论文：浅谈对社会审计失败的思考

第一篇：论文：浅谈对社会审计失败的思考

浅谈对社会审计失败的思考

【摘要】审计是一项独立的经济监督活动。如今,国内外影响巨大的审计失败案件层出不穷,注册会计师行业进入了前所未有的困顿时期。文章从审计失败的成因、影响及其对策等进行论述, 探讨审计人员对审计失败产生的原因的认识, 加强对审计失败进行控制和规避。

【关键词】审计失败原因 对策

长期以来，我国社会审计管理体制、职能定位、人员素质、法律法规等诸多因素的影响，缺乏必要的独立性和足够的权威性，难以发挥应有的监督作用。

一、审计失败的含义

审计失败是指审计人员由于没有遵守公认审计准则而形成或提出了错误的审计意见，审计失败可能来自于被审计单位会计报表存在的错误或舞弊，或者两者兼有而有之，当被审计单位的会计报表中存在错误或舞弊时，如果审计人员严格地按照独立审计准则的要求行事，保持职业上应有的认真和误慎，通过实施适当的审计程序和方法，是可以将会计报表中重大的错误和舞弊事项揭示出来的，但是审计人员却因种种原因未能查出这些错误和舞弊而出具了肯定意见的审计报告，从而误导投资者和债权人做出错误的判断，这就是审计失败，审计人员通常要对审计失败承担责任，因此审计人员在进行审计工作时，应严格执行审计计划，保持高度的专业怀疑。

二、审计失败的后果

审计失败的发生, 首先影响的是审计信息使用者的决策行为, 并在总体上制约市场运行效率和社会资源的配置效果。

(一)对会计师事务所本身的影响

1.会计师事务所的声誉。一旦审计失败发生, 有可能严重影响事务所的声誉。这种受损的声誉不仅对事务所的现实市场产生极大的负面影响, 而且会使其散失潜在市场。

2.会计师事务所的诚信。对注册会计师而言, 诚信既是财富, 又是财源, 诚信还是财力。诚信一但缺失, 就意味着失去了走向市场化与国际化的通行证。

3.会计师事务所的业务。审计失败的产生将使客户利益受损, 其忠诚度呈下阶趋势, 其良好的关系无法长久地维持。

4.会计师事务所的存在性。审计失败的产生, 可能导致法律诉讼, 对会计师事务所的存在产生直接的威胁。如美国的安然公司导致了美国的安达信会计公司的破产, 等等。

(二)对注册会计师的影响

注册会计师法律责任问题, 不仅会影响社会审计的质量,决定审计地位的高低, 对于我国证券市场健康有序的运行, 市场经济的法制建设有着不可估量的作用。

1.注册会计师的声誉。审计失败一但发生, 首当其冲便是对个人声誉的不利, 相继而来的便是旁人的冷嘲热讽, 更有甚者客户对其的攻击, 个人的声誉受相当大的损害。

2.注册会计师的法律责任。当被审计单位出现财务危机或破产情况后或审计师的原因, 造成审计失败, 不论是信息使用者还是法官, 都倾向于从有支付能力的注册会计师取得赔偿, 这就是所谓的深口袋理论。实际上, 却总是发生绕过被审计者而要求注册会计师承担全部或主要责任的情况。

(三)对社会的影响

1.决策失误。审计失败使审计信息质量不理想, 市场参与者一般都处于不完全信息和不对称信息的状态之中, 信息供给和拥有越不完全, 不确定性的程度和风险就越大, 决策失误。

2.控制失灵。审计失败, 使委托人不能借助于信息全面地观察企业的状况, 并使代理人有条件和可能利用私有信息采取某些损害委托人的行动;由于审计失败, 使委托人无法借助于财务指标来衡量和评价代理人工作的主观努力程度, 代理人有可能“偷懒”或“规避责任”;由于审计失败, 处于企业外部的委托人, 常常不能有效地鉴定信息的供给质量, 使代理人可能会利用虚假的信息“欺骗”委托人, 损害委托人的利益等。这种控制失灵的现象同样存在于企业内部各层级之间的关系中。

3.评价失公。由于审计失败, 各种业绩指标就会失去与经营者履行经管责任之间的相关性, 从而使评价失公。

4.市场失效。导致市场效率差别的原因之一, 是证券市场价格反映信息的充分程度, 而这又与企业信息和外部信息的供给数量和质量有关。可以说, 在不考虑宏观环境信息的情况下, 企业内部信息披露越充分, 信息公开的程度越大, 少数人获取内幕信息或私有信息进行交易的机会就越小, 证券市场效率也就越高, 反之, 则越低。

三、导致审计失败的原因

（一）对被审计单位的审计信息把握不正确、不全面、不充分。

1.对被审计单位的业务经营情况缺乏充分了解。会计是活动的综合反映，假如不熟悉被审计单位的经济业务活动，仅限于有关的会计资料，就有可能发现不了存在的。首先，当被审计单位面临财务困境时，出具虚假财务报告的可能性就大。根据美国对财务报告虚假所作的发现：44%的财务报告虚假发生于面临衰退的企业。我国某上市公司的情况就说明了这一题目，该公司在企业发生亏损后，专门成立了一个做假帐的班子，粉饰业绩，使投资者蒙受了重大损失。其次，客户的经济业务越复杂，财务报告出现虚假的可能性也越大，由于企业可能利用关联方交易的方式隐瞒其真实的财务状况。例如在我国，有的上市公司通过关联方交易将巨额亏损转移到它的关联企业里，从而隐瞒其真实的财务状况。有的上市公司则与其关联企业编造一些复杂交易，这些交易从会计处理方法上看是完全正当的，但其因此而确认的交易利润却永远不会实现。此外，还有很多上市公司利用转让商标、土地、股权等非货币交易业务，在没有现金流进的情况下确认巨

额转让利润，虚饰了其正常的生产经营能力和获利能力。

2.对被审计单位的控制环境及内部治理要求缺乏充分了解。当被审计单位的内部控制存在严重缺陷，公司的决策是由一个人或少数几个人决定，而且治理阶层对财务报表编制的主要考虑是实现预期利润时，那么会计报表中存在舞弊的可能性献比较大。有的被审计单位治理层的业绩压力相当大，在无法实现其目标的情况下，治理职员可能会虚报业绩，因此，审计职员还应重视在审计过程中发现的可疑或特殊之处；对于年度中发生的非常交易，应对其正当性、有效性、公允性给予适当关注，否则就有可能遗留巨大的隐患。

此外，基于以上所述，审计组织要谨慎对待与被审计单位签订的业务约定书，以明确会计责任和审计责任。对于那些经营情况不佳或有迹象表明将出现经营风险的审计业务，应慎重考虑是否接受委托。

（二）审计职员专业胜任能力不足或职业道德欠缺。

1.审计职员承接了不能胜任的业务。比如让一个一贯审计工商企业的审计职员往审计行业的会计报表，就可能无法完成任务或者完成的质量不尽如人意。此外，当被审计单位要求在极短的时间内提出审计报告，而审计职员为了招揽业务而接受了这样的委托，往往又会由于时间紧迫而过分依靠未经证实的治理当局的陈述或解释，甚至对客户言听计从，从而丧失了应有的职业谨慎，就可能出现题目。例如琼民源1996年的年度审计报告，审计职员从接受委托到出具审计报告仅用了一周左右的时间。在这么短的时间里完成这么一个在全国很多地区设有分子公司的企业团体的审计工作，工作的质量就可想而知了。

