浅议土地课税的国际比较

第一篇：浅议土地课税的国际比较

浅议土地课税的国际比较

一、土地保育课制的国际比较

土地保有税是一定时期或一定时点上对个人或法人所拥有的土地资源课征的税。课征土地保有税的目的在于平抑地价上涨，确保土地保有的负担公平，降低土地作为资产保有的有利性。由于国情不同，各国对土地保有课税的范围、税种设置、计税依据、税率设计以及征收管理等，差别很大，特别是许多国家的土地税是作为地方税税种，即使在一国之内，各地方之间也不一样。

(一)课税范围

各国对土地税的课税范围，有广义和狭义两种：(1)广义的土地税，把房屋建筑物等不动产均包括在土地税之内。(2)狭义的土地税，只是单指对土地的课税。

(二)税种设置

各国对土地保有课税的税种设置，基本上可分为两种情况：

1.合并在其他财产税中征收

由于土地与房屋、建筑物等不动产都属于财产的存量，目前有许多国家和地区都把这些财产合并在一个税种中征收，合并征收的情况，主要有以下几种：

(1)合并在一般财产税内征收，一般财产税是对有选择的几类财产综合课征的一种税。如美国、新加坡等的一般财产税，把土地等不动产和动产合并征收。

(2)合并在不动产税内征收。由于土地是一种主要的不动产，如加拿大、法国、英国、荷兰等，都把土地归入不动产税内征收。加拿大不动产税的税基包括两个部分：一部分是土地，另一部分是建筑物和其他不动产。法国不动产税的征收对象分为已建筑土地税和未建筑土地税。我国香港特别行政区的差饷税相当于不动产税，对拥有土地、房屋、其他建筑物等不动产的所有人课征。

(3)合并在财产净值税内征收。财产净值税的课税对象是纳税人拥有的全部财产的净值。财产净值是从财产总额中扣除纳税人债务后的余额。印度、挪威、秘鲁、墨西哥等国，都把土地合并在财产净值税中征收。

(4)合并在房地产税中征收。房地产税是土地税和房屋税的总称。因为房屋往往附着于土地之上，密不可分，有些国家和地区将土地与房屋合并在房地产税中征收，如泰国对房屋及其占用的土地征收房地产税;巴西对城镇土地连同上面的房屋建筑物征收城市房地产税。

(5)合并在其他税种中征收。日本的土地保有税由地价税、固定资产税、城市规划税和特别土地保有税等4个税种组成，其中固定资产税和城市规划税2个税种是对土地与其他不动产合并征收的税种。固定资产税，是把土地、房屋及折旧资产等固定资产作为课税对象，其中土地占有非常重要的地位。城市规划税是为了确保城市、特别是城市规划事业所需资金而课征的税。课税对象是位于被指定为城市规划区域内的市街化区域内的土地和房屋。法定纳税人是此类土地和房屋的所有者。城市规划税与其他土地保有税的区别在于，它是专门用于城市规划事业或土地规划整理事业开支的目的税。而固定资产税和特别土地保有税则属于普通税。

2.单独设置土地保有税税种，分别课征。

据不完全统计，目前把土地保有单列税种征收的国家和地区大约有30个，所用税种名称也多种多样。土地资源比较丰富的巴西，一直征收土地税，包括对农业土地征收的农村土地税，对城市土地及房屋建筑物征收的城市财产税。印度的州政府对农业耕地征收土地税。我国台湾地区有地价税，还有荒地税、空地税、不在地主税(即土地所有人离开土地所在地达到一定期限)，这些税都是带惩罚性质的特殊性土地税，都是以地价税为基础加增若干倍征收的，而非经常性的土地税。泰国对所有土地征收地方发展税。韩国征收综合土地税。新西兰的土地税，是对非农业用地征收，由土地所有者缴纳。日本的土地保有税税种，除合并在其他税种中征收的固定资产税和都市规划税外，还有单列税种征收的地价税(国税)和特别土地保有税(地方税)。

(三)计税依据

各国土地税的计税依据，基本上可以分为从量计征和从价计征两种。

从量计征的土地税，是按土地的面积、土地生产物的产量课征。这种从量计征的土地税，因为计征简便，税额确实，在古代曾被普遍采用。但随着商品经济的发展和级差地租的扩大，如果再按土地面积或生产物的产量征收，不但有失公平，且不合理。所以，近代各国已少采用，以从价计征取而代之。

从价计征的土地税，是以土地的价值或价格为课税标准所课征的土地税。1873年首先由加拿大始征，后来各国相继仿行。从价计征的关键是土地的计价。各国的土地计价方法不尽相同，大多数国家是根据土地的估价课征，也有少数国家按年度租金价值课征。美国的土地税一般是根据专门机构确定的“估定价”为标准课征。德国的应税财产价值也是根据“估价法”确定。瑞典财产净值税中土地等不动产的净值由官方评估确定。我国台湾地区的土地估价由地方政府负责实施，包括每年公告一次的“公告现值”和每3年公告一次的“公告地价”，税务机关按“公告现值”征收土地增值税，按“公告地价”征收地价税。日本作为国税征收的“地价税”，对土地的价额是以征税期的“时价”计算的。作为市町村征收的“特别土地保有税”(保有部分)的课税标准为该土地的取得价格。

(四)税率设计

各国土地税税率的形式较多，总的来说，有比例税率和累进税率两种。有少数国家对农业土地实行从量定额课征。

美国、德国、日本等多数经济发达国家，对土地课税一般采用比例税率。美国的税率由各地方政府逐年自行规定。德国对个人和公司分别适用0.5%和0.6%的比例税率。日本的地价税税率为0.3%，特别土地保有税税率为1.4%。新西兰的土地税税率为2%。

许多国家和地区，根据以下不同情况采用不同税率：

1.根据土地用途不同，采用不同税率。

有些国家和地区，对不同用途的土地采用不同税率，农业用地低于城市用地，工业用地低于商业用地，住宅用地低于营业用地，宗教、社会福利、教育、体育用地低于其他用途的土地。如我国台湾地区地价税税率，分为一般税率和优惠税率两种，对限额内的自用地、工业用地、公共设施保留地和公有土地均实行优惠税率。公共设施保留地税率为1%，公有土地税率为1.5%。菲律宾、牙买加、利比里亚等国，也按土地的不同用途采用不同税率。

2.根据土地所处地理位置不同，采用不同税率。

美国包括土地在内的一般财产税的税率，各州都不一样，一般在3%-10%之间。大城市如纽约、芝加哥等地的税率比其他地区要高。丹麦依土地位置的不同，将税率定为l%——5.5%，首都哥本哈根的税率最高。

3.根据土地开发程度不同，采用不同税率。

我国香港特别行政区的不动产税税率，原则上是17%，新开辟地区为11%，但对供应不过滤水的地区为16%，无水道的地区为15%，新开辟区为9%。新加坡为了适应经济开发政策的需要，原将全国地区分为发达地区、半发达地区和不发达地区3类，采用不同的税率，分别为36%、18%和12%。从1984年起修改为全国23%的统一税率。

4.对空地或闲置土地，采用较高税率。

如日本对闲置土地的所有人征收特别土地保有税。奥地利征收闲置土地价值税。我国台湾地区对私有空地(所谓空地是指已完成道路、排水及电力设施，而仍未依规定建筑，或虽已建筑但建筑改良物价值不及所占基地申报地价15%的土地)按该宗土地地价税的3——5倍征收。对空地或闲置土地课征较高税率，目的是为了促进土地的有效利用。

发展中国家的土地税多数采用累进税率，这主要是因为累进税率对限制私人占有土地数量有重要意义，在土地公有情况下，可防止土地盲目占用和浪费土地资源，有利于提高土地利用效率。如巴西的农村土地税实行22个级次(从0.2%——3.5%不等)的累进税率。泰国的土地发展税税率按土地中间价值大小，课以一定税额，分34个级次。我国台湾地区的地价税税率，按地价总额和土地用途不同，分别适用基本税率、累进税率和特别税率：凡地价总额未超过累进起点地价的，适用10%的基本税率;超过累进起点地价的，按超倍累进税率征收;对某些用途的土地如名胜古迹占地，适用10%的特别税率。韩国综合土地税税率比较复杂，分为一般税率、特别税率和个别税率3类：一般税率适用于法律规定的作为一般课税对象的土地，一般税率和特别税率都设有9个级别，最低级次的税率分别为0.2%和0.3%，最高级次的税率分别为5%和2%;个别税率的应税土地为旱田、水田、果园和森林，税率为0.1%;工厂厂址、牧场、电力公司用地、土地开发公司出售、出租的土地，税率为0.3%;高尔夫球场、别墅、娱乐用高档设施用地的税率为0.5%.(五)征收管理

土地课税的征收管理权限，多数国家归地方政府，只有少数国家的少数税种作为中央税或中央、地方共享税。土地课税由于作为课税对象的土地其位置固定不变，不会发生税基的地区转移，而且税源分散和纳税面宽等特点，由地方征管便于掌握和控制税源。所以许多实行分税制的国家，都把土地课税归入地方税体系。如美国，土地课税是财产税的一个组成部分，而财产税则是美国地方政府财政收入的主要来源。我国1994年实行分税制财政体制改革，把直接涉及土地课税的税种划归地方税体系。日本现行土地税制，除1992年1月1日起开征的地价税属于国税，由国税局负责征收外，其余有关土地保有税种的收入分别归道府县和市町村地方预算，属于道府县的有固定资产税和不动产取得税，属于市町村的有特别土地保有税、都市规划税，土地税在日本地方税体系中占有重要地位。巴西涉及土地的征税，实行联邦、州和市3级划分税种分别征收的体制，3级政府都有相应的征收管理权限：土地税(农村土地)归联邦政府征收，收入的80%归当地政府;动产税(城市土地)归市政府征收;不动产转让税归州政府征收。

二、土地有偿转移和增值课税的国际比较

对土地所有者的土地增值额课征的税，称作土地增值税。土地增值可分为土地有偿转让增值和土地定期增值两种。前者是土地买卖或交易时的价格超过其原来入账时价格的增值部分;后者是指土地所有者所拥有的土地因地价上涨而形成的增值部分。在土地的增值中，有一部分是土地的自然增值(指这部分土地增值并非是土地所有者私人劳动或投资得到的，而完全是由于社会发展、土地需求的增长而形成的)，这部分增值有人主张应该全部归公，以体现财富的公平分配，并限制土地投机，抑制土地兼并。土地是一种资本资产，对资本资产的增值所课征的税，实质上是属于资本利得税的范畴。

(一)课税范围

土地增值税的课税范围一般分为两种：一种是包括对土地及建筑物增值的课税，如我国现行的土地增值税和意大利的不动产增值税。另一种是只对土地的增值课税，如我国台湾地区的土地增值税和韩国的土地超额增值税。

