递延所得税涉及的问题概述

第一篇：递延所得税涉及的问题概述

递延所得税涉及的问题概述

递延所得税问题是注会会计教材中涉及范围最广的一根主线，几乎每个章节中都会涉及到，大家在学习的时候如果注意到就会发现很多共性的东西出来，这里稍作总结和思考。老师在讲课中多次提到资产类型和企业持有意图的问题，在学习中我们也发现了递延所得税计入的科目会有差别，为什么？原因就是和资产的类型有关系，持有意图不一样，暂时性差异核算科目也不一样，相应的递延所得税计入的科目也不相同，所以导致了递延所得税有时候计入到所得税费用，有时候计入到资本公积，有时候影响了期初留存收益，各种情况后面会慢慢写出来。

通过总结和思考会发现递延所得税问题的本质：税法上认可的是历史成本，而且税法对于后续的价值变化也是有自己的方法，会计和税法就像是两家人一样，锅碗瓢盆的哪有不吵架的，吵归吵，该怎么办还要怎么办，闹的厉害了怎么办？各做各的，你会计上自己出个报表，税法也要求你弄个计税基础编制的报表，纳税申报的时候还要统统按照税法的规定给调整了，会计只能感慨一句：不服不行！开始的时候多考虑考虑有好处，虽然所得税在后面章节中介绍了，但是前面很多内容都涉及到了，学习的时候不妨去找找，考验一下自己的学习成果，下面个人慢慢给大家一些总结，希望能给您带去一些思考。

递延所得税涉及的问题之

一、交易性金融资产

一、交易性金融资产

1、初始确认：交易性金融资产首先让我们认识了一个全新的方法：公允价值计量，不过也开始就树立了矛盾：税法上不承认你公允价值，所以战斗从头就已经开始了。先来说说金融资产的追溯调整，因为什么？金融资产之前在短期投资中核算，现在忽然变了，对之前的短期投资要追溯调整，基本处理是公允价值高于账面价值的部分要调整期初留存收益。

情景：一会计盼星星盼月亮终于等到了新准则的实行，之前的短期投资账面上100万，短期投资跌价准备20万，最近刚赶上牛市，公允价值飙升到150，这要是记录了账面上多好看呢？税管员这个时候就来了：

税管员：牛市了，手里的股票值钱了吧？少不了我的所得税啊。

会计说：公允价值是回升了，可是兜里没钱，股票没卖腰包里没钱啊，怎么交税呢？

税管员一想也不能太过分，确实没有进腰包，做人还是要厚道一些：记住欠我的钱（150-100）*25%=12.5

会计：我之前还计算减值了呢？20的减值怎么不计算呢？

税管员：减值是你自己偷偷摸摸记的，还是会计估计，根本就是你自己一厢情愿，经过我的同意了吗？这事我不知道，我就知道你当初买的时候是100。

会计无语了，眼前这个税管员比较厉害，会计估计确实没啥好说的。

税管员给会计下了个罚单：记住，以后欠我的钱，什么时候卖了赶紧来交给我！

借：未分配利润 11.25

盈余公积 1.25

贷：递延所得税负债（150-100）*25%=12.5

借：交易性金融资产-成本 150

短期投资跌价准备 20

贷：短期投资 100

利润分配—未分配利润 63

盈余公积 7

知识点提示：对于这种追溯调整的情况，需要按照公允价值高于账面价值的差额部分调整期初留存收益，同时需要按照公允价值，也就是新的入账价值和税法认定的账面价值的差额确认递延所得税。原因在于会计上重新确认了一个账面价值，但是税法上不认可，因此所得税的计算和所得税费用的计算就存在差异了。这里所谓的不认可也是暂时的不认可，你现在没钱可以不认可你，以后出售了有钱了傻子才不认可，所以此一时彼一时，到时候有钱了还是要乖乖交税的，这也就是递延所得税的暂时性差异的本质，本质在于“暂时”，而不在于差异，所谓殊途同归就是这个道理。另外就是税法上在出售前认可计税基础，也就是历史成本问题，出售以后就认可你的钞票了呵呵。

2、持有期间：持有期间内公允价值一般会发生变动，变动了怎么办？会计上可以做账务处理，公允价值上升也好下降也好，不亦乐乎，好不忙碌。不过税管员不懂你这些，人家是稳坐钓鱼台，撕掉一切公允价值的伪装，历史成本就是没变，所以即便是会计到税管员面前哭诉也没有用的。

情景：第二个月股市大跌，会计账上的150万的股票亏了一多半剩50万了，会计上做了分录找税管员哭诉：

借：公允价值变动损益 100

贷：交易性金融资产——公允价值变动 100

会计：你看看我的账上，都会没钱了，能不能少交点税？

税管员：不要着急嘛，咱是不见棺材不掉泪，投资是屁股决定大脑，年轻人要坐的住。你要是一天不卖了怎么会有损失呢？

会计：那这次怎么办？

税管员：股市本来就上上下下的很正常，这次你还不是估计的？前几天公允价值大涨的时候怎么没见你来告诉我多交点税呢？一视同仁，万一砸手里了，我让你少交一点不就完了吗？回去记账去吧，递延所

得税资产，这就是你以后少交税的凭证了。于是会计做账：

借：递延所得税资产（150-50）*25%=25

贷：所得税费用 25

不过这里有一个问题需要注意，上面这个分录还是有问题的。为什么？就是因为一项资产或者负债只能确认一项递延所得税，也就是说递延所得税资产和递延所得税负债不能同时确认，所以因为资产在初始确认的时候有递延所得税负债，所以应该先转回，差额再继续确认递延所得税资产。

借：递延所得税资产 12.5

递延所得税负债 12.5

贷：所得税费用（150-50）*25%=25

知识点提示：公允价值变动都是会计上瞎折腾，只要你没有出售交易性金融资产，税法上就认定你的价值就是原来的100，什么今天亏了明天涨了，税法上管都不管，因此形成的差异肯定是要确认递延所得税的。

3、最终处置：最终处置的时候就是媳妇见公婆的时候了，秋后算账的时候到了，所以会计上中间公允价值变动折腾来折腾去还是应该按照余额结转到“投资收益”中，这个时候因为资产已经是换成钞票了，税务局可以不承认公允价值，但是不能不承认钞票，所以递延所得税什么的就都该转回来了，有钱了该交税就交税，没有什么好说的了。

借：所得税费用 12.5

贷：递延所得税资产 12.5

借：投资收益 50

贷：公允价值变动损益 50

知识点提示：公允价值变动损益在资产负债表日已经结转到本年利润了，为什么还要重新确认一次投资收益呢？对于这个分录，大家可以看看，两个损益科目一借一贷，对本期损益没有影响，那么这个其实就是象征意义更大了，一个就是说秋后算账，之前公允价值变动损益该有个名分了，统一作为投资收益核算，为什么？因为如果没有这个公允价值变动的伎俩，这部分也都是作为投资收益核算的，所以有了公允价值变动并不影响投资收益的本质，所以之后要追溯确认为投资收益。另外一方面就是税法上这个时候也要算账了，所以会计和税法等于是殊途同归了。

本期总结：递延所得税问题作为一条主线不仅串联了全书中很多知识点，同样对一项资产的整个核算流程进行了串联，按照这样的线索去学习有一种挖宝的兴奋和成就感，很多人找不到学习的方法，或者第二遍的时候学厌烦了，其实就是缺少思考的结果。

递延所得税涉及的问题之

二、可供出售金融资产

二、可供出售金融资产

1、初始确认：可供出售金融资产比较特殊，又是公允价值又是摊余成本，很多考生就晕菜了，为什么？关键在这个名字上。“可供出售”是可以出售也可以不出售，所以这个金融资产企业持有意图就是：企业自己也不知道！假如说不打算出售不就是持有至到期投资了吗？摊余成本计量没有问题；假如说可以出售呢？那么就和交易性金融资产一样了，适用公允价值计量。正是因为可供出售金融资产这种“脚踏两条船”决定了计量上也采用了两种计量方法，所以一个很明显的特点是：按照公允价值入账，初始交易费用计入入账价值。

对于可供出售金融资产来说，同时存在两种计量方法的是债券的情况，如果是股票那么肯定就是公允价值了。初始计量没有什么难点，需要注意的是假如说购买股票的时候没有宣告发放股利，也就是说股利是含在公允价值中的，所以计入到入账价值；另外假如说购进以后宣告发放了，应该冲减投资成本，很多人不能理解，其实没有什么难点，因为是股票，买进来宣告发放了，就把购买时候不确定的股利身份给打回原形了，既然这样肯定就不能在成本中呆着了。

徐老师很强调这个企业持有意图的问题，实际上金融资产中各个资产的名字其实就说明了企业的持有意图。交易性金融资产：所谓交易性就是说为了交易，随时因为交易就出售了，所以公允价值计量最及时，直接影响当期损益；持有至到期投资：很明显到期时间那么长，要考虑时间价值，所以应该考虑实际利率问题；可供出售金融资产：可供出售顾名思义是可以出售，那么天生就是矛盾的，所以计量方法也有两种，出了名的两面派。其实如果掌握了可供出售金融资产你就掌握了所有的计量方法。进一步正式因为持有意图不同决定了会计处理的差异，交易性金融资产对公允价值变动直接计入当期损益，利润表还好看一些有时候，好像价值升高了纳税有点天经地义，所以才有了上一场的吵架；可供出售金融资产公允价值直接进入的是所有者权益，原因在于什么？在于防止上市公司操纵利润，因为持有期限长的很容易成为操纵利润的工具，这也是徐老师强调的会计中很多处理都是为了防止上市公司粉饰业绩设置的处理方法。

2、持有期间：持有期间和递延所得税有关系的就是公允价值变动的处理，这个变动是要计入到所有者权益的。需要注意的是：很多考生觉得公允价值变动的计算没有什么头绪，因为有了摊余成本来捣乱，所以不知道该怎么计算，实际上虽然是两种计量方法，但是平常是相安无事的，大家井水不犯河水，摊余成本和公允价值基本上是老死不相往来。所以计算公允价值价值变动的时候，压根就不考虑摊余成本，因为摊余成本实在太高深了，公允价值“百度”一下就知道了，所以一般就考虑上期的公允价值，直接就计算了；摊余成本就复杂多了，公允价值瞧不起它，它也还瞧不起公允价值，因为相比于比较高深的实际利率摊销的计算，公允价值的“百度”方法技术含量之低实在是无法忍受。从这角度说，公允价值计量相当于是90后，怎么随意和方便怎么来，摊余成本计量就像是70后，怎么严肃学术怎么来，相隔了几十年，两种方法从来是水火不容的。

