税务稽查2011年资本交易项目检查

第一篇：税务稽查2011年资本交易项目检查

税务稽查2011年资本交易项目检查

主要政策归纳

个人所得税

（一）转让非上市公司股权。财产转让所得适用20%个人所得税；

（二）转让上市公司限售股股票。

限售股转让。上市公司股东，如果是限售股转让，根据财税【2009】167号、财税【2010】70号文件规定，征收20%个人所得税。由于2010年1月1日以前，即使转让非限售股股权也不征收个人所得税，因此出现了沸沸扬扬的“陈发树资金矿业避税“事件，在这种情况下财税【2009】167号文件规定自2010年1月1日开始，对大小非解禁转让以及其他限售股转让征收个人所得税。

专题：大小非解禁。

大非的含义是大的非流通股股东，小非的含义是小的非流通股股东，以占股权比例5%为限。

ST广博控股的税务危机公关技巧。我国股票市场建立之初，采取了股权分臵的运作模式，即一部分股份为流通股，另一部分股份为非流通股，随着股票市场的发展，这种模式越来越不利于股市健康发展，因此2006年国家开始股权分臵改革，目标是全流通，根据财税【2005】103号文件规定，为了支持股权分臵改革，在股权分臵改革中，非流通股股东向流通股股东发生的股权转让，免印花税，流通股股东接受非流通股股东的股份后现金对价免个人所得税和企业所得税。但是部分公司股权分臵改革中支付了重组式对价，即：由非流通股股东对上市公司赠送现金或者债务豁免，形成上市公司的资本公积，该项资本公积属于全体股东所有，此种方式称之为重组式对价。由于这种支付对价方式财税【2005】103号文件没有界定，因此成都市武侯区地税局要求对ST广博控股接受重组式

对价按照接受捐赠征收企业所得税，ST广博不服向国家税务总局申请了《政府信息公开》，要求对该项政策进行明确，最终国家税务总局以国税函【2008】375号文件的形式明确重组式对价也不征收企业所得税，ST广博的危机公关技巧得到了完全的成功，而在此之前重组式对价已经征税的甘肃靖远煤电等公司也享受到了ST广博抗争的胜利果实。

陈发树避税引发财税【2009】167号文件。根据财税字【1998】61号文件规定，我国二级市场转让股票暂免征收个人所得税。因此大小非解禁后，大小非股东为了少缴个人所得税，费尽心机。从紫金矿业上市招股说明书中查到，紫金矿业股份公司成立时，与陈发树有关的3家公司持有紫金矿业的股份，即新华都实业股份有限公司出资2602.15万元，持有1729万股，占紫金矿业股份的18.2％，是第二大股东。上杭县华都建设工程有限公司出资1000.83万元，持有665万股，占紫金矿业股份的7％，是第4大股东。新华都百货有限责任公司出资246.35万元，持有163.69万股，占紫金矿业股份的1.72％。从招股说明书看，紫金矿业成立之初陈发树个人并没有直接持有紫金矿业的股份。随着紫金矿业谋划A股上市，陈发树等人也谋划直接持有紫金矿业的股份。紫金矿业上市招股说明书披露，2007年2月5日，新华都工程有限责任公司、新华都百货有限责任公司以每股面值0.1元的价格合计转让给陈发树35888.16万股紫金矿业股份，陈发树总计支付转让款3588.82万元。于是，经过股份转让，紫金矿业股份就从新华都工程有限责任公司等法人名下转移到陈发树个人名下。

新华都工程以0.1元的面值无偿转让给陈发树3.5亿股紫金矿业，同样以0.1元的面值转让给柯希平2.6亿股，新华都工程没有赚到一分钱,明知紫金矿

业上市必然产生大幅溢价收益,赚取超额利润,新华都工程为何如此慷慨转让给陈发树和柯希平一个巨大的馅饼呢？

陈发树通过自己控制的新华都实业集团股份有限公司,持有新华都工程51％的股权;而柯希平是厦门恒兴集团有限公司的实际控制人,这家公司持有新华都工程49％的股权。紫金矿业于2008年4月25日在A股上市，发行价为7.13元/股，陈发树等自然人股东持有的原始股票的限售期为1年。至2009年4月27日，紫金矿业49.2亿股解禁在A股上市流通，当日最低的交易价格也高达9.18元/股。从今年4月至今，陈发树几次减持紫金矿业股份，总计套现已接近40亿元。而仅在4月－7月，陈发树前后两次减持紫金矿业股份总计约2.94亿股，套现27.3亿元，而成本仅仅是2940万元，利润达27亿元。

如果陈发树出售的2.94亿股股票没有转让到其名下，变为自然人股票，仍然通过新华都工程有限责任公司等转让，27亿元的利润需要按照25%的企业所得税税率计算缴纳企业所得税，税额超过6.75亿元。公司缴纳企业所得税后，税后利润分配给自然人股东，自然人股东还要缴纳个人所得税。但陈发树把法人股票转让为自然人股票后出售，不仅6亿多元企业所得税可以分文不缴，潜在的个人所得税也免去了。

随着以上避税模式愈演愈烈，财政部和国家税务总局于2009年12月31日发布财税【2009】167号文件，对限售股开始征收20%个人所得税，对证券公司技术完备之前的股票，按早15%的所得征税，技术完备以后的股票则据实由证券公司扣缴个人所得税。

ETF避税与财税【2010】70号文件。俗话说，道高一尺，魔高一丈，面对个人限售股征税，大小非个人股东纷纷寻求新的避税方式。一是，在大小非解

禁后，如果大盘低迷，投资者想继续持有以获利，但是当股票价格上升后却要缴纳更多的个人所得税，个人股东采取的方式是赶快卖出，少缴纳个人所得税，然后再买入的方法。二是，利用ETF避税。ETF基金属于开放式基金的一种，又称为交易型开放式指数基金，投资者既可以向基金公司申购或赎回基金份额，又可以像封闭式基金那样在证券市场上按市场价格购买。但是向基金公司申购时只能通过该品种ETF基金所涉及的一揽子股票换取基金份额，赎回时以持有基金份额换取一揽子股票。

“财税【2009】167号文件只说售限售股获利需要缴纳个人所得税，但是并未说明用股票换基金，卖出基金获利需要缴税，这就为那些持有限售成份股的个人大小非提供了一个避税通道。”以中国平安为例，持有中国平安的个人大小非可以通过购买上证50除平安外的其他49只股票，然后将包括中国平安在内的一揽子50只股票拿去申购上证50ETF基金，再将这些基金售出，其成本大约在千分之三左右，售出后获利部分则不用缴纳个人所得税。目前沪深两市共计有9只ETF基金，其中沪市6只，深市3只，涉及的成份股数百只之多，而这些成份股中很多都涉及机构、个人大小非，合计持有市值超过1000亿元。依据上述模式，这些大小非都可以通过这种“借道”ETF的方式实现避税。

这种避税方式又引起了财政部和国家税务总局的注意，2010年11月10日，财政部和国家税务总局下发了《关于个人转让上市公司限售股所得征收个人所得税有关问题的补充通知》（财税【2009】70号文件），规定：限售股在解禁前被多次转让的，转让方对每一次转让所得均应按规定缴纳个人所得税，个人通过证券交易所集中交易系统或大宗交易系统转让限售股，个人用限售股认购或申购交易型开放式指数基金（ETF）份额均属于纳税的范围。从而将ETF避税模

式彻底堵死。

“鹰潭模式”限售股自然人股东同国家税收政策的博弈还在继续，这一次出面助阵的是地方政府。由于限售股解禁缴纳的个人所得税由证券公司代扣代缴，而国家法律并没有限制必须在哪一个证券公司进行交易，因此各地财政部门盯上了这个所谓的“可流动财源”，纷纷出台财政返还政策，以吸引限售股到本地解禁，其中比较出名的是所谓“鹰潭模式”，根据税法的规定，地方税务机关征收的个人所得税，60%要上缴中央财政，40%归地方财政。而江西省鹰潭市政府2010年7月出台的《鼓励个人在鹰潭市辖区证券机构转让上市公司限售股的奖励办法》规定，如果个人限售股东愿意来本地营业部减持，政府可将限售股东减持个税的地方实得部分的80%作为奖励再返还给纳税人。纳税人如果愿意将奖励全部留在鹰潭投资臵业的话，还可按个税地方实得部分的10%再奖励。其运作模式如下：第一步，办理销户手续，即大小非持有者持本人有效身份证原件、深沪股东账户卡原件，到原开户证券营业部填写《撤销指定交易申请表》，办理股票转托管和撤销指定交易手续；第二步，在鹰潭市辖区内证券营业部开设新的营业部资金账户及第三方存管银行账户。

统计数据显示，2010年8月份以后，江西鹰潭市证券营业部突然崛起，从2010年初至2010年11月24日，该营业部共计发生138笔大宗交易减持，涉及总成交金额超过34亿元，分属国盛证券鹰潭胜利西路营业部和国泰君安证券鹰潭环城西路营业部。

上述事实被媒体披露后，“鹰潭模式”声名鹊起，并迅速在江西省内被效法，萍乡、新余、景德镇、吉州等地区也开始对限售股转让实行优惠政策。此外，现

在这一模式还复制到了其他省市，江苏、福建、西藏等地方政府和营业部也纷纷加入进来，抢食这块税源大“蛋糕”。

鹰潭市财税系统的知情人士最近向媒体透露，引进个人限售股东是鹰潭市政府2010年年初就定好的招商硬指标，打算在当年招徕楼宇、总部企业以及个人转让上市公司限售股35家，争取纳税额上2亿元。任务下达后，政府专门抽调人员成立了办公室，市政府和相关部门的领导在双休日都会出去跑，到上海、北京、江浙一带找客会商，推广鹰潭对限售股转让的财政奖励政策。

在莆田市城厢区政府网站上有这么一条报道，形象的说明了地方政府在争抢唐僧肉过程中的所作所为：2010年10月9日上午，受区委郑春洪书记委托,常务副区长陈仁川同志主持召开财税工作专题会议，就我区众和股份有限公司股东限售股解禁转让个人所得税入库及奖励补助比例等有关事宜达成共识：一是根据国家税法及我市招商引税的政策规定，同意引进众和股份有限公司限售股转让个人所得税。二是针对众和股份有限公司提出“按该企业缴纳个人所得税市区所得财力（32%）奖励该企业，扶持该企业进一步发展”问题，同意由区财政按31.5%予以奖励。三是奖励金额中市级所得财力部分，请区政府提出申请报告请求市政府全额返还我区。

平安保险解禁引发税收争议。2007年平安保险上市之前，由于个人不能成为上市保险公司的股东，所以将员工受益计划设计为法人持股，即：由新豪时公司和景傲实业这两家员工投资集合相关公司代表员工持股，股权架构为：平安保险员工—（新豪时公司、景傲实业公司）—平安保险上市公司。2010年4月，首批平安保险限售股解禁，根据计算1.9万名平安保险员工平均每个人出售所持股票获利为200万元，但是出售股票的主体是新豪时公司和景傲公司，200万元按照25%税率缴纳企业所得税后，只剩下150万元，分给员工的时候尚需要扣缴20%的个人所得税30万元，因此以出售股票获利为200万元为例，员工需要负担80万的个人所得税，财富大幅缩水，受益打了六折。

此举引起而来平安保险员工的极大不满，他们高举着“我的股票我做主”的气质，在平安保险总部静坐，但是平安保险公司的说法却是，如果不是目前的股权结构，由于个人不能做上市保险公司的股东，员工连120万的利润都得不到，真是由于公司的架构设计，才使得员工享受到公司上市的红利。

那么是否有其他更好的合理方式解决该问题呢？根据财税【2008】159号文件规定，合伙企业是税收透明体，采取先分后税的原则，即：如果新豪时公司是合伙企业的话，只需要就200万利润代扣代缴个人所得税40万元即可，25%的企业所得税不需要缴纳，即：财富打八折，这一点员工是可以满意的。

海螺水泥限售股谜团待解。在限售股解禁问题上，有着重重迷雾的还有海螺水泥事件等待我们去研究探讨。

目前，鹰潭模式是大小非解禁相对较好的方式，因为这种方式其实是地方政府之间的博弈，税收政策在目前难以解决。

（三）转让境内上市公司股票。上市公司股东，如果是非限售股转让（二级市场），需要进行12万元以上高收入申报，但是根据财税字【1998】61号文件，个人转让境内上市公司股票转让所得继续免税。即：目前炒股所得，只申报不征税。

（四）转让境外上市公司股票。目前二级市场转让股票免税，只针对境内上市公司，对于个人转让境外上市公司股票取得所得，应该按照财产转让所得缴纳个人所得税。

（五）股票期权。对于股票期权所得，至今为止财政部和国家税务总局总共下发了9个文件，主要是以财税【2005】35号、国税函】2006】902号、财

税【2009】5号、国税函【2009】461号、财税【2009】40号文件为主。详细政策参见《股票期权所得个人所得税政策》专题。

1．《关于个人认购股票等有价证券而从雇主取得折扣或补贴收入有关征收个人所得税问题的通知》（国税发【1998】9号）

①首次对股票期权所得的性质进行认定，认定为“工资薪金所得”。国税发【1998】9号文件，虽然没有用“股票期权”的字眼，但是实质上首次提出了“股票期权”征收个人所得税的概念，并且明确界定为工资薪金所得。

②所得计算方法为购买股票当日价格减去施权价格。

③要求将股票期权所得计入当月工资薪金所得，如果一次性纳税有困难的，经税务机关核准，可以将股票期权所得在不高于6个月内计入工资薪金所得。国税发【1998】9号文件的所得计算方法，已经被财税【2005】35号文件所代替。