2.未对审计助理职员给予应有的指导、帮助和监视。我国审计准则规定：“注册会计师可以根据需要配备相应的业务助理职员和聘请专家协助工作，但应对其工作结果负责”。如一些职级较低或练习不足的从业职员可能由于没有丰富的实践经验，碰到特殊题目时，未能保持审计工作的警觉性，轻易接受客户所作的解释，错漏了可能存在的题目。但主办审计职员却掉以轻心，末给予有效的或适时的指导或质量监管。

3.在承接新客户的审计业务时，应与前任审计者取得应有的联系，以了解被审计单位过往是否存在任意选择会计原则的行为。由于我国的会计准则规定会计处理方法应当遵循一贯性原则，但并不是说尽对不能变更，假如审计职员对客户为操纵利润而进行的明显不公道的会计变更表示异议时，被审计单位就可能会通过更换会计师事务所来达到目的。如琼民源在四年的时间内更换了三个会计师事务所就说明了这一题目。因此，作为一个合格的审计职员，应保持较高的职业道德水准，严格依照独立审计准则进行审计，以确保业务质量；应当加强职业后续，不断补充新知识，进步业务素质和业务水平。师事务所在承接业务时，应充分考虑审计业务的复杂性及审计职员的执业能力，防止为了自身效益而盲目接受不能胜任的委托。对于接任审计，应与前任审计职员取得联系，了解被审计单位变更委托的原因。

（三）审计程序使用不当。

1.对客户内部控制制度的调查、测试不公道。通常审计职员对于客户内部控制制度的了解，是通过询问方式或问卷方式向公司有关经办职员取得的，这就涉及到所提的题目是否有针对性，是否有效；在采用面询方式时还必须注重面谈技巧，要善于察颜观色，找出破绽或发现疑点。对内部控制的符合性测试的目的在于减少实质性测试的时间和范围。但是审计职员由于受时间预算的限制，希看其测试结果支持内部控制良好的假设或见解，即使出现例外情况，也难以坚持扩大抽样范围，由于这样做可能会超出时间预算而其工作绩效。

2.未能充分把握被审计单位交易的审计轨迹。审计轨迹是指通过编码、交叉索引和连结帐户余额与原始交易数据的书面资料所提供的一连串的迹象。审计职员可以使用审计轨迹来核实和追查交易，向被审计单位的有关职员获取整个审计轨迹的相关书面资料。这就要求审计职员在审计初期取得被审计单位交易流程的具体资料，否则就无法核实交易的真实性。例如，审计职员在审计应收帐款时，可以从顾客订货单一销售合同一发运凭证一销售发票一收款通知单等资料及相关的凭证、帐簿资料来确定年末余额，并将此余额向被审计单位的客户进行函证，以验证应收帐款年末余额的正确性。为避免审计失败，审计职员应严格遵守一般公认及特定的审计准则，按准则要求接受委托、制定审计计划并实施审计程序。在审计过程中经常保持专业怀疑态度，对发现的题目决不轻易下结论，而是在严格按审计程序并充分利用分析性复核程序，以确定是否存在异常差异并找出差异产生的原因。

应当明确，审计职员的审计工作，并不能保证将财务报表中的错弊事项都能揭示出来。但在拟订审计计划时，应考虑可能的错误与舞弊的风险，并于审计过程中对显示可能存在的舞弊情况，从应有的职业谨慎的角度加以充分的关注，并采取适当的措施。必要的话，应执行追加审计程序。

四、审计失败的防范

(一)树立良好的职业道德

良好的职业道德是注册会计师行业立足社会的根本。注册会计师协会应定期考核、评估以督促各会计师事务所和注册会计师加强对自身职业道德的培养和提高;会计师事务所也应定期组织相关培训和教育。

(二)市场竞争机制的约束

通过激励机制的设计来解决审计失败问题有一定效力,但这种激励机制的运作还需要委托人对代理人的管理有监督的兴趣, 并且各个分散的股东能够无成本地联合起来形成股东集团的共同意志。在现实中, 能够代表股东利益的经济主体一般设定为董事会。由于所有权与控制权的分离, 公司控制权往往是由管理者所操纵, 并形成对董事会控制的局面, 而股东往往成为公司的过路客 , 进一步使股东对某一特定公司的管理进行监

督缺乏兴趣。在股权极端分散的情况下, 股东要想通过董事会利用激励机制来直接约束审计师的行为, 就显得十分软弱。

(三)加强事务所内部的质量控制

首先, 要签订审计委托书, 取得管理当局声明书, 对注册会计师和客户的责任、业务的性质、范围等予以明确。其次, 要正确地运用分析性复核程序。在计划阶段, 注册会计师需对企业所提供的会计报表及其他有关的资料进行分析性复核, 以了解企业的业务经营情况, 研究具有潜在风险的审计领域, 规划审计工作所需时间、人员, 确定经济业务和各会计科目实施符合性测试的范围等;在具体实施阶段, 注册会计师亦需通过实施分析性复核收集一定的审计证据, 以发现尚需进一步检查的事项;在审计完成阶段, 注册会计师应对会计信息全面地实施分析性复核程序, 以评价局部的审计结论和拟形成的面地实施分析性复核程序, 以评价局部的审计结论和拟形成的审计意见的正确性。第三, 要恰当地记录审计工作, 编制良好的工作底稿;收集充分的证据, 恰当地评价证据;分配审计资源于高风险的审计领域, 确保识别所有的重大错报和漏报: 对审计工作底稿实行三级复核制度, 对重大问题实行报告制度。

(四)采取风险基础审计方法

在目前我国大多数企业内部控制较差和管理人员串通舞弊经常存在的情况下, 继续采用制度基础审计方法可能会导致审计失败的发生。对此, 我们可以参考发达国家普遍采用的风险基础审计方法, 根据对风险的评估分配审计资源, 重点关注风险较大的领域和范围, 以保证审计的真实和完整。

(五)选择和保持客户时需慎重

注册会计师在接受委托之前, 应采取与前任注册会计师联系等程序, 评价客户管理高层的品格。一旦发现其缺乏正直的品格, 应当尽量拒绝接受。对于陷入财务困境的客户要尤为注意, 历史上就曾出现有财务危机的公司比没有财务危机的公司较容易虚报收入和隐瞒需在财务报告中披露的事实的事例。一旦判断客户陷入财务困境, 最好考虑拒绝接受这类客户;若无法拒绝, 则应提高审计费用, 执行较为详细的审计, 以降低审计失败的风险。

总之，完善现代企业制度下的社会审计制度，是一项既长远又艰巨的任务，需要我们不断地去努力，去探索，以加强企业的自我约束和自我监管，提高企业竞争力，适应社会主义市场经济的发展要求。

【参考文献】

[1]冯家贤.浅议审计失败[J ].山西财经大学学报.2009，4.[2]韩聪,胡淑娟.审计失败的成因分析与防范措施[J].会计之友，2008，（4）.[3]张春玲，陈燕.审计失败的原因及规避[J].当代经济，2009，（3）.

