会计实务之汇算清缴中固定资产折旧的调整处理

第一篇：会计实务之汇算清缴中固定资产折旧的调整处理

会计实务之汇算清缴中固定资产折旧的调整处理

《企业所得税法》及实施条例对固定资产折旧处理做出了新规定，很多企业开始按照新规定调整折旧年限及残值，但在调整过程中发现对2008年1月1日之前已购置未提足折旧的固定资产不知该如何处理，衔接工作给所得税汇算清缴带来了一些麻烦。本文将针对企业在固定资产折旧调整衔接处理方面所出现的典型问题进行分析说明并辅以具体案例，希望能帮助企业实现准确运用税收政策降低纳税风险的管控目标。

一、折旧政策的变化及新旧衔接

相对于旧企业所得税政策的规定而言，新《企业所得税法》对固定资产折旧问题的规定有两大变化：一是预计净残值，二是折旧年限。在残值的估计方面，新税法取消了原所得税政策按照一定比例估计残值的规定，而是授权企业根据固定资产的性质和使用情况自主合理确定，但预计净残值一经确定不得变更。预计残值率的改变相对折旧年限的变化来说是单纯的，不易引起混淆，但在折旧政策改变的衔接过程中，它也必然的是影响到调整事项的因素之一。

在折旧年限方面，新《企业所得税法实施条例》第六十条规定：除国务院财政、税务主管部门另有规定外，固定资产计算折旧的最低年限如下：

（一）房屋、建筑物，为20年；

（二）飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年；

（三）与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5年；

（四）飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4年；

（五）电子设备，为3年。即新政策主要发生了三点变化：一是将飞机的最低折旧年限从5年改为10年；二是将飞机、火车、轮船以外的运输工具的最低折旧年限从5年改为4年；三是将电子设备的最低折旧年限从5年改为3年。

新《企业所得税法》对固定资产折旧规定的变化，使企业在新税法实施前购置的未提足折旧的固定资产如何在新税法框架下计提折旧成为企业账务处理过程中遇到的比较棘手的问题。针对此问题，国家税务总局于2009年出台了《关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》（国税函[2009]98号）文件，对新《企业所得税法》实施后固定资产折旧的过渡衔接问题进行了更进一步的明确。

根据《关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》（国税函[2009]98号）第一条规定：新税法实施前已投入使用的固定资产，企业已按原税法规定预计净残值并计提的折旧，不做调整。新税法实施后，对此类继续使用的固定资产，可以重新确定其残值，并就其尚未计提折旧的余额，按照新税法规定的折旧年限减去已经计提折旧的年限后的剩余年限，按照新税法规定的折旧方法计算折旧。新税法实施后，固定资产原确定的折旧年限不违背新税法规定原则的，也可以继续执行。

文件中“新税法实施前已投入使用的固定资产，企业已按原税法规定预计净残值并计提的折旧，不做调整”，即对以往年度已经是既成事实的折旧不再追溯调整，而对于新税法实施后此类资产继续使用的情况下，政策规定“折旧年限不违背新税法规定原则的可以继续执行”，即一方面是在政策允许的前提下可以遵照一贯性原则继续当前的折旧政策，而另一方面，上述政策中也指出，允许企业重新确定残值按照新税法规定折旧年限减去已提折旧年限后的剩余年限计算折旧，那么如果企业开始按照新规定改变了折旧年限和预计残值率，那么则可能出现需要调整的情况，以下分类进行分析。

二、折旧政策衔接过程中的具体处理方法

企业感到容易混淆的折旧事项主要体现在对2008年以前购入的固定资产在新税法实施后需要继续计提折旧的情况，在继续计提折旧时，企业要面对的变化无外乎是残值率和折旧年限的改变，而前面我们已经提到残值率的调整必然影响到折旧的调整，但从过渡衔接政策规定来看，因为残值率的调整不实行追溯调整的办法，因此残值率的调整主要是在改变折旧办法后计算过程需要加以注意的环节，相对于年限改变来说是单纯的、不易混淆的，那么折旧年限的改变则必然成为引发纳税人困惑的重要因素。其实对折旧年限的变化也无外乎两种情况，即比较“已折旧年限”和“新税法折旧年限”两者孰长孰短，进而确定在新办法施行后的折旧计算方法。以下分情况举例分析：

（1）“已折旧年限”>“新税法规定折旧年限”，且预计残值率改变国税函[2009]98号文件的规定：新税法实施后，对此类继续使用的固定资产，可以重新确定其残值，并就其尚未计提折旧的余额，按照新税法规定的折旧年限减去已经计提折旧的年限后的剩余年限，按照新税法规定的折旧方法计算折旧。那么，对于企业账面中2008年1月1日后尚需要计提折旧的固定资产，如果其2007年末“已提折旧年限”大于“新税法规定的折旧年限”，则企业可以将该部分固定资产截止2007年末的折余价值在2008年度全额计提折旧。该部分固定资产2008年度月折旧额的计算公式为：

2008年折旧额=资产原值-资产原值×（1-原残值率）/（原折旧年限×12）×截止07年末已折旧月份数

举例说明：A公司于2002年12月4日购入一辆轿车，资产原值为300000.00元。并且自2003年1月1日起，按3%的净残值率计提折旧，折旧年限为8年。新《企业所得税法》实施后，该企业进行了会计估计变更，自2008年1月1日起将所有车辆的计提折旧年限改为4年，净残值率为零。那么，2008年度A公司该如何对该车辆计提折旧呢？