2．《关于在中国境内无住所个人以有价证券形式取得工资薪金所得确定纳税义务有关问题的通知》（国税函【2000】190号）

文件明确：在中国境内无住所的个人在华工作期间或离华后以折扣认购股票等有价证券形式取得工资薪金所得，仍应依照劳务发生地原则判定其来源地及纳税义务。上述个人来华后以折扣认购股票等形式收到的工资薪金性质所得，凡能够提供雇佣单位有关工资制度及折扣认购有价证券办法，证明上述所得含有属于该个人来华之前工作所得的，可仅就其中属于在华工作期间的所得征收个人所得税。与此相应，上述个人停止在华履约或执行职务离境后收到的属于在华工作期间的所得，也应确定为来源于我国的所得，但该项工资薪金性质所得未在中国境内的企业或机构、场所负担的，可免予扣缴个人所得税。

该文件明确股票期权所得，依然按照“劳务发生地”原则判定所得来源地及纳税义务。但是如果离华后取得属于在华工作期间的所得，且不是境内企业负担的，可以免予扣缴个人所得税。该文件的重点是明确：即使是股票期权所得，依然遵循“劳务发生地”原则判定所得来源地及纳税义务。

3.《关于企业高级管理人员行使股票认购权取得所得征收个人所得税问题的批复》（国税函【2005】482号）

该文件是国家税务总局对黑龙江地税局的批复，是哈尔滨啤酒被香港AB集团收购后实行股票期权如何征税的批复，其基本原则同国税发【1998】9号文件相同。

本文件中首次提到“股票期权”在未行权之前转让的，应该将其转让收入并入当期的工资薪金所得纳税。

4.《关于个人股票期权所得征收个人所得税问题的通知》（财税【2005】35号）

①明确概念。该文件首次明确了“股票期权”和“施权价”、“行权价”等股权激励概念。

②明确股票期权所得的实现时间一般不是施权日，而是行权日。③如果在行权之前将股票期权转让的，则按照股票期权净收入纳税。④应纳税额=(股票期权形式的工资薪金应纳税所得额／规定月份数×适用税率-速算扣除数)×规定月份数.这里的规定月份数是指在境内工作的月份，最高按照12个月计算。

5.《关于个人股票期权所得缴纳个人所得税有关问题的补充通知》（国税函【2006】902号）

该文件是财税【2005】35号文件的补充。

①规定无论是上市公司还是非上市公司，只要股票期权针对的是上市公司股票，均可以按照财税【2005】35号文件处理。但是这一规定已经被国税函【2009】461号文件所代替，只有上市公司及其控股30%股份以上的公司员工取得的股票期权方可按照财税【2009】35号文件的规定处理。其中控股最多为二级间接持股，如果一级持股公司股权比例在50%以上的，按照100%计算。

②明确股票期权净收入的概念。如果员工以折价方式购入股票的，股票期权净收入，应该减去折价购入的价格。

③明确以折价方式购入股票的，施权价的确定。一般情况下，行权的时候实际支付购买股票的价格即为施权价，如果以折价方式购入股票的，则折价购入股票的价格为施权价。其实是明确了限制性股票的施权价问题。

④规定股票增值权所得，也按照股票期权处理。虽然国税函【2006】902号文件未明确提出股票增值权与限制性股票的概念，但是明确了这两种方式的计税方法，全部按照财税【2005】35号文件的规定处理。

⑥可公开交易的股票期权，在取得股票期权的时候纳税。计税所得按照授权日股票期权的市场价格确定，以后再转让股票期权按照财产转让所得计税，由于可公开交易的股票期权在取得时已经缴税，所以实际行权的时候不再缴税。鉴于境内缺乏可公开交易股票期权的市场，因此一般来说可转让的股票期权是指在境外上市公司的股票。

⑦员工一年内取得多次股票期权所得的，将多次股票期权所得合并为一次，按照财税【2005】35号文件规定的方法纳税，具体公式为：应纳税款=(本纳税年度内取得的股票期权形式工资薪金所得累计应纳税所得额÷规定月份数×适

用税率-速算扣除数)×规定月份数-本纳税年度内股票期权形式的工资薪金所得累计已纳税款

6.《关于阿里巴巴（中国）网络技术有限公司雇员非上市公司股票期权所得个人所得税问题的批复》（国税函【2007】1030号）

①明确股票期权如果针对的是非上市公司股票，不适用财税【2005】35号文件的缴税方法。即，上市不上市股票期权的政策不同，这主要是非上市公司股票缺乏公开市场的交易价格。

②非上市公司股票期权那是义务发生时间为员工实际购买日，而非最后卖出股票的时间。

③税款计算方法按照上一年度每股净资产减去折价购入的价格。

④缴税方案按照国税发【2005】9号文件规定的一次性奖金计算方式确定。7.《关于股票增值权所得和限制性股票所得征收个人所得税有关问题的通知》（财税【2009】5号）

股票期权的实施方式，一般有三种，即：一般的股票期权计划方式，限制性股票、股票增值权三类。其实在财税【2005】35号文件以及国税函【2006】902号文件已经明确了限制性股票以及股票增值权的纳税方法，只不过没有明确提出股票增值权以及限制性股票的纳税方式，财税【2009】5号从概念上提出限制性股票以及股票增值权所得均需要按照股票期权的个人所得税政策纳税。8.《关于股权激励有关个人所得税问题的通知》（国税函【2009】461号）

主要内容有：

①限制性股票的纳税计算方法。应纳税所得额=（股票登记日股票市价+本批次解禁股票当日市价）÷2×本批次解禁股票份数-被激励对象实际支付的资金总额×（本批次解禁股票份数÷被激励对象获取的限制性股票总份数），限制性股票纳税义务发生时间为限制性股票个人所得税纳税义务发生时间为每一批次限制性股票解禁的日期。

②股票增值权所得纳税计算方法。股票增值权被授权人获取的收益，是由上市公司根据授权日与行权日股票差价乘以被授权股数，直接向被授权人支付的现金。上市公司应于向股票增值权被授权人兑现时依法扣缴其个人所得税。被授权人股票增值权应纳税所得额计算公式为：

股票增值权某次行权应纳税所得额=（行权日股票价格－授权日股票价格）×行权股票份数。

股票增值权所得的纳税义务发生时间为上市公司向被授权人兑现股票增值权所得的日期。

③适用股票期权所得纳税的范围。明确为上市公司及其控股公司员工，控股公司为上市公司至少占30%以上股份的企业。控股公司最多到二级间接控股公司，计算二级控股公司持股比例时，如果上市公司对一级子公司持股比例在50%以上的，按照100%计算持股比例。

集团公司、非上市公司、没有按照规定向税务机关报备资料的的股票激励计划不能按照股票期权个人所得税的计算方法纳税，而是应该计入当期工资薪金所得中纳税。

9.《关于上市公司高管取得股票期权所得征收个人所得税问题的通知》（财税【2009】40号）

本文件是解决股票期权纳税资金来源不足如何纳税的规定。

对上市公司高管人员取得股票期权在行权时，纳税确有困难的，经主管税务机关审核，可自其股票期权行权之日起，在不超过6个月的期限内分期缴纳个人所得税。其他股权激烈方式比照本规定执行。

值得注意的是，在不超过6个月的期限内分期纳税，同将所得均匀计入6个月的所得缴税不同，不能混淆。过去国税发【1998】9号文件曾经规定，股票期权所得均匀计入6个月的所得纳税，这个规定自财税【2009】35号文件颁布以来，已经失效。

（六）以股权进行投资。

①根据国税函【2005】319号文件规定，个人以非货币性资产对外投资取得股权的，暂不确认所得，待将来股权转让时再确定纳税。

②国税函【2008】115号文件规定，个人以非货币性资产对外投资取得股权时，应该就资产的评估价值与资产计税基础差额计为个人所得缴纳个人所得税。但是，该文件并没有真正执行，国家税务总局公布的有效规范性文件目录中也没有该文件存在。

由于个人转让非上市公司股权按照财产转让所得纳税，而个人以股权进行投资，其资产增值所得暂时不缴纳个人所得税，因此以自然人持有的股权投资到有限责任公司，是无税将自然人股东变换为法人股东的有效方法，即：将自然人股东变换为法人股东。《公司法》27条以及国家工商总局第39号令都明确规定了股权可以作为出资的资产，但是不能超过被投资企业注册资本的70%。

关于该问题讲解的思路如下：（或者从公司借给老板钱或者老板借给公司钱讲起。）

第一，公司要分利润或者未分配利润增资增加注册资本，自然人股东需要缴纳个人所得税。比如，张先生和李先生合资经营企业，公司有大量现金，张先生想要投资另外一家企业，李先生不愿意加入，因此只能分红，否则可以改合资企业的名义去投资，那么如何解决这个问题呢？第二，采取股东等比例向公司借钱的方式。老板向公司借钱，财税【2003】158号文件有限制。第三，采取借钱年末归还，第二年再借的方式，这种方式是：明着欺负税务局。第四，变直接投资模式为间接投资模式。理想的架构图为：个人——— 一人有限责任公司（或实质控制公司）——实体经营公司。第五，事后的策划也是可以的。如何策划呢？看上市公司对个人定向增发的案例。第六，明确个人以股权作为投资资产，根据国税函【2005】319号文件规定，其资产评估暂不征税，因此可以作为事后调整股权架构的方法。第七，联系到法人股东以自己持有的股权对外投资，符合特殊性税务处理条件的可以享受特殊性税务处理，也就是暂不征税待遇。

自然人以股权投资改变股权架构的作用有三个：一是，解决分红问题。二是，解决未分配利润增资问题。三是，投资到特定企业以增加其注册资本问题。

企业投资架构有三种：第一，自然人股东直接投资模式，为转让股权而设计的股权架构。第二，间接持有模式。为分红增资设计的架构模式，一般应当为常态。第三，合伙企业模式间接投资模式。即：将合伙企业作为税收透明体，以解决中间层纳税的问题，例如：平安保险模式。

（七）自然人转让股权定价问题。

①国税函【2009】285号文件明确了自然人股东转让股权政策。国税函【2009】285号文件规定，自然人股东转让其持有的股权，在到工商机关做变更前，应该先到税务机关缴税，凭借完税证明或免税不征税证明到工

商机关办理变更手续，285号文件还明确股权转让个人所得税的纳税地点为发生股权变更所在地税务机关，这是纳税地点的重大变化。

国税函【2009】285号文件对平价转让股权进行了限制，规定股权转让价格计税依据明显偏低（如低价、平价）转让，且无正当理由的，税务机关有权按照每股净资产或享有的股权比例对应的净资产份额进行纳税调整。

②国家税务总局2010年27号公告对国税函【2009】285号文件政策进行了进一步的补充。

27号公告主要对四个问题进行了界定：

一是，什么是计税价格明显偏低？主要是转让价格低于初始投资成本或其对应的净资产份额的。二是，什么是正当理由？主要包括三个方面：被投资企业连续三年亏损的、亲属之间的股权转让、由于国家政策原因的股权转让（例如，山西的国进民退就是一例）三是，如何调整计税依据？主要是按照股权对应的净资产份额进行调整，但是知识产权、土地使用权、房屋、探矿权、采矿权、股权等合计占资产总额比例达50%以上的企业，净资产额须经中介机构评估核实。四是，经过股权计税依据调整后继续转让的股权计税基础问题。文件规定纳税人再次转让所受让的股权的，股权转让的成本为前次转让的交易价格及买方负担的相关税费。即，不执行双向调整原则。

在实践中，非亲属无偿捐赠股权是否纳税是比较普遍的问题，目前除了财税【2009】78号文件规定亲房屋的无偿捐赠要按照“其他所得“征收个人所得税以外，其他接受捐赠所得在总局层面的文件上并未明确，广东省的粤地税函【2009】940号文件则明确接受股权转增所得按照”财产转让所得缴纳个人所得税。

拙作《27号公告解读》对该问题做了比较详细的探讨。

③《关于股权转让收入征收个人所得税问题的批复》（国税函【2007】244号）规定约定原股东偿还债务如何计算股权转让金额。国家税务总局对广东省的批复中认定，原股东对债权债务的偿还可以抵减股权转让价格。如果对于原股东取得转让收入后，根据持股比例先清收债权、归还债务后，再对每个股东进行分配的，应纳税所得额的计算公式为：

应纳税所得额＝（原股东股权转让总收入－原股东承担的债务总额＋原股东所收回的债权总额－注册资本额－股权转让过程中的有关税费）×原股东持股比例。

对于原股东取得转让收入后，根据持股比例对股权转让收入、债权债务进行分配的，应纳税所得额的计算公式为：应纳税所得额＝原股东分配取得股权转让收入＋原股东清收公司债权收入－原股东承担公司债务支出－原股东向公司投资成本。

④《关于纳税人收回转让的股权征收个人所得税问题的批复》（国税函【2005】130号）文件规定，个人股权转让已经完成后，当事人双方签订并执行解除原股权转让合同、退回股权的协议，是另一次股权转让行为，对前次转让行为征收的个人所得税款不予退回。

⑤《关于个人股权转让过程中取得违约金收入征收个人所得税问题的批复》（国税函【2006】866号）股权成功转让后，转让方个人因受让方个人未按规定期限支付价款而取得的违约金收入，属于因财产转让而产生的收入。转让方个人取得的该违约金应并入财产转让收入，按照“财产转让所得”项目计算缴纳个人所得税，税款由取得所得的转让方个人向主管税务机关自行申报缴纳。

该条款类似于价外费用征税的规定。

（八）1元转让股权所得以使得个人股东变非居民公司股东的税务处理。《关于个人以专利技术入股及通过转让那个专利技术所有权取得股权有关个人所得税问题的批复》（国税函【1998】261号）

该文件规定：鉴于香港集康国际有限公司是熊建明在深圳方大建材有限公司改组时为符合《公司法》的有关规定而替代其继续持有原有股份而成立的，并将其本人持有的深圳方大建材有限公司的全部股份以1元人民币的价格转让给香港集康国际有限公司，该公司并不从事实际生产经营活动的实际情况，可以认定：深圳方大股份有限公司对香港集康国际有限公司派息分红实际上就是对熊建明派息分红，因此，熊建明对该项所得承担缴纳个人所得税的义务。根据个人所得税法的有关规定，深圳方大股份有限公司向香港集康国际有限公司派息分红时，应按“利息、股息、红利所得”应税项目代扣代缴熊建明应纳的个人所得税。