土地增值税的课税对象是土地的增值额，一般包括土地转让时发生的增值额和土地非转移定期发生的涨价形成的增值额。德国、英国、日本原先实行过的土地增值税，对以上两种情况下的增值都课税。意大利现行的不动产增值税的课税对象，也包括这两个部分的增值额。我国和日本等国的现行土地增值税只对土地转移时发生的增值课税。韩国的土地超额增值税，只对纳税人拥有的闲置土地或非营业用地的增值征税。在日本，对个人和法人的土地转让收入，分别课征：对个人的土地转让收入课征的税种，由个人所得税、个人事业税和个人居民税3个税种构成;对法人的土地转让收入税，由法人税、法人事业税和法人居民税3个税种构成。

(二)课征方式

许多国家对土地转让或定期增值的收入，同其他收入一样征收个人所得税和法人所得税。土地增值税的课税方式，可分为两种：

1.综合征收。就是把土地增值收入归并到一般财产收益中，统一征收所得税。美国、英国等国的土地转让收入并入个人或法人的综合收入，征收个人所得税和法人税。加拿大将土地转让收入的四分之三计入所得，进行综合征税。法国对持有期只有2年以内的短期土地转让收入与其他收入一起合并征税;超过5年的长期土地转让收入用五分五乘方式征税。

2.单独征收。就是把土地增值收入从所得税中分离出来，单独课征。日本对个人的土地转让收入的课税，核心是单独计算，分离课税，对法人的土地转让收入，在1991年以前，是并入法人的全部事业年度收入课征普通法人税的，在1991年的土地税制改革中，进一步强化了对法人土地转让收入的课征，对超短期土地转让收入按67.5%的税率实行分离课税，不再与其他法人税综合计算，从而使法人企业在其他收入出现赤字时，无法用土地转让收入予以弥补。德国、意大利两国，除非投机买卖，原则上不征税。

(三)计税基础

土地增值税的计税基础是土地的增值额。土地有偿转移的增值额是土地的售价减去其原价(原来购入价或取得使用权的支付价)和各项成本费用以后的余额。我国台湾地区以每年政府公布一次的“土地公告现值”为计税基础，纳税人按公告现值的80%——120%申报纳税。对不发生转移的土地，定期估价一次，按增加价值课税，允许扣除为增值而发生的各项成本费用。

(四)税率设计

土地增值税的税率，基本上分为比例税率和累进税率两种。

1.比例税率。

韩国的土地超额增值税，实行单一的比例税率。日本、法国等对土地转让收入的税率，因土地持有期长短而设计高低不同的差另比例税率，土地持有期长的实行轻税率，短的实行高税率。如日本，对个人的土地转让，分为长期转让、短期转让和超短期转让3种，“长期转让”是指自获得土地所有权至出让土地的时间超过5年的：“短期转让”是指持有的时间2一5年的：“超短期转让”是指土地拥有期在2年以下的。对这3种长短不同转让收入分别实行10%——20%、40%和50%的不同税率，以抑制土地投机，合理分配土地的增值。日本对法人土地转让收入除征收普通法人税外，另征附加税，如从1973年起，对法人的土地转让收入，在普通法人税以外，对拥有期在5年以下的短期转让收入，加征20%的法人税。1987年规定，对土地拥有期2年以下的超短期土地转让收入，加征10%——30%的附加税。1991年，对5年以上的长期转让收入，也实行了加征10%的附加税制度。

2.累进税率。

有些国家和地区按照土地价格增长幅度采用累进税率征收。当土地转移时，不论土地面积大小，涨价数额多少，一律以超过原价倍数累进课征。如我国台湾地区现行土地增值税税率，按土地涨价倍数实行3级超额累，进税率，具体计算为：土地涨价总额超过原规。定地价或前次转移时申报现值但未达100%者，就其涨价总额按税率40%征收;超过100%而未达200%者，就其超过部分按50%的税率征收;超过200%以上者，就其超过部分按60%的税率征收。在计征土地增值税时，对以前转移时申报的土地现值，都按物价指数进行调整，以体现税负公平。意大利的不动产增值税是将房地产从买入到转让时的价格上涨部分作为征税对象，按照价格增长幅度采用累进税制，按3%——30%的税率征收。价格上涨部分是指地价超过基准价格的部分(具体征税标准和税率见表1)。

表1：

┌─────────────────────┬───────────────┐│

征税标准

│

税率

│├─────────────────────┼───────────────┤│

20%部分

│

3%——5%

││

20%——50%部分

│

5%——10%

││超过基

50%——100%部分

│

10%——15%

││准价格

100%——150%部分

│

15%——20%

││

150%——200%部分

│

20——25%

││

200%以上部分

│

25%——30%

│└─────────────────────┴───────────────┘

三、土地取得和无偿转移课税的国际比较

土地取得税是对个人或法人在通过购买、接受赠与或继承财产等方式取得土地时课征的税，分为因购买、交换等有偿转移取得土地时课征的税和因接受赠与或继承遗产等元偿转移取得土地时课征的税两种情况。

(一)有偿转移取得土地时的课税

韩国对购置不动产所取得的土地设立不动产购置税，按所购项目价值2%的标准税率课征，或按购置不动产的年度分期付款额的比例征收。

日本的土地取得税制除了赠与税和继承税外，还有不动产取得税和特别土地保有税(取得部分)。不动产取得税是由都道府县对取得土地和房屋等不动产的个人和法人课征的税，不论有偿、无偿包括买卖、交换、赠与、捐赠、实物出资、填地等原始取得或继承取得的土地与房屋，都是不动产取得税的征税对象。土地取得税的免征点是10万日元，征税标准是购买时的价格，标准税率为4%。学校、特定医疗法人、道路等一定用途购置的土地不征税。特别土地保有税(取得部分)由市町村征收，目的是抑制土地投机性取得和促进已取得土地的有效利用，内容包括保有课税和取得课税两个部分。

德国、意大利、荷兰等国都设有“登记许可税”，在土地所有权转移书立登记凭证时，按土地的转让价格计算纳税。有些国家和地区对土地等不动产在产权发生转移变动时，就当事人双方订立的契约，对不动产取得人征收契税或印花税。契税和印花税表面上是对契约征税，实际上是对不动产取得者课征的税收。

(二)无偿转移取得土地时的课税

对土地等财产无偿转移时课征的税，称为财产转移税，包括遗产税、继承税和赠与税。广义的遗产税包括对财产继承者继承的财产课征的税和对死者遗留的财产课征的税。赠与税是对财产所有者生前赠与他人的财产课征的税，是遗产税的补充税种。遗产税和赠与税的配合方式，各国的做法不同，包括两个税种课征制度的配合和两个税种税率的配合

1.两个税种课征制度的配合。国际上通常有3种方式：(1)单一税制，即在遗产税、继承税和赠与税3种税中，只设立其中一个税种，如新加坡、我国香港特别行政区等在财产转让税制中只有一个遗产税，而没有继承税和赠与税;英国是将一部分生前赠与财产归入遗产额中课征遗产税，不单设赠与税;伊朗、冰岛、马来西亚只设继承税，未征收赠与税;加纳，秘鲁只征收赠与税，不征收遗产税。(2)分设两税，并行征收，这种方式为大多数国家所采用，如美国既征遗产税同时又征赠与税;日本、德国、法国、瑞典等国均实行继承税和赠与税相结合的制度。(3)分设两税，交叉合并课征，即对生前赠与财产除按年或按次课征赠与税外，在财产所有人死亡后，均将生前赠与总额(或受赠总额)并入遗产总额(或继承总额)中一并课税，原先已纳的赠与税额准予扣除，如意大利、新西兰等采用这种方式。

2.税率的配合方式，有两税分设税率和两税合一税率两种做法，如美国联邦的遗产税和赠与税，适用统一的超额累进税率;英国的遗产继承税，从1988——1989年度起，税率由超额累进税率改为统一的比例税率;德国按被继承人与继承人或受遗赠人、赠与人与被赠与人之间的亲疏关系设计税率，实行超额累进税率;日本对继承税和赠与税分别设计税率表，都采用超额累进税率。

第二篇：土地课税的国际比较

土地是万物生存之本，是人类创造财富的源泉。用以调节土地资源的土地税是最古老的租税形式，在现代各国税收收入中虽然已只占很小比重，但仍然是目前西方国家税收体系中的一个重要组成部分，具有增加财政收入，促进土地有效利用，调节土地级差收入等重要作用。各国的土地税制，是一个包括许多税种的复杂体系，既有中央税，也有地方税；既有财产税，也有所得税；既有个人税，也有法人税。此外，还与遗产税、继承税、赠与税相联系。总的来说，各国的土地税制是以土地为课税对象的税收制度。土地包括农业用地、住宅用地、经营用地、林地等。各国的土地税制包括3个方面的内容：（1）土地保有课税；（2）土地有偿转移和增值课税；（3）土地取得和无偿转移课税。

一、土地保育课制的国际比较 土地保有税是一定时期或一定时点上对个人或法人所拥有的土地资源课征的税。课征土地保有税的目的在于平抑地价上涨，确保土地保有的负担公平，降低土地作为资产保有的有利性。由于国情不同，各国对土地保有课税的范围、税种设置、计税依据、税率设计以及征收管理等，差别很大，特别是许多国家的土地税是作为地方税税种，即使在一国之内，各地方之间也不一样。

