20、建造合同会计与税务处理的差异 1022

第一篇：20、建造合同会计与税务处理的差异 1022

建造合同会计与税务处理的差异

一、概念差异企业会计准则规定，建造合同，是指为建造一项或数项在设计、技术、功能、最终用途等方面密切相关的资产而订立的合同。建造合同分为固定造价合同和成本加成合同。固定造价合同，是指按照固定的合同价或固定单价确定工程价款的建造合同。成本加成合同，是指以合同约定或其他方式议定的成本为基础，加上该成本的一定比例或定额费用确定工程价款的建造合同。

《企业所得税法》没有单独的建造合同规定，但是，建造合同收入，应属于第六条第（二）项规定的提供劳务收入。企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机等，以及从事建筑、安装、装配工程业务等而取得的建造合同收入，均应计入收入总额。企业的合同收入、合同成本、合同收入与合同费用的确认等方面，会计处理与税务处理存在着一定差异。

二、合同收入在会计处理上，合同收入应当包括下列内容：合同规定的初始收入。因合同变更、索赔、奖励等形成的收入。合同变更，是指客户为改变合同规定的作业内容而提出的调整。合同变更款同时满足下列条件的，才能构成合同收入：客户能够认可因变更而增加的收入，该收入能够可靠地计量。索赔款，是指因客户或第三方的原因造成的、向客户或第三方收取的、用以补偿不包括在合同造价成本中的款项。索赔款同时满足下列条件的，才能构成合同收入：根据谈判情况，预计对方能够同意该项索赔，对方同意接受的金额能够可靠地计量。奖励款，是指工程达到或超过规定的标准，客户同意支付的额外款项。奖励款同时满足下列条件的，才能构成合同收入：根据合同目前完成情况，足以判断工程进度和工程质量能够达到或超过规定的标准，奖励金额能够可靠地计量。

在税务处理上，根据《企业所得税法》第六条规定，企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的建造合同收入，都应计入收入总额，包括建造合同价款和价外费用。建造合同收入中因合同变更、索赔、奖励等形成的收入，都属于应税收入。

三、合同成本在会计处理上，合同成本应当包括从合同签订开始至合同完成止所发生的、与执行合同有关的直接费用和间接费用。合同的直接费用应当包括下列内容：耗用的材料费用，耗用的人工费用，耗用的机械使用费。其他直接费用，指其他可以直接计入合同成本的费用。间接费用是企业下属的施工单位或生产单位为组织和管理施工生产活动所发生的费用。直接费用在发生时直接计入合同成本，间接费用在资产负债表日按照系统、合理的方法分摊计入合同成本。合同完成后处置残余物资取得的收益等与合同有关的零星收益，应当冲减合同成本。合同成本不包括应当计入当期损益的管理费用、销售费用和财务费用。因订立合同而发生的有关费用，应当直接计入当期损益。

在税务处理上，根据《企业所得税法》第八条规定，企业实际发生的与取得建造合同收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，可以在计算应纳税所得额时扣除，但至少有以下差异：

第一，合同完成后处置残余物资取得的收益等与合同有关的收益，一般不能冲减合同成本，应计入收入总额。

第二，已计入合同成本的借款费用，不能再重复扣除财务费用，应作纳税调整。

第三，已在会计处理上计入合同成本，税法规定不允许扣除、有限额扣除的成本项目，应作纳税调整。

四、合同收入与合同费用的确认

（一）结果能够可靠估计的建造合同

在会计处理上，在资产负债表日，建造合同的结果能够可靠估计的，应当根据完工百分比法确认合同收入和合同费用。完工百分比法，是指根据合同完工进度确认收入与费用的方法。1.固定造价合同的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：合同总收入能够可靠地计量，与合同相关的经济利益很可能流入企业，实际发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量，合同完工进度和为完成合同尚需发生的成本能够可靠地确定。2.成本加成合同的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：与合同相关的经济利益很可能流入企业，实际发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量。3.企业确定合同完工进度可以选用下列方法：累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例，已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例，实际测定的完工进度。4.采用累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例确定合同完工进度的，累计实际发生的合同成本不包括下列内容：施工中尚未安装或使用的材料成本等与合同未来活动相关的合同成本，在分包工程的工作量完成之前预付给分包单位的款项。5.在资产负债表日，应当按照合同总收入乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认收入后的金额，确认为当期合同收入。同时，按照合同预计总成本乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认费用后的金额，确认为当期合同费用。6.当期完成的建造合同，应当按照实际合同总收入扣除以前会计期间累计已确认收入后的金额，确认为当期合同收入。同时，按照累计实际发生的合同成本扣除以前会计期间累计已确认费用后的金额，确认为当期合同费用。在税务处理上，企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机等，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供劳务等，持续时间超过一个纳税年度的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。

（二）结果不能够可靠估计的建造合同

在会计处理上，建造合同的结果不能可靠估计的，应当分别下列情况处理：1.合同成本能够收回的，合同收入根据能够收回的实际合同成本予以确认，合同成本在其发生的当期确认为合同费用。2.合同成本不可能收回的，在发生时立即确认为合同费用，不确认合同收入。3.使建造合同的结果不能可靠估计的不确定因素不复存在的，应当按照准则的规定确认与建造合同有关的收入和费用。

在税务处理上，税法不认同建造合同的结果不能可靠估计的处理，应区别情况进行纳税调整：1.合同成本能够收回的，合同收入应根据合同规定的建造合同收入计入收入总额。合同收入不能根据能够收回的实际合同成本予以确认，但合同成本在其发生的当期在计算应纳税所得额时扣除。

2.合同成本不可能收回的，不能直接不确认合同收入。应根据合同规定先确认建造合同收入，计入收入总额，等经过法律程序认定合同成本不能收回后，经主管税务机关核准，方可作为损失扣除。

（三）合同预计损失的处理

在会计处理上，合同预计总成本超过合同总收入的，则形成合同预计损失，应提取损失准备，将预计损失确认为当期费用。合同完工时，将已提取的损失准备冲减合同费用。

在税务处理上，根据《企业所得税法》第八条规定，合同预计总成本超过合同总收入形成合同预计损失，不属于实际发生的损失，在计算应纳税所得额时不得扣除。企业提取的损失准备，属于《企业所得税法》第十条第（七）项规定的未经核定的准备金支出，在计算应纳税所得额时不得扣除，不得将预计损失确认为当期费用，应按照税法的规定进行纳税调整。