情景：会计买入可供出售股票第二个月股市又大跌，会计账上的150万的股票亏了一多半剩50万了，会计上做了分录找税管员哭诉：

借：资本公积——其他资本公积 100

贷：可供出售金融资产——公允价值变动 100

会计：你看看我的账上，所有者权益都快冲完了，可怜可怜我们吧！

税管员：真是好了伤疤忘了疼，上次交易性金融资产亏了100，利润表那么不好看我都没有让你扣？你琢磨一下这次我会让你扣吗？

税管员拿出利润表：看看，利润一点影响都没有，还来跟我哭穷，该改什么干什么去。

会计：那亏了怎么办？

税管员：真是坐不住，股市有风险告诉过你，我就认钱，你什么时候割肉了再来找我吧！屁股决定大脑！下次公允价值涨了我也不会去烦你，行了吧。记住啊，所有者权益冲减了，也就是做做白日梦，现在亏了，先记着，以后让你少交点。于是会计做账：

借：递延所得税资产（150-50）*25%=25

贷：资本公积-其他资本公积 25

知识点提示：公允价值变动都是会计上瞎折腾，只要你没有出售金融资产，税法上就认定你的价值就是原来的100，股市风云变幻的，成天跟着你担惊受怕可不是税务局的风格，所以税务局是“掐头去尾”，剩下的中间就是不要；税务局看人是比较准的，看你买进来多少，出去收入多少，差额就乖乖交税吧，至于中间的大起大落那是会计们关注的，税务上没有那闲工夫跟你会计一起关注股市。另外需要注意的是公允价值变动影响的是资本公积，那么相应的递延所得税也是影响资本公积，这就是不是一家人，不进一家门。大家对这一点要考虑清楚。

由此生发一下，很多长期股权投资权益法的题目中告诉你，被投资单位因为持有可供出售金融资产公允价值变动了比如100，那么你按照多少来确定属于你的资本公积变动份额？你要知道的是被投资单位也需要核算递延所得税，所以这样先计入100资本公积变动，再计入100*25%的递延所得税影响，最终资本公积变化了多杀？答案是75，所以投资方就是按照75来计算自己的投资份额的。

还有一个是减值的问题，减值大家知道肯定是要确认递延所得税的，应该确认多少？确认递延所得税资产还是负债呢？

情景：假如说之前可供出售金融资产公允价值上升确认了递延所得税负债，后面公允价值下降了应该确认递延所得税资产吗？会计到税务局商讨这个减值的问题：

会计：最近股市成熊市了，股票是一直下跌，以后您让我少交点税，这个就是我的抵扣卷了啊，抵扣卷嘛肯定就是自己的一笔钱或者是资产了，所以叫做递延所得税资产，税哥您看怎么样？

税管员：你傻啊！你忘记了，你在我这里还有个借条？上个月公允价值上升了，你以后可以是要多交我税的，欠我的钱这么快就忘记了？抵扣卷还不能给你，先把我这个债还了再说，多出来的再给你抵扣卷。

于是会计乖乖的县冲减了递延所得税负债，然后超过的部分确认了抵扣卷：递延所得税资产。

知识点提示：一项资产或者负债只能是确定一项递延所得税，也就是上一讲说到的，递延所得税资产或者递延所得税负债只能是确认一个，不能两个同时确认，所以肯定是你要确认另外一个的时候，先要把另外一个给冲减了，然后超过部分才需要正常确认，这个就是有始有终的意思了。

3、最终处置：最终处置的时候和交易性金融资产的处理差不多，同样递延所得税要处理掉，不过就是和原始计入的一样，转出也是影响的是资本公积。

借：资本公积——其他资本公积

贷：递延所得税资产

借：投资收益

贷：资本公积——其他资本公积

知识点提示：公允价值变动之前是计入到资本公积了，本质上金融资产还是投资，所以肯定是要计算投资收益的，因此公允价值变动的部分肯定是最终要确认为投资收益的，因此最终处置的时候要把资本公积的身份变为投资收益。这个处理实际上和交易性金融资产一个道理，所以对于可供出售来说，掌握了交易性金融资产的公允价值变动损益结转，就应该知道可供出售金融资产的公允价值结转，两个要懂得相互类比；唯一不同的地方在于，企业持有意图不同，或者为了防止上市公司操纵利润，可供出售金融资产的变动计入到了资本公积中了，而没有影响当期损益，记住这个差异就可以了。

本期总结：递延所得税问题作为一条主线不仅串联了全书中很多知识点，同样对一项资产的整个核算流程进行了串联，按照这样的线索去学习有一种挖宝的兴奋和成就感，很多人找不到学习的方法，或者第二遍的时候学厌烦了，其实就是缺少思考的结果。

递延所得税涉及的问题之

三、投资性房地产

1、初始确认：投资性房地产很多人觉得是新的内容，其实不是，之前大家都很熟悉经营租赁当地产的核算，实际上投资性房地产为建筑物的就是经营租出房地产的情况，如果这样想想，很多会计处理或者是科目那就是小菜一碟。不过初始认识投资性房地产需要注意持有增值后转让的土地使用权，这里体现的又是企业持有意图的问题，又回到了徐经长老师说的：资产类型和企业持有意图的问题，可以说企业持有意图真的解释了很多种不同的会计处理方法，很多人不理解会计处理原理，本质上没有从这个“持有意图”的角度去思考。

怎么去了解企业的持有意图呢？有的人觉得那是企业的事情，我们怎么会知道？实际上从名字上就可以看出来，投资性房地产，顾名思义就是房地产是为了投资为目的持有的，区别于自用！投资为目的那么在乎的是投资收益，所以在历史成本计量的基础上，又多了一个公允价值计量方法。为什么不全部用公允价值计量的方法呢？因为房地产有的时候公允价值是不太容易得到的，有的地方房地产可能就无人问津，让谁来给你公允呢？所以原来的历史成本法还会继续用。这两种计量方法同样是彼此没有什么关系，两者也是素未谋面，一个是源远流长的顽固派，就是认为企业就应该按照历史成本计算，什么现在资产的公允价值，一概瞧不上，三天两头变化的，女人的心一样，什么时候有个谱呢？公允价值计量法则是现代改革派，充分体现市场变化，就是市场上公允价值变化了，代表你的资产价值也会变化，还守着那“仨瓜俩枣儿”的老古董有什么用？两种方法仍然是格格不入的，所以才会有了成本模式转换为公允价值模式要追溯调整的问题，但是公允价值不能再转回成本模式了，原因就像是人的消费习惯一样，穿惯了新衣服，肯定不会再回去穿打补丁的衣服，人之常情。

情景：会计今天比较高兴，因为之前账面净额1000万的投资性房地产终于可以公允价值计量了，经过了一场金融危机，房地产市场转暖了，公允价值1500万，什么之前计提的减值200万都不需要了，要追溯调整了，不仅跳投资性房地产的账户，还要考虑递延所得税。

借：投资性房地产-成本 1500 投资性房地产减值准备 200 贷：投资性房地产 1000 递延所得税资产 200*25%=50 递延所得税负债（1500-1000）*25%=125 利润分配—未分配利润 472.5 盈余公积 52.5

分析：原来会计账面净额1000万，核算方法变更以后变为1500万，凭空多出的500万就是公允价值计量引起的价值变动，这部分变动税法上不予以承认，所以要确认递延所得税负债，如果考虑账面价值800万，那么应纳税暂时性差异700万，转回之前的减值形成的可抵扣暂时性差异200万以后，形成应纳税暂时性差异500万。

会计正洋洋得意利润表飘红呢，税管员这个时候来了，看到会计嬉皮笑脸的，估计今天的事情有戏。

税管员：你看经济危机过去了，你账上跟你的脸色一样：红扑扑的，是不是多交点税啊？今年的纳税任务比较重哦，帮老弟一把吧。

经过了几轮和税管员的接触，会计也变聪明了：大哥，不是我不帮你，你看前两次咱都说好了，公允价值变了，可是我兜里还是没钱啊，账上好看管什么用啊。刚给你确认了125万的递延所得税负债，怎么说也是老弟我欠你的钱啊，以后一起给你。

税管员：别给我画饼充饥了，你什么时候卖了才给我交税，等你这场“及时雨”到了我早就饿死了！顺便问一句：什么时候卖啊！

会计：猴年马月吧！最近经济这么回暖，屁股决定大脑也是你教给我的，我还不得辛苦的持有一段时间看看情况？等等吧！

税管员比较郁闷，看来次来一趟没有什么收获：这样吧，先预缴一点吧，帮助老哥我完成任务吧，就算老哥求你了！

会计一想也不能太让老哥没有面子，预缴就预缴一点吧：

借：应交税费——应交企业所得税

贷：银行存款

2、持有期间：持有期间公允价值变动仍然是引起递延所得税的主要因素，这一点可以参照一下交易性金融资产，因为投资性房地产的公允价值变动也是计入到了当期损益：公允价值变动损益中了！不过投资性房地产毕竟是固定资产，多少还是有差别的。原因就在于税法上不承认公允价值，当然也不可能承认公允价值计量方法了，所以会计上一厢情愿的把成本法转换为公允价值计量方法，税法上根本不认可，依然是计算折旧和摊销，所以暂时性差异就有两部分了，一个是因为公允价值变动引起的暂时性差异，这个每个人都很熟悉了；另外一个就是税法上会继续计提折旧而会计上不计提产生的差异，情景：会计上刚把1500万的投资性房地产搞定了，以后不用计算摊销和折旧了，工作量减少了很多，假如按照原来的方法还要按照十年继续摊销，公允价值计量后就天天在“百度”上搜索公允价值就行了，爱看不看那种，清闲自在，这个月公允价值变成1600了，乐滋滋的记录了一笔账：