（一）课税范围 各国对土地税的课税范围，有广义和狭义两种：（1）广义的土地税，把房屋建筑物等不动产均包括在土地税之内。（2）狭义的土地税，只是单指对土地的课税。（二）税种设置 各国对土地保有课税的税种设置，基本上可分为两种情况： 1．合并在其他财产税中征收 由于土地与房屋、建筑物等不动产都属于财产的存量，目前有许多国家和地区都把这些财产合并在一个税种中征收，合并征收的情况，主要有以下几种：（1）合并在一般财产税内征收，一般财产税是对有选择的几类财产综合课征的一种税。如美国、新加坡等的一般财产税，把土地等不动产和动产合并征收。（2）合并在不动产税内征收。由于土地是一种主要的不动产，如加拿大、法国、英国、荷兰等，都把土地归入不动产税内征收。加拿大不动产税的税基包括两个部分：一部分是土地，另一部分是建筑物和其他不动产。法国不动产税的征收对象分为已建筑土地税和未建筑土地税。我国香港特别行政区的差饷税相当于不动产税，对拥有土地、房屋、其他建筑物等不动产的所有人课征。（3）合并在财产净值税内征收。财产净值税的课税对象是纳税人拥有的全部财产的净值。财产净值是从财产总额中扣除纳税人债务后的余额。印度、挪威、秘鲁、墨西哥等国，都把土地合并在财产净值税中征收。（4）合并在房地产税中征收。房地产税是土地税和房屋税的总称。因为房屋往往附着于土地之上，密不可分，有些国家和地区将土地与房屋合并在房地产税中征收，如泰国对房屋及其占用的土地征收房地产税；巴西对城镇土地连同上面的房屋建筑物征收城市房地产税。（5）合并在其他税种中征收。日本的土地保有税由地价税、固定资产税、城市规划税和特别土地保有税等4个税种组成，其中固定资产税和城市规划税2个税种是对土地与其他不动产合并征收的税种。固定资产税，是把土地、房屋及折旧资产等固定资产作为课税对象，其中土地占有非常重要的地位。城市规划税是为了确保城市、特别是城市规划事业所需资金而课征的税。课税对象是位于被指定为城市规划区域内的市街化区域内的土地和房屋。法定纳税人是此类土地和房屋的所有者。城市规划税与其他土地保有税的区别在于，它是专门用于城市规划事业或土地规划整理事业开支的目的税。而固定资产税和特别土地保有税则属于普通税。[!--empirenews.page--] 2．单独设置土地保有税税种，分别课征。据不完全统计，目前把土地保有单列税种征收的国家和地区大约有30个，所用税种名称也多种多样。土地资源比较丰富的巴西，一直征收土地税，包括对农业土地征收的农村土地税，对城市土地及房屋建筑物征收的城市财产税。印度的州政府对农业耕地征收土地税。我国台湾地区有地价税，还有荒地税、空地税、不在地主税（即土地所有人离开土地所在地达到一定期限），这些税都是带惩罚性质的特殊性土地税，都是以地价税为基础加增若干倍征收的，而非经常性的土地税。泰国对所有土地征收地方发展税。韩国征收综合土地税。新西兰的土地税，是对非农业用地征收，由土地所有者缴纳。日本的土地保有税税种，除合并在其他税种中征收的固定资产税和都市规划税外，还有单列税种征收的地价税（国税）和特别土地保有税（地方税）。

（三）计税依据 各国土地税的计税依据，基本上可以分为从量计征和从价计征两种。从量计征的土地税，是按土地的面积、土地生产物的产量课征。这种从量计征的土地税，因为计征简便，税额确实，在古代曾被普遍采用。但随着商品经济的发展和级差地租的扩大，如果再按土地面积或生产物的产量征收，不但有失公平，且不合理。所以，近代各国已少采用，以从价计征取而代之。从价计征的土地税，是以土地的价值或价格为课税标准所课征的土地税。1873年首先由加拿大始征，后来各国相继仿行。从价计征的关键是土地的计价。各国的土地计价方法不尽相同，大多数国家是根据土地的估价课征，也有少数国家按租金价值课征。美国的土地税一般是根据专门机构确定的“估定价”为标准课征。德国的应税财产价值也是根据“估价法”确定。瑞典财产净值税中土地等不动产的净值由官方评估确定。我国台湾地区的土地估价由地方政府负责实施，包括每年公告一次的“公告现值”和每3年公告一次的“公告地价”，税务机关按“公告现值”征收土地增值税，按“公告地价”征收地价税。日本作为国税征收的“地价税”，对土地的价额是以征税期的“时价”计算的。作为市町村征收的“特别土地保有税”（保有部分）的课税标准为该土地的取得价格。

（四）税率设计 各国土地税税率的形式较多，总的来说，有比例税率和累进税率两种。有少数国家对农业土地实行从量定额课征。美国、德国、日本等多数经济发达国家，对土地课税一般采用比例税率。美国的税率由各地方政府逐年自行规定。德国对个人和公司分别适用0．5％和0.6％的比例税率。日本的地价税税率为0．3％，特别土地保有税税率为1．4％。新西兰的土地税税率为2％。许多国家和地区，根据以下不同情况采用不同税率： 1．根据土地用途不同，采用不同税率。有些国家和地区，对不同用途的土地采用不同税率，农业用地低于城市用地，工业用地低于商业用地，住宅用地低于营业用地，宗教、社会福利、教育、体育用地低于其他用途的土地。如我国台湾地区地价税税率，分为一般税率和优惠税率两种，对限额内的自用地、工业用地、公共设施保留地和公有土地均实行优惠税率。公共设施保留地税率为1％，公有土地税率为1．5％。菲律宾、牙买加、利比里亚等国，也按土地的不同用途采用不同税率。[!--empirenews.page--] 2．根据土地所处地理位置不同，采用不同税率。美国包括土地在内的一般财产税的税率，各州都不一样，一般在3％-10％之间。大城市如纽约、芝加哥等地的税率比其他地区要高。丹麦依土地位置的不同，将税率定为l％――5．5％，首都哥本哈根的税率最高。3．根据土地开发程度不同，采用不同税率。我国香港特别行政区的不动产税税率，原则上是17％，新开辟地区为11％，但对供应不过滤水的地区为16％，无水道的地区为15％，新开辟区为9％。新加坡为了适应经济开发政策的需要，原将全国地区分为发达地区、半发达地区和不发达地区3类，采用不同的税率，分别为36％、18％和12％。从1984年起修改为全国23％的统一税率。4．对空地或闲置土地，采用较高税率。如日本对闲置土地的所有人征收特别土地保有税。奥地利征收闲置土地价值税。我国台湾地区对私有空地（所谓空地是指已完成道路、排水及电力设施，而仍未依规定建筑，或虽已建筑但建筑改良物价值不及所占基地申报地价15％的土地）按该宗土地地价税的3――5倍征收。对空地或闲置土地课征较高税率，目的是为了促进土地的有效利用。发展中国家的土地税多数采用累进税率，这主要是因为累进税率对限制私人占有土地数量有重要意义，在土地公有情况下，可防止土地盲目占用和浪费土地资源，有利于提高土地利用效率。如巴西的农村土地税实行22个级次（从0．2％――3．5％不等）的累进税率。泰国的土地发展税税率按土地中间价值大小，课以一定税额，分34个级次。我国台湾地区的地价税税率，按地价总额和土地用途不同，分别适用基本税率、累进税率和特别税率：凡地价总额未超过累进起点地价的，适用10％的基本税率；超过累进起点地价的，按超倍累进税率征收；对某些用途的土地如名胜古迹占地，适用10％的特别税率。韩国综合土地税税率比较复杂，分为一般税率、特别税率和个别税率3类：一般税率适用于法律规定的作为一般课税对象的土地，一般税率和特别税率都设有9个级别，最低级次的税率分别为0．2％和0．3％，最高级次的税率分别为5％和2％；个别税率的应税土地为旱田、水田、果园和森林，税率为0．1％；工厂厂址、牧场、电力公司用地、土地开发公司出售、出租的土地，税率为0．3%；高尔夫球场、别墅、娱乐用高档设施用地的税率为0．5%。

（五）征收管理 土地课税的征收管理权限，多数国家归地方政府，只有少数国家的少数税种作为中央税或中央、地方共享税。土地课税由于作为课税对象的土地其位置固定不变，不会发生税基的地区转移，而且税源分散和纳税面宽等特点，由地方征管便于掌握和控制税源。所以许多实行分税制的国家，都把土地课税归入地方税体系。如美国，土地课税是财产税的一个组成部分，而财产税则是美国地方政府财政收入的主要来源。我国1994年实行分税制财政体制改革，把直接涉及土地课税的税种划归地方税体系。日本现行土地税制，除1992年1月1日起开征的地价税属于国税，由国税局负责征收外，其余有关土地保有税种的收入分别归道府县和市町村地方预算，属于道府县的有固定资产税和不动产取得税，属于市町村的有特别土地保有税、都市规划税，土地税在日本地方税体系中占有重要地位。巴西涉及土地的征税，实行联邦、州和市3级划分税种分别征收的体制，3级政府都有相应的征收管理权限：土地税（农村土地）归联邦政府征收，收入的80％归当地政府；动产税（城市土地）归市政府征收；不动产转让税归州政府征收。[!--empirenews.page--]

二、土地有偿转移和增值课税的国际比较 对土地所有者的土地增值额课征的税，称作土地增值税。土地增值可分为土地有偿转让增值和土地定期增值两种。前者是土地买卖或交易时的价格超过其原来入账时价格的增值部分；后者是指土地所有者所拥有的土地因地价上涨而形成的增值部分。在土地的增值中，有一部分是土地的自然增值（指这部分土地增值并非是土地所有者私人劳动或投资得到的，而完全是由于社会发展、土地需求的增长而形成的），这部分增值有人 主张应该全部归公，以体现财富的公平分配，并限制土地投机，抑制土地兼并。土地是一种资本资产，对资本资产的增值所课征的税，实质上是属于资本利得税的范畴。

（一）课税范围 土地增值税的课税范围一般分为两种：一种是包括对土地及建筑物增值的课税，如我国现行的土地增值税和意大利的不动产增值税。另一种是只对土地的增值课税，如我国台湾地区的土地增值税和韩国的土地超额增值税。土地增值税的课税对象是土地的增值额，一般包括土地转让时发生的增值额和土地非转移定期发生的涨价形成的增值额。德国、英国、日本原先实行过的土地增值税，对以上两种情况下的增值都课税。意大利现行的不动产增值税的课税对象，也包括这两个部分的增值额。我国和日本等国的现行土地增值税只对土地转移时发生的增值课税。韩国的土地超额增值税，只对纳税人拥有的闲置土地或非营业用地的增值征税。在日本，对个人和法人的土地转让收入，分别课征：对个人的土地转让收入课征的税种，由个人所得税、个人事业税和个人居民税3个税种构成；对法人的土地转让收入税，由法人税、法人事业税和法人居民税3个税种构成。

（二）课征方式 许多国家对土地转让或定期增值的收入，同其他收入一样征收个人所得税和法人所得税。土地增值税的课税方式，可分为两种： 1．综合征收。就是把土地增值收入归并到一般财产收益中，统一征收所得税。美国、英国等国的土地转让收入并入个人或法人的综合收入，征收个人所得税和法人税。加拿大将土地转让收入的四分之三计入所得，进行综合征税。法国对持有期只有2年以内的短期土地转让收入与其他收入一起合并征税；超过5年的长期土地转让收入用五分五乘方式征税。2．单独征收。就是把土地增值收入从所得税中分离出来，单独课征。日本对个人的土地转让收入的课税，核心是单独计算，分离课税，对法人的土地转让收入，在1991年以前，是并入法人的全部事业收入课征普通法人税的，在1991年的土地税制改革中，进一步强化了对法人土地转让收入的课征，对超短期土地转让收入按67．5％的税率实行分离课税，不再与其他法人税综合计算，从而使法人企业在其他收入出现赤字时，无法用土地转让收入予以弥补。德国、意大利两国，除非投机买卖，原则上不征税。