第二篇：对审计失败的再思考论文

对审计失败的再思考

内容摘要：随着我国审计业务的发展，审计失败的案件时有发生，给社会造成巨大的损失，审计失败的问题也引起了审计理论与实践研究界的高度关注。本文试从审计失败的本质谈起，着重论述了对审计失败形成的原因及其规避措施的一些看法与对策。

何为审计失败，顾名思义，审计失败就是指审计人员未能发现财政、财务收支及财务报表中的虚假不实，未能在企事业单位经营活动中通过系统、规范审计方法评价和改善组织的风险管理、组织经营而出具或披露了审计意见，由此引起审计争议，导致审计形象的失败。近二十多年来，随着我国审计事业的迅速发展，审计失败的案件屡屡发生，给审计机构、企业和社会 造成巨大的损失，审计失败的问题也引起了审计理论与实践研究界的高度关注。本文从审计失败的本质谈起，着重论述了审计失败形成的原因及其规避措施的一些看法与对策，希望在进一步完善我国现有的审计监督体系，杜绝虚假会计信息披露泛滥有所裨益。

一、审计失败的本质剖析

审计失败的本质具体讲涵概以下三方面内容：首先，审计失败的结果是错误的审计意见，而这一结果是因为审计人员未能正确遵循审计准则的具体要求而造成的。这就与审计风险划清了界限：如果审计人员正确地遵守了审计准则，但仍然提出了错误的审计意见，这种情况就属于审计风险的范畴。可见，审计失败与审计风险的重要界限在于审计人员是否在审计过程中正确遵守了审计准则。

其次，审计失败的产生并不取决于企事业单位是否发生了经营失败。企事业管理当局是经营失败的第一责任人，当企事业经营出现失败时，审计人员的执业行为是否遵守审计准则和职业规范是判断审计失败的唯一标准。因此，企事业发生经营失败时，审计失败可能发生，也可能不发生。

最后，从理论上讲，审计失败还包括：被审计单位的会计报表实际是合法公允的，但由于审计人员执业行为的瑕疵导致其发表了否认会计报表公允性的审计意见。当然，在实践中由于被审计单位对于不利事件的敏感性，这种情况较容易被觉察并得以及时纠正。

二、审计失败的影响

审计的经济后果主要通过审计报告等载体体现出来，也就是说，审计报告的使用者会利用审计意见的不同表述考虑其决策行动，包括投资信贷等经济决策和审计师的选择等。审计失败的发生，首先影响的是审计信息使用者的决策行为，并在总体上制约市场运行效率和社会资源的配置效果。当然，审计失败也会殃及会计行业的生存和健康发展。

（一）对事务所本身的影响

1.声誉。审计也是一种产品，也存在着市场竞争，其存在的关键是审计产品的质量，而声誉则是审计产品质量的重要标志之一。如果一旦审计失败发生，有可能严重影响事务所的声誉。这种受损的声誉不仅对事务所的现实市场产生极大的负面影响，而且会使其散失潜在市场。

2.业务。有远大目标的会计师事务所都希望能获得有较高利润率的持续发展机会，这就需要将有限的资源在新老客户之间进行分配，取得平衡，在维护与老客户关系、努力满足其需求的基础上，也会注意将服务重点放在可识别的潜在客户身上，努力使一般性的客户发展为固定的客户进而成为有力的支持者，最终成为公司和服务产品的拥护者，成为公司的业绩支撑点。但是，审计失败的产生将使客户利益受损，其忠诚度呈“下阶”趋势，其良好的关系无法长久地维持。

3.存在性。审计失败的产生，可能导致法律诉讼，对事务所的存在产生直接的威胁。

(二)对社会的影响

1.决策失误。传统经济学曾假定所有市场的参与者都拥有完全的信息，然而事实上，由

于审计失败使审计信息质量不理想，市场参与者一般都处于不完全信息和不对称信息的状态之中，信息供给和拥有越不完全，不确定性的程度和风险就越大，决策失误也就越多。

2.控制失灵。用委托代理理论来分析，委托代理关系确立后，委托人为使自己的效用最大化，通过建立审计机制来控制代理人的行为，以防代理人采取“偷懒”等方式损害代理人的利益。由于审计失败，使委托人不能借助于信息全面地观察企业的状况，并使代理人有条件和可能利用私有信息采取某些损害委托人的行动；由于审计失败，使委托人无法借助于财务指标来衡量和评价代理人工作的主观努力程度，代理人有可能“偷懒”或“规避责任”；由于审计失败，处于企业外部的委托人，常常不能有效地鉴定信息的供给质量，使代理人可能会利用虚假的信息“欺骗”委托人，损害委托人的利益；等等。这种控制失灵的现象同样存在于企业内部各层级之间的关系中。

3.评价失公。公平、公正、公允是业绩评价的基本要求，而业绩评价的公正性又取决于所依据的信息数量和质量。由于审计失败，各种业绩指标就会失去与经营者履行经管责任之间的相关性，从而使评价失公。

4.市场失效。导致市场效率差别的原因之一，是证券市场价格反映信息的充分程度，而这又与企业信息和外部信息的供给数量和质量有关。可以说，在不考虑宏观环境信息的情况下，企业内部信息（审计后）披露越充分，信息公开的程度越大，少数人获取“内幕信息”或私有信息进行交易的机会就越小，证券市场效率也就越高，反之，则越低。

总之，由于审计失败，在很大程度上导致社会经济利益分配失公和失效，导致社会经济秩序的紊乱和无序，最终损害了市场经济的有序性。

三、审计失败产生的原因

是否造成审计失败的决定性因素是审计人员的执业行为。不论被审计单位的经营状况及财务错弊的严重程度如何，如果审计人员缺乏应有的职业关注、没有相应的执业能力、没有进行必要的实质性测试，最终出具了与事实不符的审计意见，就属于审计失败。但是，被审计单位的经营状况及财务错弊的严重程度对审计人员执业判断、方法手段、能力要求等方面的影响不容忽视，它直接影响到审计人员正确执行审计准则的难度，从而间接地与审计失败相关联。下面将从审计主体和审计客体两个角度出发阐述审计失败的原因。

（一）审计主体方面的原因

1、审计人员对被审计单位的经济业务活动和会计信息处理过程缺乏充分了解。财务活动是经济活动的货币表现，财务活动中的舞弊行为无疑是为了掩饰经营活动的虚假性和违法性，被审计单位的财务数据一般讲本身不存在问题，除非技术上的低级错误，但是其反映的内容是否真实？又是通过怎样的程序出笼？因此，审计人员如果不熟悉被审计单位的业务活动和会计信息处理程序，仅限于有关的会计资料，是很难查清问题的。据有关部门调查，当被审计单位存在以下情况时出具虚假财务报告的可能性极大。（1）被审单位存在严重舞弊行为或违法现象（2）被审单位存在决策失误并由此带来一定损失；（3）被审单位业务量大，经济业务复杂；（4）被审单位会计核算程序复杂，有大量关联方易；（5）被审单位存在财务危机等。由此可见，不充分了解被审单位的经济业务活动和会计程序，就首先意味着审计不到位，审计证据搜集不充分，对虚假的财务报告也就无从查起。

2、审计人员的过失行为。过失是指审计人员在执行审计业务时，没有完全遵循或完全没有遵循独立审计准则的要求执业，而出具不实审计报告的行为。它往往是审计人员未能保持审计工作应有的职业谨慎态度，未能严格遵循审计准则的要求，未能对被审计单位的内控制度、审计的重要性和审计风险进行有效的评估，未能恰当地运用审计程序获取审计证据，未能严格执行工作底稿的三级复核制度等诸多方面因素造成。这些应该做而未做的后果是审计报告严重失真。如：深圳中天勤会计师事务所的注册会计师在对银广夏的应收帐款进行审计时，不仅询证函的寄发与回收让被审单位经手，而且对于取得的回函也未作必要的分析；对