借：所得税费用（1600-1500）*25%=25

贷：递延所得税负债 25

正好税管员来了，会计迎上去：大哥，你看看，我又给你画了个饼，将来我可又欠你钱25万了哦，以后

你要请我吃饭。

税管员看了看账本，冷笑了一下：当我是傻子？你不止欠我这么多！工作清闲了吧，不知道天高地厚了吧！我告诉过你公允价值这个东西部靠谱，还是老老实实给我计算折旧为好，没有计算吧。你看今年本来还应该计算折旧=1000/10=100，但是你没有算，让你扣除的东西这么没有积极性，所以你以后还欠我100*25%=25万，总共是50万，想蒙我？小样儿！

会计看了看眼前的税管员，谁说税管员不懂会计？简直比会计还会计呢：不愧是大哥啊，又学到了一招！于是会计补记一笔：

借：所得税费用 100*25%=25

贷：递延所得税负债 25

说明：投资性房地产公允价值计量方法下，不再计提折旧和摊销，但是税法上仍然是按照一贯的方法计算摊销的，这部分差异构成了持有期间很典型的一个暂时性差异，很多学员容易忽略这部分暂时性差异。另外如果是成本模式计量的投资性房地产，计提减值又是暂时性差异形成的一部分原因，不过这部分已经不再是难点了。

3、资产转换：资产转换是投资性房地产核算里面的一个重点和难点，很多人搞不清楚公允价值和账面价值的差额究竟是计入到资本公积还是当期损益。实际上这个地方也并不难，为什么？还是联想一下徐经长老师的考虑资产的类型的做法就明白。所谓资产的类型和企业的持有意图是分不开的，会计处理方法也就是顺应了资产的不同类型。所谓不是一家人，不进一家门！公允价值后续计量中变动计入损益，所以公允价值模式向成本模式转变同样计入到当期损益；成本模式计量情况下管的是什么？就只是关注我之前的历史成本，什么公允价值压根就不考虑，那么资产转换的时候公允价值和账面价值差额是什么？也许大家还记得资产评估增值的问题，就是说这个资产昨天还不值钱，今天忽然值钱了，这个算谁的？当然是投资者的，和谁也没有关系。但是不是投资者投入的？当然不是，那只能是投资者共有的，所以计入到资本公积。还记得可供出售金融资产公允价值变动进入资本公积的处理吧，原因就是这么部分变动既不是利润、也不是股本，那是什么？只能是资本公积了。

所以可以总结出这样的规律：成本模式下的自用、存货房地产转换为公允价值计量的投资性房地产，公允价值和账面价值的差额影响的是资本公积，因为虽然转换了这个评估价值变动还是在成本模式管辖的天空下发生的；如果是公允价值计量的投资性房地产转换为自用房地产，那么公允价值变动部分计入哪里？因为属于公允价值计量的时候产生的，所以肯定是计入到当期损益了呵呵。知识本来是不难的，难的就是自己不去思考，老师说的每句话其实都是有很深远的寓意和启示意义的，只是大家还没有意识到。徐经长老师在金融资产章节中讲解道了很多的原则和处理准则，在以后的章节中都能用得上，希望大家多从老师的话语话语中思考思考，这样注会学习才能由厚到薄。

递延所得税涉及的问题之

四、固定资产与无形资产

固定资产和无形资产之所以搁在一起学习，是因为这两个资产实在是太像了！固定资产看得见摸得着，无形资产就是这一点不好，很多东西都是差不多的，学习的时候完全可以把两个资产放在一起，知道了固

定资产也就知道了无形资产。递延所得税也是，除了长的不一样，两个资产简直就是双胞胎呵呵，当然还有一些细节问题需要注意，比如说无形资产后续支出不能资本化，摊销起止时间等等，需要大家多注意一下。

1、初始确认：关于初始计量方面，固定资产没有什么值得说道的，无形资产这里是个重点，主要是自行开发无形资产的情况。原因就是说自行研发无形资产税法上和会计上确认的价值不一致，形成的是暂时性差异，但是这个差异不需要确认递延所得税。

情景：会计终于研发成功一项无形资产，会计资本化金额100万，一看税法上认定的加计扣除50万，一看这不是暂时性差异吗？赶紧确认了递延所得税资产：

借：递延所得税资产 50*25%=12.5 贷：所得税费用 12.5

会计赶紧去给税管员表示感谢：大哥啊，谢谢您给我们的这个优惠政策啊，又给了我12.5万的优惠券，以后少交这么多的税，请大餐是肯定的。

税管员：谁给你的优惠券？这个是咱税务局给的大礼包，分期送给你，你就到时候确认损益就完了，这么早影响哪门子所得税费用啊？你说你一没有收到钱，二没有减了税，确认什么递延所得税呢？

会计：这么说我还是一厢情愿了？

税管员：低调一点，咱这是交情，低调低调一些。年轻人要淡定！

会计恍然大悟：原来之前的暂时性差异都是两家都认可的，至少都知道的，不过是明天的钱今天花了，或者是今天的钱存到明天花。这个优惠就是天上掉馅饼，好像不应该确认所得税哈。

知识点说明：无形资产初始确认的时候，税法上允许以后会计上按照50%加计扣除来计算无形资产摊销，所以计税基础就是会计账面价值的150%，多出的这个50%部分不确认递延所得税。为什么？因为这个暂时性差异在确认的时候不影响利润也不影响应纳税所得额，也就是说这个东西不在会计的监控范围内。暂时性差异的关键字一个是“差异”，另外一个是“暂时性”，差异不需要解释了，谁都能看出来；关键是“暂时性”问题理解不一样，所谓暂时性就是说会计和税法处理最终会归于一致，就是时间上存在差异。但是初始确认的这个50%部分内容会计上压根就不做处理，严格来说根本不符合“暂时性”差异的本质特征，仅仅是由于计税基础的概念定义不清导致了暂时性差异范围扩大，需要特别针对无形资产这种情况进行规定。对于考生来说，记住这个规定就好了，初始确认的差异不影响递延所得税。

2、持有期间：固定资产和无形资产持有期间的递延所得税问题除了减值这种情况以外，比较典型的就是因为会计和税法折旧、摊销方法不一致导致的暂时性差异。固定资产很容易出现折旧方法不一致的情况，相比之下无形资产比较少一些。

情景：会计对上年底购入的固定资产进行了折旧，购入的时候入账价值1000万，会计上按照五年双倍余额递减法摊销，税法上按照十年直线法摊销。会计上做好帐去报税：

税管员：今年的折旧怎么是1000*2/5=400啊？不是直线法摊销吗？应该是1000/10=100才对啊。

会计：我们采用的是双倍余额递减法，这个不是向您打过招呼了吗？

税管员：你小子鬼精的很，是想享受过两年的优惠吧，这么像转移利润到以后年度，跟着我混什么都让你学会了。知道的太多了，队伍不好带啊！

会计：今年不是还多交税了吗？您就当给我个优惠券，以后再用呗，今年您还完成任务了不是？

税管员：我这是寅吃卯粮，罪过罪过啊！于是会计回去做账：

借：递延所得税资产（400-100）*25%=75 贷：所得税费用 75

知识点说明：固定资产后续计量中很容易因为折旧方法不一致导致暂时性差异，这也是最为普遍的情况。实际上计算暂时性差异很简单，无非就是分别计算会计和税法的折旧，然后两者的差额就是暂时性差异。很多人用计税基础的方法计算，也就是计算出会计账面价值，然后计算税法计税基础，两者差额确定暂时性差异余额，需要注意的是计算出来的也是递延所得税余额，和上期比较就是当期发生额。实际上只要计算本期的会计和税法各自的折旧就可以了知道当期发生额了，而且这个也符合了暂时性差异的本质，就是找出当期的差异然后直接确认递延所得税。

关于无形资产来说，持有期间同样会存在暂时性差异的问题，比如说自行研发的无形资产，因为前期已经说明税法上按照50%加计扣除会计上的摊销，这个差异是否确认递延所得税呢？很明显是不确认的，为什么？就是因为初始确认的时候暂时性差异都没有确认递延所得税，后面实际摊销的时候也不需要确认递延所得税。这个就是打根上就不是一家人，最后肯定也不回进入一家门。确认递延所得税很奇怪，现在确认了以后肯定要转回来，自行研发无形资产很明显是转不回来的，因为很明显税法上这个一厢情愿的举动会计上并不“感冒”，人家压根连账务处理都没有，哪里来的暂时性差异问题呢？

四大类金融资产的初始计量和后续计量

对其中标序号的部分作以下说明：

①广义上的金融资产还包括货币资金、长期股权投资，只是其适用单独的会计准则，不适用《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》。对于股权投资，是作为金融资产（狭义，下同）核算，还是作为长期股权投资核算呢？很多学员不能很好地区分，请看如下表格：

其中，主要是对被投资单位不具有共同控制或重大影响的股权投资，也就是一般来讲持股比例小于20%的股权投资，其实要区分是否有报价两种情况看待，若有报价，则作为金融资产核算，若无报价，则作为长期股权投资核算。

需要说明的是，对于该部分股权投资，不管是否作为金融资产核算，其减值均应按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的规定计提，但只要是作为长期股权投资核算的，其减值一经计提不允许转回。

②除贷款和应收款项外，其余三类金融资产的公允价值均能够可靠计量。

大家在理解时，要将交易性金融资产和可供出售金融资产放在一起理解，两者都采用公允价值后续计量，但前者公允价值变动计入当期损益，而后者计入资本公积，并且规定交易性金融资产不得与其他三类金融资产重分类，在我国证券交易市场尚不健全的情况下，目的是遏制利润操纵行为。