（三）计税基础 土地增值税的计税基础是土地的增值额。土地有偿转移的增值额是土地的售价减去其原价（原来购入价或取得使用权的支付价）和各项成本费用以后的余额。我国台湾地区以每年政府公布一次的“土地公告现值”为计税基础，纳税人按公告现值的80％――120％申报纳税。对不发生转移的土地，定期估价一次，按增加价值课税，允许扣除为增值而发生的各项成本费用。[!--empirenews.page--]

（四）税率设计 土地增值税的税率，基本上分为比例税率和累进税率两种。1．比例税率。韩国的土地超额增值税，实行单一的比例税率。日本、法国等对土地转让收入的税率，因土地持有期长短而设计高低不同的差另比例税率，土地持有期长的实行轻税率，短的实行高税率。如日本，对个人的土地转让，分为长期转让、短期转让和超短期转让3种，“长期转让”是指自获得土地所有权至出让土地的时间超过5年的；“短期转让”是指持有的时间2一5年的；“超短期转让”是指土地拥有期在2年以下的。对这3种长短不同转让收入分别实行10％――20%、40％和50％的不同税率，以抑制土地投机，合理分配土地的增值。日本对法人土地转让收入除征收普通法人税外，另征附加税，如从1973年起，对法人的土地转让收入，在普通法人税以外，对拥有期在5年以下的短期转让收入，加征20％的法人税。1987年规定，对土地拥有期2年以下的超短期土地转让收入，加征10％――30％的附加税。1991年，对5年以上的长期转让收入，也实行了加征10％的附加税制度。2．累进税率。有些国家和地区按照土地价格增长幅度采用累进税率征收。当土地转移时，不论土地面积大小，涨价数额多少，一律以超过原价倍数累进课征。如我国台湾地区现行土地增值税税率，按土地涨价倍数实行3级超额累，进税率，具体计算为：土地涨价总额超过原规。定地价或前次转移时申报现值但未达100％者，就其涨价总额按税率40％征收；超过100％而未达200%者，就其超过部分按50％的税率征收；超过200％以上者，就其超过部分按60％的税率征收。在计征土地增值税时，对以前转移时申报的土地现值，都按物价指数进行调整，以体现税负公平。意大利的不动产增值税是将房地产从买入到转让时的价格上涨部分作为征税对象，按照价格增长幅度采用累进税制，按3％――30％的税率征收。价格上涨部分是指地价超过基准价格的部分（具体征税标准和税率见表1）。表1： ┌─────────────────────┬───────────────┐ │征税标准│税率│ ├─────────────────────┼───────────────┤ │20%部分│3%――5%│ │20%――50%部分│5%――10%│ │超过基50%――100%部分│10%――15%│ │准价格100%――150%部分│15%――20%│ │150%――200%部分│20――25%│ │200%以上部分│25%――30%│ └─────────────────────┴───────────────┘

三、土地取得和无偿转移课税的国际比较 土地取得税是对个人或法人在通过购买、接受赠与或继承财产等方式取得土地时课征的税，分为因购买、交换等有偿转移取得土地时课征的税和因接受赠与或继承遗产等元偿转移取得土地时课征的税两种情况。

（一）有偿转移取得土地时的课税 韩国对购置不动产所取得的土地设立不动产购置税，按所购项目价值2％的标准税率课征，或按购置不动产的分期付款额的比例征收。日本的土地取得税制除了赠与税和继承税外，还有不动产取得税和特别土地保有税（取得部分）。不动产取得税是由都道府县对取得土地和房屋等不动产的个人和法人课征的税，不论有偿、无偿包括买卖、交换、赠与、捐赠、实物出资、填地等原始取得或继承取得的土地与房屋，都是不动产取得税的征税对象。土地取得税的免征点是10万日元，征税标准是购买时的价格，标准税率为4％。学校、特定医疗法人、道路等一定用途购置的土地不征税。特别土地保有税（取得部分）由市町村征收，目的是抑制土地投机性取得和促进已取得土地的有效利用，内容包括保有课税和取得课税两个部分。[!--empirenews.page--] 德国、意大利、荷兰等国都设有“登记许可税”，在土地所有权转移书立登记凭证时，按土地的转让价格计算纳税。有些国家和地区对土地等不动产在产权发生转移变动时，就当事人双方订立的契约，对不动产取得人征收契税或印花税。契税和印花税表面上是对契约征税，实际上是对不动产取得者课征的税收。

（二）无偿转移取得土地时的课税 对土地等财产无偿转移时课征的税，称为财产转移税，包括遗产税、继承税和赠与税。广义的遗产税包括对财产继承者继承的财产课征的税和对死者遗留的财产课征的税。赠与税是对财产所有者生前赠与他人的财产课征的税，是遗产税的补充税种。遗产税和赠与税的配合方式，各国的做法不同，包括两个税种课征制度的配合和两个税种税率的配合 1．两个税种课征制度的配合。国际上通常有3种方式：（1）单一税制，即在遗产税、继承税和赠与税3种税中，只设立其中一个税种，如新加坡、我国香港特别行政区等在财产转让税制中只有一个遗产税，而没有继承税和赠与税；英国是将一部分生前赠与财产归入遗产额中课征遗产税，不单设赠与税；伊朗、冰岛、马来西亚只设继承税，未征收赠与税；加纳，秘鲁只征收赠与税，不征收遗产税。（2）分设两税，并行征收，这种方式为大多数国家所采用，如美国既征遗产税同时又征赠与税；日本、德国、法国、瑞典等国均实行继承税和赠与税相结合的制度。（3）分设两税，交叉合并课征，即对生前赠与财产除按年或按次课征赠与税外，在财产所有人死亡后，均将生前赠与总额（或受赠总额）并入遗产总额（或继承总额）中一并课税，原先已纳的赠与税额准予扣除，如意大利、新西兰等采用这种方式。2．税率的配合方式，有两税分设税率和两税合一税率两种做法，如美国联邦的遗产税和赠与税，适用统一的超额累进税率；英国的遗产继承税，从1988――1989起，税率由超额累进税率改为统一的比例税率；德国按被继承人与继承人或受遗赠人、赠与人与被赠与人之间的亲疏关系设计税率，实行超额累进税率；日本对继承税和赠与税分别设计税率表，都采用超额累进税率。主要参考资料：（1）尾崎护（日）《日本等工业化国家的税制》（中国税务出版社1995年11月出版）。（2）孙执中主编《战后日本税制》（世界知识出版社1996年3月出版）。（3）《税务研究》1998年1――12期。（4）《涉外税务》1998――1999年各期。

第三篇：量能课税原则的内涵

国美像是一个舞台，而现在也许主角们终于找到了或最终会找到自己的归宿，也许饱经磨砺的国美更收获了一份成熟。战争逐渐平息，我们再看到的决不仅仅是一个剧情精彩的商业故事，而是看到了中国民营企业在经济转型期的迷惑与彷徨。

在前行的路上，黄光裕和他的国美留给我们太多的思考与启示，这些都值得在新年伊始挥笔一书。

黄光裕引发民营企业“困惑”潮

那一刻，也许囹圄中的黄光裕看到了迷雾中温暖的曙光，也许国美的新老员工感受到了继续前行的力量，也许希望看到“国美之争”愈演愈烈的人有些失落„„

2010年11月10日晚，国美创始股东与公司董事会达成谅解备忘录。虽然，浓烈的火药味已随一纸谅解备忘录而逐渐散去，国美拆分的红色警报也暂时解除，但依旧有太多人认为，这还不是结局。

非上市门店托管协议续签，经过调整的国美新五年战略规划出台„„种种迹象表明，国美已经元气恢复，蓄势待发。

即使如此，仍有人不断提出质疑，认为这不过是一场“暂时而脆弱的和谈”、“拆分风险并未完全根除”、“陈晓去留问题仍是定时炸弹”„„

经历了切肤之痛的国美员工或许比谁都更珍惜今天的“稳定与和平”。毕竟今天的国美已不再是黄光裕一个人的国美，更不是陈晓的国美，国美的明天依旧需要全体国美员工共同创造。

不过在尘埃渐落之际，理性开始回归，真相亦一点点浮出水面。继纷争初起舆论和公众口碑的天平就开始倾向黄光裕一边,尘埃渐落之后，更多的专家学者从理论的高度开始对事件进行评价。

“我觉得，陈晓这个趁火打劫的感觉就跟卢俊义的管家李固的感觉差不多。”北京大学民营企业研究所所长俞飞直言，“他在法律上都是合法的，但结果用道德规范多少都是有点瑕疵的。中国普通老百姓首先承认的是道德。”

中国中小企业协会副会长、温州科学管理研究院院长周德文则做过多年的职业经理人，他认为，现在的状况是，国家法制环境不健全，我们的职业经理人侵害了股东的权益拍拍屁股就可以走了，这两个谁是弱势群体啊？听起来职业经理人好像是弱势群体啊！我认为不是这样的。在这场博弈中，黄光裕才是弱势群体。“黄光裕拿着几百亿的身家在跟他博弈，他有什么身家？陈晓掌握了权力、掌握了利益，失败了拍拍屁股就可以走的，这叫公平博弈吗？

“职业经理人不能越位，其定位就是执行，是对董事会负责，而非过多参与董事会和股东层面的事务。但陈晓为自己制定了很低的业绩任务、超额会有奖励，还有和业绩考核挂钩的股权激励机制，影响公司的发展和股东利益。”更有业内人士评价，“而陈晓前期诸多自相矛盾和对大股东的贬损，如将大股东的正常套现诬蔑为‘中国首套’，只是为了获取其自身的利益。”

上述业内人士进一步表示，不妨拿苏宁股权激励方案与国美的做个比较：

一、和业绩考核挂钩，制定了25%的复合增长率为行权前提；

二、出台慎重，三易其稿；

三、激励人员数量高于国美一倍，更具广泛性。陈晓之前推行的股权激励方案显然经不起推敲。

正如一千个人眼中有一千个哈姆雷特一样，一千个人眼中亦有一千个黄光裕和陈晓。不论替黄光裕打抱不平的也好，支持陈晓的也罢，细细推敲，争论的焦点其实最终都回归到中国经济转型期的民营企业公司治理的困惑上。

业内激辩“国美事件” 著名财经评论家水皮(微博)说：“国美这个事情再大也就是一个公司，但如果说把它放在整个社会民营企业转型过程中看，那就事关中国经济可持续性的问题。”

中国改革开放30余年来，民营企业恰恰是推动中国经济发展最主要的力量，在此期间涌现了大批与黄光裕拥有类似创业实践经历的“草根”民营企业家，但像国美这样行业领先地位的民营企业并不多见。

原全国工商联副主席、中国民（私）营经济协会会长保育钧在谈及民营企业发展时，引用第九次全国私营企业抽样调查的数据说明，中国的私营企业整体来讲规模不大，像黄光裕这样的企业全国不到0.1%。因此，某种程度上说，国美20多年的发展凝聚了中国民营企业发展的缩影；而黄光裕所遭遇的难题恰恰也是诸多民营企业家面临或即将面临的困惑。