第二篇：搬迁补偿款会计与税务处理差异比较

搬迁补偿款会计与税务处理差异比较

发布时间：2009年08月17日

信息来源：苏州市地税局

作者：张志忠

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近年来，各地对原城区产业结构进行重新布局，不少企业因城市规划需要进行搬迁，收到政府拨付的搬迁补偿款。笔者在税务管理中发现，企业收到搬迁补偿款，帐务处理千差万别，表现为贷记“递延损益”、“营业外收入”、“补贴收入”、“专项应付款”、“资本公积”等，造成实务处理的混乱，因此有必要在会计上统一搬迁补偿款处理方法。最近，财政部下发了《企业会计准则解释第3号[征求意见稿]》（财会便[2009]35号），拟对企业取得搬迁补偿款会计处理方法予以明确，将有利于规范搬迁补偿款的核算。但由于税收上对搬迁补偿款的税务处理有特别规定，形成了会计与税法之间的差异，企业应善加甄别，以免带来不必要的税收负担。

一、搬迁补偿款的会计处理

搬迁补偿款是由于政府市政规划等占用了企业的资源，为了弥补企业所产生的损失和持续再生产需要，政府按规定标准给予企业的补助和赔偿款，政府不因补偿而构成投资者。会计上关于搬迁补偿款的处理方法尚未统一，财政部正在征求意见阶段。实务上企业结合自身适用的会计制度和取得的搬迁补偿款的不同情形，会作出不同的处理方法。一般来说，搬迁补偿款作为一项经济利益的流入，会导致企业所有者权益增加，且与所有者投入资本无关，具有收益的性质，但因不是企业在日常活动中形成的，不符合收入定义和收入确认条件，因此不能作为收入核算。执行《企业会计制度》、《小企业会计制度》的企业，收到或应收的搬迁补偿款，借记“银行存款”、“其他应收款”等科目，贷记 “补贴收入”科目。执行会计准则的企业，通常将搬迁补偿款视为政府补助，按《企业会计准则第16号－－政府补助》进行核算。其中，企业收到或应收的与资产相关的搬迁补偿款，借记“银行存款”、“其他应收款”等科目，贷记“递延收益”。在相关资产使用寿命内平均分配递延收益，借记“递延收益”，贷记“营业外收入”科目。与收益相关的搬迁补偿款，用于补偿企业以后期间相关费用或损失的，按收到或应收的金额，借记“银行存款”、“其他应收款” 等科目，贷记“递延收益”。在发生相关费用或损失的未来期间，按应补偿的金额，借记“递延收益”，贷记“营业外收入”科目。用于补偿企业已发生的相关费用或损失的，按收到或应收的金额，借记“银行存款”、“其他应收款”等科目，贷记“营业外收入”科目。

因此，企业将搬迁补偿款记入“专项应付款”、“资本公积”等核算方法，背离了搬迁补偿款的性质，也不符合会计制度和会计准则的相关规定。按照现行会计制度和会计准则的规定，“专项应付款”科目核算的是企业取得政府作为企业所有者投入的具有专项或特定用途的款项，如专项用于技术改造、技术研究以及从其他来源取得的款项。而资本公积属于所有者权益，核算内容包括资本（或股本）溢价、接受捐赠资产、拨款转入、外币资本折算差额等，其形成的主体与所有者或投资者紧密联系。《〈企业会计准则第16号－－政府补助〉应用指南》也明确规定，政府以投资者身份向企业投入资本，享有企业相应的所有权，政府与企业之间是投资者与被投资者的关系。政府拨入的投资补助等专项拨款中，国家相关文件规定作为“资本公积”处理的，也属于资本性投入的性质。政府的资本性投入无论采用何种形式，均不属于政府补助。因此，除企业因城镇整体规划、库区建设等公共利益进行搬迁而收到政府从预算资金直接拨付的搬迁补偿款作为资本公积处理外，企业通常不应将搬迁补偿款记入“专项应付款”、“资本公积”等科目。

二、搬迁补偿款的税务处理

《企业所得税法》规定，企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。因此，企业从政府处获得搬迁补偿款，无论是货币资金还是非货币资金，从性质和根源上均构成税收上的收入。企业在纳税申报时，应按税收规定进行税务处理。考虑到企业取得搬迁补偿款将用于弥补搬迁损失和支付重建成本，为减轻企业税收资金占用负担，对将搬迁补偿款确实用于安排搬迁成本的，国家税务总局下发了《关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》（国税函[2009]118号），按企业是否有搬迁规划，明确了具体的税务处理方法：

一是企业没有重置固定资产(用企业搬迁补偿款购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途或者新的固定资产和土地使用权)，或没有改良固定资产、技术改造或没有购置其他固定资产的计划或立项报告，企业应以搬迁补偿款加上各类拆迁固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用，将其余额计入企业当年应纳税所得额。

二是企业有相应的搬迁规划，根据搬迁规划，异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务，重置固定资产，或对其他固定资产进行改良，或进行技术改造，或安置职工的，对取得的搬迁补偿款，准予扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出，其余额计入企业应纳税所得额。考虑到企业搬迁的阶段性需要，税收上制定了企业可以推迟（递延）确认收入的优惠政策。

为约束企业确实将搬迁补偿款用于再生产，税收对企业搬迁补偿款推迟确认收入在时间上作了限制性规定。即企业从规划搬迁次年起的五年内，搬迁补偿款暂不计入应纳税所得额；在五年期内完成搬迁的，搬迁补偿款余额应并入完成搬迁当年的应纳税所得额，计算缴纳企业所得税。五年期满后，如果企业仍未完成搬迁，即使在搬迁规划确定的计划内，在规划搬迁次年起的第六年，也要将搬迁补偿款余额并入当年应纳税所得额，按规定纳税。