截止2007年末该车辆已提折旧年限为5年，已超过新税法规定的折旧年限4年，又考虑到新办法确定的残值为零，那么按照国税函[2009]98号文件规定的过渡衔接办法，A公司可以将该车辆截止2007年末的折余价值在2008年度全额摊销，即：该车辆07年末折余价值=300000.00-300000.00×（1-3%）/（8×12）×60=118125.00元2008年度该车辆月折旧额=2007年末折余价值×（1-0）/12=118125.00/12=9843.75元

（2）“已折旧年限”>“新税法规定折旧年限”，且预计残值率不变继续采用上述A公司案例，根据上述情况（1）中的分析我们不难得知，在残值率不变的情况下，无非是计算时需要加以考虑残值而已，基本方法与上述（1）相同。即该车辆07年末折余价值=300000.00-300000.00×（1-3%）/（8×12）×60=118125.00元

2008年度该车辆月折旧额=2007年末折余价值×（1-3%）/12=118，125.00×（1-3%）/12=9，548.44元

（3）“已折旧年限”< “新税法规定折旧年限”，且预计残值率改变对企业固定资产明细表中2008年1月1日起尚需要继续计提折旧的固定资产，如果其在2007年底时“税法规定使用年限”大于“已折旧年限”，那么根据国税函[2009]98号规定，企业可以以该部分资产截至2007年末的折余价值为基数，在“新税法规定的折旧年限-固定资产已折旧年限”的剩余期限内计提折旧。具体计算公式为：

某项固定资产截至2007年末的折余价值=资产原值-资产原值×（1-原残值率）/（原税法折旧年限×12）×截至07年末已折旧月份数

新办法年度计提折旧额=某项固定资产截至2007年末的折余价值×（1-新残值率）/（新税法折旧年限-固定资产已折旧年限）

举例说明：B公司于2006年12月4日购入一台空调，资产原值为80000.00元，并且自2007年1月1日起，按5%的净残值率计提折旧，折旧年限为5年。新《企业所得税法》实施后，该企业进行了会计估计变更，自2008年1月1日起将所有电子设备计提折旧年限改为3年，净残值率为零。那么在2008年度、2009年度B公司该如何对该空调计提折旧呢？

截止2007年末，该空调已折旧年限为1年，小于新税法规定折旧年限3年。B公司可以以该空调2007末的折余价值为基数，在“新税法规定的折旧年限-固定资产已折旧年限”的剩余期限内计提折旧，即在2008年、2009年两年内就2007年末的折余价值计提折旧（说明：新税法规定的3年减去已提折旧的1年，剩余年限为2年，即2008年、2009年）。具体计算为：该空调2007年末折余价值=80000.00-80000.00×（1-5%）/（5×12）×12=64800.00元

2008年度折旧额=该空调07年末折余价值×（1-0）/（3×12-12）×12=64800.00/（3×12-12）×12=32400.00元

因仅剩两个年度计提折旧，则2009年度折旧额也为32400.00元

（4）“已折旧年限”< “新税法规定折旧年限”，且预计残值率不变继续采用上述B公司案例，根据上述情况（3）中的分析我们不难得知，在残值率不变的情况下，无非是计算时需要加以考虑残值而已，基本方法与上述（3）相同。即该空调2007年末折余价值=80000.00-80000.00×（1-5%）/（5×12）×12=64800.00元

2008年度折旧额=该空调07年末折余价值×（1-3%）/（3×12-12）×12=64800.00×（1-3%）/（3×12-12）×12=31428.00元因仅剩两个年度计提折旧，则2009年度折旧额也为31428.00元在以上四种类型的处理中，经常出现的问题是企业在调整折旧政策时忽略了“尚未计提折旧的余额”、“剩余年限”的概念，往往是以“资产原值在剩余年限内计提折旧”或以“尚未计提折旧的余额在全部新年限内计提折旧”，这样的处理都是错误的。

另外，国税函[2009]98号文件规定的折旧调整并非强制性要求，而是由企业自主决定是否进行调整。因此对于企业来说，如果新所得税法实施前的折旧年限不违背新税法对年限的限制，企业可以按照上述方法进行调整，也可以按照原会计折旧年限、预计净残值继续计提折旧，不做调整。

企业于2008年1月1日之后购置的固定资产，应按照新所得税法规定的折旧年限和净残值估计办法计提折旧，不存在因新旧折旧年限差异而出现的调整事项。

以上我们所讨论的主要是针对企业按照新税法规定改变折旧年限及残值的情况所出现的一些问题，除新旧税法折旧年限差异导致的调整外，如果企业会计折旧年限短于新税法规定折旧年限的，那么企业在汇算清缴时是一定要按照税法规定重新计算折旧并进行纳税调整处理的，在此不再赘述。

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第二篇：汇算清缴纳税调整的会计处理

汇算清缴纳税调整的会计处理

我国企业所得税实行按季度（月份）预缴税款，年终汇算清缴的制度。所得税清算的时间往往在次年1月至5月进行。其步骤是：

企业自终了之日起五个月内，先向税务机关报送企业所得税纳税申报表，并汇算清缴，结清应缴应退税款；

然后，税务机关对企业自行汇算清缴的款项进行审核，审核有误时再按税务机关规定的要求进行调整。在会计实践中，对于由税务机关（审）核定

或由企业自查得出应朴（退）企业所得税如何进行会计处理，尚未明确规定，企业对上汇算清缴纳税的处理，目前主要有三种不同做法：

一是通过“以前损益调整”账户核算；

二是通过“所得税费用”账户核算；

三是通过“利润分配——未分配利润”账户核算。对以上三种处理方式，笔者赞同第三种做法，下面结合实例逐一进行分析探讨。

例：ABC公司2008年全年会计利润总额为300万元，所得税税率为25%，全年营业收入1100万元，发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出10万元，且无其他纳税调整事项。公司2008年1至4季度已上缴所得税75万元。2009年3月20日，税务局清查业务招待费发现了问题，要求ABC公司补交2008年应缴所得税款，并进行相应的会计处理。