“改革开放带来了中国社会政治经济文化的全面进步，许多热点问题往往会引发全社会的普遍关注和人们的激情，国美控股权争夺就是一个标志性的事件。”北京大学企业与公司法研究中心主任甘培忠博士表示，“但我们既不是道德家，也不是愤青。”

然而我们不仅要关注事件的真相，更需要去发掘真相背后所隐藏的价值与启示。2011年1月20日上午，一场“把脉国美·会诊民企·探求路径——中国民营企业公司治理路在何方专家研讨会”在北京大学正式举行。原全国工商联副主席、中国民（私）营经济协会会长保育钧先生，著名的企业研究专家、原北京大学中国民营企业研究所副所长俞飞教授，中国法学会证券法学研究会会长、中央财经大学法学院院长郭峰教授，中国法学会商法学研究会副会长、中国政法大学民商经济法学院副院长赵旭东教授，中国法学会商法学研究会副会长、中国人民大学法学院叶林教授，中国中小企业协会副会长、温州科学管理研究院院长周德文先生，著名财经评论家《华夏时报》总编辑水皮先生，北京大学中国企业家研究中心主任王育琨先生，著名风险管理专家北京律协法律风险委员会主任陈晓峰律师等。

水皮总编表示：“问题深入讨论一下，对我们今后民营企业的安全感会有所强化，如果讨论不清的话对很多原始股东、创始股东在公司进一步发展的过程中要不要吸收外部力量，要不要变成公众公司会是一个很大的伤害。”

保育钧会长也表示，这个事情反映的问题很大，它反映出了中国民营企业成长过程中的烦恼。“中国民营企业中，家族企业比重占70%以上；而在800多万企业中，聘请职业经理人的比重不足10%。而他们不愿聘请职业经理人的原因很简单：第一，找不到合适的经理人，第二成本太高，第三，有关职业经理人的法制不健全，所以不放心。”

然而，中国的民营企业并不能因现实困境而停滞不前，不论黄光裕还是陈晓，都不能代表全体民营企业家及职业经理人的思考，但过去所发生的事实，却值得作为前车之鉴。

探索民营企业的出路

“黄光裕一定是有智慧的，而且智慧还不浅。《我的道歉与感谢》那封信实际上是良心的回归，他反思了一个很深刻的东西。”北京大学企业家研究中心主任王育琨颇有感触，“黄光裕处在漩涡的中心，他的痛彻心肺的思考跟觉察，远远超越我们这种皮毛式在外围的观察。”

“这是中国民营企业在走向国际资本市场所必经的一场阵痛，而且是一个要付成本的痛。”叶林教授表示，“国美毕竟是在香港上市的，而香港的公司法则延续了欧美法的基本做法，整个公司的运行或者整个是非的判断，不是依照我们在内地习惯了的《公司法》和公司治理系统来实现的，这就存在一种偏差。一个可能因西方企业管理制度与中国本土化的传统文化而彼此形成的矛盾。”

此外，公司产权如何进一步明晰化、所有权经营权如何组合搭配、董事会的构成与权力、继任者接班问题、如何选择职业经理人并防范随之而来的风险、如何健全公司法治环境等问题依旧是横在中国民营企业家面前的“重磅”难题。

虽然欧美等西方国家有现成的理论可以借鉴，但在中国经济转型期的民营企业有其自身的发展特色，并不能照抄照搬。而不同的公司法制度与价值标准，则导致不同的评判结果。

正如保育均所说，中国的民营企业从单个资本走向社会资本这是深刻的变革。而当前我们的各项制度法律环境和道德观念都适应不了。

那么中国民营企业究竟路在何方？中国政法大学民商经济法学院副院长赵旭东的回答或许最为直接:“从法律的角度来观察，这问题很简单——首先完善法律法制，其次依法治理。”

改革开放以后，民营经济发展迅猛，一大批企业从一人领衔的家族式管治逐步壮大，引入现代化企业管理模式甚至最终上市成为公众公司，这一过程虽然为企业带来先进的管理理念与业绩提升，但由此而带来的诸多转变开始让人应接不暇。而其中最难让这些白手起家的企业家接受的，就是企业股权与实际控制权的被“侵蚀”，国美此次的纠纷无疑将这一问题赤裸裸地摆在世人面前。

家族企业也可以是现代企业，为人诟病的制度根源在于人治而非现代企业治理。不夸张地说，国美股权之争使中国职业经理人群体再度面临信任危机。国内民营企业家与职业经理人之间原本就缺乏信任，在企业创始人与职业经理人的共存模式中，国内民营企业完全将管理权交给职业经理人来打理的模式所占比重较小，且以失败告终的居多。事实上，以前也不乏职业经理人在掌握企业客户和销售渠道等资源后倒戈的现象发生，这种行为有时甚至会影响到原有企业的经营及生存。多数时间，人们将这种现象的原因归结为国内职业经理人的信托责任欠缺，同时，相关法律的不建全，也使得企业正当权益得不到完善的保障。

对此，很多企业都采取了保持大股东绝对控股、同时掌控董事会的做法，若发生大股东与管理层矛盾时，大股东随时可以更换管理层。但事实上，在国美的案例中，尽管黄氏股权经过历次稀释已难以形成绝对控股，但黄光裕为了方便操控，曾极力扩充董事会权力，包括股东大会的关于增发的一般授权也授予董事会，结果原本为自己把控权力打造的利器成为了其他董事驱逐创始人的工具，最终让自己狼狈不堪。

另外，国美有附加条件地引进贝恩资本，反映出民企在对资金的渴求下，可能会忽略融资中所面临的风险，即可能使企业处于控制权旁落的风险。根据协议，如果贝恩资本方面的3个执行董事中有两个被免职，国美将以1.5倍的代价回购24亿元可转债；如果陈晓离职将解除国美贷款担保，而国美只要在银行出现1亿元的不良贷款，贝恩即可获得24亿元。这就意味着如果国美或股东方面违约，则将承担巨额赔偿。这就给广大民营企业带来了警示，自己挖出来的坑很可能成为湮没自己的陷阱。

国美案例提醒了广大民营企业家，在企业公众化的过程中，应该学会自我保护，但在公司治理时不应过分看重如何把控权力、而应当关注如何制衡权力。同时，在引入战略投资者时，更应当慎重。

事实上，在美国的公司章程中目前已经加入了创始人保护条款：即不管创始人股权被稀释到何种程度，其本身或经由其提名的董事都要占据董事会的多数席位，这种制度性安排值得国内企业借鉴。另外，国内现有的一些特别表决权、毒丸计划等先例或许将为保障大股东尤其是创始人对企业控制权提供一定的参考。但愿国美式“内乱”今后在中国不再上演。

王莹（上海 学者）

第四篇：我国财产课税制度研究论文

财产课税制度是一国税收体系的重要组成部分。1994年税制改革曾对我国财产课税制度作了一定程度上的完善，但相对于所得税制、商品税制来说，财产课税制度改革的步子要小得多。目前我国财产课税制度在税种设置、税制设计、组织收入等方面有其明显的不足，因此改革和完善我国现行的财产课税制度，建立一个科学、合理、公平、有效、适合我国社会主义市场经济体制要求的财产课税体系，具有极为重要的意义。

一、世界各国财产课税的发展概况及对我国的启示

财产课税历史悠久，曾是各国政府主要的财政收入来源。目前世界各国都已开征并着手建立一套种类齐全、功能完整、与本国国情相适应的财产课税制度。从财产课税的实践来看，根据应税财产的形态不同可分为动态财产税和静态财产税。动态财产税是对转移或变动中的财产课征的财产税，主要包括遗产税和赠与税。静态财产税是对纳税人在一定时间内拥有的财产进行课税，是财产课税的主要组成部分。同时静态财产税依据其征收方式不同，分为综合财产税和特种财产税。综合财产税，又称为一般财产税，是对纳税人拥有的全部财产实行的综合课征。这种财产税的应税范围较广，原则上包括纳税人所有或支配的全部财产。实行综合财产税制度的国家主要有美国、加拿大、德国和新加坡等。特种财产税，又称个别财产税，是对特定类型财产课征的财产税，主要包括土地税、房屋税、车辆税等。发展中国家一般实行以土地、房屋和车辆为课税对象的特种财产税制度。综合财产税和特种财产税虽同属财产税系，具有一定的共性，但在税制设计、征管方式、课税对象和作用侧重点等方面存在明显的差别。前者课税范围较广、公平性较强、筹集的收入相对较多，但计征方法比较复杂，偷逃税问题比较突出。后者以土地、房屋和其它特定的财产作为课税对象，课税范围相对较窄，但不宜隐匿虚报，计征方法相对简便。发达国家由于居民的纳税意识较强，征管手段比较先进，征管制度比较严密，多选择综合财产税制度并普遍开征遗产税和赠与税。而发展中国家在这些方面有许多欠缺，多实行特种财产税制度。同时，还应看到，过去由于顾虑征管难度较大和税源较少等原因，很多发展中国家没有开征遗产税和赠与税。但在近年来，一些发展中国家先后开征了遗产税和赠与税，并取得了良好的财政效果和社会效果。可以预见，随着各国经济的发展，在今后一段时间内，开征遗产税和赠与税的发展中国家将会逐渐增多。

财产课税制度经过若干年的发展，呈现出许多以前所没有的特点。具体表现为：

1、财产课税在整个税收体系中的主体地位不复存在，但仍是一国税收制度的重要组成部分。财产课税是最古老的税收形式，曾是各国财政收入的主要来源。随着社会经济的发展，财产课税的主体地位已被所得税和商品税所取代，在全部财政收入所占的比重较小。发达国家财产课税收入约占全部财政收入的10－12％，发展中国家平均仅为5－6％。但从长远来看，由于财产课税在保证地方财政收入、公平社会财富分配、调节人们收入水平、促使闲置财产投入使用等方面，仍具有所得税和商品税说没有的功能和特点，它能有效地补充这两个税系的不足，如商品税不能对不动产、继承财产进行课征，所得税对不使用资产和未实现的资产增益无法课税等。因此，财产课税的地位比较稳定，仍然是现代税收制度的重要组成部分之一。财产课税是地方政府收入的主要来源。由于财产课税具有税源分散广泛、区域性等特点，地方政府易于做到对本地区的税源实施严格监控，提高税收征管效率，同时财产税收入主要用于为本地区提供公共服务，有利于形成“多征税，多提供公共服务”的良性循环机制。因此，许多实行分税制国家将大多数财产课税归为地方税。在发达国家中，无论是美国、德国等联邦制国家，还是日本、英国等单一制国家，大多数财产课税的税种归地方政府，成为地方政府收入的主要来源。据OECD组织1990年的资料，在地方税收中，美国财产税占80％，加拿大占84.5％，英国占93％。发展中国家近年来也极为重视财政分配关系的调整，并多把财产税划归地方管理和支配，成为地方政府的主要财政收入。而且，随着地方政府权限的扩大，一些国家正逐步下放财产税税种的立法权，增加财产税税种、调整其税率。这不但保证了财产课税仍旧作为地方政府的主要收入，而且使税源更加广泛，税收收入额有所增加。财产课税多以市场价值为计税依据且评估制度健全，并建立严密的财产登记制度和强化税收的征收管理，以达到公平税负、税款的充分征收的目的。从各国财产税的实践上来看，财产税的计税依据大体有三种：土地面积、市场价值、其它价值（如帐面价值）。目前在市场经济比较发达、税制比较完善的国家，一般以市场价值为计税依据。客观地分析，以市场价值为税基有三个优点：一是税基具有弹性，随着房地产市场价值的上涨，税基扩大，财产税的收入也将相应增加。二是市场价值反映纳税人的纳税能力，有利于实现税收公平原则。但以市场价值为税基要定期对财产进行评估，税收征管成本较高。因此，大多数以市场价值为计税依据的国家都设立专门的房地产评估机构，实行严密的财产登记制度，同时税务机关从不同渠道搜集有关财产税、纳税人以及市场的信息，注重与各部门的协调配合，强化征收管理，堵塞税收漏洞，减少税收流失。

