关于增值税的思考

第一篇：关于增值税的思考

关于增值税的思考

增值税是对从事销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及从事进口货物的单位和个人取得的增值额为课税对象征收到一种税。

从世界各国所实行的增值税来看，以法定扣除项目为标准来划分，分为“生产型”增值税、“收入型”增值税、“消费型”增值税，三种类型增值税的根本区别在于课征增值税时，对企业当年购入的固定资产价值如何进行税务处理。国际上通行的规定是：对购入的固定资产价值不作任何扣除的是“生产型”增值税；按折旧方法对固定资产价值逐年扣除的是收入型增值税；对购入的固定资产价值当年一次性扣除的是消费型增值税。显然这三种对固定资产价值扣除的不同处理方法，使三种不同类型增值税税基所包括的范围大不一样，“生产型”增值税税基最大，收入型增值税次之，消费型增值税最小。我国实行的是“生产型”的增值税。

1、我国现行增值税存在的问题

（1）我国增值税征税范围偏窄。现行的增值税征税范围虽然涵盖了所有货物销售和工业性加工、修理修配劳务，但是没有像国外规范的增值税制度那样，将与货物交易密切相关的交通运输业、建筑安装业、邮电通信业以及其他劳务服务业等行业纳入增值税的在；征收范围，而是另行征收营业税。对规范的增值税制度而言，征税范围越宽，覆盖面越广，就越能确保增值税运行机制的畅通无阻，最大限度地发挥增值税的职能作用；就越能彻底解决经济领域的从复征税问题，实现公平税负；就越有利于提高增值税管理的效率。我国现行的“生产型”增值税征税范围偏窄，带来一系列的问题：一是导致增值税货物销售与营业税应税劳务之间抵扣链条的“中断”，从而消弱了增值税通过“环环相扣”的抵扣链条发挥其对各环节的内在制约作用。

（2）税率设计偏高。与国际上推行增值税的国家比较，我国增值税的税率也处于高税率的水平。国际推行增值税的国家到1996年已有100多个。这些国家增值税的基本税率多在10％－20%之间。有的欧洲国家超过20％，也有些国家不足10％。我国的增值税基本税率虽是17％，但我国实行的是”生产型”的增值税，国外实行的多是消费型增值税。有人将我国“生产型”的增值税的基本税率17%安消费型的增值税进行换算，结果基本税率达24%。应此，我国现行增值税17%的基本税率偏高。再者，我国小规模纳税人的征收率也比较搞。在实践中，小规模纳税人的实际税负要远远高于一般纳税人，特别是小规模商业企业。在当前市场竞争十分激烈的情况下，小规模商业企业的毛利率甚低，有的还没达到4%，但却要安4%征收率征收增值税，小规模企业难以承受。

（3）扣税范围不彻底。目前我国实行的“生产型””增值税，对固定资产的进项税额不予扣除，造成扣税不彻底，由此带来一系列问题。具体包括：使增值税抵扣链条“中断”，导致增值税扣税操作的不规范；造成重复征税；由于产品成本包含了不能抵扣的增值税，消弱了国内产品的国际市场竞争力，不利于外向型经济发展；导致资本有机构成高的行业实际税负高，不利于高科技产业及基础产业的发展；造成资本有机构成不同的企业税负不公平，如工业与商业企业之间的税负不平衡；在扣税时很难划分不同行业和企业固定资产的标准及核算范围、固定资产在建工程与应税项目耗用的货物和应税劳务、固定资产与原材料的运输费用等，给税收征管带来一定的难度。

（4）扣税凭证不规范。为保证增值税扣税机制的顺利实施，现行的增值税制度使用了专门的扣税凭证——增值税专用发票。但是，实际操作中的扣税凭证却并不局限于专用发票。对无法取得专用发票的废旧物资收购企业，以及向农业、交通运输业等未实行增值税的行业购进货物和应税劳务，又可以凭收购发票、普通发票和运输发票抵扣进项税额。实行专用发票的初衷就是想借此统一、规范扣税凭证，但实际上不仅使扣税凭证更加不统一、不规范，还加大了税收征管的难度。农产品和废旧物资收购凭证以及运输发票的管理漏洞很大，税收流失相当严重。一些企业因不慎丢失专用发票（有时还是非主观原因，如邮局投递过程中的遗失等），即使能提供此项业务专用发票的存根联或发票联，证明购销业务是真实的，也不能扣税，使税负增加。而收购凭证、运输发票的购销业务（应税劳务）的真实性无法证明（实际上有很多是虚开的），也一概扣税，造成税负不公平。（5）增值税会计不合理。增值税是我国最大的税种之一，在我国的财政收入中占很大的比重，而这一重要的会计信息在会计报表中确没有单独披露。对于增值税的计算、抵扣、缴纳等情况只通过“应交税金”科目与其他税金一起在资产负债表中合并反映，不符合重要性原则。现行会计制度规定，购进货物的进项税与价款分开核算。对于一般纳税人税法允许抵扣的进项不进入货物的成本，不得抵扣的进项税额进入货物的成本，小规模纳税人购进货物支付的进项税统一计入成本，造成同一企业的存货成本、一般纳税人与小规模纳税人的存货成本缺乏可比性；免税项目的进项税进入销售成本，应税项目的进项税可以抵扣不进入销售成本，出口产品的进项税可以办理退税，对不予抵扣的部分进入销售成本，以至免税项目与应税项目之间，内销和外销的销售成本之间失去可比性。