该案例中，熊建明以1元人民币将股权转让给香港集康国际有限公司，如果在2009年以后，必须要进行纳税调整，缴纳股权转让个人所得税。国税函【1998】261号文件还根据“实质重于形式”原则，将香港集康公司认定为“导管公司”，在2008年以前外资法人企业股东免缴预提所得税，而境内自然人股东取得股息红利所得缴纳20%个人所得税。总局认为，香港集康公司取得股息红利，实际是熊建明取得股息红利，应该照章征收个人所得税。该案例是我国早期个人所得税反避税的成功案例。

（九）股权转让所得而应缴纳的个人所得税，约定由受让方承担无效。沈阳中院一例案例中，股权转让合同约定股权转让的“一切费用由受让方承担”，双方就一切费用是否包括个人所得税产生了争议，转让方认为应该包括个

人所得税，而受让方则认为不包括个人所得税，经过两轮的官司，沈阳市终审判决认为，这里的“一切费用”不应包括个人所得税，所得税属于不可转嫁税种。在财产转让合同中约定“一切费用由受让方承担”，不应包含个人所得税，否则，构成税收规避，属于私法权利滥用的无效行为。

因此在签订股权转让合同时，要注意合同的规范性，如果双方商议股权转让的个人所得税由受让方承担，就要写到价款中去，比如约定股权转让价款=500万元+股权转让缴纳的个人所得税，明确约定公式，就可以避免税收风险的争议。

（十）股权交易佣金的税务处理技巧。

例如，A公司要将自己持有M公司100%的股权转让给B公司，支付给李先生佣金1000万元，由于佣金需要缴纳营业税和个人所得税，且受到财税【2009】29号文件5%手续费的比例限制，因此税负很高。纳税人可以采取两种方式解决该问题，第一种模式，取得佣金的个人可以办理一个个体工商户并申请税务机关代开发票，可以核定征收综合税率的税款，有的地方只需要8%点多即可开出发票，发票的形式可以劳务等方式进行，从而大大的节省了税款。第二，采取两步转让的方式，即：企业现将股权转让给李先生，李先生再将股权转让给B公司的放肆，即：化佣金为股权转让所得，节省了营业税，并且A公司不再需要支付佣金，不再受到佣金比例的限制。这种所得类型转换的思路，是税收策划中经常运用的。

企业所得税

（一）股权转让不允许扣减未分配利润、盈余公积。（国税函【2010】79号、国税函【2009】698号）

（1）国税发【2000】118号第二条第一款

企业股权投资转让所得或损失是指企业因收回、转让或清算处臵股权投资的收入减除股权投资成本后的余额。企业股权投资转让所得应并入企业的应纳税所得，依法缴纳企业所得税。

即：从2000年到2003年之间，内资企业转让股权不允许扣减投资者享有的未分配的留存收益。

（2）国税函【2004】390号。

规定：企业在一般的股权（包括转让股票或股份）买卖中，应按《国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》（国税发„2000‟118号）有关规定执行。股权转让人应分享的被投资方累计未分配利润或累计盈余公积应确认为股权转让所得，不得确认为股息性质的所得。企业进行清算或转让全资子公司以及持股95 %以上的企业时，投资方应分享的被投资方累计未分配利润和累计盈余公积应确认为投资方股息性质的所得。为避免对税后利润重复征税，影响企业改组活动，在计算投资方的股权转让所得时，允许从转让收入中减除上述股息性质的所得。

即：只要对被投资企业持有的股份超过95%股份，就可以在股权转让价款中扣减未分配的留存收益。

（3）国税发【1997】71号文件（针对外商投资企业）。

股权转让价是指，股权转让人就转让的股权所收取的包括现金、非货币资产或者权益等形式的金额；如被持股企业有未分配利润或税后提存的各项基金等股东留存收益的，股权转让人随转让股权一并转让该股东留存收益权的金额（以不超过被持股企业账面的分属为股权转让人的实有金额为限），属于该股权转让人的投资收益额，不计为股权转让价。

总结：说明2008年1月1日之前，内资企业只有转让持股超过95%以上股份或对被投资企业进行清算时的才可以将股东留存收益权的金额从股权转让价中扣减，而外资企业无论持有被投资企业股份多少比例都可以将留存收益扣减。（4）国税函【2009】698号文件、国税函【2010】79号文件。

由于2008年1月1日之前，转让内资企业和外资企业股权的税收政策并不相同，因此两法合并之后，究竟从外资的规定，还是从外资的规定，令人关注。国税函【2004】390号文件和国税发【1997】71号文件之所以规定留存收益可以在股权转让价格中扣减，是因为如果不允许扣减就会有重复纳税因素。例如：A公司持有M公司100%股权，初始投资成本为100万元，M公司具有留存收益（未分配利润和盈余公积）100万元，2010年A公司将M公司的100%股权作价300万元转让给了B公司，股权转让所得税如何计算？ 如果不允许扣减未分配利润和盈余公积，则股权转让所得=300万元-100万元=200（万元）。此时，100万元的未分配例和盈余公积被计入了A公司转让所得缴纳企业所得税，而这100万元在被投资企业已经缴纳过了一次企业所得税，是税后收益，这100万收益再A公司再次纳税属于一笔所得缴纳了两次企业所得税的重复纳税。也就是因为这个原因，2008年1月1日之前转让外资企业以及转让内资企业持股95%以上股份的情形，允许扣减100万元的留存收益，以避免重复纳税，影响重组。

但是，国税函【2009】698号文件和国税函【2010】79号文件均规定，股权转让收入不允许扣减其持有的未分配利润和盈余公积，即：A公司的转让所得=（300-100）-100=100（万元）

那么为什么两法合一后，股权转让收入一律不允许未分配利润和盈余公积呢？原因有二：

第一，经济意义上的重复征税，在税制设计中并不违背原则。重复征税有法律意义上的重复纳税、经济意义上的重复征税之分，法律意义上的重复征税是指一笔所得在相同的法律主体被重复征税，而经济意义上的重复征税是指一笔所得在

不同的纳税主体重复纳税。法律意义上的重复征税，违背了“税不重征”的原则，是需要坚决避免的，而经济意义上的重复征税，在税制设计上并不完全排斥。在以上股权转让中，虽M公司就100万所得已经缴纳过企业所得税，属于税后收益，A公司就该笔所得再次纳税，属于典型的“经济意义上的重复征税”。类似的例如：营业税中转让不动产的价值，在2003年1月1日财税【2003】16号文件规定出台前，不允许扣减其购入不动产的价值，显然不动产购入价格部分被重复征收了营业税，但是这属于不同纳税人就同一笔所得的重复征税，即：经济意义上的重复征税，在税制设计上，虽然要尽量避免经济意义上的重复征税，但是并不完全排斥。因此，总局不允许扣减留存收益额规定，在税制理论上是没有问题的。

第二，从整个社会来看，国税函【2010】79号文件的规定并未造成重复纳税，相反允许扣减留存收益会造成税制漏洞。

例如，上例中B公司300万元购入M公司100%股权，假设B公司购入后立即分红100万元（这里的盈余公积是不能分配的，这个因素暂时忽略不影响理论上的正确性），B公司分红后，立即将股权再次转让，转让价格理论上只能为200万元，则B公司的股权转让所得=200-100=-100（万元）B公司存在100万元的股权转让损失，而这100万元的股权转让损失是可以弥补其他所得亏损的，在税收利益上实现了平衡。即：M公司就100万元部分纳税，A公司就留存收益部分所得100万元部分纳税，B公司实现而来100万元亏损可以弥补其他所得的亏损。一笔所得征收了两次税，有弥补了一次亏损，在理论上达到了平衡。

如果允许扣减留存收益，则上例就会变为M公司已经缴纳过一次税款，A公司就100万元抵减后不纳税，而B公司依然就包含留存收益的300万元作为投资成本，再次转让时可能会产生一次亏损。因此一笔所得，缴纳过一次税款，又弥补了一次亏损，最终没有纳税，国家的税收利益受到损失，存在税制漏洞和税收策划的空间。

那么，反过来规定允许A公司可以扣减留存收益，而B公司的投资成本按照200万元计算又如何呢？一是，不符合《企业所得税法实施条例》56条规定的历史成本原则，更为重要的是，在征管上无法控制，会增加太多的征管成本。因此这种方式理论上可以讨论，实践中是难以行得通的。

目前市场上出现的以银河证券避税宝为代表的所谓“避税式基金”，其实也就是应用了这样一个原来来操纵，详细案例同时见：《分红与转股税收政策解析》的分析，由于涉及到股权与股息的交叉理解，这里再叙述一次。

避税式基金的运作。目前基金市场上出现所谓“银河证券避税宝”之类的所谓避税运作，例如网络中一篇文章中是这样介绍该避税运作的：基金兴华(500008)2010年1月29日进行股权登记,每一10份基金份额派现5.31元,即每一份基金份额分红0.531元。如果当天企业A以当天收盘价格1.561购买该基金600万份,按照千分之二的交易手续费计算,该投资者共花费1.561元/份*600万份+(1.561元/份*600万份)*0.002=938.4732万元(此中基金资产共计936.6万元,手续费共计1.8732万元,基金成本价为1.564元/份)。2010年2月1日,基金兴华除息后的价格为1.03元(1.561元-0.531元),按照每一份基金份额分红0.531元计算,企业A获得的盈余共计是600万份*0.531元=318.6万元。此时,基金资产剩余936.6万元-318.6万元=618万元,基金发生吃亏

339.84万元。如果企业A以1.03元/份的价格卖出基金,获利1.03元/份*600万份-(1.03元/份*600万份)*0.002=619.236万元(此中基金资产共计618万元,手续费共计1.236万元)。如许,企业A共计损掉318.6万元 +1.8732万元+ 1.236万元=321.7092元。假设企业别的有一笔321.7092万元的应税利润,按照现存的企业个人收税税率25来计算,企业A应交纳321.7092*25=80.4273万元的企业所得税。由于企业A基金资产吃亏321.7092万元,先后二者相抵后,前面的应税利润321.7092万元就能够规避掉80.4273万元的企业个人收税。可是现实上企业a只吃亏基金买卖手续费共计1.8732万元 +1.236万元=3.1092万元。如许就为企业A节流了80.4273万元-3.1092万元=77.3181万元的税款。

由于国税发【2009】88号文件规定，在公开市场交易的权益性损失不用到税务机关审批，因此即使从手续上来说也是非常简便的，而股市、基金市场盈盈亏亏无长形，税务机关也比较容易通过。银河证券推出的所谓避税宝，实际上是对即将大比例分红公司的持续关注，以达到避税的目标。

在以上交易中，其理论根据是典型的将权益性资产转让所得转换为权益性资产持有所得的例子。类似于，比如：M公司注册资本为100万元，未分配利润为100万元，M公司净资产价值为300万元，A公司是M公司的100%股权控股的母公司，当年有未弥补的亏损500万元，其关联企业B公司当年有盈利100万元。该公司做以下运作来避税：

（1）A公司将持有的M公司100%股权全资转让给B公司，转让价格按照公允价值300万元确认，A公司实现所得100万元，但是由于A公司尚有

500万元亏损，因此A公司当年不会缴纳税款。B公司取得投资的成本为300万元。

（2）M公司当年进行分红100万元，B公司股息红利所得为免税所得，分红后B公司投资成本回收了100万元。

（3）B公司将股权转让给关联企业C公司，由于未分配利润100万元已经全部分配，因此转让价格为200万元。B公司股权转让所得为200万元-300万元=100（万元）。根据国家税务总局2010年第6号公告要求，该项股权转让损失可以一次性在当年审批扣除，因此该企业少缴企业所得税25万元。

以上案例，其实和基金的运作是一致的。之所以国家税务总局在国税函【2009】79号文件和国税函【2009】698号文件中规定，股权转让所得不允许扣除未分配利润和盈余公积部分，就是因为如果允许扣除的话，B公司的投资成本却依然是300万元，这样的政策会导致税收漏洞。而不允许扣除未分配利润和盈余公积部分，虽然被投资企业对留存收益已经缴纳过税款，看似有重复纳税之嫌，但是B公司未来分红后转让，在理论上可以享受100万元亏损抵税的好处，整个社会的税收并没有多缴纳。三方利益主体对一项所得纳税的路线图是这样的，第一，M公司对100万所得已经缴纳过税款。第二，A公司转让时，再次缴纳过一次。第三，B公司转让时，分红后亏损可以抵税，因此抵顶一次。对同一项所得，最终只缴纳了一次税款。

如果单独看前两步，的确存在重复纳税的因素，这称之为经济意义上的重复征税，一笔所得，不同的纳税主体重复交税，称为经济意义上的重复征税，一笔所得，一个纳税主体重复纳税，称之为法律意义上的重复征税。法律意义上的重

复征税，在立法理论中，是必须避免的，而经济意义上的重复征税在理论上是可以的。

（二）非居民企业转让境内股权转让所得计算方法。（此问题借用了焉梅老师的案例）

美国某公司2006年1月投资100万美元，在境内成立外商独资企业。投资资本到账当天的美元汇率为8.27。

2010年1月，该美国公司将拥有的该外商投资企业股权全部转让给中国公司，转让价款为827万人民币，于2010年1月15日支付。当天美元兑人民币汇报为6.81人民币。

方法1： 827-827=0 股权转让所得0

方法2： 827÷6.81=121.44万 折算为人民币的股权转让所得(121.44-100)*6.81*10%=14.6万

即到底按照人民币计价计算所得，还是按照美元计算所得，再折合为人民币纳税的区别。我们先看国税函【2009】698号文件的表述：

第四条：在计算股权转让所得时，以非居民企业向被转让股权的中国居民企业投资时或向原投资方购买该股权时的币种计算股权转让价和股权成本价。如果同一非居民企业存在多次投资的，以首次投入资本时的币种计算股权转让价和股权成本价，以加权平均法计算股权成本价；多次投资时币种不一致的，则应按照每次投入资本当日的汇率换算成首次投资时的币种。