税务局的清查结论是：按照新《企业所得税法》的规定，企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但是最高不得超过当年营业收入的5‰。ABC公司2008实际发生业务招待费支出10万元，按税法要求业务招待费只能扣除5.5万元（10×60%>1100×5‰），故应调增纳税所得4．5万元（10－5．5），即：

ABC公司2008应纳所得税额＝（300＋4．5）×25%＝76．125（万元）

应补缴所得税＝76．125－75＝1．125（万元）

对上述应补缴所得税1．125万元如何做会计分录呢？现对实际工作中的三种做法逐一进行分析。

1．通过“以前损益调整”账户核算

ABC公司2009年3月20日按税务局的要求调账（单位：万元，以下同）：

借：以前损益调整 1.125

贷：应交税费——应交所得税 1．125

ABC公司2009年3月25日实际补交所得税时：

借：应交税费——应交所得税 1．125

贷：银行存款 1.125

ABC公司2009年3月31日结平“以前损益调整”账户时：

借：利润分配——未分配利润 1.125

贷：以前损益调整 1．125

笔者认为，上述账务处理不正确，原因是：“以前损益调整”是指以前发生的影响损益的事项在本进行调整以及本发现的重要前期差错更正涉及调整以前损益的事项。它分为三个方面：一是本发生的调整以前损益的事项。二是以前重大差错调整。比如，被审查出来的上年或以前多计或少计的利润需要调整。三是资产负债表日后事项调整，是指在资产负债表日至财务会计报告批准报出日之间发生的需要调整报告损益的事项。比如，资产减损需要计提减值准备，销售退回需要调整原有记录及结果，诉讼案件所获赔款或支付赔款需要调整等。从以上分析可以看出，补缴企业所得税是会计规范与税法的要求不同所造成的，而不是会计核算错误造成的，所以它不属于“以前损益调整”的核算内容，不能通过“以前损益调整”账户核算。

2．通过“所得税费用”账户核算

ABC公司2009年3月20日按税务局的要求调账：

借：所得税费用——当期所得税费用 1：125

贷：应交税费——应交所得税 1．125

ABC公司2009年3月25日实际补交所得税时：

借：应交税费——应交所得税 1．125

贷：银行存款 1.125

ABC公司2009年3月31日结平“所得税费用”账户时：

借：本年利润 1．125

贷：所得税费用——当期所得税费用 1.125

笔者认为，上述账务处理不正确。目前，会计界对收益的计量有两种不同观点：一种是本期经营收益观，另一种是损益满计观。

损益满计观认为，一切营业收入、费用以及特殊损益、前期损益调整等所有项目，都应在计算净收益时予以计列。根据这一观点，本期损益表不仅包括所有在本期确认的业务活动所引起的损益项目，还要包括以前损益调整等项目。其理由是：企业寿命期内各年所报告的净收益之和应等于该企业净收益总额。按损益满计观要求做账，调整上年所得税费用要在本“本年利润”账户反映。

本期经营收益观认为，本期损益表中所计列的收益仅包括本期经营活动所产生的各项成果，前期收益计算错误、前期损益调整项目和特殊损益与本期损益无关，不属于本期经营活动，不应列八损益表，只能作为留存收益项目调整。根据这一观点，上年所得税费用的调整不计入“本年利润”，只能计入“利润分配——未分配利润”账户。

上述两种观点在我国如何应用的呢？目前，我国会计准则采用的是“本期经营收益观”。“以前损益调整”最终转入“利润分配——未分配利润”账户，而不再转入“本年利润”账户。

根据本期经营收益观，上例中如果将影响2008年净收益的所得税费用计入到2009年的所得税费用，将影响2009年的净收益，造成会计信息的失真，所以，补交上年的所得税通过“所得税费用——当期所得税费用”核算是不正确的。

3．通过“利润分配——未分配利润”账户核算

ABC公司2009年3月20日按税务局的要求调账：

借：利润分配——未分配利润 1．125

贷：应交税费——应交所得税 1．125

ABC公司2009年3月25日实际补交所得税时：

借：应交税费——应交所得税 1．125

贷：银行存款 1．125

ABC公司2009年3月31日冲销多提的法定盈余公积0．1125万元（1.125×10%）时：

借：盈余公积——法定盈余公积 0.1125

贷：利润分配——提取法定盈余公积 0.1125

ABC公司2009年3月31日结转“利润分配”科目时：

借：利润分配——提取法定盈余公积 0.1125

贷：利润分配——未分配利润 0.1125

笔者认为，上述账务处理正确。理由是：由于上年少计所得税费用，导致上年净利润虚增，最终转入了本年“利润分配——未分配利润”账户，即通过“利润分配——未分配利润”账户调整了上年虚增的净利润，其实质是调整了期初所有者权益，是本期经营收益观最有效的体现。

通过上述调账，ABC公司还要对资产负债表和所有者权益变动表的相关项目及金额进行调整。

（1）在2009的资产负债表中，要对“应交税费”、“盈余公积”和“未分配利润”的年初数进行调整，其中，“应交税费”项目调增1．125万元，“盈余公积”项目调减0.1125万元，“未分配利润”项目调减1．0125万元（1．125－0．1125）。

（2）在2009的所有者权益变动表中，要在“上年金额”栏中的盈余公积、未分配利润和所有者权益合计对应于“上年年末余额”行，将盈余公积调减0.1125万元，未分配利润调诚1．0125万元，所有者权益合计调减1．125万元。这样调整的结果实质上是调整了上年虚增净利润1．125万元。

