第三章 固定资产
考情分析
本章属于基础性章节，知识点较多但综合性不强，难度不大。在考试中，本章内容主要出现在客观题中，分值为2分左右。从历年考试情况看，本章重点内容是固定资产的初始确认、后续支出及处置，但作为基础知识，也常与借款费用、债务重组、日后事项、会计差错、所得税等内容结合出现在主观题中。尽管在前期考试中也单独考核过计算题，但总体难度不大，基本为上述重要知识点的串联。
最近三年本章考试题型、分值、考点分布
题 型
2013年
2012年
2011年
考 点
单选题
1题1分
—
1题1分
（1）更新改造固定资产账面价值的确定
（2）存在弃置费用的固定资产的入账价值
多选题
2题4分
1题2分
—
（1）固定资产处置损益的影响因素
（2）固定资产综合考核
（3）固定资产的相关处理
判断题
2题2分
—
1题1分
（1）固定资产初始确认
（2）持有待售固定资产的确认
（3）固定资产的确认
合 计
5题7分
1题2分
2题2分
—
考点一：固定资产初始计量
固定资产应按成本进行初始计量。
（一）外购固定资产
企业外购固定资产的成本，包括购买价款、相关税费、使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。如果需要安装，应先通过“在建工程”核算，然后安装完毕达到预定可使用状态时转入“固定资产”科目。
【思考问题】专业人员服务费和员工培训费计入固定资产的成本吗？专业人员服务费计入。员工培训费不计入。
1.固定资产有关增值税的问题
（1）企业购入的生产经营用固定资产所支付的增值税在符合税收法规规定情况下，应从销项税额中扣除（即进项税额可以抵扣），不再计入固定资产成本。
借：工程物资、在建工程、固定资产
应交税费——应交增值税（进项税额）
贷：银行存款
（2）购建生产经营用固定资产，领用原材料的进项税额不需要转出计入固定资产的成本。
（3）上述生产设备对外销售时应考虑销项税额的计算。
（4）债务重组、非货币性资产交换等业务中，涉及固定资产的，都需要根据此规定做会计处理。
【例题·单选题】（2010年考题）甲公司为增值税一般纳税人，于2009年2月3日购进一台不需要安装的生产设备，收到的增值税专用发票上注明的设备价款为3
000万元，增值税额为510万元，款项已支付；另支付保险费15万元，装卸费5万元。当日，该设备投入使用。假定不考虑其他因素，甲公司该设备的初始入账价值为（）万元。
A.3
000
B.3
020
C.3
510
D.3
530
『正确答案』B
『答案解析』该设备系2009年购入的生产用设备，其增值税可以抵扣，则甲公司该设备的初始入账价值＝3
000＋15＋5＝3
020（万元）。
【例题·计算题】甲公司为一般纳税企业，适用的增值税率为17%。
（1）2013年5月甲公司购入设备安装某生产线。该设备购买价格为1
000万元，增值税额为170万元，支付保险费6万元，支付运杂费4万元。
借：在建工程 1
010（1
000＋6＋4）
应交税费——应交增值税（进项税额）170
贷：银行存款 1
180
（2）该生产线安装期间，领用生产用原材料的实际成本为100万元，发生安装工人薪酬10万元。此外支付为达到正常运转发生测试费7万元，外聘专业人员服务费3万元，均以银行存款支付。
借：在建工程 120
贷：原材料 100
应付职工薪酬
银行存款 10（7＋3）
（3）2013年6月该生产线已达到预定可使用状态。
借：固定资产 1
130
贷：在建工程 1
130
2.以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产
应当按照各项固定资产的公允价值比例对总成本进行分配，分别确定各项固定资产的成本。
【例题·判断题】（2013年考题）企业以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，应将该款项按各项固定资产公允价值占公允价值总额的比例进行分配，分别确定各项固定资产的成本。（）
『正确答案』对
【例题·计算题】甲公司为一般纳税人企业，增值税税率为17%。2013年4月1日，为降低采购成本，向乙公司一次购进了三套不同型号且具有不同生产能力的设备A、B和C。甲公司为该批设备共支付货款866万元，增值税的进项税额为147.22万元，运杂费4万元，全部以银行存款支付；假定设备A、B和C均满足固定资产的定义及其确认条件，公允价值分别为：200万元、300万元、500万元；不考虑其他相关税费。甲公司账务处理：
（1）确定计入固定资产成本的金额＝866＋4＝870（万元）
（2）确定A、B和C设备各自的入账价值
A设备入账价值为：870×[200/（200＋300＋500）]＝174（万元）
B设备入账价值为：870×[300/（200＋300＋500）]＝261（万元）
C设备入账价值为：870×[500/（200＋300＋500）]＝435（万元）