三、搬迁补偿款会计与税务处理差异比较

基于上述对搬迁补偿款会计与税务处理的分析可见，搬迁补偿款具有补助和赔偿双重特征，其本质上构成企业的一项收益，会计与税务处理的原则是一致的，或在收到当期确认收益，或递延以后确认收益。但在具体确认时，双方存在着一定差异：

1、搬迁补偿款确认的条件不同。根据政府补助具体准则推定，会计上确认搬迁补偿款需要满足两个条件：一是企业能够满足政策性搬迁补偿所附条件，二是企业能够收到政府的补偿款。与会计确认条件不同的是，税收是在企业已经取得搬迁补偿款时才予以确认，未收到政府补偿款就不存在税务处理问题，更侧重于规范企业享受收入抵减和推迟纳税优惠的限制条件。确认时，需要重点审核企业有无政府搬迁文件或公告，有无搬迁协议和搬迁计划，有无企业技术改造、重置或改良固定资产的计划或立项，是否在规定期限内进行技术改造、重置或改良固定资产和购置其他固定资产等。

2、搬迁补偿款确认损益的方式不同。会计处理上，无论是适用会计制度还是遵循会计准则，对于企业取得的搬迁补偿款均全额确认为收益，具有鲜明的“补助”特征，企业因搬迁发生的相应支出按常规进行成本费用核算，取得的搬迁补偿款属于企业的补助性收入，直接或分期结转收益，体现了收入与费用的配比原则。税收处理上，对于企业取得的搬迁补偿款均按余额确认为收益，具有很强的“赔偿”性质，企业因搬迁发生的相应支出优先从取得的搬迁补偿款中开支，搬迁补偿款扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后，其余额计入企业应纳税所得额。

3、搬迁补偿款推迟（递延）确认损益的时间不同。会计上对与资产相关的搬迁补偿款所确认的递延收益，在相关资产使用寿命内平均分配结转损益，其分配期间与形成的资产使用寿命相一致；对与收益相关的搬迁补偿款所确认的递延收益，在用于补偿企业以后期间相关费用或损失的，在发生相关费用或损失的未来期间，按应补偿的金额确认损益，其确认时间具有不确定性。税收对搬迁补偿款确认收益的时间，则规定得非常明确和具体：企业没有搬迁规划的，收到搬迁补偿款的当年就要并入应纳税所得额申报纳税。企业有搬迁规划并符合相应条件的，搬迁补偿款可以在规划搬迁次年起递延5年，超过5年的在第6年要将余额并入应纳税所得额申报纳税。企业实际搬迁规划期间不足5年的，则在完成搬迁活动的当年将余额并入应纳税所得额申报纳税。

4、搬迁补偿款使用后所形成的资产摊销或扣除的依据不同。会计上对企业搬迁后重置或改良固定资产等资产，与企业日常购置或建造资产的核算方式完全一致，资产的确认和计量遵循会计制度和惯例的相关要求，因此使用搬迁补偿款所形成的资产，和企业拥有或控制的其他资产一样计算折旧或摊销。税收上对搬迁补偿款使用后所形成的资产摊销或扣除适用特别规定。从《企业所得税法》及其实施条例可知，搬迁补偿款不属于税法所列举的 “免税收入”（税法只明确四项内容）范畴，因而搬迁补偿款不确认收入的部分只能归属于税法上的“不征税收入”范畴，而不征税收入所形成资产的折旧或摊销支出税法规定不能在税前扣除。如果对企业搬迁补偿款形成的资产不折旧或摊销支出不允许税前扣除，势必会阻碍政府的搬迁规划和影响企业正常的生产经营活动。为解决这一矛盾，国税函[2009]118号特别规定，对企业利用政策性搬迁补偿款购置或改良的固定资产，可以按照现行税收规定计算折旧或摊销，并在企业所得税税前扣除。从表面上看，会计与税法对利用搬迁补偿款所形成的资产均可以折旧或摊销计入损益，但由于税法对收入按差额计税，对搬迁补偿款不征税部分所形成资产的折旧或摊销扣除实质构成了一项优惠政策，企业应善加利用，做好纳税调整工作。

第三篇：搬迁补偿款会计与税务处理差异比较

国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知 国税函[2009]118号

颁布时间：2009-3-12发文单位：国家税务总局

各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局、地方税务局：根据《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称“企业所得税法”）及《中华人民共和国企业所得税实施条例》（以下简称“实施条例”）规定的原则和精神，现将企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题明确如下：

一、本通知所称企业政策性搬迁和处置收入，是指因政府城市规划、基础设施建设等政策性原因，企业需要整体搬迁（包括部分搬迁或部分拆除）或处置相关资产而按规定标准从政府取得的搬迁补偿收入或处置相关资产而取得的收入，以及通过市场（招标、拍卖、挂牌等形式）取得的土地使用权转让收入。

二、对企业取得的政策性搬迁或处置收入，应按以下方式进行企业所得税处理：

（一）企业根据搬迁规划，异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务，用企业搬迁或处置收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途或者新的固定资产和土地使用权（以下简称重置固定资产），或对其他固定资产进行改良，或进行技术改造，或安置职工的，准予其搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额，计入企业应纳税所得额。

（二）企业没有重置或改良固定资产、技术改造或购置其他固定资产的计划或立项报告，应将搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入企业当年应纳税所得额，计算缴纳企业所得税。

（三）企业利用政策性搬迁或处置收入购置或改良的固定资产，可以按照现行税收规定计算折旧或摊销，并在企业所得税税前扣除。

（四）企业从规划搬迁次年起的五年内，其取得的搬迁收入或处置收入暂不计入企业当年应纳税所得额，在五年期内完成搬迁的，企业搬迁收入按上述规定处理。

三、主管税务机关应对企业取得的政策性搬迁收入和原厂土地转让收入加强管理。重点审核有无政府搬迁文件或公告，有无搬迁协议和搬迁计划，有无企业技术改造、重置或改良固定资产的计划或立项，是否在规定期限内进行技术改造、重置或改良固定资产和购置其他固定资产等。