目录预缴所得税的基数

不征税收入的处理

免税收入的处理 预缴及汇算清缴处理

《企业所得税法实施条例》规定，企业根据《企业所得税法》第五十四条规定，分月或者分季预缴企业所得税时，应当按照月度或者季度的实际利润额预缴；按照月度或者季度的实际利润额预缴有困难的，可以按照上一纳税应纳税所得额的月度或者季度平均额预缴，或者按照经税务机关认可的其他方法预缴。预缴方法一经确定，该纳税内不得随意变更。之后，国家税务总局根据各地贯彻落实《关于印发〈中华人民共和国企业所得税月（季）度预缴纳税申报表〉等报表的通知》（国税函[2008]44号）过程中反映的问题，下发了《关于填报企业所得税月（季）度预缴纳税申报表有关问题的通知》（国税函[2008]635号）。基于这些法规及规范性文件，企业在进行所得税预缴时应重点关注以下几方面问题。预缴所得税的基数

企业预缴的基数为“实际利润额”，而此前的预缴基数为“利润总额”。“实际利润额”为按会计制度核算的利润总额减除以前待弥补亏损以及不征税收入、免税收入后的余额，即按新规定，允许企业所得税预缴时，不但可以弥补以前的亏损，而且允许扣除不征税收入、免税收入。这在一定程度上减轻了企业流动资金的压力。不征税收入的处理

《企业所得税法》第七条规定，收入总额中的不征税收入为：财政拨款，依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金，国务院规定的其他不征税收入。《企业所得税法实施条例》指出，《企业所得税法》第七条第（三）项所称国务院规定的其他不征税收入，是指企业取得的，由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金。对于税法上规定的不征税收入，在会计上可能作为损益计入了当期利润，按照《企业会计准则第18号——所得税》的规定，上述财税差异不属于暂时性差异，在未来期间无法转回，应该归为永久性差异，在所得税预缴或汇算清缴时，按照“调表不调账”的原则，企业应作纳税调减处理。免税收入的处理

根据《企业所得税法》第二十六条，《企业所得税法实施条例》以及财政部、国家税务总局《关于企业所得税若干优惠政策的通知》（财税[2008]1号）的规定，免税收入主要包括：国债利息收入，符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益，符合条件的非营利组织的收入。

对于免税收入，可能形成永久性差异（国债利息收入），也可能是暂时性差异（投资收益），企业应视具体情况进行分析。

例：A公司2009年第一季度会计利润总额为100万元，其中包括国债利息收入5万元，企业所得税税率为25%，以前未弥补亏损15万元。企业“长期借款”账户记载：年初向建设银行借款50万元，年利率为6%；向B公司借款10万元，年利率为10%，上述款项全部用于生产经营。另外，计提固定资产减值损失5万元。假设无其他纳税调整事项。A公司第一季度预缴所得税的数额确定和会计处理如下：

企业预缴的基数为会计利润100万元，扣除上亏损15万元以及不征税收入和免税收入5万元后，实际利润额为80万元。对于其他永久性差异，即题目中长期借款利息超支的4万元[10×（10%－6%）]和暂时性差异（资产减值损失5万元），季度预缴时不作纳税调整。会计处理为：

借：所得税费用200000

贷：应交税费——应交所得税

200000（800000×25%）。

下月初缴纳企业所得税：

借：应交税费——应交所得税

200000

贷：银行存款 200000.预缴及汇算清缴处理

1.假设第二季度企业累计实现利润140万元，第三季度累计实现利润-10万元，第四季度累计实现利润110万元，则每季度末会计处理如下：

第二季度末：

借：所得税费用150000

贷：应交税费——应交所得税

150000[（1400000－800000）×25%].下月初缴纳企业所得税：

借：应交税费——应交所得税

150000

贷：银行存款 150000

第三季度累计利润为亏损，不缴税也不作会计处理。

第四季度累计实现利润110万元，税法规定应先预缴税款，再汇算清缴。由于第四季度累计利润小于以前季度（第二季度）累计实现利润总额，暂不缴税也不作会计处理。

2.经税务机关审核，假如该企业汇算清缴后全年应纳税所得额为120万元，应缴企业所得税额为30万元，而企业已经预缴所得税额35万元。按照相关规定，主管税务机关应及时办理退税，或者抵缴下一应缴纳的税款。

一般情况下，税务机关为了减少税金退库的麻烦，实务中，大多将多预缴的上企业所得税抵缴下一应缴纳的税款。这种情况下，企业的会计处理为：

借：其他应收款——所得税退税款

50000

贷：以前损益调整——所得税费用

50000.3.假如2009年第一季度应预缴企业所得税为15万元，会计处理如下：

借：所得税费用 150000

贷：应交税费——应交所得税

150000.下月初缴纳企业所得税：

借：应交税费——应交所得税

150000

贷：银行存款

100000

其他应收款——所得税退税款

50000

另外，企业应注意，按照《企业会计准则第18号——所得税》的规定，对于暂时性差异产生的对递延所得税的影响，应该按照及时性原则，在产生时立即确认，而非在季末或者年末确认，即以上资产减值损失形成的暂时性差异，应该在计提时同时作以下分录：借记“递延所得税资产”12500，贷记“所得税费用”12500