3.固定资产的各组成部分具有不同使用寿命，或者以不同方式为企业提供经济利益，适用不同折旧率或折旧方法的，应当分别将各组成部分确认为单项固定资产。
【思考问题】为遵守国家有关环保的法律规定，2013年1月31日，甲公司对A生产设备进行停工改造，安装B环保装置。3月25日，新安装的环保装置达到预定可使用状态并交付使用，当日A生产设备尚可使用年限为8年，B环保装置预计使用年限为6年。环保设备能否确认固定资产？能否单独确认固定资产？
企业购置的B环保设备等资产，它们的使用虽然不能直接为企业带来经济利益，但有助于企业从相关资产中获取经济利益，或者将减少企业未来经济利益的流出，因此，发生的成本应计入固定资产成本。
固定资产的各组成部分具有不同使用寿命或者以不同方式为企业提供经济利益，适用不同折旧率或折旧方法的，应当分别将各组成部分确认为单项固定资产。即A生产设备仍然确认为一项固定资产；B环保装置也确认另外一项固定资产。
【例题·判断题】（2011年考题）企业购入的环保设备，不能通过使用直接给企业带来经济利益的，不应作为固定资产进行管理和核算。（）
『正确答案』错
『答案解析』企业购置的环保设备和安全设备等资产，它们的使用虽然不能直接为企业带来经济利益，但是有助于企业从相关资产中获得经济利益，或者将减少企业未来经济利益的流出，因此，对于这些设备，企业应将其确认为固定资产。
（二）自行建造固定资产
自行建造固定资产的成本,由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成。包括工程用物资成本、人工成本、交纳的相关税费、应予资本化的借款费用以及应分摊的间接费用等。
企业自行建造固定资产包括自营建造和出包建造两种方式。无论采用何种方式,所建工程都应当按照实际发生的支出确定其工程成本。
1.自营方式建造固定资产
企业如以自营方式建造固定资产，其成本应当按照直接材料、直接人工、直接机械施工费等计量。
注意问题：
（1）企业为建造固定资产准备的各种物资应当按照实际支付的买价、运输费、保险费等相关税费作为实际成本。
（2）建设期间：发生的工程物资盘亏、报废及毁损,减去残料价值以及保险公司、过失人等赔款后的净损失,计入所建工程项目的成本；盘盈的工程物资或处置净收益,冲减所建工程项目的成本。工程完工后：发生的工程物资盘盈、盘亏、报废、毁损,计入当期营业外收支。
（3）建造固定资产领用工程物资、原材料或库存商品，应按其实际成本转入所建工程成本，其增值税处理方法如下：
购建生产经营用机器设备：
借：在建工程
贷：原材料
库存商品
购建厂房等不动产：
借：在建工程
贷：原材料
应交税费——应交增值税（进项税额转出）
库存商品
应交税费——应交增值税（销项税额）
（4）为建造工程发生的管理费、可行性研究费、临时设施费、公证费、监理费、应负担的税金、符合资本化条件的借款费用、建设期间发生的工程物资盘亏、报废及毁损净损失，以及负荷联合试车费等,计入在建工程项目成本。
【例题·计算题】甲公司为一般纳税人企业，增值税率为17%。在生产经营期间以自营方式同时建造一条生产线和一座厂房。2013年1月至6月发生的有关经济业务如下：
①1月10日，为建造生产线购入A工程物资一批，收到的增值税专用发票上注明的价款为200万元，增值税额为34万元；为建造厂房购入B工程物资一批，收到的增值税专用发票上注明的价款为100万元，增值税额为17万元；款项已支付。
借：工程物资——A 200
——B 117（100＋17）
应交税费——应交增值税（进项税额）34
贷：银行存款 351
②1月20日，建造生产线领用A工程物资180万元，建造厂房领用B工程物资117万元。
借：在建工程——生产线 180
——厂房 117
贷：工程物资——A 180
——B 117
③6月30日，建造生产线和厂房的工程人员职工薪酬合计165万元，其中生产线为115万元，厂房为50万元。
借：在建工程——生产线 115
——厂房
贷：应付职工薪酬 165
④工程建设期间领用生产用原材料合计为45万元，其中生产线耗用原材料为35万元，厂房耗用原材料为10万元。
借：在建工程——生产线 35
——厂房 11.7
贷：原材料 45
应交税费——应交增值税（进项税额转出）
1.7
⑤将剩余A工程物资20万元转用于在建的厂房。
借：在建工程——厂房 23.4
贷：工程物资——A
20（200-180）
应交税费——应交增值税（进项税额转出）
3.4（20×17%）
⑥6月30日，生产线和厂房达到预定可使用状态并交付使用。
借：固定资产——生产线 330（180＋115＋35）
——厂房
202.1（117＋50＋11.7＋23.4）
贷：在建工程——生产线 330
——厂房 202.1
