计师在限制期内违规交易股票案)曾受到监管部门的惩戒，这无疑是典型的审计失败案例。究其根源在于中准会计师事务所及其注册会计师违背了职业道德守则和风险导向审计准则。(一)风险导向审计准则实施不到位

《审计准则第1323 号—关联方》特别强调现代风险导向审计理念: CPA 应当对可能导致与关联方和关联方交易有关的重大错报风险进行识别、评估和应对。

(1)准则要求注册会计师应当通过询问、复核、查阅相关资料等一系列的审计程序来保证关联方信息的完整性。紫鑫药业隐瞒了主要关联方及其交易，中准会计师事务所却并未发现，显然该公司审计准则的实施不到位。

(2)准则要求注册会计师应当复核由治理层和管理层提供的关联方交易的信息，并对其他重要的关联方交易保持警惕，如与某些顾客或供货商进行的大量或重大交易。

2010 年紫鑫药业前5 名客户合计为紫鑫药业带来2.3 亿元的收入，占比达到36%，而对比2009 年前5 名客户累计采购金额不足2700 万元，占当年营业收入的10%。两相对比，明显2010 年的交易量与交易金额相当重大，却并未引起中准会计师事务所审计人员的重视和怀疑，也就未能识别出关联方和关联方交易。(二)舞弊风险识别不到位

审计准则对注册会计师发现和报告舞弊的责任作出了明确的规定，即注册会计师有责任按照审计准则的规定实施审计工作，获取财务报表在整体上不存在重大错报的合理保证，无论该错报是由于舞弊还是错误所导致。作为舞弊高发领域的关联方及关联方交易，本应是注册会计师的重点关注对象。

如紫鑫药业的第一大客户四川平大生物制品有限公司，截至2010 年总资产为9716 万元，所有者权益为4604 万元，2010 年实现的主营业务收入为3011 万元，净利润279． 6 万元，从上述经营状况看，平大生物要拿出7000 多万元采购紫鑫药业的产品并不是一件易事，很显然其采购能力与生产经营状况严重不匹配。如果中准会计师事务所能够获取与交易相关方有关的信息进行细致分析，相信紫鑫药业由高层实施的重大舞弊也是可以及时发现的。(三)分析性复核程序不到位

审计准则要求注册会计师应当将分析程序用作风险评估程序，以了解被审计单位及其环境，并在审计结束时运用分析程序对财务报表进行总体复核。前文表2 显示，紫鑫药业2010 年实现营业收入6.4 亿元，同比增长151%，实现净利1.73 亿元，同比暴增184%，每股收益0.84 元，且10 转10。2011年上半年紫鑫药业的财务数据更为异常，实现营业收入3.7 亿元，净利1.11 亿元，分别同比增长226%和325%，每股收益(摊薄)0． 22 元。中准会师事务所如果严格运用分析性复核程序，那么如此异常的增长是不难发现的。紫鑫药业进入人参行业不足一年，但是利润却是原来人参两大巨头的利润之和，横向比较明显异常，中准会计师事务所却未能秉持职业怀疑态度。

经营性现金流量50000000.000.00-50000000.00-100000000.00-150000000.00-200000000.00-250000000.001234经营性现金流量

从过往4 年经营现金流来看可以说紫鑫药业业绩呈递减趋势，2010 年是入不敷出，这一趋势分析结果无疑让人质疑，但是中准会计师事务所也未能秉持应有的职业怀疑态度。由此可见，中准会计师事务所的分析性程序欠缺，缺乏应有的职业怀疑态度或职业道德，导致中准会计师事务所对紫鑫药业隐瞒重要关联方交易的财务报告出具不恰当的审计意见。

基于中国注册会计师协会对紫鑫药业2010 年年报审计项目的检查结果发现签字注册会计师在项目审计过程中没有保持应有的职业怀疑态度，在审计程序的计划和实施、审计证据的获取以及审计结论的形成方面存在不当。注册会计师主要在初步业务活动、风险评估程序的执行方面存在不足，对预付账款、收入、关联方及其交易未获取充分、适当的审计证据，特别是在关联方及其交易的审计方面违反了中国注册会计师审计准则和职业道德守则。依据《中国注册会计师协会会员执业违规行为惩戒办法》，中国注册会计师协会惩戒委员会决定，给予中准会计师事务所紫鑫药业审计项目签字注册会计师通报批评。

六、结论与建议

关联方及其交易的复杂性、频繁性和隐蔽性等，往往是企业财务造假的主要手段，也是企业内部控制的重点对象和审计关注的重点风险领域。关联方及其交易会计准则和内部控制规范风险导向审计准则的联合有效实施，对关联方交易舞弊风险管理至关重要。