③对于债券投资和贷款，即可供出售金融资产、持有至到期投资、贷款，共同点是都存在按照实际利

率法确认投资收益的问题。对于一些不具有财务管理知识的学员来讲，始终不能很好地理解这部分内容。

先举一个小例子，假如您将100元钱存入银行，年利率为2%，3年活期，复利计息，每年末提取10元，到期后全部提取。那么：

第一年初，您的存款余额=100元；

第一年末，您的存款余额=100×（1+2%）-10 = 92元；

第二年末，您的存款余额=92×（1+2%）-10 = 83.84元；

第三年末到期时您将得到=83.84×（1+2%）= 85.5168元。

每年提取的现金分别为：第一年10元、第二年10元、第三年85.5168元。

按照2%的利率折现，那么其现值 = 10/(1+2%)+10/（1+2%）^2 +85.5168/（1+2%）^3 =100元。也就是说您每年提取的现金，虽然一共得到了105.5168元，但扣除时间价值后，就相当于第一年初的100块钱，即时间价值为5.5168元。

那么回到金融资产，我们开始理解学习时所接触到的摊余成本、实际利率、未来现金流量等概念。对于上面这个小例子，每年末的存款余额其实就是摊余成本，2%相当于实际利率，每年提取的现金为未来现金流量。

第一年初现值为100元，如果折现到第二年末，即85.5168/（1+2%）=83.84，也就是摊余成本。假如第二年末预计存款到期时只能收到81.6元，低于原先预计的85.5168元，那么新预计的81.6元在第二年末的现值=81.6/（1+2%）=80元<83.84元，所以在第二年末应确认的减值损失=83.84–80=3.84元，在确认减值损失后，第二年末的摊余成本就变为80元了，据此计算第三年的利息收入。

可以推得以下公式：

利息收入 = 期初摊余成本×实际利率

期末摊余成本=期初摊余成本 + 利息收入减值损失 = 预计未来现金流量的现值

其中的现金流入，可能包括收到的利息，也可能包括提前收回的本金。

以09年教材35页例题2-5为例，结合上面的小例子，大家应该能够理解上述公式的含义了！有些学员可能会想，考试时可否像教材一样画出表格？其实这是没有真正理解的表现。对于持有至到期投资来讲，确认投资收益的会计分录为：

借：应收利息

持有至到期投资——利息调整

贷：投资收益

其中的应收利息，如果题目没有特别说明存在应收未收的情况，则可认为是公式中的“现金流入”，而投资收益，则为公式中的“利息收入”，是采用实际利率计算的。所以两者之差恰好是借方的“持有至到期投资——利息调整”。

这就意味着，如果不存在应收未收利息的特殊情况，持有至到期投资的摊余成本也就是其自身的账面价值，包括贷款也是这个道理。由于是以摊余成本进行后续计量的，那么其摊余成本就是账面价值，这为我们做题时指出了一个更简化的处理方法。大家此时可以看摊余成本的定义：

金融资产或金融负债的摊余成本，是指该金融资产或金融负债的初始确认金额经下列调整后的结果：

（一）扣除已偿还的本金；

（二）加上或减去采用实际利率将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；

（三）扣除已发生的减值损失（仅适用于金融资产）。

其中第（二）便是“利息调整”的摊销额。这三点便印证了上面给出的公式是正确的。

而对于可供出售金融资产为债券投资的，也可能会涉及实际利率法的问题，在第④个问题中作出说明。

④可供出售金融资产以公允价值后续计量，但是对于债券投资，也会涉及到摊余成本，于是有很多学员在答疑板中经常提问，它不是以公允价值计量吗？怎么会计算摊余成本？这部分学员并没有理解“以公允价值后续计量”的意思，其含义为它的账面价值是以公允价值计量的意思，而摊余成本是用来计算投资收益的。于是，我们知道，可供出售金融资产的摊余成本并不一定等于账面价值，差额就在于暂时性的公允价值变动上面。由于根据摊余成本的定义，并不包括公允价值的暂时性变动，只有其发生减值损失时，才会减少摊余成本。

⑤“内插法”计算实际利率。在08年考题中涉及到了实际利率的计算，所以大家应当掌握这种方法。“内插法”的原理是根据比例关系建立一个方程，然后，解方程计算得出所要求的数据，例如：假设与A1对应的数据是B1，与A2对应的数据是B2，现在已知与A对应的数据是B，A介于A1和A2之间，即下对应关系：

A1 B1

A(?)B

A2 B2

则可以按照（A1-A)/(A1-A2)=(B1-B)/(B1-B2)计算得出A的数值，其中A1、A2、B1、B2、B都是已知数据。根本不必记忆教材中的公式，也没有任何规定必须B1＞B2

验证如下：根据：（A1-A)/(A1-A2)=(B1-B)/(B1-B2)可知：

（A1-A)＝(B1-B)/(B1-B2)×（A1-A2）

A＝A1－(B1-B)/(B1-B2)×（A1-A2）

＝A1＋(B1-B)/(B1-B2)×（A2-A1）

考生需理解和掌握相应的计算。

例如：某人向银行存入5000元，在利率为多少时才能保证在未来10年中每年末收到750元？

5000/750=6.667 或 750*m=5000

查年金现值表，期数为10，利率i=8%时，系数为6.710；i=9%，系数为6.418。说明利率在8-9%之间，设为x%

8% 6.710

x% 6.667

9% 6.418

（x%-8%）/（9%-8%）=（6.667-6.71）/（6.418-6.71）计算得出 x=8.147。

⑥对于取得金融资产后，取得的投资以前年度的现金股利或利息，对于交易性金融资产，是一律确认为投资收益的，而可供出售金融资产和持有至到期投资，以及长期股权投资均要冲减投资成本。这一点要切记。

⑦金融资产减值损失 = 摊余成本-预计未来现金流量的现值，在上面的小例子中，就是减值损失=83.84 – 80 =3.84元。对于减值损失的计量，我在这里强调一下可供出售金融资产的处理。由于可供出售金融资产是以公允价值进行后续计量，所以出现了公允价值变动的计量和减值损失的计量两个概念。大家可以记忆下面这两个公式：

公允价值变动 = 账面价值 – 公允价值

资产减值损失 = 摊余成本 – 公允价值

而账面价值与摊余成本的区别在于公允价值暂时性变动上面，即计入资本公积的金额。等到资本公积转入资产减值损失后，公允价值暂时性变动转化为资产减值损失，此时摊余成本便与账面价值相等了。

⑧金融资产在处置或结算时，要注意交易性金融资产和可供出售金融资产的两个“尾巴”，即由“公允价值变动损益”和“资本公积”转入“投资收益”。如同销售商品不忘结转成本一样，在做题时，不能忘记这一点。在这里对于交易性金融资产，由于公允价值变动损益为损益类科目，年底时会转入“本年利润”，而在第二年时才处置，仍然要结转公允价值变动损益，很多学员不理解，以为该账户已没有余额，便不需要结转了。这是错误的，关于这个问题，请看如下总结：

怎样理解交易性金融资产在处置时需要将“公允价值变动损益”转入“投资收益”？

准则这样规定的目的主要有两点：一是为了更好的核算投资产生的收益，从整个业务过程来看，即从交易性金融资产取得、后续计量、处置整个过程来看，只有把公允价值变动损益转入投资收益才真实反映了该项业务的损益；二是因为公允价值变动损益是一个过渡性科目，平时产生的公允价值变动都是不确定的，随时都有增加或减少的可能。太不稳定，如果直接确认收益，容易造成报表的不真实。但是在该项投资处置后，这项投资产生的收益就已经确定了，所以这时将一直在过渡性科目“公允价值变动损益”中核算的金额转出，转到投资收益中，这时的金额才是真正的投资收益。“公允价值变动损益”科目和“投资收益”科目都属于损益类科目，期末余额都应转入“本年利润”科目，所以这笔结转的分录并不影响当期损益。

若交易性金融资产跨期才出售，在上期期末公允价值变动损益科目的余额已转入本年利润科目，无余额，即使是这样，在交易性金融资产处置时，仍应将交易性金融资产持有期间计入公允价值变动损益科目的金额转入投资收益科目，因“公允价值变动损益”科目和“投资收益”科目都属于损益类科目，期末余额都应转入“本年利润”科目，所以这笔结转的分录并不影响当期损益。

⑨对于附追索权应收票据的出售，应视同短期借款处理。但对于收到款项与票据面值的差额，中级与注会的处理有差异。中级的做法为：

借：银行存款

财务费用

贷：短期借款——本金

而注会的做法为：

借：银行存款

短期借款——利息调整

贷：短期借款——本金

我个人认为中级的做法更合理。因为是应收票据的贴现，视同短期借款，并不是长期借款，时间上往往低于1年，所以一般不应考虑时间价值的摊销，直接计入当其财务费用即可。徐经长老师在此处是按照利息调整来讲解的，这里大家理解这个意思即可，注会考试中，目前仍以计入利息调整为准。

递延所得税涉及的问题之

五、售后回购

售后回购是个很特殊的销售行为，但是就是这么一个简单的事项很容易造成会计和税法上的差异。售后回购一般情况下是为了筹钱，也就是具有融资性质，说白了就是说回购价格要高出销售价格很多，也就是支付了融资费用了；不具有融资性质是什么意思呢？就是会计上说的回购价格是公允价值的情况，这个时候会计和税法上都是要确认收入的。

【情景】会计刚签订了一个售后回购的合同：把自己的成本80万的产品100万先卖出去，然后约定半年以后150万买回来。这个时候税管员正好上门慰问纳税人。

税管员：最近忙什么呢？刚看见门口拉货走人了，看来最近生意不错啊，最近不要跟我装可怜，装穷、乃至装疯卖傻，所得税预缴可少不了你的。

会计：您真是只知其一，不知其二啊！我这是售后回购，现在100万卖出去了，半年后我还要150万买回来。

税管员摸了下会计的脑袋：脑袋没窟窿啊，怎么就脑子进水了？你是得跟我哭穷，钱都被你买水喝了。

会计：我要不是因为缺钱谁干这事？最近经济不景气，银行都不借钱了，总不能出去劫道吧，所以先

卖出去周转几个零花钱，到时候有钱了再买回来。

税管员想了想，觉得不对：我看你还是跟我哭穷！半年给出去50万利息。为什么不弄个没有利息的呢？半年以后原价买回来，确认个收入，我也就收你25%的所得税，你的利润表还能好看一些？现在倒好，白白给别人50万利息，这不是高利贷吗？宁可交高利贷利息都不给哥们交点税，有你的小子。我要去银行问问，看你小子多给了多少利息，多出来的我可不承认啊。