2、解决问题的设想

（1）扩大增值税的征税范围，以保持增值税的“链条”的整，促进增值税的规范化管理。但由于增值税征收范围的扩大直接影响到地方的财政收入，中央需要对地方财政利益进行从新计算调整，而且调整有一定难度。先期应采取循序渐进，分步到位的办法。先期可以考虑讲那些与货物交易密切相关、与抵扣链条完整性关联度高的建筑安装业、交通运输业和电讯业改征增值税；其他的劳务服务业可以逐步进行增值税改革，以保持这些行业增值税改革的平稳过渡。（2）适当降低增值税税率，合理调整税率结构。对一般纳税人，可讲现行的17％基本税率和13％的低税率适当调低，走“轻税严管的路子。通过各级税务机关加强税收征管，努力堵塞税收漏洞，降低税率后不一定就会导致税收收入的明显减少。对小规模纳税人可进一半降低征收率，如降低为2%－3％，以促进小规模纳税人经济发展，平衡小规模纳税人和一般纳税人的税负。

（3）进一步扩大扣税范围、规范扣税凭证。从不同类型增值税税基可以看出，“生产型”增值税对购入的固定资产价值不作任何扣除，实质上是对生产过程的固定资产耗费支出部分进行了重复课征，虽保证了财政收入的稳定及时取得，但他在一定程度上存在重复课税，导致抑制投资的现象。“收入型”增值税允许将购入固定资产所含税额分次扣除，每次扣除额与其折旧额相配比。它能够避免重复课税，符合增值税的理论要求，但是增值税分子扣除额统一计算，而且“收入型”增值税不能以发票抵扣制度管理结合。“消费型”增值税将购入固定资产所含税金一次扣除，搬迁避免了重复课税，有利于鼓励厂商投资，最大的发挥了增值税的中性税收特点，因而备受西欧各国推崇，但它容易导致在投资高峰期因税款抵扣量大而致使财政收入锐减。制约增值税能否由“生产型”转为“消费型”的关键是国家的财政的承受能力。我认为目前实行增值税的转型，条件已经成熟，其一，到1999年底，国家已结束期初的存货已征税款的抵扣，这方面可相应增加国家财政收入；其二，扩大增值税的征税范围，延长了增值税的“链条，增强了增值税的内在制约作用，可以减少部分税收流失，增加一部分收入；其三，国家改革开放以来，经济得到长期快速的增长，国力大增。这样我国完全可以实行“消费型”增值税。并可将建筑安装业、交通运输业和电讯等行业的固定资产进项税额一并纳入扣税范围，实行彻底扣税的“消费型”增值税。以根除“生产型”增值税带来的种种弊端，充分发挥增值税优点。

（4）增值税会计处理应费用化。现行的增值税会计存在的上述问题，不但影响了增值税会计本身作用的发挥，也影响了会计信息的质量。其根本原因在于对增值税会计理论的认识问题。为了使增值税会计能够真正的反映增值税的内涵，提高会计信息的质量，必须重构增值税会计理论，恢复增值税的本来面目，应把增值税费用化。

第二篇：有关增值税转型问题的思考

有关增值税转型问题的思考

摘要：增值税是目前流转税的一大税种，是我国财政收入的主要来源。但我国现行增值税，无论是在税制上，还是在征收管理里方面，与理想的成熟型增值税相比，人有较大差距。进一步深化我国增值税转型改革的出路在于适当降低税率，扩宽税基，适度开放抵扣标准和征收范围，实现生产型增值税向消费型增值税的真正转变。加快增值税的正式立法，提高法律级次并形成强有力的的增值税相关保障机制，正确应对组织增值税收入与结构性减税之间的矛盾，构建新型增值税体系。

关键词：增值税转型生产型增值税消费型增值税经济增长利与弊

引言：增值税是对商品生产流通过程中或提供劳务服务时实现的增值额征收的一种税收。所谓增值额是指新增价值额，即货物或劳务价值中V+M的部分，在计算时是以销售收入减去法定扣除项目。由于在理论上，对增值额的理解不同，在实践中，对法定扣除项目不同，因而也就形成了生产型、收入型、消费型增值税。

1有关生产型增值税

我国目前实行的就是生产型增值税。生产型增值税是以销售收入总额减去所购中间产品价值后的余额为课税对象计算增值额，即不允许扣除固定资产的价值。增值额＝工资+利息+租金+利润+折旧，或者，增值额＝消费+净投资+折旧。这样，就整个社会来看，课税依据包括消费资料也包括生产，相当于生产的固定资产和各种消费品的生产总值。其课税的范围与国民生产总值相一致，故称为生产型增值税。固定资产的进项税额不允许抵扣，这对加强控制固定资产规模，避免给财政宏观财力平衡造成过大压力，是有积极意义的。但是，生产型增值税由于其不可抵扣固定资产的进项税额的本质特征决定了其在税款抵扣方面存在以下几方面问题： ②

1.1重复课征加重了企业的税收负担

国际上消费型增值税税率大致在8％～20％左右，我国的生产型增值税税率为17％，换算为消费型增值税，在23％左右，税负明显过高。而且生产型增值税对纳税人外购资本性货物所含进项税额不予抵扣，这部分税款便资本化为固定资产价值的一部分，并最终以折旧形式转移到新创造的货物价值中去，成为该货物销项税额的一个组成部分，形成重复征税。企业的资本有机构成愈高，重复征税程度愈深，企业所承担的税负愈重。举例，企业投资100万元的固定资产，在生产型增值税下，固定资产的进项税额不得抵扣，成本共计117万元（＝100+100*17％），消费型增值税下17万元进项税额可以抵扣，这样成本变成100万元，使得成本降低了14.53％（＝（117-100）/117*100％），固定资产折旧相应降低了14.53％，使总费用下降，提高总体利润。