于无法执行函证程序的应收帐款，注册会计师在运用替代程序时，未能取得海关报关单、运单、提单等外部证据，仅根据公司内部证据便确认公司的应收帐款；此外未能有效执行分析性测试程序，在银广夏2000主营业务收入大副增长的情况下生产用电的电费却降低的情况没有发现或报告。诸如此类的问题还有很多，问题都出在疏于对审计准则的执行，在专业胜任能力方面存在重大过失。

3、审计方法方面的缺陷。从审计方法来看，审计人员过度依赖于被审单位的内部控制制度测试及内部审计结果。内审和内控制度测试固然是审计的重要环节，但是内控制度的运行受到单位管理的局限，特别是当被审单位的内控制度较差，会计信息失真时，内部审计本身就意味着错误与失败。另一方面，审计在采用传统的统计抽样方法下，具有一定的机械性和风险性，当取证采样存在不同或不均衡，特别是当样本情况复杂或遇到新的问题时，容易影响到审计结果的准确性，从而导致审计失败。

（二）审计客体方面的原因

1、审计对象、范围的拓展，致使审计风险增大，审计失败的概率增加。被审单位的经济业务随市场经济的不断拓展，会计客体方法会日趋复杂，特别是受知识经济及信息化网络化的发展影响，大量的智力密集型企业，如“网上公司”、“模拟公司”等虚拟实体的兴起，在一定程度上拓展了被审实体的范围，也增加了相应的审计内容，如人力资源审计、非财务报表信息审计、企业购并审计、跨国业务审计等新内容，都以不同程度拓展了审计内容，增加了审计难度。增加了审计失败的可能性。

2、被审计单位会计报表表述不实，增大了审计风险，审计失败的概率增加。会计报表表述不实主要有两种：错误和舞弊。从我国证监会的处罚公告中可以看出，绝大部分审计失败都存在上市公司蓄意财务舞弊。我国上市公司质量大多不高，为了达到上市的要求，以及上市后为了能够配股、增发新股，财务舞弊成了达到目的的捷径。另外，政府过多的干预行为，如证券市场准入审批制、调动政府资源进行“救市”等，使得虚假会计信息得以长期存在。国家会计学院诚信教育课题组作了一次问卷调查，从回答的问卷统计中，形成假帐的主要因素排位是：“政府领导要政绩”为第一因素，占48%；“企业领导要政绩”为第二因素，占36%；“会计人员要饭碗”为第三因素，占9.33%；“注册会计师要钞票”排在第四因素，占6.67%。从问卷调查可以看出形成假帐的主要因素并不在于会计人员和审计人员方面，而是在于政府和企业的领导官员。

3、法律监管上的严重不足

美国拥有世界上最大、最开放、最具吸引力的资本市场，美国经济界也一直标榜其严格的证券市场规范和企业审计标准。应当说，美国对于会计师的监管还是相当严格的，除了行业协会外，财政部、证券交易委员会等都严格监控上市公司的财务报表和会计师事务所的审计报告，其中大公司、大会计师事务所更是监控的重点。一旦被查出问题，等着他们的则是巨额罚款甚至判刑坐牢，相关的会计师事务所也会被吊销执照、课以重罚。此外，美国的投资者也是最具自我法律保护意识的，一旦会计师事务所的违规劣迹被揭露，受害者就会运用法律手段，对会计师事务所提出巨额索赔诉讼。但因限于人力和财力，各监管机构除了少量抽查外，一般不对审计报告进行核查，而是主要依靠审计业的自我规范和同业监督，监管机构只是在问题暴露后才进行追查。因此绝大多数违规审计案件都是在大公司突然破产后才牵扯出来的。由此也可推知，已经暴露的审计黑幕仅仅只是冰山一角，更多的审计违规事件还没有、并可能永远也不会被揭露，绝大多数投资者因此而蒙受的损失也是无法讨回公道的。正因为如此，虽然违规审计会面临很大风险，但因监管力度严重不足，使违规的风险和收益极不对称，才会出现如此之多敢于挺而走险的会计师事务所。

四、审计失败的防范措施

基于对上述审计失败的本质与原因的分析，防范审计失败的发生应从审计主体和审计客体两个方面综合考虑，既要加强审计主体自身的“抗失败”能力，又必须针对不同审计客体的不恰当行为保持高度警惕。根据这样的原则，笔者认为，审计人员防范和减少审计失败的有效措施可以归结为以下几个方面：

一、是加强注册会计师的职业道德，提离自身紊质。社会公众对审计的要求与审计能力所达到的程度之间有一个期望差。审计由于所应用的工具和术手段的局限性及其审计人员自身素质的影响，使得它在满足公众需求方面，始终处于被动位置，这也使得审计人员必然要承担一定的风险。而如何将这些风险控制在他们所能接受的水平内，对审计人员应做如下要求:

(一)树立风险观念。我国的审计人员数量虽多，但层次不高，即使有会计证的人员，但由于会计师事物所的长期挂靠体制也养成了一种墨守陈规，不求发展的工作态度，造成了审计工作质量的低下，加大了审计风险。因此，审计人员一定要把思想转变过来，积极适应市场经济对审计的要求，增强风险意识，道德意识和责任意识，培养高尚的品德，正直的人格和严谨的工作态度。

(二)遵守职业道德要求。审计人员的职业道德是注册会计师在执业中应遵循的行为规范，包括在职业品德，职业纪律，专业胜任能力及职业责任等方面应达到的职业标准。审计人员一定要理解和掌握这些标准，并在执业时严格遵守，这样才有可能提供高质量的审计服务，一般不会发生过失，至少不会发生重大审计风险损失。

（三)提高执业水平。审计的目的是对被审计单位报表的可靠性发表审计意见。这说明审计的结果是要做出判断。这种判断能力来自于审计人员的经验积累和专业能力，判断贯穿了审计过程的始终，因此，审计人员不仅具有执业所需的会计、审计、法律、税务，企业管理等多方面知识，还需有实务操作能力和丰富的实践经验。

二、是要完善公司治理结构，尤其是创造良好的审计人员执业环境是规避审计失败的基本条件。在我国目前的法律框架下，决定公司内部审计人员聘任的是公司股东大会。审计人员的作用是向投资者公开披露审计报告，作为沟通上市公司管理当局与投资者之间的栋梁，同时是约束公司管理当局行为的一种有效监督机制。由于上市公司的股权集中、国有股东缺位问题，导致上市公司存在较为严重的内部人控制现象，股东大会往往流于形式，审计师事物所聘任与解聘实际上也是由公司内部管理层来决定。这种不合理的公司治理结构致使审计师事务所不能代表所有投资者、特别是中小投资者的利益出具审计意见。在这种情况下，如果审计人员说“不”，就可能被解聘，事物所为了保住市场份额，就只好降低质量。因此，审计质量的提高决不是单靠审计行业自身就能解决的，一个健全有效的公司治理结构能为审计人员审计提供良好的执业环境，从而减少审计失败的发生。

三、是要加强行业监督与指导力度，尤其是加大对审计人员败德行为的惩罚力度是规避审计失败的重要措施。改革和创新行业监管，通过严厉的处罚，让审计人员对其败坏执业道德行为承担巨大压力和风险成本，可以减少欺诈的可能性，也是控制审计失败发生的重要制度措施。必须让审计人员意识到，一旦违规造成重大损失就要追究其民事赔偿责任，直到其倾家荡产，以遏制其造假的动机，增强风险意识。