第三篇：企业所得税汇算清缴纳税调整的会计处理

企业所得税汇算清缴纳税调整的会计处理

(2010-12-14 13:48:41)转载 标签：

杂谈

我国企业所得税实行按季度（月份）预缴税款，年终汇算清缴的制度。所得税清算的时间往往在次年1月至5月进行。其步骤是：

企业自终了之日起五个月内，先向税务机关报送企业所得税纳税申报表，并汇算清缴，结清应缴应退税款；

然后，税务机关对企业自行汇算清缴的款项进行审核，审核有误时再按税务机关规定的要求进行调整。在会计实践中，对于由税务机关（审）核定

或由企业自查得出应朴（退）企业所得税如何进行会计处理，尚未明确规定，企业对上汇算清缴纳税的处理，目前主要有三种不同做法：

一是通过“以前损益调整”账户核算；

二是通过“所得税费用”账户核算；

三是通过“利润分配——未分配利润”账户核算。对以上三种处理方式，笔者赞同第三种做法，下面结合实例逐一进行分析探讨。

例：ABC公司2008年全年会计利润总额为300万元，所得税税率为25%，全年营业收入1100万元，发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出10万元，且无其他纳税调整事项。公司2008年1至4季度已上缴所得税75万元。2009年3月20日，税务局清查业务招待费发现了问题，要求ABC公司补交2008年应缴所得税款，并进行相应的会计处理。

税务局的清查结论是：按照新《企业所得税法》的规定，企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但是最高不得超过当年营业收入的5‰。ABC公司2008实际发生业务招待费支出10万元，按税法要求业务招待费只能扣除5.5万元（10×60%>1100×5‰），故应调增纳税所得4．5万元（10－5．5），即：

ABC公司2008应纳所得税额＝（300＋4．5）×25%＝76．125（万元）

应补缴所得税＝76．125－75＝1．125（万元）

对上述应补缴所得税1．125万元如何做会计分录呢？现对实际工作中的三种做法逐一进行分析。

1．通过“以前损益调整”账户核算

ABC公司2009年3月20日按税务局的要求调账（单位：万元，以下同）：

借：以前损益调整 1.125

贷：应交税费——应交所得税 1．125

ABC公司2009年3月25日实际补交所得税时：

借：应交税费——应交所得税 1．125

贷：银行存款 1.125

ABC公司2009年3月31日结平“以前损益调整”账户时：

借：利润分配——未分配利润 1.125

贷：以前损益调整 1．125

笔者认为，上述账务处理不正确，原因是：“以前损益调整”是指以前发生的影响损益的事项在本进行调整以及本发现的重要前期差错更正涉及调整以前损益的事项。它分为三个方面：一是本发生的调整以前损益的事项。二是以前重大差错调整。比如，被审查出来的上年或以前多计或少计的利润需要调整。三是资产负债表日后事项调整，是指在资产负债表日至财务会计报告批准报出日之间发生的需要调整报告损益的事项。比如，资产减损需要计提减值准备，销售退回需要调整原有记录及结果，诉讼案件所获赔款或支付赔款需要调整等。从以上分析可以看出，补缴企业所得税是会计规范与税法的要求不同所造成的，而不是会计核算错误造成的，所以它不属于“以前损益调整”的核算内容，不能通过“以前损益调整”账户核算。

2．通过“所得税费用”账户核算

ABC公司2009年3月20日按税务局的要求调账：

借：所得税费用——当期所得税费用 1：125

贷：应交税费——应交所得税 1．125

ABC公司2009年3月25日实际补交所得税时：

借：应交税费——应交所得税 1．125

贷：银行存款 1.125

ABC公司2009年3月31日结平“所得税费用”账户时：

借：本年利润 1．125

贷：所得税费用——当期所得税费用 1.125

笔者认为，上述账务处理不正确。目前，会计界对收益的计量有两种不同观点：一种是本期经营收益观，另一种是损益满计观。

损益满计观认为，一切营业收入、费用以及特殊损益、前期损益调整等所有项目，都应在计算净收益时予以计列。根据这一观点，本期损益表不仅包括所有在本期确认的业务活动所引起的损益项目，还要包括以前损益调整等项目。其理由是：企业寿命期内各年所报告的净收益之和应等于该企业净收益总额。按损益满计观要求做账，调整上年所得税费用要在本“本年利润”账户反映。

本期经营收益观认为，本期损益表中所计列的收益仅包括本期经营活动所产生的各项成果，前期收益计算错误、前期损益调整项目和特殊损益与本期损益无关，不属于本期经营活动，不应列八损益表，只能作为留存收益项目调整。根据这一观点，上年所得税费用的调整不计入“本年利润”，只能计入“利润分配——未分配利润”账户。

上述两种观点在我国如何应用的呢？目前，我国会计准则采用的是“本期经营收益观”。“以前损益调整”最终转入“利润分配——未分配利润”账户，而不再转入“本年利润”账户。

根据本期经营收益观，上例中如果将影响2008年净收益的所得税费用计入到2009年的所得税费用，将影响2009年的净收益，造成会计信息的失真，所以，补交上年的所得税通过“所得税费用——当期所得税费用”核算是不正确的。

3．通过“利润分配——未分配利润”账户核算

ABC公司2009年3月20日按税务局的要求调账：

借：利润分配——未分配利润 1．125

贷：应交税费——应交所得税 1．125

ABC公司2009年3月25日实际补交所得税时：

借：应交税费——应交所得税 1．125

贷：银行存款 1．125

ABC公司2009年3月31日冲销多提的法定盈余公积0．1125万元（1.125×10%）时：

借：盈余公积——法定盈余公积 0.1125

贷：利润分配——提取法定盈余公积 0.1125

ABC公司2009年3月31日结转“利润分配”科目时：

借：利润分配——提取法定盈余公积 0.1125

贷：利润分配——未分配利润 0.1125

笔者认为，上述账务处理正确。理由是：由于上年少计所得税费用，导致上年净利润虚增，最终转入了本年“利润分配——未分配利润”账户，即通过“利润分配——未分配利润”账户调整了上年虚增的净利润，其实质是调整了期初所有者权益，是本期经营收益观最有效的体现。