所以，显然方法2是正确的，应纳缴纳企业所得额是14.6万元。也就是说，投资者投资期间人民币升值了，而投资者收到的人民币可以换取更多的美元，股权转让所得中还包括了人民币升值的一块收益，并入到股权转让所得中纳税，否则这块人民币升值的收益将永远无从体现。

因此，非居民企业在投资国内外商投资企业时，以什么币种投资是一门学问，如果用汇率比较坚挺的货币来投资，例如：欧元来投资，将来股权转让的时候，由于汇率变动造成的股权转让所得就会减少，从而达到少缴税款的目的，而其实股权转让得到的人民币是相同的。

（三）多次投资转让股权，计算投资成本应该用“加权平均法”计算投资成本。

例如，A公司2006年投资M公司，投资成本为1000万元，占M公司30%股份，2008年A公司又购入另外一个股东20%的股份，购入价格1000万元，从而A公司持有了M公司50%的股份，2010年A公司将其持有的10%股份转让给B公司，请问A公司的股权转让成本如何计算？

国税函【2009】698号文件规定，对非居民企业多次投入转让时要采取加权平均法，虽然对于居民企业转让股权未明确规定采取加权平均法，但是这个道理是相通的，应当比照处理。因此，上例中50%股权的持股成本为2000万元，所以转让10%股权的持股成本为400万元。

（四）股权投资损失的处理。1.2008年以前的税收政策

①国税发【2000】118号文件规定，只能在投资收益的范围内扣除。国税发【2000】118号文件第二条第三款规定：企业因收回、转让或清算处臵股权投资而发生的股权投资损失，可以在税前扣除，但每一纳税年度扣除的

股权投资损失，不得超过当年实现的股权投资收益和投资转让所得，超过部分可无限期向以后纳税年度结转扣除。

②国税函【2008】264号文件，重申了这一规定，但是将无限期递延改为5年递延，在第6年仍无法扣除的，可以一次性扣除。

国税函【2008】264号文件第二条规定，企业因收回、转让或清算处臵股权投资而发生的权益性投资转让损失，可以在税前扣除，但每一纳税年度扣除的股权投资损失，不得超过当年实现的股权投资收益和股权投资转让所得，超过部分可向以后纳税年度结转扣除。企业股权投资转让损失连续向后结转5年仍不能从股权投资收益和股权投资转让所得中扣除的，准予在该股权投资转让年度后第6年一次性扣除。

2.2008年以后的税收政策：国家税务总局2010年6号公告，明确股权转让损失可以一次性扣除。

2008年以后，一时间264号文件的效力问题争议四起，而所得税纳税申报表附表十一，又专门设计了5年递延的附报表格，更加加重了不允许一次扣除的争议，且国税发【2009】88号文件也没有明确提出股权转让损失问题，因此各省在2008、2009年的汇缴中正常不一。

国家税务总局在2010年6号公告中，终于明确了该政策：

企业对外进行权益性（以下简称股权）投资所发生的损失，在经确认的损失发生年度，作为企业损失在计算企业应纳税所得额时一次性扣除。本规定自2010年1月1日起执行。本规定发布以前，企业发生的尚未处理的股权投资损失，按照本规定，准予在2010年度一次性扣除。

至此，股权损失是否可以扣除问题的争议尘埃落定，股权投资损失可以一次性扣除了。根据国税发【2009】88号文件规定：企业按照有关规定通过证券交易场所、银行间市场买卖债券、股票、基金以及金融衍生产品等发生的损失，可以自行计算扣除，而一般的股权转让损失没有纳入自行计算扣除的范围，因此股权转让损失虽然可以一次性扣除，但是需要报经税务机关批准方可扣除。股权转让损失与股息红利所得的转化同“避税式”基金的道理也有相通之处。

（五）先分红后用未分配利润转增资本，最后再转让股权。详细表述同时见《分红、转股税收政策解析》，因既涉及到股权，也涉及到股息，这里再叙述一次。（股权转让所得与股息的转化）

例如，A公司投资M公司的初始投资成本为4000万元，占M公司股份的40%，B公司出资6000万元占M公司的60%股份，由于双方持股比例接近，公司治理屡屡引发矛盾，因此A公司萌生去意，准备将其持有股份全部转让给B公司。截止股权转让前，M公司的未分配利润为5000万元，盈余公积为5000万元。2009年A公司将其股份作价12000万元全部转让给B公司，股权转让完成后，M公司成为A公司的全资子公司。A公司转让方案有四个。

第一种方案。直接转让股权。A公司股权转让所得=12000-4000=8000万元。应缴企业所得税=8000万×25%=2000（万元），A公司在M公司享有的未分配利润、盈余公积份额不能直接扣减。

第二种方案。先分红后转让。M公司先分红，A公司根据持股比例可以分得5000×40%=2000（万元），分红后A公司股权转让所得只能是12000万元-2000万元=10000（万元）。A公司分得股息红利2000万元免税，股权转让

所得=10000-4000=6000（万元），股权转让所得缴纳企业所得税=6000×25%=1500（万元），比较起第一种方案来，少缴税500万元。

第三种方案。先分红，然后盈余公积转增资本，再转让。M公司先分红，分红后A公司股权转让收入只能是10000元，由于盈余公积无法分红，可以采取盈余公积转增资本的方式，增加股权的计税基础从而降低税负。《公司法》167条规定，分配当年税后利润时，应当提取利润的百分之十列入公司法定公积金。公司法定公积金累计额为公司注册资本的百分之五十以上的，可以不再提取。因此M公司的盈余公积5000万元，恰恰是注册资本1亿元的50%。《公司法》169条规定，法定公积金转为资本时，所留存的该项公积金不得少于转增前公司注册资本的百分之二十五。因此，M公司可以2500万元盈余公积转增资本，转股后公司的注册资本增加至1.25亿元，其中A公司的投资成本变为4000+2500×40%=5000（万元）

因此，A公司股权转让所得=10000-5000=5000（万元），应缴企业所得税=5000×25%=1250（万元），比较起第一种方案来，少缴税750万元，比较起第二种方案，少缴税250万元。

当然该方案中，不分红而是以未分配利润以及盈余公积全部转增资本，再行转让股权，最终结果是相同的。同先分红的方案比较只是，股权转让资金由M公司出，还是由B公司出的区别。

第四种方案。清算性股利。A、B公司商讨认为即使按照第三种方案，缴纳税款依然过多，因此决定运用清算性股利来避税。根据《公司法》35条规定，股东按照实缴的出资比例分取红利；公司新增资本时，股东有权优先按照实缴的出资比例认缴出资。但是，全体股东约定不按照出资比例分取红利或者不按照出资

比例优先认缴出资的除外。即，一般情况下，按照持股比例分红，但是全体股东也可以约定分红。

因此，M公司修改公司章程，约定A公司可以优先分红，公司章程规定，A公司可以优先分红，只至5000万元为止，以后公司取得利润，B公司再进行分红。因为公司有股息红利5000万元，因此约定A公司可以全部分走，A公司分红5000万元后，股权转让价格变为12000-5000=7000（万元）

2500万元盈余公积 再转增资本，转增后A公司的投资成本变为4000+2500×40%=5000（万元）

因此，A公司股权转让所得=7000-5000=2000（万元），应缴企业所得税=2000×25%=500（万元），比较起第一种方案节税1500万元，比较起第二种方案节税1000万元，比较起第三种方案节税750万元，节税效果非常明显。但是，第三种方案在税收上得到认可是没有问题的，而第四种方案存在税收风险。A公司一次性分红5000万元，实质是清算性股利，即：将股权转让所得转换为股息红利所得。早在2000年，国税发【2000】118号文件第二条第一款第二项规定：被投资企业对投资方的分配支付额，如果超过被投资企业的累计未分配利润和累计盈余公积金而低于投资方的投资成本的，视为投资回收，应冲减投资成本；超过投资成本的部分，视为投资方企业的股权转让所得，应并入企业的应纳税所得，依法缴纳企业所得税。从字面看A公司分红所得的5000万元，并未超过被投资企业M公司累积未分配利润和盈余公积，即：没有超过1亿元的未分配利润+盈余公积。从理论上来说，A公司分得的5000万元都已经交过税了，均属于税收利润，虽然超过了A公司的持股比例分红，但是国家税款并未受到损失。

还有一种观点是，这里超过被投资企业的累积未分配利润和盈余公积是指按照持股比例计算，如果这样理解，那么本方案中超A公司持股比例40%（即：4000万元）以上分红部分将被税务视为投资的冲回，不认同为股息红利所得，则本方案部分不能得以实现。但是如果这样理解，在道理上也有不通之处，即使是A公司超持股比例分红后，由于M公司不再有利润可分，如果B公司理解转让股权，则丧失了以先分红或转股而少缴税的权利，即：A公司超分红部分已经缴纳过税款，理应在分红时享受免税政策，由于A公司的超分红，永远的丧失了这个机会。

（六）股权转让合同约定债务由原股东负担的股权转让金额操作技巧（过桥资金）。

例如，A公司将其全资子公司M公司转让给B公司，股权转让合同约定股权转让款为1000万元，M公司的所有债务由其原股东A公司承担，债务额度为300万元。A公司股权投资的初始投资成本为500万元，请问股权转让所得为多少？

税务机关在认定的时候，一定会认定为1000-500=500（万元），但因为A公司还要负责承担300万元的债务，实际上A公司得到的实际股权转让所得为1000万-500万-300万元=200（万元），多计入应纳税所得额300万元，多缴纳企业所得税300万元×25%=75万元，而M公司300万元以后无需支付，则又实现了300万所得额，M公司需要缴税300万元×25%=75（万元）

因此以上的股权转让合同存在多缴税款的税收风险，A公司在转让股权时应当如此运作：

第一，M公司做账：借：其他应付款（应付账款）300万元——其他公司，贷：其他应付款——A公司300万元，即更换债主,从欠其他公司的钱改为欠A公司的钱。

第二，A公司筹集过桥资金300万元，投资于M公司，A公司持有M公司的初始投资成本变为800万元。

第三，M公司立即将300万元归还A公司，A公司将300元过桥资金归还筹集来源方。

第四，A公司转让M公司股权，此时股权转让所得=1000万-（500+300）=200（万元）

即：通过以上过桥资金的运作，将目标公司M公司的债务转化为A公司的持股成本，该运作的关键点有两个，一是换股东，二是过桥资金将债务转换为股份。

自然人股东转让其持有的股份时，国税函【2007】244号文件已经明确了其处理原则，即：将股权转让所得=股权转让金额+应收债权-应付债务，因此自然人股东转让持有的股权，不用像以上案例那样进行操作，直接可以进行处理，但是国税函【2007】244号文件不能解决的是被转让标的企业由于债务不需要偿还了，可能被税务局认定为“无法支付的应付款项”，而被征收企业所得税的税收风险，因此从标的公司的角度出发，仍然需要做以上操作进行转换。

（七）化直接借款损失为股权转让损失。（债转股的运作技巧）

例如，A公司借款1000万元给关联企业M公司，M公司资不抵债将要破产，而直接借款的损失在税收上是不允许扣除的，于是该企业可以采取以下方式： 第一，再筹集“过桥资金“1000万元投资给M公司。

第二，M公将1000万元债务归还A公司，A公司归还提供过桥资金方。第三，M公司破产，A公司形成了1000万元的股权投资损失，根据国税发【2009】88号文件规定，该项损失是可以扣除的。

当然，M公司也可以实施“债转股”，但是这种方式，容易引起税务机关注意，且操作性不强，实践中中很难运用。其实“债转股”操作中，如果不是政府主导，往往也是采取“过桥资金”的方式来运作，即：本例中第一、二两个步骤，就会形成实质上的债转股，即债务和股权是可以相互转化的。

（八）股权转让的纳税义务发生时间

1.国税函【2010】79号文件规定：企业转让股权收入，应于转让协议生效、且完成股权变更手续时，确认收入的实现。转让股权收入扣除为取得该股权所发生的成本后，为股权转让所得。

该条款由来于2009年肇事的大小非解禁全国检查，在大小非解禁全国检查中发现很多大小非法人股东在股票解禁之前，已经多次转让，如何确定纳税人就成为一个各省反映尖锐的问题，由此总局稽查局和总局所得税司多次协商，最终出台了国税函【2010】79号文件，来简化处理该问题，即：税法不管大小非股票多少次转让，只认可法律上的股权变更手续，作为纳税义务的实现，因此79号文件重在理解只有股权变更手续已经在工商局办理后，才能实现股权转让所得，这里着重考虑的是法律形式。

2.国家税务总局2010年19号公告规定：企业取得财产（包括各类资产、股权、债权等）转让收入、债务重组收入、接受捐赠收入、无法偿付的应付款收入等，不论是以货币形式、还是非货币形式体现，除另有规定外，均应一次性计入确认收入的年度计算缴纳企业所得税。本公告自发布之日（2010年10月27日）起30日后施行。2008年1月1日至本公告施行前，各地就上述收入计算的所得，已分5年平均计入各年度应纳税所得额计算纳税的，在本公告发布后，对尚未计算纳税的应纳税所得额，应一次性作为本年度应纳税所得额计算纳税。

19号公告有两层含义：

第一层含义是2008年以前，国税发【2008】82号文件及国税函【2008】264号文件规定，非货币性资产对外投资、接受非货币性资产捐赠、债务重组三种所得合起来占到企业当年应纳税所得额50%以上的，可以递延5年纳税，而19号公告取消了这种递延纳税的规定，当然财税【2009】59号文件对债务重组所得符合特殊性税务处理条件可以，依然可以递延5年纳税，这属于19号公告中所说的“另有规定“。

第二层含义是，假设股权转让收入为1000万元，股权转让协议规定，股权转让款分为四期到位，股权变更手续自收到第一期股权转让款后进行变更，是否可以按照分期收款的方式，分成四期纳税呢？19号公告明确了企业取得财产转让收入一次性作为收入处理，因此该企业应该就收到第一期股权转让款并办理股权变更手续后计入应纳税所得额。