四、是审慎选择被审计单位。大量的审计诉讼案例说明，被审计单位的经营背景对审计风险的形成有重要影响。被审计单位的经营环境，业务状况，内控制度及管理人员的素质，管理方式等都会带来审计风险。因此，注册会计师在接受委从以下几方面来考虑委托业务的可接受性。

(一)客户品行端正，信誉良好。客户具有正直的品格，则出现差错和舞弊行为的可能性就小，固有风险就低;反之，固有风险就很高，即使扩大审计测试的规模，审计人员也难以使总体审计风险降低到社会可接受的水平内。

(二)应尽可能详细了解委托单位的业务状况。注册会计师面临着许多形形色色的行业，每个行业都有其经营特点，被审计单位的经济业务越复杂，审计的相对风险就越大，有时既使注册会计师能搜集到很多有说服力的审计证据，但也很难揭示经济业务的实质，因此，在承接业务时，注册会计师应充分估计这一风险，采取相应的措施防患于未然。

(三)对财务状况不佳的委托单位要尤其加以注意。过去大部分审计诉讼案都集中在陷入财务困境的审计客户。当其面临破产或偿债出现问题时股东或债权人总想把损失转嫁他人，而目前的法律常常判有赔偿能力的一方败诉，故这种客户的审计风险很大，一般最好拒绝;否则，执行较详细的审计，提高审计费用。

以上各项措施是基于审计主客体方面一些基本的规避方法而言，它们并不截然独立，而是密切相关的，必须同时贯彻实施才能达到预期效果。当然，关于规避审计失败的措施还有许多，比如提高上市公司质量，完善会计师事物所聘任制度，健全审计收费制度，建立健全事物所质量控制制度，建立和完善注册会计师责任制度等等方面的内容，本文就不再深入阐述。

第三篇：对审计失败的再思考论文大纲

对审计失败的再思考论文大纲

{摘要} 随着我国审计业务的发展，审计失败的案件时有发生，给社会造成巨大的损失，审计失败的问题也引起了审计理论与实践研究界的高度关注。本文从审计失败的本质谈起，分析审计失败形成的原因，最后提出避免既治理审计失败看法与对策。

一、审计失败的本质剖析

1、审计人员在审计过程中是否正确遵守审计准则是区分审计失败与审计风险的重要界限。

2、审计失败的产生并不取决于企事业单位是否发生了经营失败。

二、审计失败的影响

1、影响了事务所的声誉、业务及存在性。

2、导致社会经济秩序的紊乱和无序，最终损害了市场经济的有序性。

二、审计失败产生的原因分析

1、客观原因

（1）审计对象、范围的拓展，致使审计风险增大，审计失败的概率增加。

（2）被审计单位会计报表表述不实，增大了审计风险，审计失败的概率增加。

2、主观原因

（1）审计人员对被审计单位的经济业务活动和会计信息处理过程缺乏充分了解。

（2）审计人员的过失行为。

（3）审计方法方面的缺陷。

（4）法律监管上的严重不足。我国内部监督和外部监督在一定程度均未起到一定的作用。

三、避免既治理审计失败的看法与对策

（1）审计人员提升自身的业务能力。

1、树立风险观念。

2、遵守职业道德要求。

3、提高执业水平。

（2)要谨慎选择被审计单位,充分估计审计产生的风险。

1、客户品行端正，信誉良好。

2、应尽可能详细了解委托单位的业务状况。

3、对财务状况不佳的委托单位要尤其加以注意。

（3）要完善公司治理结构，规范公司治理机制，为审计人员创造良好的执业环境。

（4）要完善行政监督体系，规范社会审计监督。

第四篇：审计失败案例

山登公司审计失败案例

1999年12月7日，美国新泽西州法官William H.Walls判令山登(Cendant)公司向其股东支付28.3亿美元的赔款。这项判决创下了证券欺诈赔偿金额的世界记录，比1994年培基(Prudential)证券公司向投资者支付的15亿美元赔款几乎翻了一番。12月17日，负责山登公司审计的安永会计师事务所同意向山登公司的股东支付3.35亿美元的赔款，也创下了迄今为止审计失败的最高赔偿记录。至此，卷入舞弊丑闻的山登公司及其审计师共向投资者赔偿了近32亿美元。山登公司是由CUC公司与HFS公司在1997年12月合并而成的。合并后，山登公司主要从事旅游服务、房地产服务和联盟营销(Alliance Marketing)三大业务。舞弊丑闻曝光前，山登公司拥有35000名员工，经营业务遍布100多个国家和地区，营业收入50多亿美元。山登舞弊案不仅因赔偿金额巨大而闻名于世，随之而来的刑事责任追究也令人侧目。2000年6月，山登舞弊案的三名直接责任人Cosmo Corigliano(前首席财务官，加入山登公司前曾任安永的注册会计师)、Anne Pember(前主计长，加入山登公司前曾任安永的注册会计师)和Casper Sabatino(会计报告部副总裁，会计师)对财务舞弊供认不讳，同意协助司法部门和SEC的调查，并作为“污点证人”，以将功赎罪。2001年2月，新泽西州联邦大陪审团除了对他们三人提出舞弊起诉外，还对山登公司的前董事长兼首席执行官Walter Forbes和前首席运营官Kirk Shelton提出证券舞弊、财务舞弊、电信舞弊、邮政舞弊、虚假陈述和内幕交易等多项指控，若罪名成立，Forbes和Shelton将面临着10至20年的铁窗生涯。2002年11月，新泽西州检察官Christopher Christie宣布对安永的两名主审合伙人 Marc Rabinowitz和Ken Wilchfort以及一位审计经理提出舞弊起诉，指控他们严重渎职，对舞弊视而不见，并为山登公司的舞弊行径提供了便利。2003年4月24日，SEC对安永的这两名主审合伙人做出禁入裁决，禁止他们在4年内为上市公司提供审计服务。迄今，在山登舞弊案中被正式提出刑事指控的人员多达8人，被传唤的其他相关人员更是不计其数，这在安然事件之前是极为罕见的，显示出美国司法部门惩治舞弊的决心早已有之。

整合中发现的秘密

根据CUC公司与HFS公司签署的“对等合并协议”，山登公司成立后的第一届经营班子由合并双方的原高管人员组成，第一任首席执行官和首席财务官由HFS公司的Silverman和Monaco出任。为了实现合并的协同效应，以Silverman为首席执行官的经营班子在山登公司成立后，立即对CUC公司和HFS公司的经营业务和管理架构进行整合，其中包括对财务报告体系实行一体化管理。1998年2月下旬，Silverman决定，财务报告的编制改由HFS公司的首席会计官Scott Forbes负责合并报表的编制。在双方共同商讨1997合并报表的编制事宜时，Shelton要求将CUC公司与HFS公司合并中所计提的5.56亿美元“重组准备”中的1.65亿美元转回，作为1997的利润，并声明这种做法是CUC公司沿用已久的惯例，且安永的注册会计师一直认可这种做法。这一明显有悖于公认会计准则的做法使Scott对CUC公司过去的经营业绩产生怀疑，因为在合并前，CUC公司并没有披露以往有许多利润来自重组准备的转回。Silverman对CUC公司没有告知以前采用一些有违会计准则的做法，从而误导了HFS公司对CUC公司盈利能力的判断表示强烈不满和抗议，并责成立即对重组准备账户展开全面调查，并聘请德勤会计师事务所协助调查。经过四个月的调查取证，特别调查组在8月28日向SEC提交了一份长达280页的调查报告，详细说明了CUC公司的财务舞弊手法及其影响。调查结果表明，为了迎合华尔街的盈利预期，CUC公司主要通过6种伎俩进行财务舞弊：利用“高层调整”，大肆篡改季度报表；无端转回合并准备，虚构当期收益；任意注销资产，减少折旧和摊销；随意改变收入确认标准，夸大会员费收入；蓄意隐瞒会员退会情况，低估会员资格准备；综合运用其他舞弊伎俩，编造虚假会计信息。通过上述造假手段，CUC公司在1995至1997年期间，共虚构了15.77亿美元的营业收入、超过5亿美元的利润总额和4.39亿美元的净利润，虚假净利润占对外报告净利润的56%。下表列示了山登公司1995至1997年的财务舞弊对其经营业绩和财务状况的影响程度。