通过上述调账，ABC公司还要对资产负债表和所有者权益变动表的相关项目及金额进行调整。

（1）在2009的资产负债表中，要对“应交税费”、“盈余公积”和“未分配利润”的年初数进行调整，其中，“应交税费”项目调增1．125万元，“盈余公积”项目调减0.1125万元，“未分配利润”项目调减1．0125万元（1．125－0．1125）。

（2）在2009的所有者权益变动表中，要在“上年金额”栏中的盈余公积、未分配利润和所有者权益合计对应于“上年年末余额”行，将盈余公积调减0.1125万元，未分配利润调诚1．0125万元，所有者权益合计调减1．125万元。这样调整的结果实质上是调整了上年虚增净利润1．125万元。出自房地产会计网

第四篇：汇算清缴的处理

根据《企业所得税暂行条例》的规定，企业所得税按年计算，分月或分季预缴。按月（季）预缴（一般是分季度预缴），年终汇算清缴所得税的会计处理如下：

1．按月或按季计算应预缴所得税额：

借：所得税

贷：应交税金--应交企业所得税

2.缴纳季度所得税时： 借：应交税金--应交企业所得税

贷：银行存款

3．跨年4月30日前汇算清缴，全年应交所得税额减去已预缴税额，正数是应补税额：

借：以前损益调整

贷：应交税金--应交企业所得税 4．缴纳汇算清应缴税款： 借：应交税金--应交企业所得税

贷：银行存款 5.重新分配利润

借： 利润分配-未分配利润

贷：以前损益调整

6．汇算清缴，如果计算出全年应纳所得税额少于已预缴税额： 借：应交税金-应交企业所得税（其他应收款--应收多缴所得税款）

贷：以前损益调整

7.重新分配利润 借：以前损益调整

贷：利润分配-未分配利润 8.经税务机关审核批准退还多缴税款：

借：银行存款

贷：应交税金-应交企业所得税（其他应收款--应收多缴所得税款）

9.对多缴所得税额不办理退税，用以抵缴下预缴所得税：

借：所得税

贷：应交税金-应交企业所得税（其他应收款--应收多缴所得税款）

10.免税企业也要做分录：

借：所得税

贷：应交税金--应交所得税 借：应交税金--应交所得税

贷：资本公积

借：本年利润

贷：所得税

补缴企业所得税应及时做账务调整

2010-5-25 8:38 许海波 【大 中 小】【打印】【我要纠错】

近年来，税务机关每年都会选择部分行业、企业对其进行纳税检查，企业有时也会进行自查。在纳税检查和自查后，企业除了按规定补缴企业所得税外，还应当及时做出账务调整，从而避免以后重复缴税。

【问题】

甲公司是一家房地产开发企业，执行新《企业会计准则》。2008年取得营业收入40000000元，当年税前会计利润为5000000元，企业所得税税率为25%，相应的税款已经缴纳，每年末均有确凿证据表明未来期间很可能获得足够的应纳税所得额用来抵扣相关的可抵扣暂时性差异。2009年9月15日，税务机关对该公司2008的纳税情况进行了检查，发现以下情况（该公司无其他会计和纳税调整问题，下列问题企业均未进行相应的所得税会计处理）：

（1）2008年在“管理费用”科目列支业务招待费300000元；

（2）2008年末“应付职工薪酬——工资”科目余额为100000元，为当年计提但未发放的职工奖金，至检查之日还未发

放；

（3）2008年初购入某上市公司股票，记入“交易性金融资产”科目，年末由于该股票价格上升，确认公允价值变动损益

200000元；

（4）“其他应付款——其他”科目年初无余额，2008年其贷方发生额和余额均为2000000元，经调查为该公司2008年预售A小区住宅（目前未完工）取得的收入，至检查之日仍挂账，未缴纳相关营业税金及附加（该公司位于城区，当地规定土地增值税按1%预缴），也未计算预计毛利额缴纳企业所得税（预计毛利率为15%）；

（5）该公司为取得银行抵押贷款，于2008年2月10日对在售B项目所占用的土地进行了价值评估，增值8000000元，做出如下账务处理：

借：开发成本

8000000

贷：资本公积

8000000

B项目建筑面积为40000平方米，于2008年6月完工，至2008年底已出售30000平方米。

2009年12月15日，税务机关按照规定程序向甲公司下达了税务处理决定书和税务行政处罚决定书，责令其补缴企业所得税1547500元，同时加收滞纳金，并处以罚款。请问甲公司该如何进行纳税和账务调整？

【解答】

1、甲公司2008年列支业务招待费300000元，根据《企业所得税法实施条例》（国务院令第512号）的规定，企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰。税法允许税前扣除的限额为180000元（300000×60%＜40000000×5‰），应调增应纳税所得额120000元（300000－180000）。此项业务虽然需要进行纳税调整，但其会计处理符合现行会计政策的规定，属于永久性差异，不需要进行账务调整。

2、甲公司2008年“应付职工薪酬——工资”科目结余100000元，据调查是因为公司资金紧张所致。根据《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》（国税函[2009]3号）的规定，甲公司2008年计提但而未实际发放的工

资不得在当年扣除，因此应调增应纳税所得额100000元。

2008年末，“应付职工薪酬”的账面价值为100000元，计税基础＝账面价值－未来期间按照税法规定可予税前扣除的金额＝100000－100000＝0，两者的差异会减少企业未来期间的应纳税所得额，属于可抵扣暂时性差异，应确认递延所得税资