（九）“股权收购“（用股权进行投资）

根据财税【2009】59号文件表述：股权收购，是指一家企业（以下称为收购企业）购买另一家企业（以下称为被收购企业）的股权，以实现对被收购企业控制的交易。收购企业支付对价的形式包括股权支付、非股权支付或两者的组合。59号文件将股权收购分为一般性税务处理和特殊性税务处理，符合59号文件第5条规定的5项条件的，在税务机关备案或者申请确认可以享受特殊性税务处理，具体解析见拙作《4号公告及财税59号文件解读》。以下简述股权收购的一般性税务处理和特殊性税务处理的税务处理模式：

例如：A公司持有M公司100%的股权，持股的计税基础为100万元，2010年A公司将持有的股权转让给 B公司，该项股权经资产评估公司评估，其公允

价值为300万元，B公司定向增发向A公司支付。该问题也可以看做是A公司以其持有的长期股权投资资产向B公司进行投资的行为。根据《公司法》27条规定，非货币性资产可以作为出资资产，但是最高不能超过被投资企业实收资本的70%，国家工商总局29号令则明确了以股权出资的方式与方法。所谓股权收购，是从B公司的角度来说的，主要是引用了上市公司公告的说法，上市公司通常以《重大资产收购暨。。的公告》作为标题，因此59号文件也以“资产收购”、“股权收购”作为概念表述。对此也可以称之为“收购资产”、“收购股权”更加容易理解。一般性税务处理：

（1）A公司取得股权转让所得：300-100=200（万元），缴税200万×25%=50（万元）

（2）A公司取得B公司的股权计税基础为300万元，即：A公司换股了。（3）B公司取得M公司的计税基础，按照M公司的公允价值300万元确定。特殊性税务处理：

（1）A公司不确认股权转让所得，无需纳税。

（2）A公司取得B公司股权的计税基础按照被转让股权的原计税基础100万元确定。

（3）B公司取得M公司股权的计税基础也按照被转让股权的原计税基础100万元确定。

由于，虽然A公司没有确认股权转让所得，但是B公司取得M公司股权，以及A公司取得B公司股权的计税基础均按照M公司股权的原计税基础100万元计算，因此股权收购的特殊性税务处理并不是免税重组，而是递延纳税，该税

款将递延到B公司再次转让M公司股权或A公司转让其持有的B公司股权时实现。

符合特殊性税务处理的5个条件简述：

（1）具有合理的商业目的，且不以免除、减少或推迟纳税为主要目的。即：反避税的原则，需要注意的是，只要该项重组业务的主要目的不是为了避税，就可以认定具有合理的商业目的，这里强调的是主要目的。

（2）被收购股权达到75%以上比例。在上市公司重组交易中，被收购股权比例是否达到75%是判断是否符合特殊性税务处理的重要判定条件，值得注意的是，如果收购企业已经拥有被收购企业一定股份，本次收购股份与收购企业股份相加超过75%，依然不符合特殊性税务处理，除非该项交易符合多步骤交易原则的要求。

（3）被收购企业在重组日12个月以内依然保持原来的经营业务不变。即：经营连续性原则，重组应该只发生在股东层面，而企业的实体经营不能变化，否则就要实现股权的隐含增值。

（4）收购企业支付对价中股权支付额不低于收购价款的85%。体现了纳税必要资金的原则，如果收购企业支付的是现金，显然被收购企业的股东是有资金去缴纳股权转让税款的，没有必要给予特殊性税务处理。股权支付额包括收购企业以自己的股权支付，即:定向增发。或者以其控股企业的股权支付，即：以自己直接持有股份的企业股权支付。本例中是第一种模式：定向增发模式。（5）被收购企业的原股东取得股权支付后，自重组日12个月以内不允许转让获得的股份支付。一般理解为权益连续性原则，因为如果允许被收购企业股东立即将其取得的股权转让，那么同其直接取得现金没有什么区别，也就没有必要

给予特殊性税务处理了。4号公告规定这的主要股东是指持有股份20%以上的股东。

即使是特殊性税务处理，非股权支付额部分也要确认所得。

例如，B公司收购B公司持有100%股权的M公司，A公司持股的计税基础为100万元，M公司股权的公允价值为300万元，B公司以30万元现金和定向增发的270万股权作为支付的对价，假设该项交易符合特殊性税务处理条件，则税务处理如下：

（1）A公司收到了价值270万元的B公司股权以及30万元现金，其中股权部分不需要确认所得，30万元非股权支付需要确认所得： 实现所得=（300-100）×（30÷300）=20万元。模拟税收分录为：借：长期股权投资—B公司90万元

现金30万

贷：长期股权投资—A公司100万元

投资收益

20万元

即：A公司接受B公司长期股权投资的计税基础为90万元。，（2）B公司取得M公司的计税基础为： 模拟税收分录：

借：长期股权投资——M公司 120万元

贷：实收资本

90万元

现金 30万元

因此，B公司取得M公司的计税基础为120万元。

可以理解为A公司卖了10% 的股份，收到现金30万元，然后将剩余的90%股权投资到B公司换取B公司的股份，这样分解来理解，就比较好理解了，分解理论无处不在。

（六）财税【2009】59号文件中，股权转让或资产转让特殊性税务处理并未重复纳税。

例如，A公司持有M公司100%股权，初始投资成本为100万元，该项股权的市场公允价值为200万元，B公司向A公司定向增发以购买A公司持有的M公司股权。如果该项业务采取一般性税务处理，则税务处理如下：

第一，A公司股权转让所得=200-100=100（万元），缴税100万×25%=25（万元）

第二，A公司取得B公司股权的计税基础为200万元。第三，B公司取得M公司股权的计税基础也为200万元。

第四，如果B公司，立即将取得的股权转让，转让价格也为公允价值200万元，B公司股权转让所得=200-200=0（万元）

如果A公司，也立即转让取得B公司的股权（59号文件规定12个月后才允许转让，这里简化问题），则取得股权转让所得=200-200=0（万元）

即：该项股权转让所得在第一步转让确认后，以后该项所得不再纳税。三次转让总所得为100万元。

假设采取特殊性税务处理，则税务处理如下： 第一，A公司不确认股权转让所得。

第二，A公司取得B公司股权的计税基础为100万元。

第三，B公司取得M公司的股权计税基础为100万元。

第四，假设B公司立即转让M公司股权给N公司，则股权转让所得=200-100=100（万元），缴纳股权转让所得税25万元。

假设A公司也立即转让B公司股权，股权转让所得也为200-100=100（万元），缴纳股权转让所得税25万元。

此时，合计缴纳税款50万元。特殊性税务处理，虽然第一步转让时，没有确认股权转让所得，却出现了以后转让时，两次缴纳税款，重复纳税的问题。其实，这是个伪命题，并未出现重复纳税。理由如下：

第五，B公司转让M公司股权后，实现了100万所得，因此要分红75万元给股东A公司（虽然该项所得不会全部分给A公司，但是A公司理论上取得分红应该是75万元，而无论这75万元在B公司的实现来源，到底是转卖股权的，还是销售商品的，因此这里假设75万元红利全部分给了A公司，这个假设，不影响理论的正确性）。A公司分红后再转让股权，股权转让价格就不会是200万元，而是100万元，因此不会出现重复纳税的因素。

如果在没有分红之前转让，则A公司实现转让所得100万元，假设购买该项股权的为C公司，在分红后，解释C公司继续转让股权，则股权转让价格只能为100万元，C公司200万德股权成本，100万的股权收入，会有100万损失抵税。因此整个社会不会出现重复纳税。

如果B公司一直没有分红，则B公司清算时，其未分配利润可以在股东清算所得中扣减，出现亏损抵税效应。

因此，基于以上原因，特殊性税务处理在理论上并未重复交税。国税发【2003】45号文件在资产收购中，规定被B公司取得M公司计税基础可以按照评估价值计量，在理论上并不正确，在实践中更会引起巨大的税收漏洞。

十、定向增发模式的运用

1.定向增发模式常用于改善集团公司股权架构（即：子公司变为孙公司，由直接持股模式变为间接持股模式）。

例如，A公司有十个子公司，其中5个子公司做医药，其余5个子公司做电子产品，由于公司战略的发展，A公司准备将10个子公司分为两个板块，即：A公司旗下两个全资子公司A1和A2，分别作为医药板块和电子产品板块的控股公司。

为了完成这一设计,A公司首先设立了两个全资子公司A1和A2，第二步，将1-5个子公司100%股权投资到A1公司，将6-10个子公司的股权投资到A2公司，该项交易是典型的股权收购交易，股权变更符合特殊性税务处理条件，如果不符合《公司法》27条规定，投资时可以少计注册资本，其余部分计入资本溢价的模式来规避（即：江中制药模式）2.用作“反向收购”、“借壳上市”。

在股市上有很多案例，都是运用股权收购以实现借壳上市的目的，例如：中南房地产借壳大连金牛等案例，具体分析见拙作《4号公告及59号文件解读》 其基本操作模式是：上市公司先将其资产转让给大股东，腾出净壳，然后“借壳公司的母公司”将其持有的实体经营子公司投资于上市公司，上市公司定向增发作为支付对价，从而实现了借壳上市。该项交易完成后，公司架构为：“借壳

公司的母公司”——上市公司——“借壳上市的实体经营公司”。当然腾出净壳后，也可以采取上市公司对借壳母公司吸收合并的方式，达到上市目的。3.用作增加注册资本。

例如，A公司旗下的A1公司由于招标的需要，注册资本不足但是A公司没有足够的资金进行增资，因此A公司可以自己名下的M公司作为投资的资产投资于A1公司，此时作为股权收购的特殊性税务处理，不需要缴税，但是增加了A1公司的注册资本。实际这样的运作和个人股东以其只有的股权进行投资是同样的道理。

十一、法人股东同自然人股东“股权投资模式”运用的比较。

1.无论法人股东还是自然人股东，都可以无税将“直接持股模式”变为“间接持股模式”。

2.自然人股东的运用着眼于避免股息红利所得，而法人股东的运用则着眼于公司架构调整，以及反向收购借壳上市。

3.无论法人股东，还是自然人股东，都可以应用于增加目标公司注册资本。4.法人股东的运用必须符合59号文件的特殊性税务处理要求，例如：被用来投资的股权必须达到75%以上的比例等，而自然人股东根据国税函【2005】319号文件的规定，无论股权比例，只要将非货币性资产进行投资，其评估增值全部暂时不实现。

十二、换股交易（股权收购中以其控股企业股权支付的现象）

例如，A公司2009年收购B公司持有的M公司100%股权，M公司的公允价值为1亿元，B公司持有M公司股权的计税基础为5000万元；A公司将其持有的N公司20%股权作为对价支付，计税基础为4000万元，市场公允价值

为1亿元。假设该项重组符合特殊性税务处理条件，A公司取得M公司股权的计税基础应该如何确定？B公司取得N公司股权的计税基础应该如何确定？ 根据财税【2009】59号文件第五条第（二）款规定：

（1）被收购企业的股东取得收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原计税基础确定。因此，B公司取得N公司20%股权的计税基础按照被收购股权的原计税基础5000万元确认。

（2）收购企业取得被收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定。从字面意思上来看，A公司取得M公司股权的计税基础应该按照M公司的原计税基础5000万元确认，但是A公司作为交换的N公司股权计税基础为4000万元，如果对持有M公司股权计税基础按照5000万元确认，等于是在特殊性税务处理过程中，还要确认1000万元的所得，这显然是荒谬的。之所以形成这种情况，是由于在财税【2009】59号文件制定时，财政部和总局对股权支付中的“其控股企业“认为属于三角收购的母公司收购，以子公司作为对价支付，不符合权益连续性，股权收购的主要支付方式为”定向增发“，在定向增发过程中按照文件原文是丝毫没有问题的。

而国家税务总局2010年第4号公告第6条中明确将直接持有的股份也纳入股份支付范畴，因此59号文件与4号公告产生了矛盾。在执行中，一般变通执行，即：按照A公司持有N公司股权的原计税基础4000万元作为被收购企业M公司长期股权投资的计税基础。当然，在文件原文没有改变之前，也可能有的税务局严格执行税收文件，按照5000万元作为M公司的计税基础。

十三、换股交易特殊性税务处理的税收策划运用。

4号公告第6条允许以其控股企业的股权支付，可以运用来做税收策划：

例如，A公司因改变公司发展策略，坚持主业为主的理念，因此将其持有的副业M公司股权转让给B公司，股权计税基础为100万元，股权转让收入为300万元现金，用以扩大主业生产。此时，如果 B公司支付给A公司现金，则A公司一定要就200万元股权转让净所得纳税，此时B公司用300万元成立了一家全资子公司N公司，A公司以其持有的M公司100%股权臵换B公司持有的N公司100%股权，此时N公司的资产只有现金，A公司相当于得到了300万元现金，因此A公司的股权转让所得纳税可以得到避免。当然如果直接这样操作，的确是有些赤裸裸，可能会被税务机关认为没有商业实质，此时B公司可以根据A公司的要求，以N公司为主体采购A公司需要的货物或机器设备，此时N公司就是一个实实在在的的实体经营性公司了，其商业交易实质内涵得到了进一步的加强。

当然，税务机关在审核该项策划商业交易实质的时候，对于这种策划也可能会不予审核通过，因此该项策划是否成功取决于税务机关对商业交易实质审查的严格程度。

（十四）“假股权真债权”（私募股权基金的运作）税收分析

由于央行银根的紧缩以及提高贷款利率，企业融资模式多种多样，私募股权基金往往采取“假股权真债权”的运作，尤其是房地产企业采取这种方式更为普遍。即：将实际上的利息转化为股息和股权转让所得。地产企业之所以采取这种方式运作，是由于以下原因：

第一，地产企业项目有自有资金比例要求。地产公司自有资金比例超过35%方可允许银行借款，地产企业以股权融资形式借入资金，不属于银行借款，可以作为项目资本金。

第二，地产企业借款缺乏抵押物，导致财务投资者风险较高，因此股权融资实际是自己给自己担保，财务投资者在地产企业最缺钱的一段时间进入，地产企业取得预售款或取得开发贷款后，资金撤出，一般这个期限为一年，最多不会超过两年，即转让股权撤出。