山登公司审计失败的警示

山登公司会计造假影响范围之广、判决程度之严，在美国上市公司财务舞弊史上堪称一绝。安永的注册会计师连续多年为山登公司的前身CUC公司严重失实的财务报表出具无保留意见的审计报告，构成了重大的审计失败。从审计的角度看，安永对山登公司的审计失败给世人留下两个深刻的警示。

1.实质独立固然重要，形式独立也不可偏废

山登舞弊案的一个显著特点是，主要造假责任人与安永有着千丝万缕的关系。已认罪等待判决的3个主要财务负责人中有两人在加盟CUC公司之前都是安永的注册会计师。参与造假的其他2个财务主管也都来自安永。山登公司董事会特别调查小组提交的报告表明，CUC公司的关键财务岗位有6个，其中首席财务官、主计长、财务报告主任、合并报表经理均由来自安永的注册会计师把持，也正是这四个前安永注册会计师占据了CUC公司关键的财务岗位，直接策划和组织实施了财务舞弊。这4名造假者熟悉安永的审计套路，了解安永对CUC公司的审计重点和审计策略，更具隐蔽性和欺骗性。

安永的主审合伙人和审计经理由于与Corigliano等人曾是同事关系，特别容易放松警惕。在审计过程中虽然也发现了财务舞弊的蛛丝马迹，但往往被这4位“前同事”所提出的解释和辩解轻易化解。而且，当HFS公司的高管人员对CUC公司1995至1997年的会计处理(主要是将合并准备转回作为利润)提出质疑时，安永的合伙人Robinowitz却百般为其辩解，试图寻找合理的借口。独立性的缺失由此可见一斑。

山登舞弊案表明，注册会计师不仅应保持实质上的独立性，还应当重视形式上的独立性。诚然，实质重于形式，但在独立性问题上，忽略形式就可能导致实质的偏差。注册会计师“跳槽”转而投奔审计客户，不论在美国还是在其他国家都是司空见惯的，随之而来的问题是，注册会计师能否与这些摇身一变成为客户财务主管的“前同事”保持超然独立?会计师事务所在这种情况下因独立性受到潜在威胁应否回避?对于这些问题，大部分会计师事务所的答案都是否定的，理由不外乎是事务所的内部质量控制体系能够确保注册会计师保持实质上的独立性。然而，会计师事务所私下也不得不承认，这种由同事关系转化为客户关系的事实，往往有损于注册会计师形式上的独立性。形式独立的缺失，甚至会导致审计失败，山登舞弊案及安永的审计失败就是最好的例证。

2.密切的客户关系既可提高审计效率，亦可导致审计失败

与客户保持密切关系，是多数会计师事务所的经营策略。然而，密切的客户关系可能是一把双刃剑，既可提高审计效率，亦可导致审计失败。辩证地看，与客户保持一种长期稳定的密切关系，既有助于增进注册会计师对客户所处行业和经营业务的了解，也有利于注册会计师判断客户的高管人员和内部控制是否值得信赖，进而提高审计效率。此外，密切的客户关系既可能淡化注册会计师应有的职业审慎和职业怀疑态度(如CUC公司存在着数百笔没有任何原始凭证支持的会计分录，安永的注册会计师竟然一笔也没有发现。又如，对于

Corigliano就一些异常会计处理方法的解释，安永的会计师往往也偏听偏信)，也可能使会计师偏离超然独立的立场(如安永的主审合伙人居然为CUC公司将合并准备转作利润的做法进行辩护)。过分密切的关系甚至会导致审计失败。独立审计要求会计师事务所与客户的股东和高管人员保持一定的距离，否则，独立审计就失去意义。然而，长期稳定的工作关系，最终使安永与CUC公司“荣辱与共”，这或许是导致安永审计失败的重要原因之一。与安然、施乐和世界通信的审计失败一样，安永对CUC公司的审计失败迫使人们反思这样的一个问题：应否要求会计师事务所实行定期的强制轮换(Compulsory Rotation)，以防止它们与客户之间的关系过于密切?

锦州港——KPMG 追溯调整1995-2001年年报，在中国上市公司整改史上创下追溯时间之最。锦州港最终沦为ST。

2002年下半年至今，对于锦州港（600190.SH）而言，真是多事之秋。

4月8日，锦州港发布《董事会风险提示公告》称，毕马威华振会计师事务所拟对本公司2002财务会计报表作较大调整，虽然尚有待于对未决事项进一步确认，但初步调整意见可能会将公司2002净利润调至微利甚至亏损，股东权益合计低于公司注册资本。请投资者注意投资风险。

一位资深注册会计师向记者表示，股东权益低于注册资本的含义是每股净资产低于股本面值，也就是低于一元人民币，按照有关规定，出现上述情况，上市公司将被ST。

十年老账引爆危机

此次毕马威华振对锦州港2002年年报实施重大调账，可以算是锦州港的第三次了。在之前不到半年的时间内，锦州港曾两度调整会计数据。

2002年10月，财政部检查发现，锦州港在2000年及以前多确认收入36717万元；公司还将应计入财务费用的利息支出予以资本化，少计财务费用4945万元；同时，由于工程完工转入固定资产不及时，折旧计提起始月份不准确及港口设施、设备资产分类不适当等导致2000少计提折旧780万元，相应的少计主营业务成本等780万元。此外，公司对在建工程确认不准确，1998年至2000年多列资产11939万元。

按照财政部限期整改要求，以及指出的这些问题，锦州港对2000年及以前会计报告进行了追溯调整，并对2002年第三季度报告进行更正。

锦州港在第一次调账后，净资产由原来的14.51亿变为10.58亿元，每股净资产为1.12元，净利润为3474万元。

2003年2月11日，锦州港在前次初步整改的基础上，再次对以前会计核算情况进行彻底清理整改：调减1998年至2000年虚增收入约985万元；调减虚列账面货币资金3858多万元；调减虚列在建工程814万多元；调整1997年及以前应计入费用或损失而计入其他应收款2348多万元，计入公司的净资产中。调整以虚增货币资金冲减的其他应收款3687多万元。进行这些调整使公司净资产减少8846多万元。

其实明眼人都能看出，锦州港二次调账后已经徘徊在ST边缘，公司净资产减少至9.5亿多，每股净资产降到1.01元。

锦州港董事会秘书高鸿敏坦诚，“这些问题并非一朝一夕形成的，大多是十年老账的积累，公司有意把这些历史遗留问题统统解决，这样轻装上阵也有利于今后主营业务的发展。”

高接着表示：“公司正在与毕马威会计师事务所协商，很有可能会把目前9.5亿多的净资产与两千多万的净利润再次向下调整，主要原因是公司在1997年（10派3元）与2000年（10送4转增1股）的分红送股时，把原先虚增的利润分出去了，由于多分的利润不可追回，初步的方案是调整未分配利润、资本公积等项目，未分配利润可能出现负值。”