（5）高危行业企业按照国家规定提取的安全生产费，应当计入相关产品的成本或当期损益，同时记入“专项储备”科目。企业使用提取的安全生产费时，属于费用性支出的，直接冲减专项储备。企业使用提取的安全生产费形成固定资产的，应当通过“在建工程”科目归集所发生的支出，待安全项目完工达到预定可使用状态时确认为固定资产；同时，按照形成固定资产的成本冲减专项储备，并确认相同金额的累计折旧。该固定资产在以后期间不再计提折旧。
“专项储备”科目期末余额在资产负债表所有者权益项下“减：库存股”和“盈余公积”之间增设“专项储备”项目反映。
【例题·计算题】甲公司为大中型煤矿企业，属于高瓦斯的矿井，按照国家规定该煤炭生产企业按原煤实际产量每吨30元从成本中提取。2013年5月31日，甲公司“专项储备——安全生产费”科目余额为2
000万元。
（1）2013年6月份按照原煤实际产量计提安全生产费1
000万元。
借：生产成本 1
000
贷：专项储备——安全生产费 1
000
（2）2013年6月份支付安全生产检查费10万元，以银行存款支付。
借：专项储备——安全生产费 10
贷：银行存款 10
（3）2013年6月份购入一批需要安装的用于改造和完善矿井瓦斯抽采等安全防护设备，取得发票注明价款为2
000万元，立即投入安装，安装中应付安装人员薪酬30万元。
借：在建工程 2
000
贷：银行存款 2
000
借：在建工程 30
贷：应付职工薪酬 30
（4）2013年7月份安装完毕达到预定可使用状态。
借：固定资产 2
030
贷：在建工程 2
030
借：专项储备——安全生产费 2
030
贷：累计折旧 2
030
【思考问题】资产负债表“固定资产”项目列报金额＝0；“专项储备”项目列报金额＝2
000＋1
000－10－2
030＝960（万元）。
2.出包方式建造固定资产
企业以出包方式建造固定资产，其成本由建造该项固定资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成，包括发生的建筑工程支出、安装工程支出、以及需分摊计入各固定资产价值的待摊支出。
对于发包企业而言，固定资产的建造如果采用出包方式，应通过“在建工程”会计科目核算，且企业与承包单位结算的工程款，应通过该科目核算。但是预付工程款项不通过该科目，应通过“预付账款”科目。
（1）待摊支出是指在建设期间发生的，不能直接计入某项固定资产价值、而应由所建造固定资产共同负担的相关费用，包括为建造工程发生的管理费、可行性研究费、临时设施费、公证费、监理费、应负担的税金、符合资本化条件的借款费用、建设期间发生的工程物资盘亏、报废及毁损净损失，以及负荷联合试车费等。
（2）出包工程的账务处理
在建工程达到预定可使用状态时，首先计算分配待摊支出，其次，计算确定已完工的固定资产成本。
待摊支出的分配率可按下列公式计算:
待摊支出分配率＝累计发生的待摊支出/（建筑工程支出＋安装工程支出）
建筑工程应分配的待摊支出＝建筑工程支出×分配率
安装工程应分配的待摊支出＝安装工程支出×分配率
【例题·计算题】甲公司经当地有关部门批准，新建一个火电厂。建造的火电厂由3个单项工程组成，包括建造发电车间、冷却塔以及安装发电设备。2012年2月1日，甲公司与乙公司签订合同，将该项目出包给乙公司承建。根据双方签订的合同，建造发电车间的价款为500万元，建造冷却塔的价款为300万元，安装发电设备需支付安装费用50万元。建造期间发生的有关事项如下:
（1）2012年2月10日，甲公司按合同约定向乙公司预付10%备料款80万元，其中发电车间50万元，冷却塔30万元。
借：预付账款 80
贷：银行存款 80
（2）2012年8月2日，建造发电车间和冷却塔的工程进度达到50%，甲公司与乙公司办理工程价款结算400万元，其中发电车间250万元，冷却塔150万元。甲公司抵扣了预付备料款后，将余款用银行存款付讫。
借：在建工程——建筑工程（冷却塔）150
在建工程——建筑工程（发电车间）250
贷：银行存款 320
预付账款
（3）2012年10月8日，甲公司购入需安装的发电设备，价款总计350万元，增值税进项税额59.5万元，已用银行存款付讫。
借：工程物资——发电设备 350
应交税费——应交增值税（进项税额）
59.5
贷：银行存款 409.5
（4）2013年3月10日，建筑工程主体已完工，甲公司与乙公司办理工程价款结算400万元，其中，发电车间250万元，冷却塔150万元。甲公司向乙公司开具了一张期限3个月的商业票据。
借：在建工程——建筑工程（冷却塔）150
在建工程——建筑工程（发电车间）250
贷：应付票据 400
（5）2013年4月1日，甲公司将发电设备运抵现场，交乙公司安装。
借：在建工程——安装工程（发电设备）350
贷：工程物资——发电设备 350
（6）2013年5月10日，发电设备安装到位，甲公司与乙公司办理设备安装价款结算50万元，款项已支付。
借：在建工程——安装工程（发电设备）50
贷：银行存款 50
（7）工程项目发生管理费、可行性研究费、公证费、监理费共计29万元，已用银行存款付讫。
借：在建工程——待摊支出 29