1.2税负不平衡，不利于高科技产业及基础产业的发展

生产型增值税不允许抵扣固定资产所含税金，从而使资本有机构成高的行业承受较高的税负。从实际情况看，高科技产业和基础产业因资本有机构成较高，产品成本中固定资产投入的比重较大，按目前的生产型增值税征税，由于可用于抵扣的进行税额较少，使得这些企业所承受的税负要高于一般企业。这样的税负结构不利于高科技产业及基础产业的发展，不

利于加速企业设备的更新和技术进步，其结果最终导致我国经济的发展速度放缓。

1.3削弱了商品的市场竞争力

在出口环节，我国自1994年实行生产型增值税以来，对出口退税率进行了多次调整，现今，只有除机电等少数产品能享受全额退税外，企业均不能得到完全退税，这使得出口产品不能以完全不含税价格参与国际竞争，削弱了我国产品的市场竞争力；在进口环节，我国实行生产型增值税，而众多发达国家均实行消费型增值税，造成国内产品的税负高于进口产品，从而使国内企业失去竞争力。

1.4增加了税收的征管成本

由于资本性支出的进项税额不能抵扣，在抵扣过程中，要划分资本性支出和非资本性支出，还要划分固定资产再建工程的范围，实行生产型增值税带来进项税款抵扣的复杂性，势必造成计算上的漏洞，还要增加针对企业偷、逃税行为的稽核工作的成本，给征收管理带来困难，更增加了税收征管成本。

2.增值税转型改革

2.1增值税转型的提出

增值税转型改革是指将目前实行的生产型增值税转为消费型增值税（消费型增值税是以销售收入总额减去所购中间产品价值与固定资产投资额后的余额为课税对象计算增值税，即允许一次全部扣除固定资产中所含税金，增值额＝消费）。国务院常务会议批准了财政部、国家税务总局提交的增值税转型改革方案,决定自2009年1月1日起,在我国所有地区、所有行业推行增值税转型改革,由生产型增值税转为国际上通用的消费型增值税。

2.2增值税转型的必要性

我国所面临的国内、国际经济形势从20世纪90年代开始，就发生了很大的变化，主要表现在以下方面：

（1）有资源约束性经济转为需求约束性经济，要是当前经济能够持续、平稳发展就需要刺激投资、拉动消费、克服通货紧缩；

（2）当前国际税收改革趋向于减税，这样可以使产品成本降低，国际竞争力相对提高；

（3）减轻缓解企业的投资负担，对企业声场结构的调整起到了促进作用，加快了企业设备的更新速度，企业的装备水平和技术方面都以提高和升级；

（4）生产型增值税存在很多不合理性

2.3增值税转型的主要内容

自2009年1月1日起，在维持现行增值税税率不变的前提下，允许全国范围内（不分地区和行业）的所有增值税一般纳税人抵扣其新购进设备所含的进项税额，未抵扣完的进项税额结转下期继续抵扣。为预防出现税收漏洞，将与企业技术更新无关，且容易混为个人消费的应征消费税的小汽车、摩托车和游艇排除在上述设备范围之外。同时，作为转型改革的配套措施，将相应取消进口设备增值税免税政策和外商投资企业采购国产设备增值税退税政策，将小规模纳税人征收率统一调低至3％，将矿产品增值税税率恢复到17％。3增值税改革的利与弊尽管消费型增值税是我国增值税类型选择的最终目标，但其并非尽善尽美，因此我们应客观评价，并抑制其负面影响，使其为社会主义市场经济健康、有序发展发挥积极作用。

3.1积极作用

（1）刺激高新技术产业的发展，促进经济增长。

科学技术通过物化为生产工具的途径推动生产力的发展，生产工具是构成固定资产的主要内容。在现代社会中，新技术和设备在经济增长中所占的比重日渐上升，一个国家国民经济的发展，不仅体现在传统工业上，还要不断利用科学技术开辟新技术产业，才能推动经济增长。多年来，我国实行生产型增值税，对固定资产的价值不允许扣除，使资本有机构成高的产业税金负担额高于资本有机构成低的产业，抑制了企业用于高新技术的投资，使原本落后的基础产业发展更加滞后，整体发展水平低，这是与社会产业结构的发展相悖的。社会的发展水平要使产业结构从一种低水平状态上升到高水平状态，具体体现为生产要素劳动密集型产业占优势比重逐渐向资金密集型、技术密集型产业占优势比重演进。允许抵扣固定资产价值，可以减轻高新技术产业税负，克服重复征税，降低投资成本，提高投资利润率，缩短投资回收期限，从客观上刺激高新技术产业的资金投入，实现设备和技术升级。