产25000元（100000×25%）。

借：递延所得税资产

25000

贷：以前损益调整

25000

3、甲公司将购入股票因价值上升而产生的收益记入了“公允价值变动损益”，根据《企业所得税法实施条例》的规定，企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本为计税基础；企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。因

此，该企业在纳税申报时应调减应纳税所得额200000元。

2008年末，“交易性金融资产”的账面价值与其计税基础之间的差额为200000元，会增加企业未来期间的应纳税所得额，属于应纳税暂时性差异，应确认递延所得税负债50000元（200000×25%）。

借：以前损益调整

50000

贷：递延所得税负债

50000

4、甲公司2008年通过“其他应付款——其他”科目收取的预售房屋收入2000000元，应记入“预收账款”科目。

借：其他应付款——其他

2000000

贷：预收账款

2000000

根据《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发[2009]31号）的规定，企业销售未完工开发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率分季（或月）计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额；开发产品完工后，结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。

因此，对于上述预售房屋收入，甲公司2008年应确认预计毛利额300000元（2000000×15%）并调增应纳税所得额。由于会计与税法对预售收入的处理不同导致的上述差异属于可抵扣暂时性差异处理，应确认递延所得税资产75000元

（300000×25%）。

借：递延所得税资产

75000

贷：以前损益调整

75000

另外，上述预售收入应按规定缴纳营业税100000元（2000000×5%），城市维护建设税7000元（100000×7%）、教育费附加3000元（100000×3%），预缴土地增值税20000元（2000000×1%），合计130000元。该公司当即缴纳。

借：应交税费——应交营业税

100000

应交税费——应交城市维护建设税 7000

应交税费——应交教育费附加

3000

应交税费——应交土地增值税

20000

贷：银行存款

130000

由于A小区目前尚未完工，在会计处理上，上述税费不得计入“营业税金及附加”科目抵减利润。但税法规定，房地产开发企业发生的营业税金及附加准予在当期扣除。因此，2008年应调减应纳税所得额130000元。这属于应纳税暂时性差异，应确认递延所得税负债32500元（130000×25%）。

借：以前损益调整

32500

贷：递延所得税负债

32500

5、对于甲公司2008年将在售B项目土地评估增值的8000000元，税法遵循的是历史成本原则，不计入应纳税所得额缴纳企业所得税。与此相对应，也不得结转成本、计提折旧或摊销。如果评估增值后的资产发生了对外销售、转让、投资等行为，其增值已经实现，应作为收益（所得）体现在应税所得中缴纳所得税，接受资产一方也可按评估价值作为资产的入账

价值，并按评估价值结转成本、计提折旧或摊销。

由于B项目当年已完工并部分出售，评估增值中一部分金额结转到2008年的销售成本，另一部分金额保留在“开发产

品”科目中。

应计入2008年销售成本的金额＝（8000000×30000÷40000）＝6000000（元），保留在“开发产品”中的金额＝（8000000×10000÷40000）＝2000000（元）。因此，甲公司应调增应纳税所得额6000000元。

根据现行会计政策的规定，企业对资产的会计计量，一般应当按取得时的实际成本计价，除法律、行政法规和国家统一的会计制度另有规定者外，企业一律不得自行调整其账面价值。对于资产重估增值，只有在法定重估和企业产权变动的情况下，才能调整被重估资产账面价值。因此，甲公司的会计处理明显违反了会计规定，应做账务调整。

借：资本公积

8000000

贷：以前损益调整

6000000

开发产品

2000000

6、综上，甲公司共应调增应纳税所得额6190000元（120000＋100000－200000＋300000－130000＋6000000），应补缴

企业所得税1547500元（6190000×25%）。

借：以前损益调整

1547500

贷：应交税费——应交所得税

1547500

7、将“以前损益调整”科目余额转入“利润分配——未分配利润”科目。

借：以前损益调整

4470000

贷：利润分配——未分配利润

4470000

8、调整利润分配有关数字，会计分录略。

9、缴纳企业所得税、滞纳金和罚款时：

借：应交税费——应交所得税

营业外支出

贷：银行存款

10、财务报表调整和重述，略。

【分析】

一、企业在会计核算时，应当按照《企业会计制度》、《企业会计准则》等相关规定对各项会计要素进行确认、计量、记录和报告，按照会计政策规定的确认、计量标准与税法不一致而需要缴纳企业所得税的，不必调整会计账簿记录和会计报

表相关项目的金额，如上例中超支的业务招待费。

二、如果补缴所得税是由于企业错误的账务处理引起的，如上例中的将土地评估增值记入“开发成本”，这时应根据《企业会计制度》或《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》的规定进行相应处理：对于重要（重大）的前期差错，调整发现当期的期初留存收益和财务报表其他相关项目的期初数，但确定前期差错累积影响数不切实可行的除外；对于不重要（重大）的前期差错，调整发现当期与前期相同的相关项目；对于资产负债表日至财务报告批准报出日之间发现的报告的会计差错及报告前不重要的前期差错，应按照资产负债表日后事项的相关规定进行处理。前期差错的重要（重大）与否需要会计人员的职业判断，通常来说，企业通过自查补缴较大数额的所得税，以及被税务机关定性为偷税，均属于重要的前期差错，应按追溯重述法调整相关账户、报表项目。

成本少结转了怎么处理

2009-9-9 16:48

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【问题】

我公司在去年成本少结转了，现在应该怎么做账务处理？

【解答】

根据新《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错调整》和《企业会计准则第28号——资产负债表日后事项》的规定，对于本期发现的，属于以前的会计差错，按以下规定处理：