据知情人士透露，锦州港可能还会采取调整生产减值准备、坏账与补齐折旧等措施，经过这三次底朝天的调账，公司的会计数据应该基本上没有问题了。

主业稳健上升

锦州港一位老员工曾告诉记者，公司十年前的许多领导已经不在其位了，公司会计信息造假并非全是现有领导班子的错。目前公司主营业务经营十分稳健。

据了解，公司2002年前三季度主营业务收入为2.42亿元，而2001年全年的主营业务

收入是2.86亿元，业绩保持稳步增长势头。

高鸿敏表示：“扣除目前调整因素，公司每年利润保持增长，同比主营利润还创新高。目前公司只要按部就班地保持现状，业绩就相当不错。”

据查实，锦州港2001年吞吐量为1200万吨，2002年吞吐量达到1400万吨，2003年第一季度吞吐量高达400多万吨，全年预计超过2002年的业绩。

有关会计专家分析，从锦州港的预警公告看，可能会出现两个结果：一是公司接受毕马威华振会计师事务所调账，戴上ST帽子；二是公司不接受调账，毕马威华振可能出具保留意见的审计报告或否定意见的审计报告，最终公司还得停牌再进行账务调整，ST科龙就是一个很好的例子。

华夏证券一位研究员指出，锦州港接受毕马威华振会计师事务所意见，共同调账的可能性较大。“按照目前的经营情况，如果今年被ST，锦州港不排除有明年摘帽的希望。”(21世纪经济报道)

施乐公司——KPMG

第五篇：对加强审计独立性的思考

对加强审计独立性的思考

对加强审计独立性的思考

拥有被审查企业的股权或担任其高级职务，不能是企业的主要贷款人、资产受托人或与管理者当局有亲属关系，等等。否则，就会影响注册会计师公正地执行业务。

1.2.2 实质上的独立性

实质上的独立，是指注册会计师在发表意见时其专业判断不受其他因素的影响，公正执业，保持客观和专业的态度。实质上的独立性又称为精神独立性，即认为独立性是一种精神状态、一种自信心以及在判断时不依赖和屈从于外界的压力和影响。它要求注册会计师在执业过程中严格保持超然性，不能袒护任何一方当事人，尤其不应使自己的结论依附或屈从于持反对意见的利益集团或人士。

实质上的独立性是无形的，是通过有形的形式上的独立性予以推测的。从这个意义上来说，形式上的独立性是实质上的独立性的载体和重要前提。二者相互关联相互影响，两者的合一才是我们所要达到的审计的独立性。《中国注册会计师职业道德基本准则》

对加强审计独立性的思考

对加强审计独立性的思考

独立性极为不利。

2.1.4 会计师事务所的经营混乱

一些事务所在经营过程中搞内部承包、收入分成，把客户、审计收入包给个人，出让事务所公章，事务所的个人收入与被审计单位紧密相连，导致会计师事务所及执业注册会计师独立性严重丧失。

2.1.5 注册会计师的整体素质不高

经调查，截止2003年6月30日，全国共有注册会计师5.8万人，从年龄结构看，30岁以下的不足10%，50岁以上的占48%，其中60岁以上的近30%；从学历结构来看，大学以上学历的不到30%[6]；从技术手段看，当今世界先进科学技术和审计手段日新月异，计算机审计、网络技术越来越普及。而目前多数事务所一方面缺乏技术装备，计算机配备不足，仍习惯于手工操作；另一方面缺乏既懂计算机又懂会计、审计专业的综合性人才。

2.2 加强审计独立性的重要性

经过长期的发展，注册会计师的审计工作成为维系受托经济责任关系中的重要环节，在市场经济活动中起着国家审计和内部审计不可替代的作用。因此，它在经济中这种重要角色的作用是与其客观、公正、独立的社会形象不可分的，其中，独立性是客观、公正的基础。注册会计师只有在执业过程中保持形式上和实质上的独立，才可能确保高质量的审计执业，并有效承担其对社会公众应负的责任。

然而，从目前我国注册会计师审计的现状来看，独立性面临着严重的问题。丧失独立性，注册会计师在执业过程中就不能做到客观与公正。注册会计师的价值在于消除公司管理当局和公司外部利益相关者关于财务报告质量方面的信息不对称。如果注册会计师做不到客观与公正，没有向外部报表使用者发送源于财务报告质量的信号或发送的信号不正确就会出现逆向选择问题，即一方面上市公司敢于造假，另一方面使用者对报告的质量缺乏信任，其结果是财务报告在利益相关者的决策中起不到任何作用。因此，这些问题的存在影响了我国注册会计师审计事业的发展，并在一定程度上影响我国经济的健康发展，因而解决此类问题就显得尤为迫切。

对加强审计独立性的思考

对加强审计独立性的思考

换句话说，审计是在财产所有权与经营权相分离时形成受托经济责任关系的前提下产生的，审计关系源于公司的委托代理关系。例如：在上市公司内，财务报表审计中存在着双重委托关系，一方面包括投资者在内的社会公众是委托人，公司管理层是代理人；另一方面，股东作为委托人，进行财务报表审计的注册会计师是代理人。但在我国目前的审计关系中，各种企业包括上市公司在内的委托代理关系都被扭曲为企业管理层与注册会计师二者之间的委托代理关系。

《独立审计准则

对加强审计独立性的思考

一方面，高额的非审计服务收入可能导致事务所对客户形成财务依赖，进而导致注册会计师在与客户发生意见分歧时放弃原则；另一方面，非审计业务管理顾问性质可能将注册会计师置于企业的管理地位，而注册会计师的非审计服务的质量一般要用客户的经营成果来衡量，此时，注册会计师可能难以客观地评价和判断企业的业务活动和交易性质。因此，非审计服务无形中削弱了注册会计师在审计职业中的独立性。

3.4 激烈的市场竞争与利益的诱惑

会计师事务所作为社会中介机构，是一个赢利组织，在国家有关法规和会计职业团体规范约束下追求经济利益最大化，对此，无可厚非。但是，如果会计师事务所把“金钱”视为

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视的一部分，且其比重有逐渐升高的趋势。会计师事务所自然会希望通过扩大非审计业务来增加收入。会计师事务所对非审计业务的期望，以及非审计业务本身的特点均可能导致注册会计师丧失独立性。为了获取非审计业务，注册会计师往往在审计过程中拿原则与企业管理者做交易，使得审计的独立性丧失殆尽。

3.5 注册会计师的执业素质不高

执业素质包括审计人员的专业胜任能力和职业道德[10]。目前，我国审计人员的专业胜任能力方面最大的缺陷是知识结构不平衡，在会计、审计方面的认识水平高而在其他方面的认识水平较低。然而，从事审计工作要与各行各业打交道，审计人员必须面对社会的进步与发展，才能适应审计的要求。当注册会计师对一个从未接触过的领域进行审计，由于他缺乏这方面的知识，若事先未做准备，他就得依赖客户对其进行指导。这种依赖性势必会削弱审计人员的独立性。

在职业道德方面，由于我国注册会计师执业时间不长，缺乏法律诉讼的压力，许多审计人员在追求卓越、正直、对公众负责方面做得不够，满足于现状，屈从客户和上级、贪图客户支持而发表虚假报告，另外，注册会计师为谋求个人私利而丧失审计的独立性。主要表现在注册会计师与被审计单位有直接的利益关系或注册会计师与被审计单位存在着潜在的雇佣关系。