（2）降低税负，推动国有大中型企业改革。

我国现有的国有大中型工业企业，大多是在1953年至上世纪70年代末社会主义工业化初始阶段建立，经过几十年的积累逐步发展起来的。在计划经济体制下，这些企业的投资规模、流向和生产计划的制定，是按照国家指令性计划进行的。从 1978）年党的十一届三中全会以后，我国对国有企业实行利改税、承包制、租赁制等，在一定程度上促进了企业和国民经济的发展，但同时给企业带来的是企业行为短期化，少数经营管理者为了在最短的时间内实现最大的经济效益，无视固定资产的运行状况进行掠夺性生产经营，更谈不上固定资产再投资。目前一些国有大中型企业，仍然是设备老化，技术落后，产品性能差，生产规模小，能源原材料产品、劳动密集型产品、中低档产品的市场不断丢失。要适应市场经济发展的需要，必须加大投资，推广应用新工艺、新技术、新材料、新设备，进行全面的更新改造。生产型增值税对固定资产的进项税额不得抵扣，使进行创新的企业在本来资金严重不足的情况下更加雪上加霜。采用消费型增值税，可以抵扣购进固定资产的进项税额，降低企业经营成本，调动企业进行技术更新和改造的积极性，将新的技术和设备快速运用到生产过程中，增大技术含量，促进全社会固定资产投资较快增长，使扩大内需的战略方针得以落实，为企业和社会创造更大的经济效益。

(3)缓解物价不断下降的局面。

物价下降并非好事。在现实生活中“谷贱伤农”的说法同样适用于生产资料的生产部门。消费型增值税允许抵扣购进固定资产，在高新技术产业建立的同时，一些传统的产业部门，也在进行技术改造、更新设备、降低成本。投资数额的增多，大量先进机器设备进入生产过程，使社会购买力提高，扩大了投资中所需商品的需求，缓解了物价下降和产品销售困难的局面。

(4)实现出口彻底退税，增强国际竞争力。

按照国际惯例，出口产品采用零税率，使本国商品以不含税价格进入国际市场，增强本国产品在国际市场上的竞争能力，这是国际上通行的一种奖励出口的重要措施。我国出口产品对其所缴纳的增值税也采用退税制。由于我国在增值税计算中不抵扣固定资产价值部分，所以在退税金额中也就不包括为生产该产品而外购的固定资产已缴纳的税金，这样采用同样税率的国内商品征收的增值税金额就会比国外同类商品所负担的增值税金额高，增大商品的内在价值，使我国的出口产品在国际竞争中处于劣势.消费型增值税遵循终点退税原则，能够实现彻底退税，提高商品的内在使用价值，降低内在价值，商品价格能够真实、准确地反映本国的生产状况，增强国际竞争力。

(5)解决重复征税问题。

生产型增值税不允许扣除当期购进固定资产，使一部分税款作为固定资产价值的一部分分期转移到新产品价值中，成为产品价格的组成部分，带来重复征税。尤其是基础产业投资大、产出大、抵扣小、税负重，消费型增值税允许扣除当期购进固定资产，实行终点征税，避免了重复征税。

(6)实现内外资企业的公平原则。

按照有关规定，内资企业购进固定资产不允许抵扣，但外资企业购进设备类固定资产可享受退税或免征的优惠条件，从客观上形成内资企业在使用生产型增值税，而外资企业在使用消费型增值税，内外资企业并没有站在同一起跑线上进行公平竞争。消费型增值税的使用，无论外资企业还是内资企业均加以抵扣购进固定资产部分，享有同样的税收政策，形成公平的竞争环境。

(7)符合国际惯例。

世界经济一体化进程加速了税收的国际化。在税收国际化进程中，要求区域内税收制度与国际接轨，融入到世界经济有机整体之中。目前在征收增值税的100多个国家中，采用非消费型增值税的仅占 10%左右，实行生产型增值税的只有中国等个别国家。如果我国继续实行生产型增值税，将会妨碍中外企业间的正常交流。消费型增值税的国际性选择同样适用于我国增值税的改革。

3.2负面影响

(1)使税收收入在短期内急剧减少。

国家财政收入的90%来自于税收，近几年增值税在税收总收入中所占比重一直稳定在50%左右。实行消费型增值税后，以折旧部分进入生产经营成本的固定资产连同增值税税额就会从原来增值税税基中退出，由此导致增值税税基减少，并相应减少增

值税收入。当年减少的增值税收入额为当年计入生产经营成本的折旧总额 x17%.根据1998年统计数字，我国固定资产增量为3945.48亿元，按6%综合折旧率计算当年计提折旧236.73亿元，影响增值税收入减少40.24亿元。

(2)加大资金需求和劳动就业压力。

我国目前主要是劳动密集型企业占多数，消费型增值税的采用，扩大了固定资产的需求，导致资金需求量增大。高新技术产业的发展，由于其资本有机构成高，所需生产人员减少，造成社会就业压力大，同时对就业人员的知识水平和技能要求的提高，使一部分人就业机会可选择性减小。

4.结论

根据国内外经济发展情况，在运用世贸组织规则的前提下，建立一套与国际通行税制相接轨，有利于保护民族工业发展，符合国家产业政策指导方向，促进各类企业公平竞争、充分发挥税收宏观调控作用的税制体制，使我国税制更加科学、有效、公平和规范，为各类市场主体提供更为稳定、公平、透明的税收环境。

第三篇：关于增值税转型改革的一些思考

关于增值税转型改革的一些思考 生产型增值税到消费型增值税的转变已成为我国税制改革的必然趋势。在这种背景下，正确认识增值税转型改革的前后变化极为重要，尤其是可能给社会经济带来的一些波动。

一、增值税转型可能带来的影响：1.财政收入减少。2.投资过热。3.劳动就业压力。

二、建议和展望

1.合理设计过渡期。增值税是一种中性公平的税种,如果在全国局部地区局部行业推行的时间过长,则会破坏增值税扣税机制的统一,是对全国其他地区公平的侵蚀,现实中会出现人为逃税,甚至会影响企业正常的经营决策,形成“持币待购”现象,从而造成人为的经济波动,因此试点时期不应过长。