国外经验表明，发达国家都已基本上建立了一套多税种协调配合、功能健全财产课税制度。发展中国家虽受经济发展条件、税收征管水平等方面的制约，但大都已开征了多个财产税税种，财产课税制度将会逐步完善。各国在尽可能完善税制的同时，不遗余力地建立健全财产登记制度、财产评估制度，强化财产课税的征收管理，充分发挥财产课税制度的调节作用，成为地方政府筹集财政收入的主渠道。当前，我国财产课税的特点是：税种少，税基窄，以土地面积或帐面价值为计税依据，内外资实行两套税制，财产课税收入未能成为地方财政收入的支柱。显然，这种财产课税制度已经不能适社会主义市场经济发展和完善分税制和地方税体系的需要，与现行税制改革的“简化税制、公平税负”原则也不相符合。因此，研究和改革我国现行的财产课税制度势在必行。

二、我国现行财产课税制度存在的问题

1、财产课税的税种少，税基窄，影响其作用的充分发挥。我国现行的财产课税税种严格说来只有房产税、契税、车船税和土地增值税。土地使用税、耕地占用税具有资源课税和行为课税的特点，在我国的税种分类中大多不将其归为财产税类中（对土地的课税各国一般归为财产税类，为方便比较，以下把这两个税种作为财产税一并分析）。1994年的税制改革虽把遗产税和赠与税列为征收范围，但实际上并未开征。税种少的同时，税基也窄，征收面不宽，比如只对企业拥有的房产征收房产税，而拥有的机器设备不纳税；个人自住的房屋不纳房产税；私人财产的继承和赠与都不须向国家纳税等。加之现行的财产税的税负普遍较低，使得财产课税占整个财政收入的比重很小，未能充分发挥组织收入、调节财产水平、公平财富的作用。

2、内外两套财产税制，不符合市场经济所要求的统一、公平、公正的原则。目前，我国对内资房产征收的是房产税、对土地征收的是土地使用税；对外资征收的是房地产税、对土地征收的是土地使用费（不由税务机关征收）。两套税制在征收范围、税（费）率、计税（费）依据方面都有所不同。这种内外有别的税收待遇，不仅不符合市场经济公平、公正的原则，而且违背了我国现行税制改革的初衷。市场经济要求建立全国统一的税制，因此，研究、出台统一的内外资房地产税制，是完善我国财产税制的重要内容。

3、财产课税集中的收入少，未能确立在地方政府财政收入的主体地位。我国的财产课税与大多数实行分税制的国家一样，属于地方税收，由地方政府负责征管和支配。但由于税种少、税基窄、税负低、税源零散、征管难度大，使得财产课税收入较少，不能成为地方政府的主要税种，只能成为地方政府收入的一个补充部分。加之财产课税的立法权高度集中于中央，税种的设置，税率的设计过于统一，缺少因地制宜的灵活性，地方政府缺少必要的税收自主权，导致地方政府征收管理的积极性不高，从而反过来制约财产税的正常发展。

4、计税依据不合理，财产评估制度、财产登记制度不健全，与有关部门的协作不够，征管漏洞较大。以房地产的市场价值作为财产课税的计税依据应该说是比较科学的，这也是各国普遍采用的计税方法。市场价值反映了土地、房产作为经济资源的价值，它不仅包括土地的级差收益，而且包括土地、房屋的时间价值。在市场经济下，任何土地、房产都有一个时间价值，市场机制越完善，这个价值就越容易体现，越容易得到认可。但是，我国当前是以土地的面积和房产的原值或租金作为计税依据，不能反映土地的级差收益和土地、房产的时间价值。同时，为调节土地的级差收益，采用不同城市、不同地段设置不同税率的方法，结果造成税率档次设置不合理，并且随意性大，操作起来缺乏客观标准。不仅如此，税率一旦确立，长期不变，造成财产税收入的增长与房地产增值的脱节。我国财产评估制度、财产登记制度不健全，尤其是私人财产登记制度，还没有明确的法律规定。房产、土地、户籍等有关管理部门与税务机关的协作配合不够，影响了税收征管的力度，造成财产税税源的大量流失。

三、完善我国财产课税制度的设想

鉴于我国现行财产课税制度的税种设置不全、比重过低、税制不完善、征管方面等问题，改革和完善我国财产课税制度应从以下方面入手。

1、规范和增加财产税税种。随着市场经济的不断推进，我国财产的私有化程度已有所提高，财产税的税源增加，税基扩大，应适时增加财产课税税种，适当调整某些税种的征收范围，调整税目税率。由于我国公民纳税意识淡薄，征管水平较低等原因，我国的财产税制宜采用按不同财产分别课征的个别财产税制，而不是综合所有财产课征的一般财产税。我国财产税制应包括的税种有：房产税、土地税、不动产税、车船税、契税、遗产税和赠与税。

2、提高对财产税制的重视，提高财产课税收入在财政收入中的比重。经过改革开放后20年的经济高速发展，人们收入水平显著提高，社会分配悬殊问题也日益显凸出来，这一方面使财产税的税源增加，税基扩大，增加财产课税收入成为可能，另一方面也使征收财产税更为必要。因此，要从思想上转变观念，重视财产税制建设，从增加税种，完善税制、加强征管入手，适当增加财产课税收入。

3、健全税收立法，堵塞税收征管漏洞。财产课税有关的税收立法要尽早出台，使税收法规健全，规范和指导各税的征收管理。强化税收征收管理，完善税务稽核、征管手段、提高税收征管人员的业务素质，堵塞税收漏洞。同时要建立严密的财产登记制度和有权威的财产评估制度，加强税务机关与有关部门的配合协调机制。

4、有关财产课税制度的设计。

（1）完善房产税的设想。首先改革内外有别的房产税制度，对外资征收的房地产税改为与内资统一的房产税，内外资一视同仁。其次，扩大税基。房产税是我国财产税制的主要税种，我国现行房产税的征税范围虽从城市扩大到农村，但对城乡居民住宅免税。随着住宅商品化的发展和人们收入水平的提高，私人拥有的房产将会不断增加，应在一定条件下，对私人拥有一定数量的房产课税，扩大房产税税基，税率可适当从低。再次，建立和完善房产估价制度。房产估价历来是一个棘手的问题，我国的房产估价刚刚起步，估价制度很不完善。要注重建立一套适应市场经济发展的房产专门估价机构和一支富有实践经验专职估价人员，提高专门估价人员的业务素质和职业道德。加强对房产评估方法的研究，逐步形成一套符合我国国情的房产评价方法体系，为房产税的计征提供科学的依据。房产管理部门应密切配合税务部门，提供相关的税务资料。最后，房产税宜采用地区差别比例税率。房产税属于地方税种，但中央政府对房产投资规模应有一定的调节作用，可在税率的制定上有中央政府确定税率幅度，各地依据本地区的情况和房屋等级最后确定税率。这样既保证中央有一定的宏观调控权，又能体现和照顾各地不同的实际情况。

（2）完善土地税的设想。从加强对土地的取得、占用和转让等各环节进行有效的调节和控制的角度出发，首先改革现行的城镇土地使用税，对全国范围内土地资源的占有使用征收一般土地税，征税范围从城镇扩展到农村。农村收益水平低、负担重是客观事实，但我们可以通过减少各种摊派、清理各项收费以及改革现行农业税制，在保证农民总体负担水平不变或略有下降的前提下征收一般土地税，且规定较低的税率予以照顾。这既有利于统一我国的土地税制，又有利于规范农村收益分配关系。税率的设计上可在现行按照土地位置标准基础上，同时采用土地用途标准，使前者起到调节级差收入的作用，后者达到调节土地使用结构的目的。其次，扩大契税的征收范围，保护单位和个人依法取得土地使用权的权利。除要对全民、集体所有制单位购买房屋，城镇职工征收契税外，对承受出让、转让城镇国有土地使用权的包括外国人、华侨购买房屋、承受出让土地使用权也征收契税。这样有利于保障使用者的合法权益，创造稳定的出让、转让秩序。同时我国土地资源匮乏，目前有的地方为吸引投资，竞相降低出让价格，征收契税有利于保护国有土地资源。最后应适时开征土地闲置税和土地荒芜税。从合理使用土地资源，充分利用我国有限的耕地出发，适时开征土地闲置税和土地荒芜税极为必要。

（3）开征遗产税和赠与税，调节高收入。首先尽早及时开征遗产税和赠与税。从完善税制、财政收入、公平社会财富分配、鼓励勤劳致富等方面考虑征收两税都极为必要。从国际惯例来看，不仅发达国家，许多发展中国家也陆续开征了两税。我国尽早开征，既符合国际惯例，又保障了我国的经济权益。其次在税制模式上选择总遗产税制和总赠与税制。我国的遗产继承无需经过法院的认定，继承人可自行分割交接，同时我国公民的纳税意识短期内无法提高。基于这些实际情况，我国宜选择总遗产税制和总赠与税制，即对被继承人的遗产总额征收遗产税，对赠与人的财产征收赠与税，既保证税源可靠，税收收入及时，又简便易行，适用于我国的征管水平并为纳税人所接受。再次，课税对象范围应包括动产和

不动产，以超额累进税率并规定适当的起征点，合理确定扣除项目，如设丧葬费用扣除、遗产管理费用扣除、债务扣除、捐赠扣除等。最后，制定有关部门相互协调配合的征管措施。任何管理与个人财产相关的部门，未有税务机关开列的遗产税和赠与税完税证明或免税凭证，不得办理任何转让遗产的手续。各有关部门有义务为税务机关提供查证遗产的资料和情况。