贷：银行存款
（8）2013年5月，进行负荷联合试车领用本企业材料10万元，发生其他试车费用5万元，用银行存款支付，试车期间取得发电收入20万元存入银行。
借：在建工程——待摊支出
贷：原材料
银行存款
借：银行存款
贷：在建工程——待摊支出
（9）2013年6月1日，完成试车，各项指标达到设计要求。
待摊支出分配率＝（29＋15－20）÷（发电车间500＋冷却塔300＋发电设备400）×100%＝24÷1
200×100%＝2%
发电车间应分配的待摊支出＝500×2%＝10（万元）
冷却塔应分配的待摊支出＝300×2%＝6（万元）
发电设备应分配的待摊支出＝400×2%＝8（万元）
结转在建工程：
借：在建工程——建筑工程——发电车间 10
在建工程——建筑工程——冷却塔
在建工程——安装工程——发电设备
贷：在建工程——待摊支出 24
计算已完工的固定资产的成本:
发电车间的成本＝500＋10＝510（万元）
冷却塔的成本＝300＋6＝306（万元）
发电设备的成本＝400＋8＝408（万元）
借：固定资产——发电车间 510
固定资产——冷却塔 306
固定资产——发电设备 408
贷：在建工程——建筑工程——发电车间 510
在建工程——建筑工程——冷却塔 306
在建工程——安装工程——发电设备 408
（三）经营租入固定资产、存在弃置费用的固定资产
1.经营租入固定资产
本章讲授的是承租人对经营租赁的处理。
承租人应当将经营租赁的租金在租赁期内各个期间按照直线法计入相关资产成本或当期损益。承租人确认的租金费用，借记“制造费用”、“销售费用”、“管理费用”等科目，贷记“银行存款”等科目。
【例题·单选题】2013年1月1日，甲公司从乙租赁公司经营租入一台办公设备。租赁合同规定：租赁期开始日为2013年1月1日，租赁期为3年，租金总额为27万元，第1年末支付租金10万元，第2年末支付租金9万元，第3年末支付租金8万元；租赁期满，乙租赁公司收回办公设备。假定甲公司在每年末确认租金费用。2013年确认租金费用（）万元。
A.9 B.10
C.8 D.27
『正确答案』A
『答案解析』确认租金费用＝（10＋9＋8）/3＝9（万元）。
2.存在弃置费用的固定资产
对于石油天然气、核电站核设施等，弃置费用的金额较大，按照现值计算确定应计入固定资产原价的金额和相应的预计负债。会计核算时，应在取得固定资产时，按预计弃置费用的现值，借记“固定资产”科目，贷记“预计负债”科目。在该固定资产的使用寿命内，计算确定各期应负担的利息费用，借记“财务费用”科目，贷记“预计负债”科目。
【例题·单选题】（2011年考题）2010年12月31日，甲公司建造了一座核电站达到预定可使用状态并投入使用，累计发生的资本化支出为210
000万元。当日，甲公司预计该核电站在使用寿命届满时为恢复环境发生弃置费用10
000万元，其现值为8
200万元。该核电站的入账价值为（）万元。
A.200
000
B.210
000
C.218
200
D.220
000
『正确答案』C
『答案解析』分录为：
借：固定资产 218
200
贷：在建工程 210
000
预计负债 8
200
【例题·多选题】经国家审批，某企业计划建造一个核电站，其主体设备核反应堆将会对当地的生态环境产生一定的影响。根据法律规定，企业应在该项设备使用期满后将其拆除，并对造成的污染进行整治。2012年1月1日，该项设备建造完成并交付使用，建造成本共100
000万元。预计使用寿命20年，预计弃置费用为1
000万元。假定折现率（即为实际利率）为10%，（P/S，10%，20）=0.14864，下列处理正确的有（）。
A.2012年1月1日弃置费用的现值为148.64万元
B.2012年1月1日固定资产入账价值为100
148.64万元
C.2012年12月31日应负担的利息费用14.86万元
D.2013年12月31日应负担的利息费用16.35万元
『正确答案』ABCD
『答案解析』
（1）计算已完工的固定资产的成本
核反应堆属于特殊行业的特定固定资产，确定其成本时应考虑弃置费用。2012年1月1日弃置费用的现值＝1
000×（P/S，10%，20）＝1
000×0.14864＝148.64（万元）
固定资产入账价值＝100
000＋148.64＝100
148.64（万元）
借：固定资产 100
148.64
贷：在建工程
000
预计负债 148.64
（2）
2012年12月31日
借：财务费用 14.86（148.64×10%）
贷：预计负债 14.86
（3）
2013年12月31日
借：财务费用 16.35[（148.64＋14.86）×10%]
贷：预计负债 16.35
（4）2013年12月31日预计负债余额＝148.64＋14.86＋16.35＝179.85（万元）
【思考问题】企业因固定资产弃置费用确认的预计负债发生变动的，应当如何进行会计处理？