2.抵扣方式应采用“增量环比抵扣”法。由于生产型增值税转型为消费型增值税不可避免对财政造成较大的压力,如果一下子实现“全额抵扣”,尽管一定程度上更能体现增值税的税制特点,但是对财政会造成更大压力。由于增值税转型对财政的影响是呈逐年递增走势, 在一些贫困地区的县级财政因为国库资金不足,会出现企业退税难的问题。第一年由于增值税增量较小,因此对税收影响也较小,以后各年抵扣增多。新增固定资产的产出往往滞后投资年份,产出的增加正好能够抵消或减缓以后转型对税收收入的冲击。因此采用这种抵扣方法能大大降低转型初期带来的税收收入减收,缓解财政压力,很好地处理了短期减收与长期增收的矛盾。

3.推进配套改革

(1)调低小规模纳税人的纳税额,降低一般纳税人的申请标准。由于小规模纳税人的税负一开始就比一般纳税人重，现在增值税转型实际上优惠的是一般纳税人，客观上加重了小规模纳税人的负担。建议降低增值税一般纳税人的认定标准，将部分纳税额较大、财务核算制度健全的、财务人员符合要求的小规模纳税人转为一般纳税人。

(2)分步骤适度扩大增值税课征范围,比如建筑安装,交通运输业等，这几类原先属于营业税课征范围，在增值税税基缩小且存在一定财政压力的情况下可以把一些符合增值税要求的其他税种划入增值税纳税范围。

(3)完善分税制管理体制,适度扩大地方税收。增值税转型改革带来了各种税收收入结构的变化，必然引起地方与中央财力分配关系的调整。可考虑通过税权的调整，让地方因地制宜地开展诸如遗产税、财产税、社会保障税等税种，为增值税转型提供财力支持。

4.加强税收征管力度。根据转型要求,征收机关应该严格审查企业的行业认证,强化日常监督,尤其是抵扣发票的真实性,严厉打击各种偷骗税行为。

5.规范增值税的税收优惠政策。由于增值税转型改革极大地减轻了企业的税负,尤其是高新技术企业.对于此类企业可以取消相应的税收优惠。比如取消对进口和境内采购机器设备实施的增值税减免政策；外商投资企业和部分国内企业进口设备；取消各种形式的“免征后返”,“即征即退”,“以产顶进”,“以出顶进”等各种税收优惠。

总之,增值税转型改革的政策导向和迫切要求,是全面提高企业竞争力,激励企业技术创新,因此增值税转型改革既要避免固定资产投资增幅过高，经济过热，又要能促进企业技术升级；既要充分考虑财政承受的压力，又要保证中央的宏观调控。只有这样，新一轮税制改革才能健康平稳地运行。

1040106233

张佑琪

第四篇：关于增值税营业税合并问题的思考

关于增值税、营业税合并问题的思考

内容提要：我国增值税、营业税两税并存的弊端，社会已有共识。本文认为，随着 我国经济市场化、国际化程度的日益提高，社会分工进一步细化，货物和劳务的界 限日益模糊，货物和劳务贸易的国际竞争也更加激烈。在这种背景下，增值税、营 业税两税并存的弊端更加突出，无论从国内市场的税制公平角度，还是从国际市场 的税收竞争角度，研究改革营业税，将之纳入增值税征收范围，已是当务之急。本 文主要对不同的营业税征收项目在纳入增值税征收范围后的征税方式和税率设计进 行了初步思考，并对增值税、营业税两税合并后如何与征管水平相适应，如何协调 对国、地税系统管理职能和中央与地方的收入分配的影响两个相关问题提出看法。关键词：增值税

营业税

合并改革

我国自1994 年税制改革以来，确立了对货物和

加工、修理修配劳务征收增值税，对其他劳务和无形 资产、不动产征收营业税，形成增值税和营业税两税 并存的格局。这在当时是与中国市场经济发展阶段和 税收征管水平相适应的，并对促进中国市场经济的健 康发展发挥了重要作用。但随着改革开放的深入，中 国经济的市场化和国际化程度日益提高，新的经济形 态不断出现，货物和劳务的界限日趋模糊，增值税和 营业税并存所暴露出来的问题日益突出。因此，面对 新的国际、国内经济形势，研究改革营业税，将之纳 入增值税征收范围，已是当务之急。另外，随着信息 技术在税收领域的发展和应用，我国税收征管水平不 断提高，为合并增值税和营业税，对货物和劳务全面 征收增值税创造了条件。

一、增值税和营业税并存的弊端

关于增值税与营业税并存的弊端，社会上已多有 共识，主要表现在三个方面 ：

第一，两税并存，而且营业税主要按营业额全额 征税，货物生产需要消耗劳务和其他货物，劳务提供 也需要消耗货物和其他劳务，因此，货物销售和劳务 提供实际都存在重复征税。在市场化程度日益加深，社会分工不断深化的今天，重复征税无疑不利于社会 分工，也不利于市场公平。特别是在目前增值税归国 家税务局管理，营业税主要归地方税务局管理的情况 下，两税并存还造成了许多征管方面的矛盾。第二，对服务业原则上按营业额全额征收，使服 务业税负过重，而且重复征税的弊端容易阻碍新兴服 务业如现代物流业等的发展。目前在中国，一方面是 服务业对国民经济的贡献度偏低，另一方面是服务业 税负过重。①