主要参考资料：

1、曲顺兰，《国外财产课税的比较与我国财产课税的完善》，《涉外税务》 1999年第5期

2、彭龙运，《外国财产课税制度》，《中国财政》1999年第6期

3、王裕康等，《OECD国家财产税概况及对我国的启示》，《中国税务》1999年第2期

4、蒋晓惠，《论规范和完善我国财产税制》，《财贸经济》1997年第6期

第五篇：海峡两岸避免双重课税及加强税务合作协议

海峡两岸避免双重课税及加强税务合作协议（全文）

为促进海峡两岸经济合作，海峡两岸关系协会与财团法人海峡交流基金会就避免双重课税及加强税务合作事宜，经平等协商，达成协议如下：

一、适用范围

双方同意本协议适用于海峡两岸一方或双方居民（居住者）及对其所得征收的所有税收。

二、税款征收

双方同意对一方居民（居住者）来源于另一方的所得按下列规定课税。

（一）营业利润

一方居民（居住者）企业在另一方营业取得的利润，在未构成常设机构的情况下，另一方予以免税或不予课税。一方如对关联企业间交易进行转让定价（移转订价）调整，另一方应作合理对应调整。

（二）海运及空运收入

一方海、空运输企业在另一方经营取得的收入及利润，另一方予以免税或不予课税（包括营业税、增值税或类似税收）。

（三）投资所得及财产收益

一方居民（居住者）从另一方取得的股息（股利）、利息及特许权使用费（权利金），另一方可以课税，但可相互给予优惠税率。

一方居民（居住者）从另一方取得的财产转让收益及不动产使用收益，另一方可以课税。

（四）个人劳务所得

一方居民（居住者）以独立身份或以受雇形式在另一方从事个人劳务活动取得的所得，另一方可以课税。

（五）其他所得

本协议上述未列举的其他所得按各自规定办理。

三、消除双重课税方法

双方同意当一方居民（居住者）在另一方取得所得并依本协议规定在另一方缴税时，该一方应依有关规定消除双重课税。

四、非歧视待遇

双方同意一方居民（居住者）在相同情况下，在另一方负担的税收或有关条件，应与另一方居民（居住者）可能负担的税收或有关条件一致。

五、相互协商

双方同意建立两岸税务联系机制，由双方税务主管部门协商解决因解释或实施本协议时所发生的困难或疑义，以及消除双重课税等事宜。

六、资讯交换

双方同意相互交换为实施本协议或为课征本协议所含税种（税目）相关且必要的资讯，并负保密义务。所交换的资讯不可用于任何其他用途。

七、协助征税

双方同意在各自有关规定均可以进行协助征税时，双方税务主管部门将进一步协商确定具体协助征收方式。

八、文书格式

基于本协议所进行的业务联系，应使用双方商定的文书格式。

九、业务交流

双方同意通过人员互访、培训或工作会议等形式，加强两岸税务方面的交流与合作。

十、联系主体

（一）本协议议定事项，由双方税务主管部门指定的联络人相互联系实施。

（二）本协议其他相关事宜，由海峡两岸关系协会与财团法人海峡交流基金会联系。

十一、协议履行与变更

（一）双方应遵守协议。协议附件与本协议具有同等效力。

（二）协议变更，应经双方协商同意，并以书面形式确认。

十二、未尽事宜

本协议如有未尽事宜，双方得以适当方式另行商定。

十三、生效

本协议签署后，双方应各自完成相关程序并以书面通知另一方。本协议自双方均收到对方通知后次日起生效。

本协议之规定适用于：

（一）源泉（就源）扣缴税款：本协议生效之次年一月一日（含当日）以后实际给付金额。

（二）其他税款：本协议生效之次年一月一日（含当日）以后开始之课税之所得。

（三）资讯交换：本协议生效之次年一月一日（含当日）以后开始之课税之资讯。

本协议于八月二十五日签署，一式四份，双方各执两份。本协议的附件构成本协议的一部分。四份文本中对应表述的不同用语所含意义相同，四份文本具有同等效力。

附件：海峡两岸避免双重课税及加强税务合作具体安排

附件

为实施本协议，双方议定具体安排如下：

一、适用范围

（一）适用对象

1．本协议所称居民（居住者），按各自税务规定对居民（居住者）的定义处理。但不包括仅就该一方所得而负有该一方纳税义务的人。

2．虽有前述规定，依第三方法律设立的任何实体，其实际管理机构（处所）在协议一方者，视为该一方的居民（居住者）。

3．前述实际管理机构（处所），指企业实际作出其整体营业所必须的重大管理及经营决策的机构（处所）。所称实际管理机构（处所）在协议一方，指企业同时符合下列规定者：

（1）作出重大经营管理、财务管理及人事管理决策的人为该一方居住的个人或总机构在该一方的企业，或作出该等决策的机构（处所）在该一方。

（2）财务报表、会计账簿记录、董事会议记录（董事会议事录）或股东会议记录（股东会议事录）的制作或储存机构（处所）在该一方。

（3）实际执行主要经营活动的机构（处所）在该一方。

4．个人同为双方居民（居住者）时，其身份按永久住所、主要利益中心所在地、经常居所依序决定。对居民（居住者）个人身份的决定如有疑义，或个人以外的人同为双方居民（居住者）时，由双方税务主管部门商定。

（二）适用现行税种（税目）

大陆方面为个人所得税及企业所得税。

台湾方面为营利事业所得税、综合所得税及所得基本税额。

二、常设机构及营业利润

（一）常设机构

1．本协议所称常设机构，指企业从事全部或部分营业的固定营业场所。包括：管理处、分支机构、办事处、工厂、工作场所、矿场、油井或气井、采石场或任何其他天然资源开采场所。

2．建筑工地、建筑（营建）或安装工程或与其有关的监督管理活动，以存续期间超过十二个月者，构成常设机构。

3．一方企业直接或通过雇员或雇用的其他人员，在另一方为同一个项目（计画案）或相关联的项目（计画案）提供的劳务（服务），包括咨询劳务（服务），仅以在有关纳税开始或结束的任何十二个月连续或累计超过一百八十三天者，构成常设机构。

4．常设机构不包括下列情形：

（1）专为储存、展示或交付（运送）属于该企业的货物或商品的目的而使用的设施。

（2）专为储存、展示或交付（运送）的目的，或专为供其他企业加工的目的，而储备属于该企业的货物或商品。

（3）专为该企业采购货物或商品或搜集资讯的目的，或专为该企业从事广告、资讯提供、科学研究或具有准备或辅助性质的类似活动，所设置的固定营业场所。

（4）专为从事以上活动的结合所设置的固定营业场所。但以该结合的固定营业场所整体活动具有准备或辅助性质者为限。

5．代表一方企业的人（具有独立身份的代理人除外），有权以该企业的名义在另一方签订契约，并经常行使该权力，其为该企业所从事的任何活动，视为该企业在另一方有常设机构。但其经由固定营业场所仅从事前述常设机构不包括情形的活动，该固定营业场所不视为常设机构。

6．一方企业仅通过经纪人、一般佣金代理人或其他具有独立身份的代理人，以常规的经营方式（以通常的营业方式），在另一方从事营业者，不得视为在另一方有常设机构。

7．一方居民（居住者）公司，控制或受控于另一方居民（居住者）公司或在另一方从事营业的公司（不论其是否通过常设机构或其他方式），此项事实不使任何一方公司构成另一方公司的常设机构。

（二）营业利润

1．一方居民（居住者）企业如经由其在另一方的常设机构从事营业，另一方可就该企业的利润课税，但以归属于该常设机构的利润为限。

2．一方居民（居住者）企业通过其在另一方的常设机构从事营业，双方在归属该常设机构的利润时，应将该常设机构视为在相同或类似条件下从事相同或类似活动的独立企业，并以完全独立的方式与该常设机构所属的企业从事交易所应获得的利润相同。

3．计算常设机构的利润时，应准予减除为该常设机构营业目的而发生的费用，包括行政及一般管理费用，不论该费用在何处发生。

4．如果一方惯例依企业总利润按比例分配予所属各单位利润的方法，计算确定应归属于常设机构的利润，前述规定不得排除该一方的分配惯例。但采用该分配方法所得到的结果，应与前述规定的原则一致。

5．常设机构仅为该企业采购货物或商品，不得对该常设机构归属利润。

6．前述有关常设机构利润的归属，除有正当且充分的理由外，每年应采用相同方法确定。

7．利润中如包括本协议营业利润以外的所得项目，各该所得项目的规定不受本规定影响。

三、关联企业

（一）本协议所称关联企业，指企业间有下列情况之一：

1．一方企业直接或间接参与另一方企业的管理、控制或资本。

2．同一人直接或间接参与一方企业及另一方企业的管理、控制或资本。

（二）关联企业间商业或财务关系方面所设定的条件不同于独立企业，以致本应归属而未归属于其中一企业的利润，可以计入该企业的利润，据以课税。

（三）一方已对前述本应归属而未归属于该企业的利润课税时，另一方如认为该项调整符合独立交易（常规交易）原则，应对该部分利润所课征的税额作适当调整。在确定此项调整时，应考虑（考量）本协议其他相关规定，如有必要，双方税务主管部门应相互协商。

四、海运及空运收入

（一）本协议所称海运及空运收入，指以船舶或航空器经营海、空运输业务的收入及利润，并包括下列项目：

1．以计时、计程或光船方式出租船舶或航空器。

2．使用、维护或出租运送货物或商品的货柜（包括货柜运输的拖车及相关设备）。

前述使用、维护或出租应以船舶或航空器经营海、空运输业务的附带活动为限。

（二）参与联营或其他经营机构取得的收入及利润，属于本协议规定的海运及空运收入及利润范围，但以归属于参与上述经营的比例所取得的收入及利润为限。

五、投资所得

（一）股息（股利）

1．股息（股利）受益所有人如为一方居民（居住者），在受益所有人为公司且直接持有给付股息（股利）的公司百分之二十五以上资本的情况下，另一方所课征税额不超过股息（股利）总额的百分之五；在其他情况下，所课征税额不超过股息（股利）总额的百分之十。本规定不影响对该公司用以发放股息（股利）的利润的课税。

2．本协议所称股息（股利），指以股份或非债权关系参与利润分配的其他权利所取得的所得，以及按照分配利润的公司是其居民（居住者）一方的税务规定，视同股份所得同样课税的其他公司权利取得的所得。

3．一方居民（居住者）公司从另一方取得利润或所得，其所给付的股息（股利）或其未分配利润（未分配盈余），即使全部或部分来自另一方的利润或所得，另一方不得对该给付的股息（股利）或未分配利润（未分配盈余）课税。但给付予另一方居民（居住者）的股息（股利），或据以给付股息（股利）的股份与另一方常设机构或固定处所有实际关联者除外。