国家税务总局

二00九年三月十二日

搬迁补偿款会计与税务处理差异比较 文章来源：中顾网 作者：佚名 点击数：2006 评论:0条 更新时间：2010-4-6 9:53:38

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近年来，各地对原城区产业结构进行重新布局，不少企业因城市规划需要进行搬迁，收到政府拨付的搬迁补偿款。笔者在税务管理中发现，企业收到搬迁补偿款，帐务处理千差万别，表现为贷记“递延损益”、“营业外收入”、“补贴收入”、“专项应付款”、“资本公积”等，造成实务处理的混乱，因此有必要在会计上统一搬迁补偿款处理方法。最近，财政部下发了《企业会计准则解释第3号[征求意见稿]》(财会便[2009]35号)，拟对企业取得搬迁补偿款会计处理方法予以明确，将有利于规范搬迁补偿款的核算。但由于税收上对搬迁补偿款的税务处理有特别规定，形成了会计与税法之间的差异，企业应善加甄别，以免带来不必要的税收负担。

一、搬迁补偿款的会计处理

搬迁补偿款是由于政府市政规划等占用了企业的资源，为了弥补企业所产生的损失和持续再生产需要，政府按规定标准给予企业的补助和赔偿款，政府不因补偿而构成投资者。会计上关于搬迁补偿款的处理方法尚未统一，财政部正在征求意见阶段。实务上企业结合自身适用的会计制度和取得的搬迁补偿款的不同情形，会作出不同的处理方法。一般来说，搬迁补偿款作为一项经济利益的流入，会导致企业所有者权益增加，且与所有者投入资本无关，具有收益的性质，但因不是企业在日常活动中形成的，不符合收入定义和收入确认条件，因此不能作为收入核算。执行《企业会计制度》、《小企业会计制度》的企业，收到或应收的搬迁补偿款，借记“银行存款”、“其他应收款”等科目，贷记 “补贴收入”科目。执行会计准则的企业，通常将搬迁补偿款视为政府补助，按《企业会计准则第16号--政府补助》进行核算。其中，企业收到或应收的与资产相关的搬迁补偿款，借记“银行存款”、“其他应收款”等科目，贷记“递延收益”。在相关资产使用寿命内平均分配递延收益，借记“递延收益”，贷记“营业外收入”科目。与收益相关的搬迁补偿款，用于补偿企业以后期间相关费用或损失的，按收到或应收的金额，借记“银行存款”、“其他应收款” 等科目，贷记“递延收益”。在发生相关费用或损失的未来期间，按应补偿的金额，借记“递延收益”，贷记“营业外收入”科目。用于补偿企业已发生的相关费用或损失的，按收到或应收的金额，借记“银行存款”、“其他应收款”等科目，贷记“营业外收入”科目。

因此，企业将搬迁补偿款记入“专项应付款”、“资本公积”等核算方法，背离了搬迁补偿款的性质，也不符合会计制度和会计准则的相关规定。按照现行会计制度和会计准则的规定，“专项应付款”科目核算的是企业取得政府作为企业所有者投入的具有专项或特定用途的款项，如专项用于技术改造、技术研究以及从其他来源取得的款项。而资本公积属于所有者权益，核算内容包括资本(或股本)溢价、接受捐赠资产、拨款转入、外币资本折算差额等，其形成的主体与所有者或投资者紧密联系。《〈企业会计准则第16号--政府补助〉应用指南》

也明确规定，政府以投资者身份向企业投入资本，享有企业相应的所有权，政府与企业之间是投资者与被投资者的关系。政府拨入的投资补助等专项拨款中，国家相关文件规定作为“资本公积”处理的，也属于资本性投入的性质。政府的资本性投入无论采用何种形式，均不属于政府补助。因此，除企业因城镇整体规划、库区建设等公共利益进行搬迁而收到政府从预算资金直接拨付的搬迁补偿款作为资本公积处理外，企业通常不应将搬迁补偿款记入“专项应付款”、“资本公积”等科目。

二、搬迁补偿款的税务处理

《企业所得税法》规定，企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。因此，企业从政府处获得搬迁补偿款，无论是货币资金还是非货币资金，从性质和根源上均构成税收上的收入。企业在纳税申报时，应按税收规定进行税务处理。考虑到企业取得搬迁补偿款将用于弥补搬迁损失和支付重建成本，为减轻企业税收资金占用负担，对将搬迁补偿款确实用于安排搬迁成本的，国家税务总局下发了《关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》(国税函[2009]118号)，按企业是否有搬迁规划，明确了具体的税务处理方法：

一是企业没有重置固定资产(用企业搬迁补偿款购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途或者新的固定资产和土地使用权)，或没有改良固定资产、技术改造或没有购置其他固定资产的计划或立项报告，企业应以搬迁补偿款加上各类拆迁固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用，将其余额计入企业当年应纳税所得额。

二是企业有相应的搬迁规划，根据搬迁规划，异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务，重置固定资产，或对其他固定资产进行改良，或进行技术改造，或安置职工的，对取得的搬迁补偿款，准予扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出，其余额计入企业应纳税所得额。考虑到企业搬迁的阶段性需要，税收上制定了企业可以推迟(递延)确认收入的优惠政策。

为约束企业确实将搬迁补偿款用于再生产，税收对企业搬迁补偿款推迟确认收入在时间上作了限制性规定。即企业从规划搬迁次年起的五年内，搬迁补偿款暂不计入应纳税所得额;在五年期内完成搬迁的，搬迁补偿款余额应并入完成搬迁当年的应纳税所得额，计算缴纳企业所得税。五年期满后，如果企业仍未完成搬迁，即使在搬迁规划确定的计划内，在规划搬迁次年起的第六年，也要将搬迁补偿款余额并入当年应纳税所得额，按规定纳税。

三、搬迁补偿款会计与税务处理差异比较

基于上述对搬迁补偿款会计与税务处理的分析可见，搬迁补偿款具有补助和赔偿双重特征，其本质上构成企业的一项收益，会计与税务处理的原则是一致的，或在收到当期确认收益，或递延以后确认收益。但在具体确认时，双方存在着一定差异：

1、搬迁补偿款确认的条件不同。根据政府补助具体准则推定，会计上确认搬迁补偿款需要满足两个条件：一是企业能够满足政策性搬迁补偿所附条件，二是企业能够收到政府的补偿款。与会计确认条件不同的是，税收是在企业已经取得搬迁补偿款时才予以确认，未收