显然，这两者之间存在关联，服务业税

负过重制约了其发展。而现行的营业税制度无疑是造 成服务业税负过重的重要原因。但中国目前需要大力 发展服务业，不仅是创造就业、稳定社会的需要，更 是促进产业升级、优化经济结构的需要。2007年国务 院发布了 《关于加快发展服务业的若干意见》（国发 [2007]7 号），要求从财税、信贷、土地和价格等方面 进一步完善促进服务业发展的政策体系。笔者认为，改变对服务业的征税方式，将其纳入增值税征收范 围，统一征税，是促进服务业发展的有效途径。第三，增值税、营业税两税并存，重复征税，不 利于对货物和劳务的出口实行零税率，制约了中国产 品和劳务参与国际公平竞争，削弱了中国产品和劳务 在国际市场的竞争力。增值税在短短半个世纪内能够 普及全球，一个很重要的原因就是，增值税零税率机 制可以实现彻底退税。对内，有利于促进本国产品和 劳务在国际市场上的竞争力 ； 对外，有利于形成国际 公平竞争的税收机制。因为 “出口退税、进口征税” 的机制可以确保来自不同国家的货物和劳务面对相同 的税负，即都按输入国的税制征税。换言之，增值税 是一个与经济全球化相适应的税种。而在各国征收增 值税的实践中，多数国家均把服务纳入增值税征收范 围。据笔者对220 个国家和地区资料的检索，开征增 值税或类似性质的税种 ① 的国家和地区有153 个,实

行传统型销售税的有 34 个 , 不征税的有 33 个。② 其

中，在征收增值税的国家和地区中对货物和劳务全面 征收增值税的约90 个, 不对劳务征收增值税的只有 巴西和印度。可见，无论从内在需要还是从国际实践 看，都有必要把劳务纳入增值税的征收范围。

二、增值税、营业税两税合并后相关征税 对象的增值税税率设计

现行营业税分交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业、转让无形 资产和销售不动产九个税目。其中，交通运输业、建筑 业、邮电通信业和文化体育业适用3 % 税率 ； 金融保险 业、③

转让无形资产、销售不动产和娱乐业中的台球、保 龄球适用5% 税率；娱乐业的其他项目适用20% 税率。那么，如果这些项目全面纳入增值税征收范围后，是统 一按现行的标准税率（17 %）征税，还是另设一档税率？ 如果另设一档税率，税率水平多高合适？现行适用不同 营业税税率的项目，是否适用同一档税率，还是应有所 区别？笔者认为，营业税改征增值税的目的是建立一个 避免重复征税、符合社会市场分工和国际公平竞争要求 的税制机制，因此，改革在原则上应保持总体税负不 变，既考虑财政承受能力，也考虑企业负担水平。在此 基础上，根据征税项目——无形资产、不动产和各项服 务业的不同特点，合理设计适用税率。

（一）转让无形资产的增值税税率设计

笔者认为，无形资产的物耗投入比例较低，而以 技术专利为主体的无形资产的开发和转让却对提升经 济发展的技术含量、转变经济发展方式具有重要意 义。因此，对无形资产原则上实行轻税政策是符合我 国当前经济发展要求的，就是说，对无形资产宜按低 税率而非标准税率征收增值税。对其具体税率设计，可以根据无形资产的平均增值率和现行3%税率折算，并适度从轻征税。而且，可以与现行符合条件的软件 生产企业销售软件税负超 3% 返还政策统筹兼顾，④

即原则上两者可以统一适用低税率从轻征税。

（二）提供劳务(服务业)的增值税税率设计

服务业种类繁多，差异大，有的服务行业利润率 高，负税能力强，有的服务行业则物耗投入比率和利 润率都不高，但对创造就业和满足社会服务需求的作 用很大，有的服务业(特别是一些新兴服务业)对带动 经济发展具有重要意义。因此，对服务业的税率设 计，有必要作适当的区别对待 ：

1.对于现行适用20%营业税税率的娱乐业项目，可以考虑两种选择 ： 一种选择是增设一档增值税高税 率，比如27%（原则上应与20% 税率的营业税税负基 本持平，具体的税率设置需要在调查基础上进行测 算）。另一种选择是，按17%标准税率征收增值税，但 在消费税中增加娱乐业税目征收消费税，两者的综合 税负与现行20%营业税税负持平，或者略有提高。笔 者倾向于后一种选择，因为按这种方案设计的税制更 加规范，也与增值税普遍、中性征收和消费税特殊调 节的税制理念相一致。

2.对金融保险业，鉴于其业务上的特殊性和金融 企业较强的负税能力，也为了避免对财政收入的冲 击，可以考虑对金融保险业按5%的税率征收增值税。如果财政能够承受，可以考虑将税率降至3%，以支 持金融保险业的发展。

3.其他服务项目 ： 对于邮政、文化体育等具有社 会意义的服务，应与转让无形资产一样适用低税率 ； 对于其他一般性服务，可以按17% 标准税率征收，如 果企业因此税负提高较大，则可以考虑统一适用现行 13%这一档低税率。对于现行免征营业税的项目和需 要特别鼓励的项目，可以免征增值税（其进项税额因 此也不能扣除）。同时建议给予纳税人放弃免税待遇（而换取进项税额扣除）的选择权。

4.对劳务输出以及与出口有关的服务，应实行零 税率。

（三）销售不动产的增值税税率设计

对不动产销售征税，应该对现行不动产销售征收 的营业税、不动产转让征收的契税和印花税综合考 虑。鉴于不动产典型的地域特征，适合作为地方税的 征收对象，建议合并现行征收的上述税种，对不动产 转让（包括销售）单独征收不动产转让税，不征增值 税（其进项自然也不能抵扣）。