会计顿时无语，晴天霹雳啊！转念一想，税法确实是这样处理的，不过事已至此了，无法挽回了，还不如找个关联方做个没有融资性质的售后回购，交点税还能捞点好！现在倒好，里外不是人了，售后回购害死人啊！天哪税管员生了一肚子气，去晚了一步，少了几万块所得税，郁闷啊。

【知识点说明】售后回购会计上大多数情况下是作为一项融资行为处理的，按照新所得税法的规定，售后回购确实具有融资性质的，税法上和会计上处理一致，也就是承认的了会计的做法，这也体现了税法调整越来越按照新会计准则来进行了。不过这里是存在税务风险的，会计上假如说是把一项正常的销售和购进做成售后回购呢？只要售后回购的购买方代买销售方所需要的原材料就可以了，售后回购合同实际上就是正常销售和正常购进的两个合同了，这种情况很明显提供了逃税的可能，税务局这些官老爷们一般也不会下来查回购的货物是不是当初销售的货物。

售后回购到这个时候已经简单了很多了，不具有融资性质的，也就是到时候按照公允价值买回来，这个购买方纯粹是属于吃饱了撑的，白白让别人使用自己的资金，然后不要求一点回报，这样大公无私的情况不得不让人相信真实的销售和购进，所以这种情况会计上和税法上都是作为销售和购进两个过程来处理的，没有暂时性差异的存在。

具有融资性质的售后回购，就是说很明显回购价格高于销售价格，高出的部分作为资金的利息核算了，对于这部分新税法体现了人性化的措施，承认了真实的售后回购融资行为，也就是会计和税法都不确认收入，回购价格高于销售价格的部分作为利息费用核算，因此也没有暂时性差异的问题了。不过就是留下了一个税收漏洞问题。

售后回购问题在原来的所得税法下是个比较复杂的销售方式，因为旧税法不承认售后回购的融资性质，作为销售和购进两个环节处理，也就是要确认收入、结转成本的，所以会形成处理差异。新税法的改变消除了这些差异，也让售后回购处理比较简单易懂。

递延所得税涉及的问题之

六、日后调整事项

日后调整事项的会计处理比较复杂说实话，什么日后诉讼案件结案、资产减值、销售退回和会计差错处理。实际上不管什么情况，调整原则都是一样的，只是你要知道每种情况正确的会计处理是什么，或者是新情况下会计处理有什么变化，由此引发的系列调整是什么？捋清楚了分录自然就出来了。所以日后调整事项处理的关键是对于调整前和调整后的会计处理都要知道，然后针对差异调整，理论上就是这么简单，要真正掌握还需要静心去比较。

一、日后诉讼案件结案

【情景】：会计一个月前最近签订一个销货合同，购买的人十万火急，但是由于意外没有给人家按照正常日期送货，导致了购买方重大经济损失，人家到是对会计很客气，一纸诉状递到了法院，请求赔偿法庭450万。

会计打电话给购买方：我说你是不是穷疯了？张嘴就要450万？干嘛就450万？我看最多给你陪300万。

购货方没有跟会计废话，直接很客气的说了句：法庭上见！

会计：莫名其妙！挂我电话？谁怕谁？刚好要年中结账了，会计确认了一笔300万的预计负债：

借：营业外支出 300 贷：预计负债 300

快报税了，会计风风火火的找税管员哭穷去了：老大啊，救命啊！负债预计了300万，您老一定要给我抵税，不然哥们现金流就断了。

税管员：不好意思，你说说自己都没有底气，还是预计负债，说白了就是你自己预计的呗，自己信口开河的呗。你预计彗星撞地球我也得让你抵税呢？什么时候板上钉钉了再来找我！

会计灰溜溜从税务局回来，心想是啊，官司还不知道谁赢谁输呢。说这话明显没有底气，不管怎样有骨气还是好的。于是会计确认了一笔递延所得税资产：

借：递延所得税资产 300*25%=75 贷：所得税费用 75

两个月过了，法庭宣判了，说让会计赔偿400万，为了这事劳心劳力，会计都快崩溃了，老板排版了，400万就400万，这点小钱不怕什么。随机老板拍板银行转账，给那帮穷疯了的。

借：以前年度损益调整-调整营业外支出 100 预计负债 300 贷：其他应付款 400

计算所得税的时候会计就犯愁了，这个到底让步让扣除啊，预祝找税管员理论一下：您看这个能不能通融通融啊，刚给了人400万，您就别往伤口上继续给我撒盐了。

税管员：这个可以考虑了，兄弟不是不让你扣除，祝你之前不是预计负债吗？既然是预计的就很可能不太确定，你说怎么让我帮你？现在好了，你就是那么多，我拍板了，你扣除吧，让你少交点税。

会计：还是老大好啊！欢天喜地回去调账去了。

借：应交税费-应交所得税 100 贷：以前年度损益调整-调整所得税费用 100*25%=25 递延所得税资产 75

【知识点说明】预计负债要等到实际确定支付的时候才允许税前扣除所以之前在没有进入“其他应付款”之前，预计负债是不允许税前扣除的，所以形成的是可抵扣暂时性差异。所谓的抵扣暂时性差异就是说当期是不允许抵扣的，以后允许税前扣除。所以大家在记忆知识点的时候要注意“顾名思义”，其实很多就直接告诉你是怎么回事了。比方说交易性金融资产，既然说明是为了交易，那么就是随时可能出售出去，所以谁还出力不讨好的计算一下实际利率、来个实际利率摊销？少点麻烦直接影响的就是当期损益了。

日后诉讼案件结案要区分是不是所得税汇算清缴之前，如果是之前的，就说明预计负债允许税前扣除影响的是报告年度的所得税，而不是当年度的；假如说是所得税汇算清缴之后呢？那么对不起了，已经汇算

清缴完毕，所有的冤屈都不能上诉了，全部通通在当年调整，所以也牛是影响当年的应缴所得税了，对于报告年度呢？形成的是个暂时性差异，也就是说这个事项的影响不能在报告年度扣除，而是在当年度扣除，很明显是暂时性差异。所以大家在理解的时候要注意思考和串联，很多知识就是这样串联起来的。

二、日后资产减值

日后期间发现资产减值，或者说进一步减值，这个必须是资产负债表日就已经存在的事项了，比如说日后期间发现债务人财务严重困难了，一般来说财务困难肯定不是一天两天的事情，资产负债表日就已经存在了，所以要对报表进行调整；假如说是日后期间下了场雷雨，债务人厂子被雷劈了，财务困难了，这个事项一般不调整了，原因大家都明白了。

关于减值问题，掌握进一步减值的处理就好了，意思实际上就是资产负债表日确认了减值100万，确认了递延所得税资产100*255=25，后来发现财务困难了，应该确认减值200万才是对的，所以增加100万的减值，因此继续确认递延所得税资产25万；有人说为什么不能影响应交所得税呢？其实原因是这样的：会计上计提的减值都是会计一个人信口开河，在资产没有卖出去之前，所有的减值都是不现实的，税务局看的就是最终的结果，就像是谈恋爱山盟海誓一样，会计就随便被别人的甜言蜜语冲昏头脑，税务局则是只看重后果，是骡子是马拉出去溜溜，光说不练假把式，山盟海誓兑现了才叫本事。所以减值一般不让你扣除，但是以后发生了是可以扣除的，意思是什么？一方面说明这个是暂时行差异，不影响应交所得税；另外说明减值就是会计上一个人闲的没事折腾罢了，税法上压根人家就不管什么减值不减值的，所以自然不会影响到应交所得税了。

所以你要问这个事项影响不影响所得税，且不管会计上怎么处理，先问问税务局怎么处理，人家说让你影响就影响然后再做账务处理。很多人不明白应交所得税和递延所得税的关系，实际上应交所得税是税务局说了算的，所以事项的处理要看税务局的眼色；至于递延所得税就是对于税法和会计上处理不一致的事项进行的一个折中的处理，关于递延所得税的意义可以参照之前的知识点连载。

递延所得税涉及的问题之

七、日后调整事项

日后调整事项的会计处理比较复杂说实话，什么日后诉讼案件结案、资产减值、销售退回和会计差错处理。实际上不管什么情况，调整原则都是一样的，只是你要知道每种情况正确的会计处理是什么，或者是新情况下会计处理有什么变化，由此引发的系列调整是什么？捋清楚了分录自然就出来了。所以日后调整事项处理的关键是对于调整前和调整后的会计处理都要知道，然后针对差异调整，理论上就是这么简单，要真正掌握还需要静心去比较。

一、日后期间销售退回

【情景】：会计的单位资产负债表日之前接了个大的单子，卖了1000万的产品，成本800万，老板美得屁颠屁颠的；会计一查才发现，原来这个客户信用一直都不好，欠账经常是赖着不还，有钱也喜欢装穷，所以形势一片大好之下隐藏着危险，会计是如履薄冰，于是资产负债表日确认了20%的坏账准备以及递延所得税资产：

借：递延所得税资产 1000*20%*25%=50

贷：所得税费用 50

这天正好税管员又来串门，传达有关企业所得税汇算清缴的精神，一见会计脸上不太好看，便知道了八九分：前几天听说你一趟一趟大车往外拉货，销售不错吧。

会计一脸苦相，嘴微微动了一下，税管员：我知道，又有问题，你又想跟我哭穷

会计开始做不住了，想争辩两句，税管员再次抢话：这回我相信你不是装穷！确认坏账了吧，递延所得税资产？以后让你少交税没有问题。

会计想解释解释，嘴刚张开，税管员插话：钱没有收到，你那客户是我管辖的，据说你这批货放久了，人家可能会退货！

会计听了忽然高兴了：退货好啊！这批货宁可肉烂在锅里！

果然没几天，客户要求退货，之前计提的坏账什么都要冲回，另外税法上也认可销售退回，所以允许扣减所得税：

借：应交税费—应交所得税（1000-800）*25%==50 贷：以前年度损益调整—调整所得税费用 50 借：以前年度损益调整—调整所得税费用 50 贷：递延所得税资产 50