（二）利息

1．利息受益所有人如为一方居民(居住者)，另一方所课征税额不超过利息总额的百分之七。

2．下列范围的利息，利息来源地一方应予免税：

（1）给付予另一方的公共服务部门或另一方公共服务部门完全所有的金融机构的利息，或给付予该等部门或机构为促进出口（外销）所提供、担保（保证）或保险的贷款利息。

（2）经双方税务主管部门确认为促进出口（外销）目的的金融机构所提供、担保（保证）或保险的贷款利息。

3．本协议所称利息，指从各种债权所取得（孳生）的所得，不论有无抵押担保及是否有权参与债务人利润的分配，尤指债券或信用债券的所得，包括附属于该等债券的溢价收入及奖金。但延迟给付的违约金，非本协议所称利息。

4．利息给付人与受益所有人间，或上述二者与其他人间有特殊关系，所给付的利息数额，超过给付人与受益所有人在无特殊关系时所同意的数额，本协议有关利息的规定仅适用于后者的数额。在此情况下，对该超过给付数额的部分，应按各方规定课税，但应考虑（考量）本协议其他相关规定。

（三）特许权使用费（权利金）

1．特许权使用费（权利金）受益所有人如为一方居民（居住者），另一方所课征税额不超过特许权使用费（权利金）总额的百分之七。

2．本协议所称特许权使用费（权利金），指使用或有权使用文学、艺术或科学作品（包括电影影片、供广播或电视使用的影片、磁带、录音带）的著作权、专利权、商标权，设计或模型、计划、秘密配方或制造程序，或有关工业、商业、科学经验的资讯，所给付的各种款项。其不包括因使用或有权使用任何工业、商业或科学设备所给付的款项。

3．特许权使用费（权利金）给付人与受益所有人间，或上述二者与其他人间有特殊关系，所给付的特许权使用费（权利金）数额，超过给付人与受益所有人在无特殊关系时所同意的数额，本协议有关特许权使用费（权利金）的规定仅适用于后者的数额。在此情况下，对该超过给付数额的部分，应按各方规定课税，但应考虑（考量）本协议其他相关规定。

（四）股息（股利）、利息、特许权使用费（权利金）的受益所有人如为一方居民（居住者），经由其所得来源的另一方的常设机构从事营业或固定处所从事独立个人劳务（执行业务），且与该所得给付有关的股份、债务、权利或财产与该常设机构或固定处所有实际关联时，应适用有关营业利润或独立个人劳务（执行业务）的规定。

（五）由一方居民（居住者）所给付的利息及特许权使用费（权利金），视为源自该一方。利息及特许权使用费（权利金）给付人如在一方有常设机构或固定处所，而与利息及特许权使用费（权利金）给付有关的债务及权利与该常设机构或固定处所有关联，且该利息及特许权使用费（权利金）由该常设机构或固定处所负担，不论该利息及特许权使用费（权利金）给付人是否为该一方居民（居住者），该利息及特许权使用费（权利金）视为源自该常设机构或固定处所所在的一方。

六、财产收益

（一）一方居民（居住者）使用或转让位于另一方的不动产所产生的所得（包括农业或林业所得），另一方可以课税。

（二）一方企业转让其在另一方常设机构营业资产中的动产而取得的收益，或一方居民（居住者）转让其在另一方从事独立个人劳务（执行业务）的固定处所的动产而取得的收益，包括转让该常设机构（单独或连同整个企业）或固定处所而取得的收益，另一方可以课税。

（三）转让经营海、空运输业务的船舶或航空器，或附属于该等船舶或航空器营运的动产而取得的收益，仅由转让人为其居民（居住者）的一方课税。

（四）一方居民（居住者）转让股份，且该股份的百分之五十以上价值直接或间接来自另一方的不动产，其取得的收益，另一方可以课税。

（五）除前述转让股份规定外，一方居民（居住者）转让其在另一方居民（居住者）公司资本中的股份或其他权利取得的收益，仅由转让人为其居民（居住者）的一方课税。但是如果转让人为其居民（居住者）的一方对来自于另一方的该项收益免税，且该转让人在转让行为前的十二个月内，曾经直接或间接持有该另一方公司至少百分之二十五资本，另一方可以课税。

（六）转让上述财产以外的其他财产所取得的收益，仅由该转让人为其居民（居住者）的一方课税。

七、个人劳务所得

（一）独立个人劳务（执行业务）

1．一方居民（居住者）在另一方因从事独立个人劳务（执行业务）或其他具有独立性质活动所取得的所得，有下列情况之一，另一方可以课税：

（1）该居民（居住者）为执行活动而在另一方有固定处所。但另一方仅就归属于该固定处所的所得课税。

（2）该居民（居住者）在有关纳税开始或结束的任何十二个月期间，在另一方连续或累计居留一百八十三天以上。但另一方仅就该居民（居住者）在另一方执行该等活动而取得的所得课税。

2．本协议所称独立个人劳务（执行业务），指具有独立性质的科学、文学、艺术、教育或教学等活动，及医师、律师、工程师、建筑师、牙医师及会计师等独立性质的活动。

（二）受雇劳务

一方居民（居住者）因受雇而在另一方提供劳务所取得的报酬，同时符合下列三个条件时，仅由该一方课税：

1．该居民（居住者）在有关纳税开始或结束的任何十二个月期间，在另一方连续或累计居留不超过一百八十三天。

2．该项报酬非由为另一方居民（居住者）的雇主所给付或代表雇主给付。

3．该项报酬非由该雇主在另一方的常设机构或固定处所负担。

（三）董事报酬

一方居民（居住者）因担任另一方居民（居住者）公司董事职务而取得报酬及其他类似给付，另一方可以课税。

（四）表演人及运动员

1．一方居民（居住者）为表演人，如音乐家或戏剧、电影、广播、电视演艺人员，或为运动员，在另一方从事个人活动而取得的所得，另一方可以课税，不受有关独立个人劳务（执行业务）及受雇劳务规定的限制。

2．表演人或运动员从事个人活动的所得，如不归属于该表演人或运动员本人而归属于其他人，活动举行地的一方可以课税，不受有关营业利润、独立个人劳务（执行业务）及受雇劳务规定的限制。

3．表演人或运动员在一方从事活动所取得的所得，如该活动完全或主要由双方或任一方的公共服务部门所资助，或基于公益慈善目的所举办，该一方应予免税。

（五）养老金

因过去雇佣关系，源自一方而给付予另一方居民（居住者）的养老金或其他类似给付，及依一方社会保险制度规定给付予另一方居民（居住者）的养老金或其他给付，仅由该一方课税。

（六）公共服务

一方公共服务部门给付予其派驻另一方为该等部门提供劳务的一方人民的报酬，仅由派驻方课税。但为一方公共服务部门所经营的事业提供劳务而取得的薪津、工资或其他类似报酬及养老金，不适用本规定。

（七）学生

学生专为教育或训练目的而在一方停留，且在停留该一方时或之前为另一方的居民（居住者），其为生活、教育或训练目的而取得的所得，该一方应予免税。

八、其他所得

其他所得的所得人如为一方居民（居住者），经由其所得来源的另一方的常设机构从事营业或固定处所从事独立个人劳务（执行业务），且与该所得给付有关的权利或财产与该常设机构或固定处所有实际关联时，应适用有关营业利润或独立个人劳务（执行业务）的规定。

九、消除双重课税方法

（一）在大陆

1．大陆居民（居住者）从台湾取得的所得，按照本协议规定在台湾缴纳的税额，允许在对该居民（居住者）征收的大陆税收中抵免。但抵免额不应超过对该项所得按照大陆税务规定计算的税额。

2．从台湾取得的所得是台湾居民（居住者）公司给付予大陆居民（居住者）公司的股息（股利），而大陆居民（居住者）公司直接或间接持有给付股息（股利）的公司股份不少于百分之十的，该项抵免应考虑给付该股息（股利）公司就该项所得缴纳的台湾税收。

（二）在台湾

台湾居民（居住者）取得来自大陆的所得，依本协议规定在大陆就该所得缴纳的税额，应准予扣抵大陆对该居民（居住者）所课征的税额（如系股息（股利），不包括用以发放该股息（股利）的利润所缴纳的税额）。但扣抵数额不得超过台湾依其税务规定对该所得课征的税额。

十、非歧视待遇

（一）一方的居民（居住者）在另一方所负担的税收或相关要求，不应较另一方的居民（居住者）在相同情况下，负担不同或较重的任何税收或相关要求。

（二）一方企业在另一方设有常设机构，另一方对该常设机构不应课征较从事相同活动的另一方企业不利的税收。

（三）一方企业给付予另一方居民（居住者）的利息、特许权使用费（权利金）及其他款项，在计算该企业应课税利润时，应与在相同情况下给付该一方居民（居住者）同样准予扣除（减除）。

（四）一方企业的资本全部或部分由一个或一个以上的另一方居民（居住者）直接或间接持有或控制者，该企业不应较该一方其他类似企业负担不同或较重的任何税收或相关要求。

（五）非歧视待遇规定不应解释为一方给予其居民（居住者）的税收优惠或抵免税规定，应同样给予另一方的居民（居住者）。

（六）前述规定仅适用于本协议适用的税种（税目）。

十一、相互协商

（一）任何人如认为一方或双方的行为，导致或将导致对其不符合本协议规定的课税时，可以不论各自救济规定，向其为居民（居住者）一方的税务主管部门提出申诉。此项申诉应于首次接获不符合本协议规定的课税通知起三年内提出。

（二）一方税务主管部门如认为该申诉合理，且其本身无法获致适当的解决，应致力与另一方税务主管部门相互协商解决，以避免发生不符合本协议规定的课税。达成的协商决定应予执行，不受各自规定的期间限制。

十二、资讯交换

（一）一方依本协议所取得的任何资讯，应比照该一方依有关规定取得的资讯作密件处理，且仅能提供给与本协议规定税种（税目）的核定、征收、执行、行政救济有关人员或部门。上述人员或部门应仅为前述税务目的而使用该资讯，包括不得将该资讯用于刑事案件。

（二）前述规定不得解释为一方有下列义务：

1．执行与一方或另一方有关规定或行政惯例不一致的行政措施。

2．提供依一方或另一方有关规定或正常行政程序无法获得的资讯。

3．提供可能泄露任何贸易、营业、工业、商业、专业秘密或贸易过程的资讯，或有违公共政策的资讯。

4．执行自动或自发性资讯交换。

十三、其他规定

（一）一方居民（居住者）或与该居民（居住者）有关的人，以取得本协议的利益为主要目的或主要目的之一者，该居民（居住者）不可以享受本协议规定的减税或免税。

（二）本协议不应被解释为排除一方执行其关于防止规避税负的规定及措施。如上述规定导致双重课税时，双方税务主管部门应相互协商，以避免双重课税。