这样，全面扩大增值税征收范围以后，除对不动 产转让不征增值税（而代之以征收不动产转让税），对金融保险服务按5%（或 3%）征收率简易征收增值 税和对出口及与出口相关的劳务提供实行零税率以 外，增值税税率拟设三档 ： ①

除原来的17% 标准税率

和13%低税率以外，增设一档超低税率（譬如说5%～ 8% 内的适当税率），适用于一些公益性、社会性的服 务项目和需要鼓励发展的项目，对于现行适用13%税 率的一些生活必需品的销售也可以考虑改按这一档税 率征税，以减缓增值税的累退性。

三、增值税、营业税两税合并改革需要注 意的问题

（一）服务业纳入增值税范围后对征管的 要求

服务业纳税人不仅数量多，情况繁杂，而且经营 规模普遍较小，财务核算管理也相对不规范，因此，对服务业征收增值税要注意与征管水平相适应。作为 政策选择，可以考虑根据实际征管条件和能力，逐步 扩大增值税征收范围，如先在交通运输业、建筑业进 行改征增值税。但这样做的缺点是 “治标不治本”，上 述提及的增值税、营业税两税并存的问题始终存在。笔者倾向于另一种政策选择，即原则上将服务业全面 纳入增值税征收范围，但服务业增值税一般纳税人的 界定标准应与征管水平相协调 ： 在改革之初，可以适 当从严控制服务业增值税一般纳税人的规模，随着征 管水平的提高，再逐步扩大服务业增值税一般纳税人 的认定范围。当然，原则上认定服务业增值税一般纳 税人标准，仍应以财务核算是否健全作为根本标准，而把营业额作为辅助标准，而且一定要强调，对不符 合营业额标准的纳税人，只要财务核算健全，完全可 以自主选择申请认定为一般纳税人。

（二）增值税、营业税合并改革对现行国家 税务局与地方税务局征管范围及中央与地方税 收收入分配的影响

目前营业税主要归地方税务局管理，也是地方政

府的主体税种之一，因此，将营业税纳入增值税征收 范围应充分考虑对地方财政收入的影响和地税系统的 职能变化，需要采取相应的配套调整措施。有两种方 案可供选择 ： 一种是 “过渡型” 思路，即对现行属于 营业税征收范围的，在管理上归地方税务局管理的纳 税人，改征增值税后，仍归地方税务局管理，收入的 划分，比照燃油税费改革的做法，将原归属地方政府 的营业税收入部分，改征增值税以后相应的部分仍归 地方政府，或者以此为基数，相应调整增值税收入在 中央与地方政府之间的分配比例。这种思路的优点是 对收入归属和地方税务机构的职能影响不大，利于平稳过渡，缺点是中央与地方的收入分配关系、国税与 地税系统的职能分工将变得更为不规范。另一种是 “彻底改革型” 思路，即营业税改革与进一步的分税 制改革同步进行，根据新的税制体系和改革要求，在 原有分税制实践经验的基础上，重新设计，明确中

央、地方的收入归属，规范国税、地税系统的职责分 工。这一思路的优点是税制改革与财政管理体制改革 同步进行，相互配套，有利于从根本上理顺中央、地 方的分配关系。但是改革的动作大，面临的问题和困 难也多。笔者倾向于后一种改革思路。参考文献

（1）王道树《推进政府收入结构性改革应对经济增长与转型挑战》，国 家税务总局税收科学研究所《研究报告》2008 年第 29 期。

（2）国家税务总局课题组《借鉴国际经验 进一步优化中国中长期税制 结构》，国家税务总局税收科学研究所《研究报告》2009 年第 1 期。（3）刘 佐《新中国税制 60 年》，中国财政经济出版社 2009 年版。

第五篇：增值税制度改革的思考（共）

继出口退税制度改革、企业所得税“两法”合并之后，增值税改革已成为当前我国税制改革的重点。

一、以推行消费型增值税和扩大增值税征收范围为主要内容，对增值税制度进行全面改革

现行增值税制度存在的一些弊端已制约经济发展。在抵扣范围上，纳税人购买的固定资产的进项税额不能得到抵扣，导致制度性重复征税和税收征收管理的复杂性。在征收范围上，仅对货物和部分劳务征收增值税，绝大部分的服务业和农业没有纳入增值税征收范围，致使增值税运行的链条断裂。现在，增值税管理中诸如货运发票抵扣、农产品收购进项抵扣、商业税收征收管理等难点，从根本上说都是因为增值税征收面偏窄所致。在具体征收方式上，将增值税纳税人区分为按规范化办法征税的一般纳税人和按简易办法征税的小规模纳税人是国际上通行的做法，但我国现行增值税制度中两类纳税人是按照销售收入界定的，不利于中小企业的生存与发展。只有很少一部分纳税人按照规范化的办法缴纳增值税，而众多的纳税人被排除在按规范化办法征收增值税的范围之外，且要负担较高比例的增值税。据统计，2006年，河南省一般纳税人户数为6.2万户，仅占整个增值税纳税人73.7万户的8.41%；小规模纳税人户数为67.5万户，占整个增值税纳税人户数的91.59%。小规模纳税人实际增值税税负大大高于一般纳税人。