【知识点说明】日后期间销售退回因为会计上和税法上处理是一样的，也就是都是冲减收入和成本，所以肯定这个事项同时影响了税法上的所得税，因此会计上要冲减应交所得税。这里其实就告诉我们一个信息：冲减所得税事项的必须是该事项影响了税法的处理，影响了所得税的计算，对于考试中来说一般都是会计和税法处理一致的事项；而确认递延所得税的事项肯定是会计和税法处理不一致的情况，比如上面说到的会计计提减值，影响当期损益，但是税法根本不认可减值，不管你提多少，不管你会计上怎么哭穷，要想少交所得税肯定是没门的；当然影响所得税也只是当期不影响，以后还是可以再税前扣除的，那么就形成了这样一个时间性差异，所以称之为暂时性差异。对于会计上来说以后可以抵减所得税的不就是相当于你的一项资产吗？所以减值确认的是递延所得税资产。

有的同学高不清楚什么时候调整应交所得税，什么时候调整递延所得税，实际上是没有从会计和税法的差异角度去考虑问题。首先是会计和税法处理一致的事项，也就是肯定是影响了税法规定的事项一般是同时影响应交所得税的；对于会计和税法处理不一致的事项，大家要学会分析会计和税法到最后是不是殊途同归，是不是仅仅是时间问题？如果是，那么一般属于暂时性差异的事项，需要确认递延所得税。

从递延所得税的角度来看销售退回，大家可以看到会计和税法处理的异同点，这个是我们需要关注的关键点，所谓的计税基础的概念也是强调“税前可以扣除的金额”这个关键性问题，这个实际上就是提示大家关注会计和税法对于当期扣除的处理问题，那么直接找到这个差异代表你的递延所得税的处理已经掌握了本质。

二、日后期间会计差错更正

日后期间差错更正，有的人不明白应该怎么去做，出现差错了调整什么。实际上问题的关键还是对业务处理流程不熟悉，没有跟着正常的业务处理追踪下去，如果能够把握好处理的流程，那么发现错误了就能很快找到错误的环节，并能对后面的影响找准，进而写出正确的会计调整分录。

【情景】会计为一项差错正一筹莫展，具体是日后期间发现上年度一个生产用固定资产折旧100忘记计提了，总额是100万，该生产设备生产了两个批次的产品，已经销售50%，已经完工30%，20%还在生产过程中，真不知道该怎么调整。

税管员再次来宣传企业所得税汇算清缴的基本精神，又一次看到会计阴沉的脸，试探性的问：给爷笑一个！

会计一下被逗乐了，看着税管员大哥像见到了救星，说出了自己的问题，一五一十的„„税管员听完，摸了摸刚刮完胡子的下巴：很简单啊，送你六个大字“各回各家，各找各妈”。帮你分析分析。

会计刚想嘲笑一下税管员大哥“得瑟”的样子，听完了觉得有道理：愿闻其详！

税管员：你傻啊！销售的产品影响什么了？你的主营业务成本啊，你调整成本不就好了吗？正在生产的影响的是什么？生产成本啊，或者说是半成品，你追踪过去就可以了！没有卖出去的再哪里？库存商品，然后你调整就OK了！各回各家，各找各妈就是这个意思！

会计一听豁然开朗，差错不可怕，可怕的是你被差错吓怕了！找到差错的根源，顺藤摸瓜找到影响的范围就什么都可以了。

借：以前年度损益调整—调整主营业务成本 50 生产成本 20 库存商品 30 贷：累计折旧 100

会计：你看，我调整了成本了，是不是这个所得税„„？

税管员：该多少就是多少，还没有汇算清缴不是！这也是我今天宣传的目的，好好体会！

借：应交税费—应交所得税 50*25%=12.5 贷：以前年度损益调整—调整所得税费用 12.5

【知识点说明】差错更正的本质就在于确定发生差错的环节，然后追踪差错的影响，然后对症下药就可以了。上面案例中的问题比较简单，还有的会涉及到递延所得税的问题，比如说没有计提减值，这个事项肯定不影响所得税的处理，仅仅是会计上的一厢情愿，所以影响的是递延所得税；有的是多计提了减值的，那么只要冲回递延所得税就可以了，对应交所得税是没有影响的。

到现在，日后调整事项中涉及到的递延所得税问题就说完了，递延所得税涉及到的知识点也大体上讲述完毕，下一阶段会转向其他的主线，比如摊余成本计量的资产等等。说的不够全面，也不算权威，但愿能给大家的思路带去启示，按照一定的线索和主线去复习最适合有一定基础的、学习过一两遍的学员，所谓温故而知新，不仅仅说的是看过多少遍，更在乎的是怎么去看，从什么角度看的问题。横看成岭侧成峰，希望古人的视角也能给大家的学习带去一些帮助。

第二篇：理解递延所得税

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 理解递延所得税 本文发表于《证券市场周刊》(2010.04)新会计准则实施后，绝大部分公司都开始记录一项新的资产或者负债——递延所得税。与存货、固定资产、借款以及应付等不同，递延所得税并不对应某一具体存在，它的产生、消除乃至对损益的影响似乎也颇为诡异，因而成为理解企业基本面的一个技术难点。

抛开会计定义，我们可以简单的将递延所得税理解为：由某些特定原因而形成的企业与税收机关间的债权债务关系。但这种关系存在两个特点，首先它并不像平时我们印象中的债权债务关系那样确定，而是随着形成其因素的变化而并不断调整。其次，这些债权债务的产生、履行或者变化均体现为企业当期所得税费用的增加或者减少。上述特定原因被称为暂时性差异，即企业按照会计口径所测算的应交所得税与税务机关实际核准的应交所得税之间的差额，这个差额将在未来以相反的方向补回。

举例而言，当企业计提坏账损失时，企业当期的会计利润和以此计算的所得税都会变小，由于坏账损失只有在实际发生时方可抵减所得税，因此税务机关实际核准的所得税额较大，其中的差额在此时并不表现为费用，而是形成企业对税务机关的债权，即递延所得税资产。当该损失实际发生时，企业可以履行上述债权，从而使实际缴纳的所得税小于基于会计利润计算的所得税。如果企业对该坏账损失进行冲回，则产生上述债权的因素消失，当初形成债权的支出在现期还原为所得税费用，与企业当期实际缴纳的所得税一起列示于损益表。

这里形成了三个所得税口径：当年实际缴纳的所得税、损益表中记录的所得税、以及递延所得税变化而造成的所得税影响，这些一般都会在企业年报所得税的附注中予以披露。梳理其中的脉络，首先是那些形成暂时性差异的原因，这些因素造成企业与税务机关间的债权债务，这些债权债务的变化形成损益表所得税的一部分，它与企业当年实际缴纳的所得税共同组成企业损益表中所报告的所得税数额。由于应缴纳的所得税与会计利润计算所得税之间差异的大部分原因同时会造成暂时性差异，因此大部分情况下，企业损益表中记录的所得税与会计利润计算的所得税相同。

2008年中国远洋（601919）由于运价大幅度下跌，使此前签订的租入船合同和租出船合同有可能成为亏损合同，公司将可能产生的亏损确认为预计负债，同时公司在交易性金融负债科目中核算的远期运费协议（FFA）的公允价值增加。由于这两者的显著影响，公司的递延所得税资产骤升至29亿元。这些看似非常复杂的活动，如果使用上述逻辑来理解，无论是其产生及未来影响都与计提坏账无异，关键只是在于判断这些亏损是否或者何时真正发生。

总结下来，递延所得税对企业内在价值的影响可以从以下几个角度来思考：首先递延所得税资产和负债代表了一种现实的而绝不是虚无的权利或者义务，它反映了未来将流入或者流出企业的经济利益。其次，上述经济利益的流出和流入并不表现为未来所得税费用的减少或者增加，而是表现为基于未来绩效假设下所得税额中实际缴纳所得税金额的变化。换句话说只有从现金流的角度才能洞悉其真实影响。第三，这种经济利益最终是否能真的流出或者流入还取决于产生递延所得税的各种因素的未来变化。

在估值实践中，一般会将递延所得税负债与资产的差额作为所有者权益的调整项处理，因为在大部分情况下，它代表了没有反映在所有者权益中但仍由企业实际运用的资金。上述差额的变化一方面常常被作为对收益的调整，同时也是计算公司经营活动现金流的组成部分。这些调整必须基于造成递延所得税具体原因的经济影响，例如对由可供出售金融资产造成的递延所得税负债，由于其并不影响损益表，因此上述调整显然并不适合。同时实践中也常常忽略对金额较小递延所得税的处理。

第三篇：递延所得税资产情况汇总

递延所得税资产是由税务认定的应缴所得税与会计上认定的所得税有时间上的差异而形成的(暂时性的)，税务认定的所得税>会计认定，即调递延所得税资产；反之为递延所得税负债

所得税费用=应交所得税-递延所得税资产+递延所得税负债

通常有如下情况：

1、坏账

会计上每年都会按账龄为依据提取坏账并相应调资产减值损失，而税务上是不承认这一点的，因此按期末的坏账准备*所得税率为递延税资产，但对方科目不一定全部是所得税费用，有可能起初就有审计调整计提的坏账，那这一部分*所得税率为起初未分配利润，二者相减即为调当期所得税的数字

注：但有实际情况表明应收款项确实无法收回形成真正意义上的坏账是不调递延税资产，税务也认同此坏账

2、广告费

税前扣除的广告费必须同时具备下列3个条件：

（1）广告是由经工商部门批准的专门机构制作的。

（2）已实际支付费用，并已取得相应发票。

（3）通过一定的媒体传播。

广告费的扣除限制：一般为2%，制药、食品（包括保健品、饮料）、日化、家电、通信、软件开发、集成电路、房地产开发、体育文化和家具建材商城等行业广告费为8％，从事软件开发，集成电路制造及其他业务的高新技术企业、互联网站、从事高新技术创业投资的风险投资企业，自登记成立之日起5个纳税内，经主管税务机关审核，广告支出可据实扣除；上述高新技术企业、风险投资企业以及需要提升地位的新生成长型企业，经国家税务总局审核批准，企业在拓展市场特殊时期的广告费可据实扣除或适当提高扣除比例。