紫鑫药业事件不同于“银广夏”的伪造各种销售凭证虚构流水线式的造假，而是借助于集团控股，利用公司治理和内部控制的缺陷，成立壳公司，进行自买自卖关联方交易，违规隐瞒主要关联方及其交易信息，得到审计师的认可，实现其辉煌的业绩，从而达到公司高管持股套现最大化的目的。这无疑有损于证券市场的“三公”原则，影响证券市场的健康发展。(一)加强公司高管的诚信和文化道德建设，完善关联方及其交易内部控制。内部环境作为内部控制的基础，直接影响到其他内控的效果。而公司治理文化、高管的诚信、价值观又是内部环境的基础。因此在面对复杂多变的外部环境，公司高层应加强自身诚信、守法和道德建设。在此基础上，强化企业自身风险评估，完善包括关联方交易在内的授权批准、会计信息处理披露(如紫鑫药业关联方交易的违规披露)、绩效考核等控制制度，合理保证内部控制执行有效，监督评价客观公允，提升企业风险管控能力，实现企业内控目标。

(二)进一步加强企业全面风险管理和内部控制自我评价与审计，发现和整改内部控制缺陷。提升管理水平企业风险(如紫鑫药业的关联方舞弊风险)的发生往往与内部控制缺陷有关，或是凌驾于内部控制之上的行为，除了高管诚信道德建设之外，还要加强风险管理意识教育，实施全员全过程的风险识别、评估和应对机制，充分发挥内部审计的监督和评价功能以及外部审计的鉴证功能，发现内部控制缺陷，并及时整改。同时，将内部控制建设、执行情况纳入企业和员工绩效考核指标，提高全员风险管理水平。

(三)进一步加强会计师事务所的内部控制建设和重点风险领域的审计监管，提高审计质量。紫鑫药业涉嫌关联方交易造假，而为其提供审计服务的中准会计师事务所仍出具无保留意见审计报告，其中签字CPA 之一曾受到过监管部门的惩戒。这位“带病”的CPA 再次违规，这足以反映中准会计师事务所内部控制尤其是质量控制存在缺陷，反映了注册会计师没有恪守应有的职业怀疑态度、没有严格执行风险导向审计准则。审计准则明确规定注册会计师在财务报表审计中负有发现、报告可能导致报表严重失实的错误与舞弊的审计责任。注册会计师如果没有严格遵循审计准则的要求，导致未能将报表中严重失实的错误和舞弊揭露出来，便构成审计失败，应当承担相应的过失责任。因此，在审计评价客户内部控制的同时，会计师事务所自身的内部控制建设必须尽快完善。会计师事务所内部控制的完善，CPA 保持独立客观、公正和应有的职业怀疑态度，严格执行风险导向审计准则，是会计师事务所生存和发展的基础，因此会计师事务所内部要加强质量、风险和法治观念建设，建立完善会计师事务所内部控制体系，防范重点领域的审计风险，加大奖惩力度，提升审计质量。政府监管部门应进一步加强事前审计监管和治理，严格监管签字审计师资格和审计师任期，治理审计市场秩序，不断进行风险提示，加大惩罚力度和职业违规的成本，确保审计职业独立、客观公正地发表审计意见，维护社会公众利益。

第五篇：经典审计案例

审计案例

小小炉渣，百万身家

——对某矿锅炉房炉渣灰处理情况的审计调查

不久前，某矿下发了一份名为《关于印发××矿炉渣灰管理办法的通知》的文件，对锅炉房用煤及炉渣灰处理进行了详细规定，并制定了严格的考核指标和奖惩措施。小小炉渣灰，何以要单位下发正式公文来规范管理呢？事情还要从几个月前的一次审计调查说起。

轻拨微尘 疑点一一浮现

2011年11月，该矿审计部门按照工作计划对废旧物资处理情况进行审计。在完成对废旧物资回收站负责的常规废旧物资处理情况的调查后，审计人员询问矿锅炉房用煤及炉渣灰处理情况，并要求相关部门提供管理制度、协议、发热量检测报告单、过磅单、登记表、清运台账及相关记录等资料，发现该矿锅炉房用煤及炉渣灰处臵管理粗放，资料缺失严重。在对相关部门仅有的几份资料进行查看后，诸多疑点一一浮现：一是矿没有任何管理规定涉及到锅炉用煤及炉渣灰处臵的内容；二是炉渣灰由个人承包清运，对清运量没有明确要求，也没有统计数据，承包人每年仅向矿一次性上交8000元承包费，且一签就是4年；三是矿对锅炉用煤除渣率及燃烧状况并未进行详细分析测算，对清运的各批次炉渣灰发热量未全部检测登记。