企业会计准则解释第6号规定：
由于技术进步、法律要求或市场环境变化等原因，特定固定资产的履行弃置义务可能发生支出金额、预计弃置时点、折现率等变动而引起的预计负债变动，应按照以下原则调整该固定资产的成本：
（1）对于预计负债的减少，以该固定资产账面价值为限扣减固定资产成本。如果预计负债的减少额超过该固定资产账面价值，超出部分确认为当期损益。
（2）对于预计负债的增加，增加该固定资产的成本。
按照上述原则调整的固定资产，在资产剩余使用年限内计提折旧。一旦该固定资产的使用寿命结束，预计负债的所有后续变动应在发生时确认为损益。
考点二：固定资产折旧
（一）计提折旧的固定资产范围
固定资产准则规定，企业应对所有的固定资产计提折旧。但是，已提足折旧仍继续使用的固定资产和单独计价入账的土地除外。在确定计提折旧的范围时应注意以下几点：
1.固定资产应当按月计提折旧。当月增加的固定资产，当月不计提折旧，从下月起计提折旧；当月减少的固定资产，当月仍计提折旧，从下月起不计提折旧。
2.固定资产提足折旧后，不论能否继续使用，均不再计提折旧，提前报废的固定资产也不再补提折旧。所谓提足折旧是指已经提足该项固定资产的应计折旧额。
3.已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产，应当按照估计价值确定其成本，并计提折旧；待办理竣工决算后再按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。
4.对于融资租入固定资产，在确定折旧年限时应该考虑是否可以合理确定租赁期届满时承租人会取得资产的所有权。
【思考问题】融资租入一项设备，租期为3年，尚可使用5年。
问题一：如果无法合理确定租赁期届满时承租人是否会取得资产的所有权，则应按3年计提折旧；
问题二：如果可以合理确定租赁期届满时承租人将会取得资产的所有权，则应按5年计提折旧。
5.处于更新改造过程停止使用的固定资产，不计提折旧。
6.因大修理而停用的固定资产，照提折旧。
7.未使用、不需用的固定资产，照提折旧。
（二）固定资产折旧方法
企业应当根据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式合理选择折旧方法。可选用的折旧方法包括年限平均法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法等。
1.年限平均法
年折旧额＝（原价－预计净残值）÷预计使用年限＝原价×年折旧率
【例题·单选题】甲公司2013年2月1日购入需要安装的设备一台，取得的增值税专用发票上注明的设备价款为100万元，增值税为17万元。购买过程中，以银行存款支付运杂费等费用2万元。安装时，领用生产用材料28万元，支付安装工人薪酬2万元。该设备2013年3月30日达到预定可使用状态。甲公司对该设备采用年限平均法计提折旧，预计使用年限为10年，净残值为零。假定不考虑其他因素，2013年该设备应计提的折旧额为（）万元。
A.9
B.9.9
C.11
D.13.2
『正确答案』B
『答案解析』固定资产的入账价值＝100＋2＋28＋2＝132（万元），从2013年4月份开始计提折旧，2013年度应计提的折旧额＝132/10×9/12＝9.9（万元）。
2.双倍余额递减法
年折旧额＝期初固定资产净值×2/预计使用年限
最后两年改为直线法
【例题·计算题】2011年11月20日，甲公司购进一台需要安装的A设备，取得的增值税专用发票注明的设备价款为950万元，可抵扣增值税进项税额为161.5万元，款项已通过银行支付。安装A设备时，甲公司领用原材料36万元（不含增值税额），支付安装人员工资14万元。2011年12月30日，A设备达到预定可使用状态。A设备预计使用年限为5年，预计净残值率为5%，甲公司采用双倍余额递减法计提折旧。
『正确答案』
甲公司A设备的入账价值=950＋36＋14＝1
000（万元）。
2012年的折旧额＝1
000×2/5＝400（万元）
2013年的折旧额＝（1
000－400）×2/5＝240（万元）
2014年的折旧额＝（1
000－400－240）×2/5＝144（万元）。
【拓展】2012年3月10日，A设备达到预定可使用状态。
2012年年折旧额＝1
000×2/5×9/12＝300（万元）
2013年年折旧额＝1
000×2/5×3/12＋（1
000－400）×2/5×9/12＝280（万元）
2014年年折旧额＝（1
000－400）×2/5×3/12＋（1
000－400－240）×2/5×9/12＝168（万元）
2015年年折旧额＝（1
000－400－240）×2/5×3/12＋（1
000－400－240－144－50）÷2×9/12＝98.25（万元）
2016年年折旧额＝（1
000－400－240－144－50）÷2＝83（万元）
2017年年折旧额＝（1