第三，这种运作模式，财务投资者要求有固定的回报，实际是利息。回报分为股息红利所得+股权转让所得两个部分。比如，2008年B公司以4000万元全资成立M房地产项目公司，由于缺乏资金，引入了私募股权基金，A公司投资5000万元到房地产公司M公司，占M公司60%股份，补充协议约定，股权投资期限一年，投资半年时，视M公司未分配利润情况进行分红，一年后A公司将股权转让给B公司。A公司年化收益率不低于18%，即：900万元。计算公式为A公司收益900万元=收到的股息红利+（股权转让金额-5000万）×75%，例如，假设M公司中期未分红400万元，则股权转让价格为6200万元，计算过程如下：

900万（年收益）=0（股息红利）+（股权转让金额-5000万）×75% 股权转让金额=900÷75%+5000万=6200（万元），即：一年后B公司应该以6200万元将A公司的股权收回。B公司实际支付融资成本为1200万元。假设，中期分红为300万元，则股权转让金额计算如下：（股权转让金额-5000万）×75%=900万-300万 股权转让金额-5000万=600万÷75%=800万元 股权转让金额=5000+800=5800（万元）。

B公司实际支付融资成本为800+300=1100（万元）

以上可以看出，如果对投资者的回报多以股息红利所得形式支付，则可以节省M公司和B公司的融资成本，如以上例子中节省100万元。

在本例中，M公司当年一般都没有利润，有的地产公司虽然没有利润，在未分配利润为0的情况下，违反会计制度分红，使得形式上A公司取得的是股息红利所得，如果900万元年收益全部为股息形式支付，则B公司融资成本只为900万元，由于被投资企业超利润分配，并没有影响被投资企业所在地的税收利益，而投资方所在地税务机关缺乏信息，因此造成这种形式在实践中并不少见，即使税务机关查到该问题，由于税收政策对此规定并不详细，因此也很难定性为偷税。上海市在这个方面管理较为严格，规定分得的股息红利所得必须有分利单，即：保证被投资企业不能超分配以影响国家的税收利益。

在实践中，核定征收企业分红也会造成税收漏洞，例如被投资企业M公司核定征收企业所得税，当年收入为1000万元，利润为300万元，应税所得率为10%，当年缴纳企业所得税25万元。当年M公司将其利润300万元全部分给其股东A公司，A公司3000万元全部享受免税待遇。在M公司只缴纳了25万元企业所得税（100万所得）的情况下，有300万元的利润享受了免税待遇，国家的税收利益受到了损失。从这个意义上，上海市的分利单要求只有在被投资企业全部应纳税所得额范围内的红利所得才能享受免税待遇。

第四，这种“假股权真债权”的方式，目前还经常和银行结合起来。例如，某私募股权基金公司和银行合作，寻找具有大额存款的客户，该客户将资金投资到私募股权基金，私募基金承诺给予不低于12%的税后利润，私募股权基金公司将募集的基金投资于房地产或其他公司的项目，取得18%的年化收益率，私

募股权基金公司赚取了利差，客户收取了超过银行存款利息的收益，地产公司度过了资金难关，银行收取了一部分手续费，达到了四赢的效果。

第五，这种模式税收上的风险在于私募股权退出时的定价问题。税务机关可能要求股权转让方提供被投资企业的评估报告要求按照不低于被投资企业净资产公允价值份额作价，从而存在纳税调整的风险。所有的私募股权基金公司，应该都存在这种税收风险，目前对于股权定价的税收管理，个人所得税已经先行一步，国税函【2009】285号文件和国家税务总局2010年27号公告均规定了个人股权转让定价不得低于被投资企业净资产公允价值的转让定价原则。冬天来了，春天还会远么？因此私募股权基金税收风险或许就在明天。

（十五）外商投资企业撤资是否追回两免三减半税收优惠问题 1.基本规定

《外商投资企业和外国企业所得税法》第八条之规定：对生产性外商投资企业，经营期在十年以上的，从开始获利的年度起，第一年和第二年免征企业所得税，第三年至第五年减半征收企业所得税，但是属于石油、天然气、稀有金属、贵重金属等资源开采项目的，由国务院另行规定。外商投资企业实际经营期不满十年的，应当补缴已免征、减征的企业所得税税款。

《关于外商投资企业和外国企业原有若干税收优惠政策取消后有关事项处理的通知》（国税发【2008】23号）第三条之规定：外商投资企业按照《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》规定享受定期减免税优惠，2008年后，企业生产经营业务性质或经营期发生变化，导致其不符合《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》规定条件的，仍应依据《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》规定补缴其此前（包括在优惠过渡期内）已

经享受的定期减免税税款。各主管税务机关在每年对这类企业进行汇算清缴时，应对其经营业务内容和经营期限等变化情况进行审核。

《关于外商投资企业合并、分立、股权重组、资产转让等重组业务所得税处理的暂行规定》（国税发【1997】71号）第五项第一款之规定：凡重组前企业的外国投资者持有的股权，在企业重组业务中没有退出，而是已并入或分入合并、分立后的企业或者保留在股权重组后的企业的，不论重组前的企业经营期长短，均不适用税法第八条关于补缴已免征、减征的税款的规定。

2.注意要点。

第一，外商投资企业经营期不低于10年方可享受税收优惠，不足10年内如果外资撤资的，需要补缴此前已经享受的税收优惠，那么什么是外资企业经营期呢？外资企业如果有停业期，是否连续算作外资的经营期限呢？

在国家税务总局给富士通公司《国家税务总局办公厅关于富士康科技集团有关涉税诉求问题的函》（国税办函【2010】611号）的答复中，明确“关于经营期10年的要求，应该是实际生产经营期满10年，对于已经享受生产性外商投资企业所得税减免税优惠的企业，如其生产经营期间出现中途停业1-2年的情况，该停业期应予以剔除”。

因此，这里的10年经营期是实际经营期，不包括停业期间。第二，被动稀释股份是否需要补缴税款？

根据国税发【1997】71号文件第5条精神，被动稀释股份不需要补缴税款，只有外资完全撤资才需要补缴税款。实践中，由于中外合资企业的中方股东单方面增资，造成外资股份低于25%,称之为“被动稀释股份”，不需要补缴已经享受的税收优惠。

第三，外资企业再投资退税，如果在2008年以前完成，是否可以在2008年1月1日以后享受过渡税收优惠呢？

在国家税务总局给富士通公司《国家税务总局办公厅关于富士康科技集团有关涉税诉求问题的函》（国税办函【2010】611号）第三条第（二）款的答复中，明确“按增资项目未享受完的“两免三减半”税收优惠政策不属于《国务院关于实施企业所得税过渡优惠政策的通知》（国发【2007】39号）公布的《实施企业所得税过渡优惠政策表》内容，不享受过渡优惠政策。第四，外资撤资后，原来的亏损是否可以继续弥补？

外资撤资是资本结构的一般变化，除了如果未达到生产性外商投资企业经营期，需要补缴已经减免的所得税款外，其他税收事项原则上保持不变，即：不需要清算，原来的亏损可以继续享受。

在实践中，一些税务机关认为外资撤资后，外商投资企业需要进行清算，这种说法不符合税法基本原理，《国家税务总局关于江门市新江煤气有限公司亏损弥补问题的批复》（国税函【2009】254号）表述：“江门市新江煤气有限公司原为中外合资企业，经相关部门批准，于2006年整体转让给珠海市煤气公司（国有独资企业），成为珠海市煤气公司的全资子公司。鉴于江门市新江煤气有限公司只是股权发生改变，其法律主体、经营范围、资产和债权债务等并没有发生变化。经研究，同意江门市新江煤气有限公司2006年及以前年度发生的亏损，在税法规定的年限内，用以后年度发生的应纳税所得额进行弥补。” 3.案例

（1）由于改制增资外资比例低于25%的情况：无须补税。

①兔宝宝（002043）：2005年上市的兔宝宝在上市之前由于中方股东单独增资导致外方股东香港达华贸易公司在公司所占比例由30%降低至20%，招股书中对该税收问题没有做任何解释。

②歌尔声学（002241）：由于2007年5月香港歌尔将其所持歌尔声学股权转让给怡通工公司以及姜滨个人，外资彻底从歌尔声学退出，歌尔声学由外资企业转为内资企业，从而补交以前享受的税收优惠1036万元。

（2）因首发导致外资比例低于25%：无须补税

①罗莱家纺（002293）：公司外资比例由于公开发行由27%稀释至20．62%，预披露招股说明中对税收问题没有做出任何解释。

②康强电子（002119）：公司称，发行前享受的外商投资企业所得税税率为26．4%。本次发行后，发行人外资股比例将低于总股本的25%，将不再享受国家有关外商投资企业税收优惠政策，所得税将按33%的税率征收，对公司经营业绩将产生较大影响。2003～2005年，公司享受的税收减免额分别为326万元、396万元和639万元，占公司当期净利润的比例分别为18．47%、19．38%和19．67%。

（3）沧州明珠（002108）：证监会在反馈意见中曾关注这一变化是否会导致发行人此前享受的税收优惠是否会被追回，对此律师解释道：①发行人在此前享受的税收优惠主要是外商投资企业所得税减免和购买国产设备所得税抵免两项优惠。②“国税发[1997]71号”文的规定，对于股权重组之前享受的税收优惠，若外国投资者持有的股权，在企业重组业务中没有退出，而是已并入或分入合并、分立后的企业或者保留在股权重组后的企业的，不论重组前的企业经营期长短，均不适用税法第8条关于补缴已免征、减征的税款的规定。综上律师认

为，本次发行虽然会导致发行人不再享受外商投资企业税收优惠政策，但发行人此前享受的优惠却不会被追缴。

（3）因首发外资比例低于10%：已经突破规则。

①中捷股份（002021）：2001年5月，外经贸部曾出文要求拟上市的外商投资股份有限公司上市后的非上市外资股比例不低于25%；6个月后外经贸和证监会又联合出文要求拟上市的外商投资股份有限公司上市后的外资比例不低于10%。不过全流通IPO后，已经有越来越多的案例表明上述规定已经不再实际执行。此外，三花股份也突破了上述规定。

②景兴纸业（002067）：2001年6月，景兴纸业集团有限公司由内资企业转变为中外合资企业，两家日本公司通过受让存量股份的形式受让公司11%的股份。2001年9月，景兴纸业集团整体变更为股份有限公司。2006年8月，景兴纸业上市后，外资持股比例为7．17%。（十六）非居民股权转让的特殊性税务处理。财税【2009】59号文件第七条规定：

七、企业发生涉及中国境内与境外之间（包括港澳台地区）的股权和资产收购交易，除应符合本通知第五条规定的条件外，还应同时符合下列条件，才可选择适用特殊性税务处理规定：

（一）非居民企业向其100%直接控股的另一非居民企业转让其拥有的居民企业股权，没有因此造成以后该项股权转让所得预提税负担变化，且转让方非居民企业向主管税务机关书面承诺在 3年（含3年）内不转让其拥有受让方非居民企业的股权；

第二篇：税务稽查重点检查对象

一、税务稽查重点检查对象

(一)虚开发票和接受虚开发票重点检查对象

1.代开发票规模异常企业。即营改增后代开超过一定金额(如已超过一般纳税人标准)的企业，特别是明显超过“营改增”前经营规模的企业。

2.自开发票金额异常企业。即原地税长期零申报或非正常企业，“营改增”后销售额变动异常，在短时期内开票金额巨大。

3.接受代开发票金额异常企业。即接受代开发票规模超过一定标准的企业。

4.代开“劳务派遣费”金额巨大并超过增值税一般纳税人标准的大学、人才服务公司、投资公司、各类技术服务部等企业。

5.收入成本配比异常的房地产企业。即成本占收入比重超同行业比重较多的房地产企业。

6.住宿餐饮比率明显超同期或入住率明显异常的酒店(饭店)。

7.接受发票金额异常的保险企业。

8.进、销项发票与2016年总局下发的虚开案源企业相关联的“营改增”企业。

(二)未按规定开具发票重点检查对象

1.销售货物、劳务、服务、无形资产或不动产，以各种理由拒绝开票的企业。

2.违反规定要求购买方额外提供证件、证明等导致开票难的企业。

3.存在随意变更品名等错开票行为的企业。

4.开具增值税电子普通发票，购买方当场索取纸质普通发票的，未按规定提供的企业。

(三)营改增重点检查行业

1.旅游业：国务院办公厅关于加强旅游市场综合监管的通知(国办发〔2016〕5号)第五条 税务部门依法承担组织实施法律法规规定的税、费征收管理责任，力争税款应收尽收;依照法定职权和程序对从事旅游市场经营的纳税人偷逃税款、虚开发票等税收违法行为严厉查处，涉嫌犯罪的依法移送司法机关处理等。

2.建筑业、房地产业：《关于加强全面推开营改增试点后，涉税风险防范和稽查工作的通知》(税总函(2016)256号文)，国税总局将选取3-5个行业重点稽查。房地产、建筑业是虚开发票的重灾区，必然会加强稽查力度。

3.生活服务业：具备以下特征的生活服务企业：一是成立时间短，成立时间多在半年以内，但营业规模迅速扩大;二是税务登记信息雷同，企业法人、财务人员、办税人员多为同一人;三是登记地址多为住宅小区某楼层某室，明显不适合对外经营;四是多户企业登记法人为同一人，且税务登记信息中所留的手机号码也为同一个手机号;五是每月申领的发票金额恰好在小微企业优惠免税范围内，明显难以满足正常的经营需要。