到政府补偿款就不存在税务处理问题，更侧重于规范企业享受收入抵减和推迟纳税优惠的限制条件。确认时，需要重点审核企业有无政府搬迁文件或公告，有无搬迁协议和搬迁计划，有无企业技术改造、重置或改良固定资产的计划或立项，是否在规定期限内进行技术改造、重置或改良固定资产和购置其他固定资产等。

2、搬迁补偿款确认损益的方式不同。会计处理上，无论是适用会计制度还是遵循会计准则，对于企业取得的搬迁补偿款均全额确认为收益，具有鲜明的“补助”特征，企业因搬迁发生的相应支出按常规进行成本费用核算，取得的搬迁补偿款属于企业的补助性收入，直接或分期结转收益，体现了收入与费用的配比原则。税收处理上，对于企业取得的搬迁补偿款均按余额确认为收益，具有很强的“赔偿”性质，企业因搬迁发生的相应支出优先从取得的搬迁补偿款中开支，搬迁补偿款扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后，其余额计入企业应纳税所得额。

3、搬迁补偿款推迟(递延)确认损益的时间不同。会计上对与资产相关的搬迁补偿款所确认的递延收益，在相关资产使用寿命内平均分配结转损益，其分配期间与形成的资产使用寿命相一致;对与收益相关的搬迁补偿款所确认的递延收益，在用于补偿企业以后期间相关费用或损失的，在发生相关费用或损失的未来期间，按应补偿的金额确认损益，其确认时间具有不确定性。税收对搬迁补偿款确认收益的时间，则规定得非常明确和具体：企业没有搬迁规划的，收到搬迁补偿款的当年就要并入应纳税所得额申报纳税。企业有搬迁规划并符合相应条件的，搬迁补偿款可以在规划搬迁次年起递延5年，超过5年的在第6年要将余额并入应纳税所得额申报纳税。企业实际搬迁规划期间不足5年的，则在完成搬迁活动的当年将余额并入应纳税所得额申报纳税。

4、搬迁补偿款使用后所形成的资产摊销或扣除的依据不同。会计上对企业搬迁后重置或改良固定资产等资产，与企业日常购置或建造资产的核算方式完全一致，资产的确认和计量遵循会计制度和惯例的相关要求，因此使用搬迁补偿款所形成的资产，和企业拥有或控制的其他资产一样计算折旧或摊销。税收上对搬迁补偿款使用后所形成的资产摊销或扣除适用特别规定。从《企业所得税法》及其实施条例可知，搬迁补偿款不属于税法所列举的 “免税收入”(税法只明确四项内容)范畴，因而搬迁补偿款不确认收入的部分只能归属于税法上的“不征税收入”范畴，而不征税收入所形成资产的折旧或摊销支出税法规定不能在税前扣除。如果对企业搬迁补偿款形成的资产不折旧或摊销支出不允许税前扣除，势必会阻碍政府的搬迁规划和影响企业正常的生产经营活动。为解决这一矛盾，国税函[2009]118号特别规定，对企业利用政策性搬迁补偿款购置或改良的固定资产，可以按照现行税收规定计算折旧或摊销，并在企业所得税税前扣除。从表面上看，会计与税法对利用搬迁补偿款所形成的资产均可以折旧或摊销计入损益，但由于税法对收入按差额计税，对搬迁补偿款不征税部分所形成资产的折旧或摊销扣除实质构成了一项优惠政策，企业应善加利用，做好纳税调整工作。

第四篇：固定资产会计处理与税务处理的差异

固定资产会计处理与税务处理的差异

一、固定资产的界定与确认

《企业会计准则第4号——固定资产》，是为了规范固定资产的确认、计量和相关信息的披露。固定资产，是指同时具有下列特征的有形资产：为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；使用寿命超过一个会计。固定资产同时满足下列条件的，才能予以确认：与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业；该固定资产的成本能够可靠地计量。固定资产的各组成部分具有不同使用寿命或者以不同方式为企业提供经济利益，适用不同折旧率或折旧方法的，应当分别将各组成部分确认为单项固定资产。与固定资产有关的后续支出，符合准则规定的确认条件的，应当计入固定资产成本；不符合准则规定的确认条件的，应当在发生时计入当期损益。

《企业所得税法》第十一条规定，在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的固定资产折旧准予扣除。在税务处理上，固定资产是指为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的，使用寿命超过一个纳税的有形资产，包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、器具、工具等。

二、固定资产的初始计量与计税基础

1.会计处理

固定资产应当按照成本进行初始计量。

第一，外购固定资产的成本，包括购买价款、相关税费、使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。不以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，应当按照各项固定资产公允价值比例对总成本进行分配，分别确定各项固定资产的成本。购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，固定资产的成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，除按照《企业会计准则第17号——借款费用》应予资本化的以外，应当在信用期间内计入当期损益。

第二，自行建造固定资产的成本，由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成。

第三，应计入固定资产成本的借款费用，按照《企业会计准则第17号——借款费用》处理。

第四，投资者投入固定资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。

第五，确定固定资产成本时，应当考虑预计弃置费用因素。弃置费用通常是指根据国家法律和行政法规、国际公约等规定，企业承担的环境保护和生态恢复等义务所确定的支出，如核电站核设施等的弃置和恢复环境义务等。

2.税务处理

企业应当按照下列原则确定固定资产的计税基础：

第一，外购的固定资产，按购买价款和相关税费作为计税基础。

第二，自行建造的固定资产，按竣工结算前实际发生的支出作为计税基础。

第三，融资租入的固定资产，按租赁开始日租赁资产的公允价值与最低租赁付款额现值中孰低者，加上承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用，作为计税基础。

第四，盘盈的固定资产，按同类固定资产的重置完全价值作为计税基础。

第五，通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组取得的固定资产，按该资产的公允价值和应支付的相关税费作为计税基础。

第六，除税法对特殊行业另有规定外，一般企业不允许预计弃置费用因素在税前扣除。

三、固定资产的后续计量与税前扣除

折旧，是指在固定资产使用寿命内，按照确定的方法对应计折旧额进行系统分摊。应计折旧额，是指应当计提折旧的固定资产的原价扣除其预计净残值后的金额。已计提减值准备的固定资产，还应当扣除已计提的固定资产减值准备累计金额。预计净残值，是指假定固定资产预计使用寿命已满并处于使用寿命终了时的预期状态，企业目前从该项资产处置中获得的扣除预计处置费用后的金额。