目前，社会各方面对增值税制度的改革有较高期望。2003年10月，中共十六届三中全会通过的《中共中央关于完善社会主义市场经济若干问题的决定》，明确了新一轮税制改革八个方面的内容。排在前三位的是改革出口退税制度、统一各类企业所得税制度、增值税由生产型改为消费型，将设备投资纳入增值税的抵扣范围。前两项改革已经完成，增值税改革自然成为社会各界关注的重点。

二、消除增值税改革进程的两大思想障碍

1．消除孤立地看待改革、过分担心增值税改革减少财政收入的思想障碍。

现有税收规模和收入稳定增长机制能够承载减税的压力。河南省国税局税收调查资料显示，2007年全省增值税一般纳税人外购固定资产519亿元，如果全面扩大增值税抵扣范围，2007年将减少增值税75.4亿元，占同期全部增值税的14.38%，占同期国税部门组织收入总额的9.38%。而这一统计口径尚未考虑享受减免税企业等方面的情况，实际影响收入的数额比这个数要小。据有关专家测算，实行增值税转型改革，全国一年约影响增值税收入1300亿元～1500亿元。近几年税收增收的总额都在5000亿元以上，2007年增收近12000亿元，这样的增长规模完全能够承载增值税转型所带来的财政减收。

税制结构的进一步优化将带来税收增收。在研究税制改革时，我们绝不能孤立地看待某一个税种、某一项改革措施对税收的影响，而是要全面、系统地看待税制结构变化所带来的综合性影响。企业所得税改革、增值税改革等必定会促进税收与经济发展同步稳定增长的较优税制的形成。财产税等新税种的开征、企业所得税和个人所得税的快速增长、增值税和其他税种在经济发展基础上的稳定增长将在一定程度上弥补增值税转型带来的减收。

2．消除我国目前难以实施规范化增值税制度的思想障碍。

只有实施规范化的增值税制度，即彻底地扣税和保证尽可能宽泛的征收面，增值税的职能才能得到有效发挥。有学者指出，我国当前社会经济文化基础决定了西方模式增值税的不可行性，即使强制推行也会造成制度规定和实际结果的巨大不一致。因此，不少人提出诸如要实行实耗扣税法、进一步扩大按征收率征税的纳税人范围等。笔者认为，尽管我国在法制环境、纳税人的税法遵从度和经济交易结算制度等方面还有很多亟待解决的问题，但我国已具备实行规范化增值税制度的条件。

增值税在我国实践了近30年，较为规范的增值税制度实施了14年。增值税不仅保障了我国税收的稳定增长，而且较好地避免了重复征税的矛盾，体现了公平税负的原则，符合市场经济发展的内在要求。尽管增值税制度在运行中存在这样或那样的问题，但总体运行是有效的。

三、增值税改革的基本设想

笔者认为，对增值税改革不应再迟疑观望、局部试点、缓慢推进，而应明确时间、综合改革、整体推进，建立起符合国际通行的规范化的增值税制度，实行彻底扣税，将条件成熟的服务业纳入增值税的征收范围，并采取税收立法的形式巩固增值税改革的成果。应在2009年底完成增值税改革和立法任务，从2010年开始全面实行规范化的增值税制度。增值税改革要重点考虑“三个扩大”、“两个降低”，并实现“三个配套”。

1．“三个扩大”。一是扩大增值税的抵扣范围，实行消费型增值税。对纳税人外购固定资产所支付的增值税税金给予一次性抵扣；对于期初存量固定资产所含增值税可采取分抵扣的办法。二是扩大增值税的征收范围，尽可能将服务业纳入

增值税的征收范围，在征收范围的确定上可以采取分步走的方法。在当前至少要将交通运输、建筑安装等与货物生产、流通关系密切的行业纳入增值税的征收范围，待条件成熟时再将其他服务业和农业纳入增值税的征收范围，逐步把断裂的增值税链条连接起来。三是扩大按规范化办法征收增值税的纳税人规模。在科学确定增值税一般纳税人和小规模纳税人划分标准的基础上，允许纳税人自由选择是按一般纳税人规范化的征税办法缴税，还是按小规模纳税人的简易办法缴税。

2．“两个降低”。一是降低增值税的整体税收负担，进而降低流转税收入在整个税收中的比重。扩大抵扣范围实质上是缩小了税基，未来可以维持增值税的现行税率不变。二是降低小规模纳税人的税收征收率。从世界范围看，实行增值税的国家和地区对小规模纳税人或是给予免税或是确定较低的征收率。例如，韩国对特别纳税人按销售总额适用2%的特殊税率。我国台湾地区小规模纳税人增值税（台湾称之为营业税）的征收率为1%。就我国目前情况而言，增值税的征收率，工业纳税人应降为4%，商业纳税人应降为2%或者1%。与此同时，与个人所得税的费用扣除相配套，调高增值税的起征点，体现对社会弱势群体的照顾。

3．“三个配套”。一是对增值税管理制度进一步进行配套改革。尤其是在商业领域要全面推行税控收款机和有奖发票制度将纳税人的营业收入纳入税务部门的监控。二是对银行结算制度进行配套改革。最大限度减少经济交易中的现金结算，并实现银行信息和税务管理信息的联网。三是对分税制财政体制进行配套改革。扩大增值税的征收范围势必要减少营业税的收入，扩大增值税的抵扣范围势必影响原有的财政收入格局，并且增值税转型对不同地区税收的影响程度不同。因此中央财政在增值税改革的同时，应采取转移支付的形式综合解决因税制改革而出现的地方财政收入减少问题。