①非重大会计差错，是指不足以影响会计报表使用者对企业财务状况、经营成果和现金流量作出正确判断的会计差错。对于本期发现的，属于与前期相关的非重大会计差错，不调整会计报表相关项目的期初数，但应调整发现当期与前期相同的相关项目，属于影响损益的，应直接计入本期与上期相同的净损益项目；属于不影响损益的，应调整本期与前期相同的相关

项目。

②重大会计差错，对于发生的重大会计差错，如影响损益，应计入“以前损益调整”科目，应将其对损益的影响数调整发现当期的期初留存收益，会计报表其他相关项目的期初数也应一并调整；如不影响相益，应调整会计报表相关项目的期

初数。

所以，贵公司现在发现去年成本少结转了，如果属于数额较大，账务处理如下：借记“以前损益调整”，贷记“库存

商品”。

如果属于数额较小，账务处理如下：借记“主营业务成本”，贷记“库存商品 工业企业生产成本的核算

2010-5-25 8:45 中华会计网校 【大 中 小】【打印】【我要纠错】

生产成本是指企业进行工业性生产，包括生产各种产品（产成品、自制半成品等）、自制材料、自制工具、自制设备和

提供劳务等发生的各项生产费用。

企业应设置“生产成本”科目，本科目核算企业进行工业性生产发生的各项生产成本，包括生产各种产品（产成品、自制

半成品等）、自制材料、自制工具、自制设备等。

本科目可按基本生产成本和辅助生产成本进行明细核算。基本生产成本应当分别按照基本生产车间和成本核算对象（产品的品种、类别、定单、批别、生产阶段等）设置明细账（或成本计算单，下同），并按照规定的成本项目设置专栏。

企业应将生产经营过程中发生的各种耗费，按其耗用情况直接或分配计入各有关成本类账户。对基本生产车间发生的直接材料和直接人工等费用，记入“生产成本——基本生产成本”科目，对于基本生产车间发生的间接费用通过“制造费用”科目核算。对辅助生产车间发生的费用，通过“生产成本——辅助生产成本”科目核算。

各辅助生产车间在计算出各自的劳务成本后，按提供劳务量的情况分配计入各有关成本账户。如果辅助生产车间也单独核算本身发生的制造费用，月末还应先将这些制造费用分配计入辅助生产成本。

生产成本的主要账务处理。

①企业发生的各项直接生产成本，借记本科目（基本生产成本、辅助生产成本），贷记“原材料”、“库存现金”、“银行

存款”、“应付职工薪酬”等科目。

②各生产车间应负担的制造费用，借记本科目（基本生产成本、辅助生产成本），贷记“制造费用”科目。

③辅助生产车间为基本生产车间、企业管理部门和其他部门提供的劳务和产品，期（月）末按照一定的分配标准分配给各受益对象，借记本科目（基本生产成本）、“管理费用”、“销售费用”、“其他业务成本”、“在建工程”等科目，贷记本科目

（辅助生产成本）。

④期末，按照一定的方法，将按产品归集的累计费用在已完工产品和在产品之间进行分配，计算出完工产品和期末在产品的实际成本，然后，将完工产品负担的生产费用从“生产成本”账户转入“库存商品”账户，借记“库存商品”等科目，贷记本

科目（基本生产成本）。

⑤本科目期末借方余额，反映企业尚未加工完成的在产品成本。

【例】甲公司根据“发料凭证汇总表”的记录，某月A材料的消耗（计划成本）为：基本生产车间领用1000 000元，辅助生产车间领用300 000元，车间管理部门领用200 000元，企业行政管理部门领用50 000元。

借：生产成本——基本生产成本 1 000 000

——辅助生产成本 300 000

制造费用 200 000

管理费用 50 000

贷：原材料——A材料 1550000

第五篇：企业所得税汇算清缴纳税调整如何账务处理？

企业所得税汇算清缴纳税调整如何账务处理？(2014-03-19 12:19:17)

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标签：分类： 财会与税务

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原文地址：企业所得税汇算清缴纳税调整如何账务处理？作者：梁野税官

企业所得税汇算清缴纳税调整如何账务处理？

来源：中国税网《财税实务问答》作者：期刊编辑部日期：2014-03-14问：我公司执行新会计准则，2011亏损5000万元，2011企业所得税汇算纳税调增2000万元，纳税调减2010700万元。从2012年开始每月企业都盈利1800万元左右。

问题

1、纳税调增和调减如何进行会计处理？

2、2012年每月的盈利是按月缴纳企业所得税还是用盈利继续弥补2011的剩余亏损额？

答：

1、《企业会计准则——所得税》的相关规定，纳税调整的会计处理首先要区分企业纳税调整的事项是永久性差异还是暂时性差异。如果属于永久性差异事项，比如业务招待费超过发生额的60%的部分税法不允许扣除，则相应纳税调增无需作会计处理。如果属于暂时性差异事项，比如资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额，会计处理为：

借：递延所得税资产（纳税调增）

贷：所得税费用

借：所得税费用

贷：递延所得税负债（纳税调减）。

2、《国家税务总局关于发布〈中华人民共和国企业所得税月（季）度预缴纳税申报表〉等报表的公告》（国家税务总局公告2011年第64号）填报说明的相关规定，企业在预缴企业所得税时是以实际利润额为基数应缴纳的税款。计算公式如下：

实际利润额＝利润总额+特定业务计算的应纳税所得额-免税收入-不征税收入-以前亏损。

因此，贵公司2012年每月的盈利应当先弥补2011的剩余亏损额。