000－400－240－144－50）÷2×3/12＝20.75（万元）
验算方法：无论采用什么方法，固定资产到期报废的时候，也就是提满折旧的时候，固定资产的应计折旧额一定等于累计折旧额。
应计提折旧额＝1
000－50＝950（万元）
累计折旧额＝300＋280＋168＋98.25＋83＋20.75＝950（万元）
3.年数总和法
年折旧额＝（原价－预计净残值）×年折旧率
【例题·计算题】甲公司固定资产入账价值为500万元。该固定资产预计使用5年，预计净残值为20万元。
假定2011年9月10日安装完毕并交付使用，采用年数总和法计算折旧额。
2011年年折旧额＝（500－20）×5/15×3/12＝40（万元）
2012年年折旧额＝（500－20）×5/15×9/12＋（500－20）×4/15×3/12＝152（万元）
2013年年折旧额＝（500－20）×4/15×9/12＋（500－20）×3/15×3/12＝120（万元）
（三）会计处理
借：制造费用
【生产车间计提折旧】
管理费用
【企业管理部门、未使用的固定资产计提折旧】
销售费用
【企业专设销售部门计提折旧】
其他业务成本
【企业出租固定资产计提折旧】
研发支出
【企业研发无形资产时使用固定资产计提折旧】
贷：累计折旧
（四）固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的复核
固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的改变应作为会计估计变更，按照《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》处理。
考点三：固定资产后续支出
（一）资本化的后续支出
固定资产发生可资本化的后续支出时，企业一般应将该固定资产的原价、已计提的累计折旧和减值准备转销，将固定资产的账面价值转入在建工程，并停止计提折旧。发生的后续支出，通过“在建工程”科目核算。在固定资产发生的后续支出完工并达到预定可使用状态时，再从在建工程转为固定资产，并按重新确定的使用寿命、预计净残值和折旧方法计提折旧。
企业发生的一些固定资产后续支出可能涉及到替换原固定资产的某组成部分，当发生的后续支出符合固定资产确认条件时，应将其计入固定资产成本，同时将被替换部分的账面价值扣除。
【例题·单选题】（2013年考题）甲公司某项固定资产已完成改造，累计发生的改造成本为400万元，拆除部分的原价为200万元。改造前，该项固定资产原价为800万元，已计提折旧250万元，不考虑其他因素，甲公司该项固定资产改造后的账面价值为（）万元。
A.750
B.812.5
C.950
C.1
000
『正确答案』B
『答案解析』该项固定资产改造后的账面价值＝（800－250）－（200－200/800×250）＋400＝812.5（万元）
【例题·计算题】A公司为一般纳税企业，增值税率为17%。2013年12月对一项固定资产的某一主要部件进行更换，被更换部件的账面价值为210万元。该生产设备为2010年12月购入，原价为600万元，采用年限平均法计提折旧，使用寿命为10年，预计净残值为零。2013年1月购买工程物资，价款400万元，增值税68万元。符合固定资产确认条件，不考虑残值。
『正确答案』
对该项固定资产进行更换前的账面价值＝600－600/10×3＝420（万元）
减去：被更换部件的账面价值：210（万元）
加上：发生的后续支出：400万元
对该项固定资产进行更换后的原价（成本）＝420－210＋400＝610（万元）
借：在建工程 420
累计折旧 180（600/10×3）
贷：固定资产 600
借：营业外支出 210
贷：在建工程 210
借：在建工程
400
应交税费——应交增值税（进项税额）68
贷：银行存款 468
借：固定资产 610
贷：在建工程 610
（二）费用化的后续支出
1.固定资产的日常修理费用在发生时应直接计入当期损益。企业生产车间（部门）和行政管理部门等发生的固定资产修理费用等后续支出计入“管理费用”；企业专设销售机构的，其发生的与专设销售机构相关的固定资产修理费用等后续支出，计入“销售费用”。固定资产更新改造支出不满足固定资产的确认条件，在发生时直接计入当期损益。
2.企业对固定资产发生的大修理费用，有确凿证据表明符合固定资产确认条件的部分，可以计入固定资产成本，不符合固定资产的确认条件的应当费用化，计入当期损益。
（三）经营租赁租入固定资产的改良支出
通过“长期待摊费用”科目核算，并在剩余租赁期与租赁资产尚可使用年限两者较短的期间内进行摊销。
考点四：固定资产处置
（一）固定资产终止确认的条件
固定资产准则规定，固定资产满足下列条件之一的，应当予以终止确认：
1.固定资产处于处置状态。固定资产处置包括固定资产的出售、转让、报废或毁损、对外投资、非货币性资产交换、债务重组等。处于处置状态的固定资产不再用于生产商品、提供劳务、出租或经营管理，因此不再符合固定资产的定义，应予终止确认。