广告费和业务宣传费需计提的递延所得税资产=(广告费+业务宣传费-收入*15%)*所得税率

3、预计负债

预计负债也会形成暂时性差异，也是税务上与会计在时间上的认定差异，因此这一部分也是需要计提递延所得税资产的。

4、预提费用

税法上规定是不能税前扣除的，但是会计在处理的时候并没有把此块单独剔除来，因此税务认为要交的税大于会计，形成递延所得税资产

第四篇：递延所得税会计处理几个难点问题的探讨

递延所得税会计确认几个难点问题的探讨

摘要：所得税会计处理采用资产负债表法，关键是解决暂时性差异的确认问题。对于一般的资产负债而言，其账面价值与计税基础之间差异的确定方法比较容易把握，但对于开办费问题、长期股权投资权益法问题、分期收款销售问题、售后回购问题以及合并财务报表上对递延所得税问题处理理解起来较为困难。这些问题能否得到正确解决，是所得税会计的当务之急。

关键词：暂时性差异递延所得税确认

我国企业所得税的会计处理从利润表债务法改变为资产负债表债务法以后，其难点问题就是如何正确确认暂时性差异及其对所得税费用的影响。在有关暂时性差异发生的当期，符合资产负债确认条件的情况下，应当将其确认为相关的递延所得税资产或递延所得税负债。在实际工作中，大部分资产、负债的账面价值与计税基础的确认比较清晰，但也有一些项目因较少发生或理解偏差，在确认暂时性差异时较为困难。而这些问题的正确处理，对于企业正确确认所得税费用，准确计算企业的财务成果会产生重要影响。本文对这些问题进行讨论，以使企业所得税的会计处理更加科学合理。

一、开办费的递延所得税确认问题

开办费的递延所得税会计处理在不同性质的企业之间存在差异，这主要是因为在不同的企业之间执行不同的会计制度造成。我国的上市公司执行新的《企业会计准则》，非上市公司执行原有的《企业会计制度》，小企业执行《小企业会计制度》。《企业会计制度》和《小企业会计制度》将开办费列入“长期待摊费用”科目，并按规定在生产经营开始的五年内进行摊销。而《企业会计准则》规定开办费不计入“长期待摊费用”，而是直接将其费用化，列入“管理费用”核算。

在计算应税所得时，开办费应该如何扣除？原《企业所得税暂行条例实施细则》第三十四条规定，企业在筹建期发生的开办费，应当从开始生产、经营月份的次月起，在不短于5年的期限内分期扣除。而从2008年1月1日开始在我国实施的新所得税法没有开办费税前扣除的明确表述，企业可以在开始经营之日的当年一次性扣除，也可以按照新税法中有关长期待摊费用的处理规定处理，但一经选定，不得改变。

对于上市公司而言，由于执行新会计准则，其开办费直接计入当期的管理费用。而新税法对于开办费的税务处理与新会计准则一致，即企业在生产经营当期一次性税前扣除开办费。因此，“开办费”的会计处理与税务处理相同，在开办费方面不存在会计与税务的差异，不存在递延所得税的确认问题。对于非上市公司而言，由于其执行原有的企业会计制度，其开办费采取递延的方法处理。在计算应税所得税，如果也采用递延的方法处理，则会计利润与应税所得之间不产生差异，没有递延所得税确认问题；如果计税时采用一次性扣除的方法进行处理，而“长期待摊费用”会有账面余额。在这种情况下，长期待摊费用的账面价值为其摊余成本，而其计税基础则为零。资产的账面价值大于计税基础，会产生应纳税暂时性差异，形成递延所得税负债。

二、长期股权投资权益法的递延所得税确认问题

采用权益法核算长期股权投资，其所得税的会计处理相对较为麻烦，因为税法中对于长期股权投资没有权益法的规定，税法采用的是成本法。因此，对于权益法下的长期股权投资，其递延所得税的确认可从以下几方面讨论。

1．初始投资成本调整的递延所得税确认

在权益法下，长期股权投资的初始成本要与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额进行比较。当初始成本大于份额的情况下，长期股权投资的初始成本不必调整；当初始

成本小于份额的情况下，应当调整长期股权投资的初始成本，同时计入当期的营业外收入，使资产的账面价值增大。按照税法的规定，长期股权投资应以初始成本做为计税基础。如果长期股权投资过经过调整，就会导致长期股权投资的账面价值大于计税基础，形成应纳税暂时性差异。但会计上能否因此确认递延所得税负债，还需结合长期股权投资的持有时间确定。当投资方不准备长期持有的情况下，由于在可预见的未来，投资企业会转让该项投资，这会导致会计利润与纳税利润产生差异。也就是说因投资成本调整所形成的差异能够转回。因此，长期股权投资成本调整所形成的差异应该确认为递延所得税负债。当投资企业在可预见的未来不准备转让该项投资时，因调整投资成本而产生的差异在未来无法转回，则可以将该项差异看成是永久性差异，不确认递延所得税负债。

2．投资损益调整的递延所得税确认

长期股权投资采用权益法，在投资的持有期间，被投资单位在实现净利润或发生净亏损时，投资企业要按照持股比例计算出应享有的部分，在调整长期股权投资的账面价值同时，调整当期的投资损益，这种处理方法导致了长期股权投资账面价值发生变化。而税法认定的长期股权投资的计税基础仍然是初始成本，这两者之间的差异是否应确认递延所得税？首先我们注意到，按照税法规定：居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益免税，即作为投资企业，其在未来期间从被投资方分得有关现金股利是不需要交税的，不论两方税率是否相等。这就是说，投资企业不必因为税率不同需要补税来确认递延所得税，此处的差异也可理解为永久性差异。其次，因调整投资损益而产生的递延所得税是否应该确认，还是由长期股权投资的持有意图来决定。当企业准备长期持有该项投资时，因确认投资损益产生的暂时性差异在未来期间会通过逐期分回的股利转回，不必确认递延所得税。当企业改变持有目的，准备近期出售股权投资时，因损益调整所形成的暂时性差异很快能够转回，则应当确认暂时性差异的所得税影响，除非投资企业能够控制暂时性差异转回的时间。

3．其他权益调整的递延所得税确认

长期股权投资采用权益法核算，除确认应享有被投资单位所实现的净损益之外，还应该对被投资单位所发生的其他权益变化按持股比例进行确认，调整长期股权投资的账面价值，同时计入当期所有者权益。而税法则没有做相应的规定，其计税基础仍然是投资的初始成本。对于因确认享有被投资单位其他权益变动所形成的暂时性差异，在长期持有的情况下，也可以看成是永久性差异，不确认递延所得税。当企业改变持有目的，准备近期出售股权投资的情况下，在出售长期股权投资时，由于原计入当期所有者权益部分的影响数转化为当期损益，其转化数与投资成本的调整数恰好相互抵销，因此也不必确认递延所得税。

三、分期收款销售递延所得税确认问题

《企业会计准则第14号—收入》规定：企业销售商品后，应当按照从购货方已收或应收的合同或协议价款确定销售商品收入金额。如合同或协议价款采用递延方式，实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额。应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内采用实际利率法进行摊销，计入当期损益。这里的“合同或协议价款的公允价值”实质上就是其折现值，这就是说，对于分期收款销售会计是在发出商品时一次性确认收入。具体处理是将合同或协议价款计入“长期应收款”科目；将合同或协议价款的现值计入“主营业务收入”科目；将合同或协议价款与折现值之间差额应计入“未实现融资收益”项目。而这一项目实质上属于“长期应收款”的调整项目，它使得“长期应收款”的账面价值发生了改变。

《企业所得税法实施条例》第23条规定：以分期收款方式销售商品的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现。这就是说，税法对分期收款销售应税收入的确认不是一次性的，而是按合同约定分期展开的。这种规定使得会计与税收产生差异，这项差异不仅会影响各期的会计利润与纳税所得，也导致了“长期应收款”这一资产的账面价值与计税基础产生暂时

性差异。“长期应收款”的账面价值为其账面余额与“未实现融资收益”之差，而其计税基础则为其账面余额。这种差异在整个合同或协议期间完成后会自动转回，据此可以认定此项差异为暂时性差异，应确认相应的递延所得税。

举例说明如下：

某企业当期销售一批商品，成本为150万元，销售合同约定的收款额为200万元，分五期在期末等额收回。假定按合同金额折现后现值为180万元，其与合同约定金额之间的差额均衡摊销，每期的摊销额均为4万元，所得税率为25%，无其他业务。则第一期有关指标计算如下：

本期的会计利润：180－150+4=34（万元）

本期的纳税利润：40－30= 10（万元）

本期应纳所得税：10×25%=2.5（万元）

长期应收款的账面价值：200－40－16=144（万元）

长期应收款的计税基础：200－40=160（万元）

递延所得税资产：16×25%=4（万元）

四、售后回购销售递延所得税确认问题

售后回购是指企业在销售商品时，与购买方签订合同，约定日后再将同类或类似的商品购回的销售方式。在这种方式下，销售方应根据合同或协议条款判断企业是否已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方，以便确定是否满足商品销售收入的确认条件。如果双方合同或协议约定按回购当日的公允价值进行回购，通常会认为销售与购回是两种独立的行为，符合收入的确认条件，所售商品可以确认收入；如果合同或协议约定回购价格为确定价格或原售价加合理回报，则说明销售方所销售商品所有权上的主要风险和报酬没有转移，不符合收入的确认条件，实质上是一种融资行为，收到的款项应确认为负债。回购价格大于原售价的差额，企业应在回购期间按期计提利息，计入财务费用。

《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（2008年10月30日国税函〔2008〕875号）中规定：采用售后回购方式销售商品的，销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。有证据表明不符合销售收入确认条件的，如以销售商品方式进行融资，收到的款项应确认为负债，回购价格大于原售价的，差额应在回购期间确认为利息费用。这就是说税法对售后回购的确认与会计准则是不同的。会计判断销售是否成立，收入能否确认，关键是以商品所有权上的风险报酬转移为标志。税法则明确规定，只要以销售商品为目的，则应将销售与回购分开。销售时即刻确认收入，回购时则做为购进处理。销售与回购是两项业务，除非所销售商品的目的是为了融资。