（一）固定资产折旧的范围

1.会计处理

企业应当对所有固定资产计提折旧。但是，已提足折旧仍继续使用的固定资产和单独计价入账的土地除外。企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的使用寿命和预计净残值。固定资产的使用寿命、预计净残值一经确定，不得随意变更。企业确定固定资产使用寿命，应当考虑下列因素：预计生产能力或实物产量；预计有形损耗和无形损耗；法律或者类似规定对资产使用的限制。

2.税务处理

税法不允许所有固定资产都计提折旧。《企业所得税法》第十一条规定，下列固定资产不得计算折旧扣除：房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产；以经营租赁方式租入的固定资产；以融资租赁方式租出的固定资产；已足额提取折旧仍继续使用的固定资产；与经营活动无关的固定资产；单独估价作为固定资产入账的土地；其他不得计算折旧的固定资产。企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的预计净残值。固定资产预计净残值一经确定，不得变更。

（二）固定资产折旧的时间

1.会计处理

固定资产应当按月计提折旧，当月增加的固定资产，当月不计提折旧，从下月起计提折旧；当月减少的固定资产，当月仍计提折旧，从下月起不计提折旧。固定资产提足折旧后，不论能否继续使用，均不再计提折旧；提前报废的固定资产，也不再补提折旧。提足折旧，是指已经提足该项固定资产的应计折旧额。应计折旧额，是指应当计提折旧的固定资产的原价扣除其预计净残值后的金额。已计提减值准备的固定资产，还应当扣除已计提的固定资产减值准备累计金额。已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产，应当按照估计价值确定其成本，并计提折旧；待办理竣工决算后，再按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。

2.税务处理

企业应当从固定资产使用月份的次月起计算折旧；停止使用的固定资产，应当从停止使用月份的次月起停止计算折旧。已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产，按照估计价值确定其成本，并计提折旧的应进行纳税调整，因为不符合税法的确定性原则，不应按估计价值计算折旧税前扣除；应待办理竣工决算后，再按实际成本确定其计税基础，计提折旧并在税前扣除。

（三）固定资产折旧方法

1.会计处理

企业应当根据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式，合理选择固定资产折旧方法。可选用的折旧方法包括年限平均法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法等。固定资产的折旧方法一经确定，不得随意变更。固定资产应当按月计提折旧，并根据用途计入相关资产的成本或者当期损益。企业至少应当于每年终了，对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核。使用寿命预计数与原先估计数有差异的，应当调整固定资产使用寿命。预计净残值预计数与原先估计数有差异的，应当调整预计净残值。与固定资产有关的经济利益预期实现方式有重大改变的，应当改变固定资产折旧方法。固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的改变应当作为会计估计变更。

2.税务处理

一般来讲固定资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。固定资产计算折旧的最短年限一般为：房屋、建筑物，为20年；火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年；火车、轮船以外的运输工具以及与生产经营有关的器具、工具、家具等，为5年等等。根据《企业所得税法》第三十二条的规定，企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法。

四、固定资产后续支出的会计处理与税务处理

1.会计处理

固定资产的后续支出是指固定资产在使用过程中发生的更新改造支出、修理费用等。固定资产的更新改造等后续支出，满足准则规定确认条件的，应当计入固定资产成本，如有被替换的部分，应扣除其账面价值；不满足准则规定确认条件的固定资产修理费用等，应当在发生时计入当期损益。

2.税务处理

根据《企业所得税法》第十三条规定，企业发生的下列支出，作为长期待摊费用，按照规定在计算应纳税所得额时扣除：已足额提取折旧的固定资产的改建支出，租入固定资产的改建支出，固定资产的大修理支出，其他应当作为长期待摊费用的支出。

（1）固定资产的改建支出，是指企业改变房屋、建筑物结构、延长使用年限等发生的支出。固定资产的改建支出，除已足额提取折旧的固定资产的改建支出、租入固定资产的改建支出以外，应当增加该固定资产原值，其中延长固定资产使用年限的，还应当适当延长折旧年限，并相应调整计算折旧。

（2）固定资产的大修理支出，是指符合以下条件的支出：发生的支出达到取得固定资产的计税基础一定比例以上；发生修理后固定资产的使用寿命延长一定年限以上；发生修理后的固定资产生产的产品性能得到实质性改进或市场售价明显提高、生产成本显著降低；其他情况表明发生修理后的固定资产性能得到实质性改进，能够为企业带来经济利益的增加。

五、固定资产处置的差异

1.会计处理

固定资产满足下列条件之一的，应当予以终止确认：该固定资产处于处置状态；该固定资产预期通过使用或处置不能产生经济利益。企业持有待售的固定资产，应当对其预计净残值进行调整。企业出售、转让、报废固定资产或发生固定资产毁损，应当将处置收入扣除账面价值和相关税费后的金额计入当期损益。固定资产的账面价值是固定资产成本扣减累计折旧和累计减值准备后的金额。固定资产盘亏造成的损失，应当计入当期损益。企业根据准则规定，将发生的固定资产后续支出计入固定资产成本的，应当终止确认被替换部分的账面价值。

2.税务处理

企业出售、转让固定资产，应按《企业所得税法》第六条规定确认为转让财产收入，并按第十六条规定，在计算应纳税所得额时，扣除该项资产的净值和转让费用。企业固定资产对外投资、债务重组、分配股利和捐赠等，都要视同销售。

企业所得税处理的固定资产损失，包括企业房屋建筑物、机器设备、运输设备、工具器具等发生盘亏、淘汰、毁损、报废、丢失、被盗等造成的净损失。

对盘亏的固定资产，其账面净值扣除责任人赔偿后的余额部分，依据下列证据确认损失：固定资产盘点表；盘亏情况说明，单项或批量金额较大的固定资产盘亏，企业应逐项作出专项说明，由中介机构进行职业推断和客观评判后出具经济鉴证证明；企业内部有关责任认定和内部核准文件等。