2.该固定资产预期通过使用或处置不能产生经济利益。固定资产的确认条件之一是“与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业”，如果一项固定资产预期通过使用或处置不能产生经济利益，就不再符合固定资产的定义和确认条件，应予终止确认。
【例题·多选题】（2013年考题）下列关于固定资产会计处理的表述中，正确的有（）。
A.未投入使用的固定资产不应计提折旧
B.特定固定资产弃置费用的现值应计入该资产的成本
C.融资租入固定资产发生的费用化后续支出应计入当期损益
D.预期通过使用或处置不能产生经济利益的固定资产应终止确认
『正确答案』BCD
『答案解析』没有投入使用的固定资产，也是要计提折旧的，A说法不正确。
【例题·判断题】（2010年考题）固定资产处于处置状态或者预期通过使用或处置不能产生经济利益的，应予终止确认。（）
『正确答案』对
『答案解析』固定资产满足下列条件之一的，应当予以终止确认：（1）该固定资产处于处置状态；（2）该固定资产预期通过使用或处置不能产生经济利益。
（二）持有待售的固定资产
1.同时满足下列条件的非流动资产应当划分为持有待售
（1）企业已经就处置该非流动资产作出决议；
（2）企业已经与受让方签订了不可撤销的转让协议；
（3）该项转让将在一年内完成。
2.持有待售的固定资产不计提折旧，按照账面价值与公允价值减去处置费用后的净额孰低进行计量。
【思考问题】2013年4月30日A公司与B公司签订不可撤销合同，将某固定资产出售，当日该资产的账面价值300万元，以前未计提减值准备。2013年6月30日办理完毕产权过户手续。
2013年4月30日的会计处理为：
问题一：假定该资产合同约定价格（公允价值）为350万元，估计处置费用为10万元，如何处理？
按照账面价值与公允价值减去处置费用后的净额孰低进行计量。按照账面价值（300万元）与公允价值减去处置费用后的净额（350－10＝340万元）孰低进行计量。不调整资产账面价值。
问题二：该资产合同约定价格（公允价值）为280万元，处置费用为10万元。如何处理？
按照账面价值（300万元）与公允价值减去处置费用后的净额（280－10＝270万元）孰低进行计量。调整资产账面价值：
借：资产减值损失 30
贷：固定资产减值准备 30
【例题·判断题】（2013年考题）企业持有待售的固定资产，应按账面价值与公允价值减去处置费用后的净额孰低进行计量（）
『正确答案』对
3.持有待售的非流动资产包括单项资产和处置组，处置组是指一项交易中作为整体通过出售或其他方式一并处置的一组资产组，一个资产组或某个资产组中的一部分。如果处置组是一个资产组，并且按照《企业会计准则第8号——资产减值》的规定将企业合并中取得的商誉分摊至该资产组，或者该处置组是这种资产组中的一项业务，则该处置组应当包括企业合并中取得的商誉
4.某项资产或处置组被划归为持有待售，但后来不再满足持有待售的固定资产的确认条件，企业应当停止将其划归为持有待售，并按照下列两项金额中较低者计量：
（1）该资产或处置组被划归为持有待售之前的账面价值，按照其假定在没有被划归为持有待售的情况下原应确认的折旧、摊销或减值进行调整后的金额；
（2）决定不再出售之日的可收回金额。
符合持有待售条件的无形资产等其他非流动资产，比照上述原则处理，此处所指其他非流动资产不包括递延所得税资产、《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》规范的金融资产、以公允价值计量的投资性房地产和生物资产、保险合同中产生的合同权利。
（三）固定资产处置的账务处理
企业出售、转让、报废固定资产或发生固定资产毁损，应当将处置收入扣除账面价值和相关税费后的金额计入当期损益。固定资产处置一般通过“固定资产清理”科目进行核算。
企业因出售、报废或毁损、对外投资、非货币性资产交换、债务重组等处置固定资产，其会计处理一般经过以下几个步骤:
1.固定资产转入清理
借：固定资产清理
累计折旧
固定资产减值准备
贷：固定资产
2.发生的清理费用
借：固定资产清理
贷：银行存款
3.出售收入
借：银行存款
贷：固定资产清理
应交税费——应交增值税（销项税额）
4.保险赔偿和残料
借：其他应收款、原材料
贷：固定资产清理
5.清理净损益
固定资产清理完成后的净损失
借：营业外支出
贷：固定资产清理
固定资产清理完成后的净收益
借：固定资产清理
贷：营业外收入
【例题·多选题】（2013年考题）下列各项中，影响固定资产处置损益的有（）。
A.固定资产原价
B.固定资产清理费用
C.固定资产处置收入
D.固定资产减值准备
『正确答案』ABCD
『答案解析』影响固定资产处置损益的有固定资产的账面价值、处置取得的价款以及处置时的相关税费，而AD影响处置时固定资产的账面价值，B是处置清理费用，C对应处置取得的价款，因此ABCD都影响处置损益。