3.6 地方政府的干预

我国作为一个向市场经济转轨的国家，政府配置经济资源和对企业微观经济活动的干预权利依然很大。地方政府对独立审计的影响主要表现在两个方面：一方面，在过去相当长一段时期，绝大多数事务所是由政府部门出资设立的，政府部门是事务所的“挂靠”单位，在人、财、物及审计业务等方面与事务所存在着千丝万缕的联系。尽管几年前我国各区、各部门、各单位所属的会计师事务所陆续完成了“脱钩改制”工作，但注册会计师在长期行政干预下形成的深刻的独立性缺乏意识，在相当长的时间里难以得到消除；另一方面，支持上市公司的发展，已经成为不少地方政府吸引资金、稳定就业、培植税源的重要手段。这样，为了争取尽可能多的上市公司指标或者避免已上市的公司被摘牌，地方政府常常伸出“看得见的手”予以行政支持，甚至对所属单位虚报及虚夸问题采取默许、纵容的态度，或者要求事务所给予配合。因此，注册会计师迫于生存和发展，往往会屈从地方政府的意图，使得审计工作丧失独立性。

对加强审计独立性的思考

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使得具有较强执业能力和较高职业道德的注册会计师受到欢迎。

财务报表保险制度将恢复注册会计师真实的独立地位，并借助市场机制的力量赋予公司管理层自觉改善财务报表质量的内在动机，不失为一种针对审计失败和财务舞弊的综合解决方案。因此我认为，这种方法从源头上增强了注册会计师的独立性，消除可能导致审计意见失实的制度基础，从而有效遏制公司的造假行为，但财务报表保险制度如果缺乏强制性，可能受到上市公司的抵制，所以，要实现这种制度并使其达到加强审计人员独立性的目的，就需要得到国家或专有机构的支持，强制性的实施，以保证其效果。

4.2 将审计业务与非审计业务分开

就目前我国注册会计师行业的发展水平而言，我国提供非审计服务的会计师事务所不多，但尚存在非审计服务损害审计独立性的条件。为避免由于实施非审计服务影响注册会计师的独立性。审计业务和非审计业务应由不同的注册会计师承担。有三种做法可行：

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册会计师资格，严格注册会计师的年鉴制度，对年鉴不合格者要取消其注册会计师资格。

4.3.2 强化注册会计师的职业道德建设

注册会计师的职业道德与独立性的保持是紧密相关的，所以独立性的缺失都与缺少职业道德有关。职业道德是注册会计师保持独立性的内在动力，只有具备了较高的职业道德水平，注册会计师在执业过程中才能抵制利益的诱惑，自觉抵制利益关系人的压力，保持独立，做到公正、客观对待个利益关系人。受人尊重和受人信赖是注册会计师赖以生存和发展的根本，每一位走入审计职业界的人，均应自觉遵守职业道德准则，维护和提高职业声誉。道德行为就其实质而言，它不只是遵守外在的禁令，而应是一种自觉对正直行为的承诺。因此，应建立行之有效的注册会计师职业道德规范体系，规范注册会计师的执业行为，并逐步建立起他律和自律相结合的职业道德规范模式。

4.4 定期轮换主审会计师

在保持审计队伍基本稳定的前提下，以定期轮换主审会计师来提高注册会计师审计的独立性，最终实现提高审计质量的目的，保护投资人的合法权益。具体而言，就是签字注册会计师和审计项目负责人为同一被审计客户连续提供审计服务的期限一般情况下不得超过5年[11]。

审计失败的主要原因并不仅仅是技术失败，相当重要的一个因素是相关主审会计师丧失了审计的独立性。如果主审会计师长期为一家被审计客户提供审计服务，不仅影响其独立性，还有可能由于固有的思维定式，不利于发现一些问题。如果能够定期更换主审会计师，不仅有利于维护注册会计师的独立性，后任会计师还可以发现其前任会计师未审计出的问题，从而提高审计质量，保护投资者合法权益。

4.5 发展合伙制事务

由于合伙制的事务所对外承担无限责任，将合伙人个人利益与事务所的业绩和命运紧密联系起来，必然会提高注册会计师的风险意识和自我约束意识，增强会计师事务所抵制来自客户不正当要求的压力和动力。针对我国会计师事务所的组织形式仍以有限责任制为主的现状，为维护注册会计师的独立性，应积极鼓励发展合伙制会计师事务所。当然，无论采取何种形式，在事务所内部都要建立相适应的运行管理机制。同时，通过市场竞争机制，鼓励会计师事务所之间强强联合，强弱合并，通过合并重组，不仅客观上增强了会计师事务所的规模，而且也增强了抵御来自客户压力的能力、防范风险的能力和参与市场竞争的能力，并且也有利于打破条块分割、地域垄断的局面。

对加强审计独立性的思考

4.6 加强注协的行业自律监管

职业协会对注册会计师审计独立性有着积极的作用。首先要从审计收费角度保护投资者的利益，缩小国内事务所与外资事务所的差距。应当通过适当的法规和监管，积极推进按时间预算收取审计费的进程，防止恶性压价竞争。中注协可以明确规定以压价收费争取客户给予经济处罚。另一方面，会计师事务所应联合建立从业人员薪金收入直接与其有效工作量挂钩，贯彻按劳分配原则，严格要求注册会计师及其他从业人员遵守注册会计师执业规范，做到执业时独立、客观、公正，工作底稿如实反应执业过程与问题；鼓励、支持从业人员拒绝委托人示意其做不实或不当证明的行为，及时中止风险业务。其次，要建立科学有效的行业监管体系，必须赋予注册会计师行业管理机构惩戒权。从我国的实际情况看，中国注册会计师协会不仅是行业自律组织，而且是受政府委托，代表政府部门监管注册会计师行业的机构。因此，应该赋予协会惩戒权，以确保协会管理的权威性。另外，在注协中设立专门的惩戒委员会，调查处理各类违法、违纪案例，对违法、违纪的注册会计师和事务所予以处罚并适当的加大力度，因为，对于合约责任人来说，他在做出决策之前必须考虑并且权衡违约收益和违约成本，违约成本的大小与违约所受处罚力度相关，而违约所受处罚概率又与相对应的监督力度相关，监督力度越大，违约所受处罚概率则越高。注册会计师违反合约的成本大于由此而带来的收益，由此，从利益的最大化出发，注册会计师在违约之前就会慎之又慎，从而起到行业监管的作用。

4.7 加强政府对注册会计师审计的监管

为维护社会公众的利益和投资者的信心，政府监管机构必须对不能保持独立性的注册会计师和负有相应责任的管理当局进行惩处。尤其是公司治理结构不完善的情况下，公司内部对高独立性审计信息的需求动力不足，政府有关部门的外部监管为注册会计师审计独立性提高提供了外在压力。在“安然”事件后，美国2002年颁布了《萨班斯——奥克斯利法案》，采用了行业自律与政府监管相结合的模式[12]。对于我国会计师审计的监管，也应进行深入地思考和分析，指定监管细则以及有关惩戒办法，建立对监管者的激励和约束机制，以完善我国注册会计师审计的监管体系。如针对目前对会计师事务所进行监管的政府部门有财政部门、审计部门和证券主管部门，为使政府监管部门充分履行其职责，应改变监管职能交叉状况，提高监管效率，建立政府监管行为的社会评价机构等。

对加强审计独立性的思考

对加强审计独立性的思考

参考文献

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