对报废、毁损的固定资产，其账面净值扣除残值、保险赔偿和责任人赔偿后的余额部分，依据下列证据认定损失：企业内部有关部门出具的鉴定证明；单项或批量金额较大的固定资产报废、毁损，企业应逐项作出专项说明，并委托有技术鉴定资格的机构进行鉴定，出具鉴定说明；不可抗力原因（自然灾害、意外事故、战争等）造成固定资产毁损、报废的，应当有相关职能部门出具的鉴定报告，如消防部门出具受灾证明，公安部门出具的事故现场处理报告、车辆报损证明，房管部门的房屋拆除证明，锅炉、电梯等安检部门的检验报告等；企业固定资产报废、毁损情况说明及内部核批文件；涉及保险索赔的，应当有保险公司理赔情况说明。

对被盗的固定资产，其账面净值扣除保险理赔以及责任赔偿后的余额部分，依据下列证据认定损失：向公安机关的报案记录，公安机关立案、破案和结案的证明材料；涉及责任人的责任认定及赔偿情况说明涉及保险索赔的，应当有保险公司理赔情况说明。

固定资产出现下列情形之一时，应当确认为发生永久或实质性损害：

（1）长期闲置不用，且已无转让价值；

（2）由于技术进步原因，已经不可使用；

（3）已遭毁损，不再具有使用价值和转让价值；

（4）因本身原因，使用后导致企业产生大量不合格品；

（5）其他实质上已经不能再给企业带来经济利益。

企业固定资产当有确凿证据表明已形成财产损失或者已发生永久或实质性损害时，应扣除变价收入、可收回金额以及责任和保险赔款后，再确认发生的财产损失。可收回金额可以由中介机构评估确定。已按永久或实质性损害确认财产损失的固定资产必须保留会计记录，各项资产实际清理报废时，应根据实际清理报废情况和已预计的可收回金额确认损益。

企业的固定资产因发生永久或实质性损害情形，应依据下列证据认定财产损失：资产被淘汰、变质的经济、技术等原因的说明；企业法定代表人、主要负责人和财务负责人签章证实有关资产已霉烂变质、已无使用价值或转让价值、已毁损等的书面申明；中介机构或有关技术部门的品质鉴定报告；有关资产的成本和价值回收情况说明。

第五篇：职工薪酬会计与税务处理差异分析

【业务与技术】职工薪酬会计与税务处理差异

分析

（四）新会计准则中的“职工薪酬”还包括工会经费和职工教育经费；企业为员工支付的医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费；住房公积金；其他非货币性福利等。本文试围绕上述费用比较分析会计与税收之间的差异及纳税调整问题。

一、工会经费和职工教育经费

（一）工会经费

《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（下称《实施条例》）第四十一条规定：“企业拨缴的工会经费，不超过工资薪金总额2%的部分，准予扣除。”企业会计核算中计提的工会经费能否在税前扣除，取决于两个前提条件：第一，是否将提取的工会经费拨缴给工会组织；第二，是否取得工会组织开具的《工会经费拨缴款专用收据》。

《国家税务总局关于工会经费税前扣除问题的通知》（国税函[2000]678号）及此后的《中华全国总工会、国家税务总局关于进一步加强工会经费税前扣除管理的通知》（总工发[2005]9号）中规定：凡依法建立工会组织的企业、事业单位以及其他组织，每月按照全部职工工资总额的2%向工会拨缴工会经费，并凭工会组织开具的《工会经费拨缴款专用收据》在税前扣除。工资总额按照国家统计局《关于工资总额组成的规定》(1990年第1号令)颁布的标准执行，工资总额组成范围内的各种奖金、津贴和补贴等，均计算在内。《工会经费拨缴款专用收据》是由财政部、全国总工会统一监制和印制的收据，由工会系统统一管理。各级工会所需收据应到有经费拨缴关系的上一级工会财务部门领购。对企业、事业单位以及其他组织没有取得《工会经费拨缴款专用收据》而在税前扣除的，税务部门按照现行税收有关规定在计算企业所得税时予以调整，并按照税收征管法的有关规定予以处理。

新《企业所得税法》实施以后，国家未对票据形式作出新的专门规定。但在《国家税务总局关于做好2008企业所得税汇算清缴工作的通知》（国税函[2009]55号）中规定：“对新税法实施以前财政部、国家税务总局发布的企业所得税有关管理性、程序性文件，凡不违背新税法规定原则，在没有制定新的规定前，可以继续参照执行”。因此，企业可能发生的工会经费纳税调整情形主要有：

1．会计核算所计提的工会经费既未拨缴给工会组织，也未实际使用，应全额调增。

2．会计核算所计提的工会经费贷记“其他应付款”科目，其后发生“工会活动”后凭相关费用票据报销时直接借记“其他应付款”科目。对此，因未履行拨缴程序，也未取得专用收据，故仍应全额调增。

3．企业拨缴给工会组织并取得专用收据的工会经费小于当期计提的工会经费，其差额部分应作纳税调增。

（二）职工教育经费

《实施条例》第四十二条规定：“除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额2.5%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税结转扣除。”

在职工教育经费项目上，会计与税收之间产生纳税调整的情形主要有： 1．会计核算中按工资薪金总额2.5%提取了职工教育经费，但当年未全部使用，按新企业所得税法规定的实际发生原则，应对未实际使用的余额部分作纳税调增，且构成永久性差异。

2．会计核算中按工资薪金总额2.5%提取了职工教育经费并使用完毕，在此之外又发生了职工教育性质的费用并计入了其他费用科目（如会议费、差旅费等），一般企业超过规定标准部分应作纳税调增，且调增额为时间性差异，可向以后结转扣除。《财政部国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》（财税[2008]1号）规定，软件生产企业的职工培训费用，可按实际发生额在计算应纳税所得额时扣除。

3．《关于印发〈关于企业职工教育经费提取与使用管理的意见〉的通知》（财建[2006]317号）中，对企业职工教育培训经费列支范围作了明确规定。文中指出，企业职工参加社会上的学历教育以及个人为取得学位而参加的在职教育，所需费用由个人承担，不应在职工教育经费中列支。在税收征管实务中，税务机关通常认为此类费用与纳税人的生产经营活动并非“直接相关”，故即使企业将此类费用列入职工教育经费，一般来说也不得税前扣除。