【例题·多选题】下列有关固定资产会计处理的表述中，正确的有（）。
A.固定资产盘盈产生的收益计入当期营业外收入
B.生产设备日常维护发生的支出计入当期损益
C.生产设备更换部件期间仍按原预计使用年限计提折旧
D.计提减值准备后的固定资产以扣除减值准备后的账面价值为基础计提折旧
『正确答案』BD
『答案解析』固定资产盘盈产生的收益计入以前年度损益调整。由于固定资产的账面价值转入在建工程，生产设备更换部件时期不计提折旧，应该是按照更新改造后预计尚可使用年限作为折旧年限。
【例题·计算题】甲公司属于增值税一般纳税企业，适用的增值税税率为17%。甲公司2011年至2014年与固定资产有关的业务资料如下：
（1）2011年11月1日，甲公司在生产经营期间以自营方式建造一条生产线。购入工程物资，取得的增值税专用发票上注明的价款为2
200万元，增值税额为374万元；发生保险费78万元，款项均以银行存款支付；工程物资已经入库。
借：工程物资 2
278（2
200＋78）
应交税费——应交增值税（进项税额）374
贷：银行存款 2
652
（2）2011年11月15日，甲公司开始以自营方式建造该生产线。工程领用工程物资2
278万元。安装期间领用生产用原材料实际成本为100万元，发生安装工人薪酬70.4万元，没有发生其他相关税费。该原材料未计提存货跌价准备。
借：在建工程 2
448.4
贷：工程物资 2
278
原材料 100
应付职工薪酬
70.4
（3）工程建造过程中，由于非正常原因造成部分毁损，该部分工程实际成本为50万元（不考虑增值税问题），未计提在建工程减值准备；应从保险公司收取赔偿款10万元，该赔偿款尚未收到。
借：营业外支出 40
其他应收款 10
贷：在建工程 50
（4）工程达到预定可使用状态前进行试运转，领用生产用原材料实际成本为20万元。未对该批原材料计提存货跌价准备。工程试运转生产的产品完工转为库存商品，该库存商品的估计售价（不含增值税）为40万元。
借：在建工程 20
贷：原材料 20
借：库存商品 40
贷：在建工程 40
（5）2011年12月31日，该生产线达到预定可使用状态，当日投入使用。该生产线预计使用年限为6年，预计净残值为26.4万元，采用直线法计提折旧。
借：固定资产 2
378.4（2
448.4－50＋20－40）
贷：在建工程 2
378.4
（6）2012年12月31日，甲公司在对该生产线进行检查时发现其已经发生减值。该生产线可收回金额为1
615.12万元。计提减值后该生产线的预计尚可使用年限为5年，预计净残值变更为25.12万元，仍然采用直线法计提折旧。
2012年折旧额＝（2
378.4－26.4）/6＝392（万元）
应计提减值准备金额＝（2
378.4－392）－1
615.12＝371.28（万元）
借：资产减值损失 371.28
贷：固定资产减值准备 371.28
（7）2013年6月30日，甲公司采用出包方式对该生产线进行改良。当日，该生产线停止使用，开始进行改良。在改良过程中，甲公司以银行存款支付工程总价款253.88万元，被更换的部件的账面价值10万元。
2013年改良前计提的折旧额＝（1
615.12－25.12）/5×1/2＝159（万元）
借：在建工程 1
456.12
累计折旧 551（392＋159）
固定资产减值准备 371.28
贷：固定资产 2
378.4
借：在建工程 253.88
贷：银行存款 253.88
借：营业外支出 10
贷：在建工程 10
（8）2013年8月20日，改良工程完工验收合格并于当日投入使用，预计尚可使用年限为8年，预计净残值为20万元，采用直线法计提折旧。2013年12月31日，该生产线未发生减值。
生产线成本＝1
456.12＋253.88－10＝1
700（万元）
2013年改良后应计提折旧额＝（1
700－20）/8×4/12＝70（万元）
（9）2014年4月20日，甲公司与丁公司达成协议，将该固定资产出售给丁公司，价款为2
000万元，增值税率为17%。2014年4月30日，甲公司与丁公司办理完毕财产移交手续，开出增值税发票并收到价款。
账面价值＝1
700－70×2＝1
560（万元）
借：固定资产清理 1
560（1
700－70×2）
累计折旧 140
贷：固定资产 1
700
借：银行存款 2
340
贷：固定资产清理 2
000
应交税费——应交增值税（销项税额）340（2
000×17%）
借：固定资产清理 440
贷：营业外收入 440
【思考问题】固定资产的初始计量？按照成本初始计量。
【思考问题】固定资产的期末计量？固定资产按照账面价值与可收回金额孰低计量；固定资产成本－累计计提折旧－计提减值准备
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