(四)其他重点检查项目

个人所得税、印花税等税种的检查。

二、税务稽查重点方法：

(一)数据比对，综合分析。稽查人员将利用金税三期、增值税发票管理新系统等进行数据应用，认真分析“营改增”试点企业5月1日以后发票流情况，着重跟踪分析存在虚开行为的企业发票流向“营改增”行业的情况，综合分析“营改增”企业税务登记、申领发票、代开发票等情况，找出疑点企业，确定专项稽查对象。(二)联合稽查，优势互补。国税部门将按照《国家税务局 地方税务局联合稽查工作办法(试行)》(税总发〔2016〕84号文件印发)和税总函〔2016〕256号通知要求，协同地税稽查部门联合开展“营改增”专项稽查工作。国地税将对税源信息、案件线索、查办成果、证据资料及其他资料信息实现共享，共同确定联合入户检查对象，同属双方重点税源企业是国地税联合稽查的重点对象之一;并将对同一税收违法行为，统一定性和税务处理处罚标准。

三、涉税风险主要类型及应对方法

(一)发票风险

2016年5月1日全国范围全行业实施“营改增”，增值税实行“购进扣税法”，关键是抵扣，核心是发票，所以国家对增值税专用发票的管理力度不断加大，在《国家税务总局关于加强增值税专用发票数据应用防范税收风险的指导意见》(税总发【2015】122号文)的基础上，出台了针对发票系统升级的国家税务总局2016年第53号公告，近期又出台了《关于走逃(失联)企业开具增值税专用发票认定处理有关问题的公告》(国家税务总局公告2016年第76号)。所以，发票风险将是纳税人面临的最大税收风险之一。

1.虚开发票风险

(1)虚开发票类型：一是无业务虚开。无业务虚开是指根本不存在商品交易，虚构商品交易内容和税额开具发票。此类问题在“劳务派遣费”方面比较突出，如大学、人才服务公司、各类技术服务部、投资公司、保安公司等。哈尔滨市公安局经侦支队侦破过一起特大虚开劳务派遣发票案件。2012年3月以来，姜某某等人先后注册成立了哈尔滨XX劳务派遣有限公司等三家劳务公司，在两年多时间里，共计为1251家企业虚开劳务发票4210份，涉案金额高达13亿余元，造成国家税款损失6000余万元。二是变名虚开。变名虚开是指虽然存在真实的商品交易，但故意改变货名、虚增数量、价款和销项税额开具发票等。“营改增”后各税目税率、计税方法差异较大，抵扣税款的规定不一，开票企业可能会出于少缴税款的目的或应客户的要求变更税目、业务类型开票。例如：餐饮费不能抵扣进项税金，酒店将“餐饮费”变更为“住宿费”;贷款利息不能抵扣进项税金，银行将“借款利息”变更为“咨询费”“服务费”等。

(2)虚开发票的法律界定。根据《中华人民共和国发票管理办法》第二十二条的规定，以下三种开票行为是虚开发票行为：为他人、为自己开具与实际经营业务情况不符的发票;让他人为自己开具与实际经营业务情况不符的发票;介绍他人开具与实际经营业务情况不符的发票。

提醒：金税三期升级后，实现了开票同时必须选择商品及服务税收编码的操作。金税三期可以通过信息化手段，实施数字编码分析、很容易对增值税进项发票和销项发票进行各种类型的比对分析，包括行业相关性、同一法人相关性、同一地址相关性、数量相关性、比率相关性等等。通过分析，虚开发票的行为很容易就会被发现。因此，企业要持续经营、长远发展，坚决不能发生虚开增值税发票的行为，否则除需补缴税款、滞纳金外，还可能承担刑事责任。

2.接受虚开发票风险

(1)风险成因：一是主观故意(恶意)取得虚开的增值税发票;二是不知情的情况下(善意)取得虚开的增值税发票。

(2)恶意取得虚开的增值税专用发票表现形式：为了增加成本费用、多抵进项税金，企业要求开票方开具与实际经营业务不符的发票。对此可能会出现成本占收入比重超同行业比重较多、进销项比对异常、行业相关性比对异常以及取得的增值税专用发票被列入异常增值税扣税凭证等疑点信息，成为税务稽查关注重点。例如：房地产开发公司在经营活动中，可能会以要求施工企业虚开发票等形式来做高房地产开发成本，减轻土地增值税和企业所得税的税负，多抵增值税进项税金。而个别施工企业的项目经理或内部承包人等也因各种原因而予以配合。

(3)如何防范取得虚开的增值税专用发票：根据税法规定，纳税人如果取得虚开的增值税专用发票，即使是善意取得的，进项税金也不能抵扣，已抵扣的要补缴有关税款。购货时，建议企业主动采取一些必要措施：

交易前——知己知彼，防患未然

在购进货物时，一定要提高防范意识，从思想上重视虚开发票问题，有意识地规避取得虚开发票的风险。建议在交易前对交易对方做必要的了解，通过对交易对方经营范围、经营规模、企业资质等相关情况的考察，评估相应的风险。一旦发现供货企业提供的货物有异常，就应当引起警惕，做进一步的追查，可以要求供货企业提供有关的证明材料，对有重大疑点的货物，尽量不要购进。

交易中——银行划款，有迹可循

建议尽量通过银行账户将货款划拨到交易对方的银行账户内，在这个过程中，纳税人可再次对购进业务进行监督审查，如果对方提供的银行账户与发票上注明的信息不符，就应当引起警惕，暂缓付款，并和对方进行进一步的沟通，对购货业务进行进一步审查，避免三流不一致的情况发生。

收票时——火眼金睛，识破风险

建议仔细比对发票信息。如果对取得的发票存在疑问，应当暂缓付款和申报抵扣有关进项税金，及时通过税务机关公布的发票查询网站进行查询或者请求税务机关协助查询发票真实情况。尤其是对大额购进货物，或者是长期供货的单位，更应当作重点审查。

交易后——留存证据，避免损失

企业在购进货物时要重视取得和保存有关的证据，一旦对方故意隐瞒有关销售和开票的真实情况，恶意提供增值税专用发票，给自身造成了经济损失，可以依法向对方追偿由于提供虚开发票而带来的经济损失。

3.代开发票风险和接受代开发票风险

此类风险主要表现在以下两个方面：

一是企业为了增加成本费用，或解决部分业务无法取得发票的问题，通过个人去税务机关代开发票。如果某个身份证号代开频繁，数额较大，将成为税务机关关注重点。接受代开发票规模超过一定标准的企业也将成为税务机关重点核查对象。例如：某单位为了增加成本费用，通过某个人个人身份证长期大量代开发票，税务机关通过风险监控系统筛查出代开频繁的身份证号，倒查受票方，锁定疑点企业。

二是部分小规模纳税人为了逃避一般纳税人认定或对外虚开发票，而通过税务机关代开增值税发票，代开超过一定金额(如已超过一般纳税人标准)，特别是明显超过“营改增”前经营规模。例如：某生活服务业小规模纳税人，“营改增”后，长期在税务机关代开增值税专用发票，其实并无实际经营业务发生。税务机关通过风险监控系统筛比对发现该企业代开发票销售收入相比“营改增”前增幅异常，存在为其他企业虚开发票嫌疑，被锁定为疑点企业。

提醒：既不能代开与真实业务内容不符的发票，也不能去替别人代开与真实业务内容不符的发票。

4.取得不符合规定的发票风险

(1)增值税专用发票地址电话未填写。开具的增值税专用发票，购买方栏只填写了购买方的名称、纳税人识别号和开户行及帐号，没有填写地址、电话。

提醒：开具增值税专用发票的，需将购买方的四项信息(“名称”、“纳税人识别号”、“地址、电话”、“开户行及账号”)全部填写完整。

(2)增值税普通发票纳税人识别号未填写。开具增值税普通发票的，如购买方为企业、非企业性单位(有纳税人识别号)和个体工商户，购买方栏只填写购买方的“名称”，没有填“纳税人人识别号”。

提醒：如购买方为企业、非企业性单位(有纳税人识别号)和个体工商户，购买方栏的“名称”、“纳税人识别号”为必填项。

(3)明细填写错误。开具的发票未根据业务需要填写规格、单位、单价、数量。

提醒：开具的发票应根据业务需要填写规格、单位、单价、数量。

(4)销货清单开具不规范。一是汇总开票未开具销货清单;二是汇总开票开具销货清单但未在销货清单上加盖发票专用章;三是未从税控系统开具增值税专用发票销货清单。

提醒：根据《国家税务总局关于修订〈增值税专用发票使用规定〉的通知》(国税发〔2006〕156号)第十二条规定，一般纳税人销售货物或者提供应税劳务可汇总开具专用发票。汇总开具专用发票的，同时使用防伪税控系统开具《销售货物或者提供应税劳务清单》，并加盖发票专用章。根据上述规定，增值税专用发票销货清单必须是税控系统打印的，不能自制打印。企业取得的非税控系统开具的销货清单，进项税额不可以抵扣。

(5)发票备注栏未注明相关信息风险

“营改增”后，总局陆续出台了对增值税专用发票备注栏信息填写的要求。例如：出租房屋、提供建筑服务、销售不动产等开具发票，应在备注栏注明不动产的详细地址、建筑服务发生地县(市、区)名称及项目名称和差额征税等。

提醒：备注栏信息一定要按规定填写，否则为不符合规定发票，存在不能抵扣进项税金和不能计入土地增值税扣除项目金额的风险。

(二)适用税率错误风险

1.兼营不同税率业务适用税率或征收率错误风险

表现形式：纳税人兼营不同税率或者征收率的货物、服务等，未分别核算或人为适用低税率。例如：酒店提供住宿服务的同时，兼营货物销售。未分别核算，统一按住宿业6%的税率核算。

提醒：兼营不同税率业务，应分开核算，分别计税。未分别核算的，税务机关将会要求全部从高适用税率或征收率。

2.混合销售适用税率错误风险

表现形式：存在混合销售行为，未按规定适用税率、人为适用低税率或分别适用税率。例如：生产门窗并提供建筑安装的企业全部业务都按建筑安装业适用税率。

提醒：从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售货物缴纳增值税;其他单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售服务缴纳增值税。

其中“从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户”，包括以从事货物的生产、批发或者零售为主，并兼营销售服务的单位和个体工商户在内。

(三)财务核算风险

1.未真实反映全部经营活动，或存在帐外经营情况

税务机关的核查方法：

(1)大数据平台下的三方信息来源，可以还原历史经营活动，从而证明申报的真实性。通过水电能耗数据、政府采购数据、银行流水清单等倒推收入是否真实。

(2)区域同行业经营情况对比。通过同地域同行业同规模企业的数据比对，查找数据异常企业。

(3)国地税涉税信息共享，通过相关信息比对查找企业风险点。

2.收入成本不配比，非特殊情况微利、平销、低毛利销售货物或劳务

税务机关的核查方法：

(1)通过核查上游、下游公司数据确定收入申报真实性，同时会核查物流、资金流信息等，综合分析后，判定收入是否真实。

(2)区域行情与全市行情在大数据下，已经“共通”。企业申辩理由“市场原因产品价格下降”等是否真实一查就知。

3.税前扣除凭证不符合相关规定

税前扣除凭证里存在白条、假发票、与个人消费相关的发票以及与经营活动无关的凭证等。

提醒：

(1)如果用白条、假发票、个人发票或者与经营活动无关的凭证等入账，一律不允许税前扣除。

(2)如果编造虚假成本费用，必然导致与你的收入费用配比失衡，通过相应公式，收入是否真实一目了然。

(3)如果将费用进行人为调整(如本应计入当期业务招待费的项目归集于其地明细，如办公费等)一旦发现，税务机关将对你的费用的真实性进行通盘核查。

(4)如果恶意使用假发票，还要接受税务机关处罚。

按照《中华人民共和国税收征收管理珐》第六十四条的规定：“纳税人、扣缴义务人编造虚假计税依据的，由税务机关责令限期改正，并处五万元以下的罚款” 因此，一定要杜绝账外经营，真实反映经营活动。按要求取得符合规定的发票入账，拒绝接受假发票。

(四)关联交易风险

1.是否按规定如实进行关联申报(包括关联关系及关联交易申报)。

2.是否利用关联关系的优势，人为将收入、成本、费用在关联企业间进行调整，利用不同企业间的税率差或税收优惠政策少缴所得税。

提醒：按照税收相关规定，企业与其关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用;不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应纳税的收入或者所得额的，税务机关有权进行合理调整。关联企业之间按照公平交易原则进行交易，避免存在人为调整利润的现象。

(五)“营改增”前后政策的执行风险

1.计税方法选择风险。主要表现：未按照规定正确划分新老项目;建筑业未分项目核算以及未按规定建立项目台账;存在人为改变老项目计税方式等情况。

(1)风险表现形式：建筑、房地产企业人为混淆新老项目,或是将老项目的进项税当做新项目的进项税进行抵扣。例如：营改增前的老项目在营改增后继续进行施工的情况下，根据税法规定选择了简易计税方法，不能抵扣进项税金，但是把老项目在营改增后所发生的增值税进项税在新项目发生的增值税销项税中进行抵扣。

(2)税务机关核查方法：

核查账目。检查该企业账目是否健全，是否按照独立核算的要求进行核算，特别是成本项目;

查看合同与相关文件。包括项目成本预算表、设计施工图、材料采购合同等;

实地核查工程物资。是否按要求建立工程物资的领用存制 度，账务列明的工程物资是否真实;

利用大数据平台进行区域数据比对。核查企业提供材料的真实性。

(3)分项目核算和项目台账的建立的必要性。由于各个工程项目增值税的缴纳并非在工程所在地，而是所属公司或分公司注册所在地，每个月公司或分公司的增值税包含了多个地方多个工程的增值税申报，各个工程的销项税、进项税互相抵扣，最终的税负并不一定等于各个项目税负的简单相加。因此，增值税须核算到项目部。施工企业应建立各项目增值税销项税、进项税台账，以明确相关经济责任。

2.调整营改增试点前后的业务开票时间造成的税收风险。

(1)在营改增以前因各种原因突击开票，但在营改增以后取得其对应的成本费用发票，造成多抵税款的风险。

(2)建筑企业和房地产公司将营改增前发生的采购行为等到营改增后获得供应商开具的增值税专用发票进行了抵扣。例如：营改增前采购的建筑施工材料已经用于工程施工项目，但是拖欠材料供应商的采购款，营改增后才支付拖欠材料供应商的材料款而收到供应商开具的增值税专用发票，无论建筑企业选择简易计税方法还是一般计税方法计算增值税，依据税法规定都不可以抵扣增值税进项税。【房企财税微信：fdccspx】