整合力量 摸清来龙去脉

为彻底摸清锅炉用煤及炉渣灰处臵的整体情况，以便规范管理，矿纪委审计部门牵头，相关部门配合，展开了联合调查，调查人员采取深入现场走访、查阅资料、找相关人员谈话等方式，进行了深入细致的调查，掌握了锅炉用煤和炉渣灰处理的基本情况。

经调查，该矿锅炉房共有4台8T锅炉，主要用于冬季供暖、浴室及热电冷供汽，按照需要确定运行时间和台数，一般冬夏季运行2台，用煤量较大，春秋季运行1～1.5台，用煤量稍小，用煤全部来自本矿选煤厂。锅炉房每月初根据需要制订用煤计划，提交用煤报告，经分管领导审批后交选煤厂，由选煤厂安排车辆将符合要求的煤送至锅炉房存煤处。运煤过程中，锅炉房司炉工全程跟随押车，每辆车均经过磅称重，锅炉房建立台账，对每辆运煤车过磅单进行详细登记，按月统计用煤量。锅炉用煤经充分燃烧后形成炉渣，由除渣机拉至炉渣存储地点，数量达到一定程度后由承包人用汽车清运。锅炉房安排专人现场监装，装车完毕，由承包人办理出门手续。

细查深究 惊现百万之财

调查人员调阅了炉渣灰清运承包协议，发现该协议是矿与高某于2007年11月签订的，经进一步了解得知，此前该矿的炉渣灰都是当垃圾直接扔掉或用于平整道路，高某找到矿企管科，提出愿意承包清运工作。随后，矿方与高某经协商后签订协议，协 议约定高某每年向矿一次性交纳8000元承包费，负责将锅炉房炉渣灰定期清运出矿，期限为2007年11月18日至2011年11月18日。调查发现，2007年11月至2008年12月，锅炉房用煤管理不太规范，既未统计用煤量，也未建立记录台账；2009年1月以后，锅炉房对用煤进行了详细的记录和统计，锅炉房和选煤厂对锅炉每月的用煤量均有记录。锅炉房产生的炉渣灰也是定期清运，且每次都有矿方人员现场监装，按部就班地按照清运协议执行。

乍看下来，一切都有条不紊且朝向不断规范管理的方向发展，然而接下来的调查，却不禁使调查人员大为吃惊。2009年1月～2011年10月份共用煤3.24万吨，以此计算年均用煤量为1.14万吨左右，以理论出渣率30%计算，每年应产炉渣灰0.34万吨（发热量1000kcal/kg以下），按市场价约75元/吨计算，该矿锅炉房4年产生的炉渣灰价值可达103万元，除去4年所交承包费3.2万元，据此估算，承包人可得利润近百万元。承包人向矿交付的炉渣灰清运费与现市场炉渣灰销售价格相去甚远，无形中造成了矿财产损失。

此外，调查还了解到，因该矿对锅炉用煤发热量未进行检测，锅炉房无法得知所用煤的煤质状况，直到调查时才对锅炉用煤进行化验，发热量为4780kcal/kg。同时，矿对炉渣灰缺乏检测程序，无法掌握锅炉用煤燃烧是否充分。炉渣清运时，承包人装运炉渣灰的车辆不进行称重，造成每月清运的炉渣量无法统计。

建议整改 减损失促管理

通过上述调查，矿纪委审计部门提出如下整改建议：一是，矿立即停止现有炉渣灰的清运工作，确保矿财产不受损失。二是，按市场价格进行公开招标，重新签订清运承包合同，确保价格合理，程序规范。三是，由相关部门制定完善锅炉用煤及炉渣灰处臵管理制度，建立锅炉用煤台账，各批次用煤煤质须经认真检测，详细记录。四是，加强对锅炉用煤燃烧情况的日常监管，测算准确可靠的出渣率，并定期进行分析验证，确保锅炉用煤燃烧充分；对炉渣灰发热量进行定期检测，及时掌握炉渣灰质量状况，出售的炉渣灰发热量不得高于800kcal/kg。五是，加强炉渣灰清运管理，矿纪委牵头，组织相关部门共同对炉渣灰清运过程现场监装，保卫科负责对装运炉渣灰的出矿车辆进行严格检查，确保装运过程不出问题。

案例启示和心得体会

按照审计意见要求，该矿进一步完善了废旧物资管理制度，这也就是本文开头提到的《炉渣灰管理办法》的由来，小小炉渣灰的“前世今生”也就此尘埃落定。从本案例中我们可以看到，平时司空见惯、最不起眼的东西，往往也是在日常管理中最容易被忽视的，俗话说“积土成山，聚水成渊”，防堵小漏洞，在规范微管理的同时更是给内部控制敲响了警钟，“千里之堤，溃于蚁穴”，发挥审计监督效能，防微杜渐，其意义将是深远的。

2012-5-28