4．过渡期政策。一些企业在2007年末账面存在“其他应付款—职工教育经费”结余，对此，《国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》（国税函[2009]98号）规定：“对于在2008年以前已经计提但尚未使用的职工教育经费余额，2008年及以后新发生的职工教育经费应先从余额中冲减。仍有余额的，留在以后继续使用。”

二、“五险一金”

这里所称的“五险一金”是企业为职工支付的医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费和住房公积金。《实施条例》第三十五条规定：企业依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和住房公积金，准予扣除。实务中，企业为职工支付的“五险”较少超过规定范围和标准，而少数企业则存在超标准为职工缴纳住房公积金的现象。根据《住房公积金管理条例》、《建设部财政部 中国人民银行关于住房公积金管理若干具体问题的指导意见》（建金管[2005]5号）等规定精神，单位和个人分别不超过职工本人上一月平均工资的12%。如果超过此标准，企业要对超标准部分进行企业所得税纳税调增。《财政部国家税务总局关于基本养老保险费基本医疗保险费失业保险费住房公积金有关个人所得税政策的通知》（财税[2006]10号）规定：“单位和职工个人缴存住房公积金的月平均工资不得超过职工工作地所在设区城市上一职工月平均工资的3倍，具体标准按照各地有关规定执行。单位和个人超过上述规定比例和标准缴付的住房公积金，应将超过部分并入个人当期的工资、薪金收入，计征个人所得税。”如此，超标准部分既被征收企业所得税，又被全部或部分征收个人所得税，形成重叠计税的结果。故而，企业应避免上述现象的发生。

少数企业未按规定为职工缴纳“五险一金”，事后被劳动执法等部门要求补缴，并处行政处罚，该罚款等不得于税前扣除，但补缴的“五险一金”能否在税前扣除呢？税收征管实务中通常奉行“成本费用应在所属期申报扣除，不得提前或滞后”的一般原则。然而，《国家税务总局关于执行〈企业会计制度〉需要明确的有关所得税问题的通知》（国税发[2003]45号）中曾经规定：“企业为全体雇员按国务院或省级人民政府规定的比例或标准补缴的基本或补充养老、医疗和失业保险，可在补缴当期直接扣除；金额较大的，主管税务机关可要求企业在不低于三年的期间内分期均匀扣除。”依照这一规定，不同的会计和纳税处理方式下会组合成不同的纳税调整：第一，如果会计核算中将补缴的“五险”计入当期损益，纳税时一次性扣除，则不存在纳税调整；如果金额较大且主管税务机关要求分三年扣除，则当年调增、以后两年调减应纳税所得额。第二，如果会计核算中将补缴的“五险”追溯调整以前损益，纳税时如果一次性扣除，则全额调减当年应纳税所得额；如果金额较大且主管税务机关要求分三年扣除，则分三年等额调减应纳税所得额。

新企业所得税法实施后，尚未有最新规定，个别企业如果发生此类问题，建议与主管税务机关沟通。

三、补充养老保险、补充医疗保险和其他商业保险

企业为职工缴存的补充养老保险、补充医疗保险和其他商业保险，可视之为职工薪酬制度中一种补充的保障性福利计划，总体而言，其属于没有明确规定计提基础和计提比例的薪酬形式，企业应当根据历史经验数据和自身实际情况计算确定。但作为具有补充养老性质的企业年金，在特定行业或企业，其提取标准有相关文件的约束。《财政部关于企业新旧财务制度衔接有关问题的通知》（财企[2008]34号）规定，补充养老保险的企业缴费总额在工资总额4％以内的部分，从成本(费用)中列支。企业缴费总额超出规定比例的部分，不得由企业负担，企业应当从职工个人工资中扣缴。《企业财务通则》施行以前提取的应付福利费有结余的，符合规定的企业缴费应当先从应付福利费中列支。《财政部关于进一步加强金融企业财务管理若干问题的通知》（财金[2008]12号）规定：金融企业根据有关规定为职工建立年金制度，所需费用在冲减职工福利费结余后，作为社会保险费直接列入成本（费用），但金融企业每年列支成本（费用）的年金费用不得超过本企业上一职工工资总额的4%。另外，《财政部 劳动保障部关于企业补充医疗保险有关问题的通知》（财社[2002]18号）曾规定，企业补充医疗保险费在工资总额4％以内的部分，企业可直接从成本中列支。不考虑上述文件中要求从职工福利费结余列支时产生的纳税调整，企业为职工缴存的补充养老保险、补充医疗保险的税前扣除政策已经明确。《财政部国家税务总局关于补充养老保险费 补充医疗保险费有关企业所得税政策问题的通知》（财税[2009]27号）规定：“自2008年1月1日起，企业根据国家有关政策规定，为在本企业任职或者受雇的全体员工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，分别在不超过职工工资总额5%标准内的部分，在计算应纳税所得额时准予扣除；超过的部分，不予扣除。”企业应注意的是，除了超标准部分应作纳税调整外，文件要求应为在本企业任职或者受雇的“全体员工”支付补充保险，如果只为少数职工支付，主管税务机关通常不认可这种差别待遇下的补充保险在税前扣除。另外，企业如果存在补缴补充养老保险、补充医疗保险的问题，请关注具体政策动向。

关于企业为职工支付的一般商业保险，《实施条例》第三十六条规定：“除企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费外，企业为投资者或者职工支付的商业保险费，不得扣除。”何为“企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费”？笔者认为此类保险必须是国家法律法规强制规定企业应当为职工投保的人身安全保险，如，《建筑法》第四十八条规定，建筑施工企业必须为从事危险作业的职工办理意外伤害保险；企业应按照国家交通法律法规为驾驶员支付人身保险费等。至于何为“国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费”，目前无具体规定，笔者认为企业员工因公出差途中购买的定额航空意外保险支出等，符合税前扣除相关性、合理性原则，应可予税前扣除。而企业为员工投保的家庭财产险、投资分红险、人人有份的意外伤害保险等不应在税前扣除