(六)个人所得税风险

金税三期个人所得税扣缴系统能够获取更多税源信息，能够对纳税信息进行有效整合。地税机关将依托该系统，利用国税局、工商管理局、社保管理中心、住房公积金管理中心、公安局等部门提供的营业收入、发票开具、股权登记、社保缴费、公积金缴费、户籍登记等信息，重点开展针对以下纳税疑点的核实检查：

1.工资、薪金所得风险类型

(1)个人所得税零申报、小额申报、虚构纳税人、报销个人费用。

(2)个人所得税工资薪金所得与企业所得税工资薪金支出、社会保险费缴费基数、年金缴费基数、住房公积金缴费基数不匹配。

(3)企业登记员工人数、社保缴费人数、住房公积金缴费人数与实际个人所得税扣缴申报人数不匹配。

(4)企业职工福利费、股份支付、管理费用等财务指标与个人所得税扣缴情况不匹配。

(5)同一企业的同一纳税人一年内多次适用年终一次性奖金的计税政策。

2.财产转让所得风险

企业的个人股东发生股权转让行为，企业应按照《股权转让个人所得税管理办法(试行)》(国家税务总局公告2014年第67号)的规定履行相关报告义务，股权受让方应按规定履行股权转让所得个人所得税代扣代缴义务。如果未履行相关义务，将会存在被税务机关追责的风险。

第三篇：税务稽查工作总结

紧张而又繁忙的2006年即将过去了，回顾一年来的工作感慨颇多，我稽查三科的同志们在“三个代表”思想的指引下，在分局领导班子的正确领导和亲切关怀下，在兄弟科室的大力支持下，胜利地完成了各项工作任务。现将一年来的工作情况总结如下：

一、强化“稽”字

认真履行职能

税务稽查是打击偷漏税的最直接的手段之一，其基本职能有稽审、监控、惩处、督导、促收等，我们在稽查时有效的将这些职能有机地结合起来，体现了税务稽查工作的特点。

二、着眼“稳”字

确保收入完成由于目前我区企业的经营情况不是很好，经济效益下滑，资金周转不畅，导致税收收入很难完成。税收收入是我们工作的中心，市局考核收入计划按平均进度考核，这就要求我们稽查科在完成任务时也要跟上分局的步伐，每当查补出税款时，我们就立即组织入库。由于企业有困难，总想一拖再拖，我们就再三做工作，采取“说破嘴、跑断腿”穷追不舍的工作态度催缴入库，保证了全局一盘棋的步伐。

三、狠抓“素”字

解决营养不良

干部自身素质的高低直接反映着稽查质量的高低，为了保证稽查质量，我科的同志们在跟上分局的业务学习的同时，本着缺啥补啥的原则，结合全国税务执法资格考试，自己每天抽出半个小时的时间“充电”，着重解决工作中急用的知识，掌握最新的税收动态，了解最新的税收政策。通过学习每个人的查帐水平有了较大提高，使大家在提高工作能力方面收益匪浅。我国以加入wto，我们必须跟上时代的步伐，否则将被时代所淘汰。在做好业务学习的同时，我们没有放松政治理论的学习。今年我们着重学习了江泽民“三个代表”的重要思想，学习了江泽民“7.31”讲话以及在“十六大”上的报告，提高了我们每个人的思想理论水平，为践行“三个代表”重要思想打下了坚实的基础。通过一系列政治业务学习，每位同志的自身素质都有了不同程度的提高，稽查业务更加精通了，税收政策、法规掌握更加准确了，执法程序更加规范了，政治立场更加坚定了，大大提高了工作效率。

四、力求“准”字

贯彻税收政策

在贯彻税收优惠政策方面力求准确，我们按照分局制定的“四无”承诺，准确无误地加以贯彻，我们利用稽查工作得天独厚的便利条件，具体落实不走过场；在稽查质量上力求准确，“准”在稽查当中很重要，它是稽查结果的综合体现，我们在实施稽查前，先对被查企业纳税情况进评估，找到最佳切入点。实施稽查时，为了政策掌握的准确，我们还经常咨询综合科的同志，求得帮助，一年来我们稽查过的企业没有因我们的稽查结果而发生争执。

五、推进“优”字

提高服务水平

经过几年的“双评”工作，我们更加牢固地树立了优化服务意识，我们时刻没忘以服务经济发展，服务纳税人作为出发点，改变了过去只注重要求纳税人履行义务、忽视纳税人权利，只注重行使征税权利、忽视对纳税人服务的倾向，我们摆正了执法与服务的关系，增强了服务意识，将服务寓于稽查中，赢得了纳税人的理解与支持，从而保证了工作的顺利开展。

六、不忘“廉”字

树立地税形象

清正廉洁、务实高效，是我局的治局方略，我们严格按照分局年初签定的党风廉政建设责任状，一级负责一级。一年来，我们认真参加分局的各类廉政建设活动，认真学习关于税务干部廉洁自律的有关规定，认真收看廉政教育片，做到了警钟长鸣、防微杜渐。平时我们还结合每个季度的廉正写实，全体同志重温自己所写的廉洁自律保证书。全年累计拒吃请10余次，还谢绝了礼金。我们的做法得到了纳税人的好评。

七、提高“率”字

增强稽查质量

考核指标中，对选案中标率、查补入库率、处罚率、滞纳金加收率分别要求达到60%、80%、10%、100

%。表面上简单的数字，实际上标准是非常高的，这就要求我们在稽查中既要高标准又要严要求。稽查中我们不论税种大小税额多少，都认真对待一丝不苟，为了做到这一点，我们没少得罪人，尽管如此，我们也乐此不疲任劳任怨。正是有了全科同志的共同努力，才保证了稽查质量。

八、突出“严”字

遵守规章制度

我局是全国税务系统文明服务示范单位，是省级文明单位标兵，分局的要求是非常严的，各项规章制度较细，平时考核又多。为了树立良好的地税干部形象，我们全科同志认真遵守规章制度，自觉严格要求自己，“严”字当头，与局领导班子保持一致，时常温习税务干部的要求和标准，全年没有发生违规现象。

九、强调“宣”字

普及税法知识

宣传税法是我们的一项工作内容，今年四月税法宣传月期间，我科负责了两幅大的宣传条幅，接到任务后，我们立即行动，克服了诸多困难，圆满地完成了任务。此外，我们还负责了市局税法宣传的部分工作，得到了市局领导的肯定。平时，我们在稽查时也不忘税法的宣传，随时随地解答一些人的咨询，得到了纳税人的好评。

十、其他方面

1、地域管理，我们担负电力办事处，尽管路途比较远，天气寒冷，我们照样按照分局的要求做好地域户籍管理，及时将检查情况报告有关科室。

2、临时工作，我们对局里安排地临时工作，积极按时间、按规定保质保量完成。

3、存在的不足，我们的稽查质量有待进一步提高，特别是我们的检查表及文书的制作还需下大力气，这些都是我们今后需努力的地方。

第四篇：浅谈如何应对税务稽查

浅谈如何应对税务稽查

1.应对日常基础工作

规范经营，税收筹划

资料存档，规范管理

单独办公，资料分档

这是事前做好基本功，对公司现有业务运用扎实的财务知识，做好税务方面的筹划，资料应分门别类存档，财务办公室应单独办公，特别是集团各公司财务不要放在一起办公，资料保存也应分开存档，也不能放在一个档案室。上下班清理好桌面、抽屉的文件，不要把重要的东西乱放。俗话说：“不要把一筐鸡蛋放在一个篮子里”，在这里同样实用，不然人家会一锅端哦!

2.稽查接待心理准备

未经批准，拖延稽查

摆正位置，不得争执

面对举报，大度宽容

相信自己，沉着冷静

如果某天稽查人员出现在你办公桌面前，请问该怎么办?

首先，给他们嘘寒问暖、端茶倒水等等，如果叫不要动，把凭证等拿出来的话，这时告诉他，我们公司有规定，未经某领导同意，任何人不能调阅资料。东西都在这里，不能拿，如果我给你看了，公司会辞退我的。要不马上打电话给某总请示一下，这时你打打打。。就是打不通或是关机，给检查留点回旋余地。(根据有关法律规定，只有公安、检查、法院才有搜查权，并且进行搜查，必须向被搜查人出示搜查证，所以不给他看他也不能强求)千万不要和他们争执，中国人嘛，以和为贵，人家也是奉命行事，让他们休息等等，通过其他方法说不定就有转机。

有人举报说明人家看得起你，不要打击报复。

3、稽查前的准备事项

了解原因，有的放矢(了解来者为什么性质而来，参照上图)

对方实力，心中有数(来者是什么来头，有什么喜好、家住那里、家庭情况、他与那些

人有关系，就是“查户口”，平时也要多积累点，以便做出神速应对)

重大遗漏，补缺补差

账面库存，是否一致

存款往来，对应收入

准备材料，以备查询

相关文档，入屉入柜

接待地点，远离账册(接待地点要求干净、整洁，远离财务科、档案室)

接待人员，礼貌谦逊(懂财务而非主办会计接待，一般副总接待等)

4.接待技巧

对等原则:税务稽查接待要按对等原则，公司负责人可礼节性出面应付，但对公司各项财务问题不作肯定性答复和介绍，由财务总监与稽查人员接待。老板要当作稽查人员对财务总监说：要全面配合稽查工作，要什么拿什么，然后说还有什么会议要开等等，离开一会儿!(恐怕怎么配合应该早就知道吧，老板在背后周旋其他的东西，财务总监随时告诉老板情况)

陪同：税务稽查人员在公司经营场所走访，一定要有财务负责人陪同，各部门负责人或其他人员对税务机关人员的问题，先请财务人员解释，非财务人员只能含糊回答(这是因为财务负责人知道那些是有问题的，处罚力度如何等)

热情、多交流、大度

5.稽查资料提供技巧

依旧权限，有限配合(对检查权的正确理解，检查权不是搜查权)

财务资料，有限提供(谨慎提供各项资料)

非财务部门，适当规避(业务部门资料，不得适时提供)

电脑资料，及时备份(电脑资料的保密性管理)

6.稽查底稿核对方法

底稿要复印

核对要认真

应对要及时

措施要得当

稽查底稿是税务稽查的依据，带走之前应复印一份留着分析，好作准备应对，核对要逐条逐句逐字认真核对应对要及时措施要得当对稽查底稿加以分析后,如果发现与实际不符,3天内应及时作出书面反馈，了解稽查进度现在到了那一步，便于好打点打点有关人员。举个例子，通过了解发现，稽查底稿还在稽查组长手中，稽查组长住在××别墅，爱好是名烟名酒名茶等等，用个适当的方法，买点大中华、法国的路易十几啊什么的，带点上等的普洱茶啊，如果还不够加点RMB，总之要找对人、送对路。临走的时候，把你写好的反馈报告交给他说：“老大啊，稽查底稿有些与实际不相符，抽个时间看看”。让你走后，他抽着大中华，喝着普洱茶，带着愉快的心情认真的看完，在他这一环节尽量减少对公司不利的，说不定重写稽查底稿，你重新签个字，然后流到下一环节。(使处罚在你撑控之内)

一定要了解稽查进程，快速做出反映，不然，再好的关系都没用，人家也是流程管理啊......反馈时千万千万不要大吵大闹，本来10万可以搞定事情，你一闹说不定就变成100万了，反映一定是书面而非口头

7.稽查意见反馈技巧

认真研究，逐条核对

书面报告，口头反映

协调配合，进退有序

有礼有节，有理有据

第五篇：税务稽查工作计划

在新的一年里，认真学习邓小平理论和“三个代表”重要思想，坚决贯彻党的各项路线、方针、政策，为使2006年的工作有更大的提高，特制订工作计划如下：

一、提高思想认识，利用多种形式开展思想教育，解决对理论学习缺乏积极性的问题。

二、提高公仆意识，切实为纳税人解难题办实事。

三、提高工作效率，杜绝不落实、不务实效的形式主义作风，着力解决工作浮漂的问题。进一步巩固、完善、夯实税收工作基础，不断提高税收工作质量和效率，更好地服务经济、服务社会、服务纳税人，圆满完成全年各项工作目标。

四、提高组织观念，杜绝个人主义思想，坚持原则、不断加强团结协作的意识。

五、提高自身修养，杜绝追求个人享受的现象，着重解决贪图享乐的问题。

六、提高纪律观念，树立遵章守纪、令行禁止的纪律观念，杜绝随意违反规章制度现象。工作目标上突出实效性，牢固树立优化服务意识，找准工作突破口，定措施，求实效，紧密联系税收工作实际，坚决杜绝“吃、拿、卡、要、报”等不正之风，牢固树立服务意识和发展意识，牢固树立廉洁从税、执法为民的观念，牢固树立求真务实、事争一流的思想，确保完成全年各项税收任务。

七、刻苦钻研税收业务、提高稽查工作质量。今年，要在保证工作质量的同时，注意提高工作效率，合理安排和调配时间，抓住主要矛盾，解决主要问题。同时不断摸索新的稽查方法和手段，改变重账内检查轻账外检查的观念，要将帐内检查与帐外检查有机结合起来，要善于发现深层次的、隐蔽较深的问题。

八、全面提高稽查文书填制质量。认真学习《新稽查文书填制说明》，熟练掌握税务稽查文书制作的规定和要求，对案件违法事实、处理处罚依据、文书制作、文书送达等项目中较易出错的方面进行深刻剖析，着力解决在运行中出现的问题。在制作稽查文书方面，以达到文书不变更，案件不败诉之目的。争取2006年在稽查文书规范化管理上出经验、出亮点。

九、抓学习，强素质，练内功，树形象。认真学习《税收征管法》及其实施细则，《河北省地方税收业务工作规程》和《税务稽查工作规程》开展稽查业务培训，重点提高业务素质。