根据所得税的相关规定，对于售后回购的递延所得税确认问题需要分两种情况进行讨论。一种情况是根据会计准则规定，售后回购销售业务不符合收入确认的有关条件，作为一种融资行为确认为负债。而此时税法认定符合所得税的计税条件，确认为应税收入，这会形成一种差异。在企业销售商品时，售价与成本的差额确认为纳税所得。另外，在回购期内，回购价高于售价的部分企业要计提利息计入财务费用。对于这部分费用税法也是不允许扣除的，也应计入到应纳税所得中，实质上应纳税所得总额是回购价与所售商品成本的差额。此时会计上是不确认利润的，应税利润大于会计利润，产生一项纳税差异。待企业将商品购回再次销售时，会计利润为新售价与原成本相配比形成，而计税利润为新售价与回购价相配比形成。会计利润与纳税利润之差恰好是此前形成的差额，也应是说售后回购期间形成的会计利润与纳税利润之间的差额在回购商品销售后发生了转回，因此，对这种差异的性质应认定为暂时性差异，而且要确认相应的递延所得税。根据这种差异的性质，应确认为递延得税资产。还有一种情况就是当这种销售行为既不符合会计上的收入确认条件，也不符合税法上的收入确认，双方都确认为负债时，则两者不产生差异，没有递延所得税的确认问题。

五、合并会计报表中递延所得税确认问题

合并会计报表是反映母公司与其子公司组成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量情况的报表。合并财务报表以纳入合并范围的个别财务报表为基础，将纳入合并范围的企业之间发生的未实现内部交易损益预以抵销。这样，对于所涉及的资产负债表项目在合并资产负债表列示的价值与其所属的个别财务报表中的价值会不同，进一步会引起某项资产、负债的账面价值与纳税主体计税基础的不同，这就产生了在合并会计报表上需要考虑递延所得税问题。

根据合并会计报表抵销项目的不同，递延所得税项目的处理分为两种情况：一个是确认，一个是抵销。确认是指在编制合并会计报表时，由于抵销资产内部交易损益，所带来的资产在合并报表上的账面价值与其计税基础不同所形成的差异，这种差异应该确认为递延所得税。比如母公司将成本为100万元的产品销售给子公司，售价为150万元。这项业务对于子公司来说，该存货的账面价值与计税基础都是150万元。但在编制合并会计报表时，要将子公司存货的账面价值调整到100万元，这样，在合并报表上就出现了存货的账面价值100万元，计税基础为150万元的情况，应在合并报表上将此项差异确认递延所得税资产。在合并报表中涉及递延所得税的另外一个问题就是抵销。这种情况是因为在编制个别会计报表时，由于账面价值与计税基础不同，已经确认了递延所得税。但在编制合并会计报表时，因为抵销的原因，使得在个别报表上产生的差异，在合并报表中不存在，因此需要将已确认的递延所得税抵销。比如母公司应收子公司的销货款100万元，反映在母公司个别报表上的“应收账款”项目上，母公司还为此计提了20万元的坏账准备。对此，税法在企业报经批准之前是不承认的，这就形成了暂时性差异，企业为此确认了递延所得税资产。但在编制合并会计报表时，由于内部债权债务的抵销，使得企业的坏账准备也连同抵销，这样导致产生两者差异的因素因抵销而不存在了，企业应将已确认的递延所得税资产进行抵销。

参考文献

1．企业会计准则2006中华人民共和国财政部经济科学出版社

第五篇：银行会计核算办法_递延所得税

XX银行递延所得税核算办法

第一章 总 则

第一条 为真实核算我行经营成果，保持稳健经营和持续发展，规范我行所得税费用的会计核算，实现按照资产负债表债务法确认我行递延所得税资产和负债，正确计算我行所得税费用和应交所得税，依据《企业会计准则第18号――所得税》及对应的应用指南、《中华人民共和国企业所得税法》及《中华人民共和国企业所得税法实施条例》之相关要求，制定本核算办法，以满足财务报告信息披露需要。

第二章 主要定义

第二条 本核算办法所称所得税费用包括递延所得税费用和当期所得税费用，其中递延所得税费用产生于因资产和负债账面价值与计税基础之间的差异而导致的递延所得税资产或负债的变动，而当期所得税费用代表我行在相应财务报告期间按照税法规定确认的当期应该偿付的税金。

第三条 本核算办法涉及的主要定义如下：

（一）资产的计税基础：我行收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。

（二）负债的计税基础：指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。

（三）暂时性差异：指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额；未作为资产和负债确认的项目，按照税法规定可以确定其计税基础的，该

第1页 计税基础与其账面价值之间的差额也属于暂时性差异，具体包括应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。

（四）应纳税暂时性差异：指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。

（五）可抵扣暂时性差异：指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。

（六）永久性差异: 税法中的概念，是指税法规定免税的收入和不可在税前列支的费用，因此导致会计利润和应税利润的差异，这些差异在以后的会计不能转回。

第三章 核算办法及账务处理

第四条 我行在取得资产或负债时,其账面价值与其计税基础存在差异的,符合企业会计准则条件的，应当根据税法规定，按照预期收回该资产或清偿该负债期间的适用税率计量递延所得税资产或递延所得税负债，并将其本期变动数确认为所属会计期间的递延所得税费用或相关权益类科目。

第五条 递延税的确认和计量

（一）递延所得税资产/负债的初始确认 1．确认原则

我行由过去的交易或者事项形成的、由我行拥有或者控制的、预期会给我行带来经济利益的资产，其账面价值大于计税基础，引起应纳税暂时性差异，乘以预计收回该资产时的适用税率，便产生递延所得税负债；当

第2页 账面价值小于计税基础，则引起可抵扣暂时性差异，乘以预计收回该资产时的适用税率，便产生递延所得税资产。

我行所形成的负债，其账面价值大于计税基础，引起可抵扣暂时性差异，产生递延所得税资产。当账面价值小于计税基础，引起应纳税暂时性差异，产生递延所得税负债，税率采用预计清偿该债务时的适用税率。2.递延所得税资产/负债的范畴

我行将当期和以前期间应交未交的所得税确认为递延所得税负债，将已支付的所得税超过应支付的部分确认为递延所得税资产。

递延所得税资产或负债，以暂时性差异为同类的作为一组，同一组内的递延所得税资产和负债相互抵消，轧差在资产或负债中确认。对于不同组合的递延所得税资产和另一组合的递延所得税负债，如果发生在同一纳税主体内部，则可以相互抵销。所以，当我行为单一纳税主体时，我行资产负债表不会同时出现递延所得税资产和递延所得税负债。3.实际应用

相关操作人员应在资产负债表日，将报表上的资产或负债项目分组，确定每一类的计税基础, 确认资产和负债的账面价值与其计税基础差异所产生的应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异，常见的主要暂时性差异包括：各项信贷和非信贷资产减值准备（包括贷款、投资等），预计负债，交易性金融资产公允价值变动（对应利润表中的未实现损益），可供出售金融资产公允价值变动（对应所有者权益中的未实现损益），固定资产账面价值，无形资产账面价值等。

第3页 于资产负债表日, 相关操作人员应当根据税法规定, 按照资产和负债对应暂时性差异以及收回该资产或清偿该负债期间的适用税率计量递延所得税资产或负债。

我行对于能够结转以后的可抵扣亏损和税款抵减，应当以很可能获得用来抵扣可抵扣亏损和税款抵减的未来应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产。

（二）递延所得税资产/负债的后续计量

适用税率发生变化时,应对已确认的递延所得税资产和递延所得税负债进行重新计量, 除直接在所有者权益确认的交易或者事项产生的递延所得税负债以外, 将其影响数计入变化当期的所得税费用。

资产负债表日，我行对递延所得税资产的账面价值进行复核。如果未来期间很可能无法获得足够的应纳税所得额用于抵扣递延所得税资产的收益，减记递延所得税资产的账面价值；在很可能获得足够的应纳税所得额时，减记的金额应当转回。

我行应将根据当年年末各类资产负债账面价值和计税基础差异确认计量的递延所得税资产或负债余额与上相应组合的余额进行比较，除直接在所有者权益确认的交易或者事项外，其差额作为递延项目在本期所得税费用中确认，具体情况如下：

1.当某一类资产或负债于年末和年初的递延所得税都同是资产或同是负债时，则按轧差确认当期的所得税费用，递延所得税资产上升，贷记所得税费用；反之，则借记所得税费用。递延所得税负债上升时，借记所得税费用；反之，贷记所得税费用。

第4页 2.当某一类资产或负债于年末和年初的递延所得税分别是资产和负债时，则需要将年初的递延所得税资产或负债冲销，重新确认年末的递延所得税资产或负债。

可供出售金融资产的公允价值变动，不包括在计税基础内，也产生递延所得税资产或负债，但因为可供出售金融资产的公允价值变动不计入当期损益，只计入所有者权益，因此其公允价值变动所产生的递延所得税资产或负债的对方相应科目也计入所有者权益。

（三）递延税资产/负债的终止确认 1.终止确认的条件

引起递延所得税资产或递延所得税负债的相关资产或负债已经完全清收/偿还，不再在我行的资产负债表内核算；按税法的规定或税法的改变，导致我行因为过去的交易或者事项形成的、由我行拥有或者控制的、预期会给我行带来经济利益的资产，其账面价值与其计税基础的差异消失；未来期间我行很可能无法获利，不能抵扣递延所得税资产,应当终止确认递延所得税资产。2.实际应用

相关操作人员必须在资产负债表日, 了解当期税收政策的改变对我行的递延所得税影响, 对账面价值与计税基础不再产生差异的部分, 终止确认递延所得税资产或负债。

税法对递延所得税资产有一定的时效的，相关操作人员必须留意每一笔资产/负债是否因为暂时性差异已经超过规定时效，而不再产生递延所得税资产，因此相应终止确认递延所得税资产。

第5页

（四）递延所得税业务相关损益的确认原则

确认递延所得税资产时，会计上的当期所得税费用低于税法计算的实际应支付的所得税，递延所得税资产冲减递延所得税费用，但是增加当期应交所得税。因此，当转回递延所得税资产时，是减少转回时期的当期所得税费用。

确认递延所得税负债时，会计上的当期所得税费用高于税法计税的实际支付的所得税，递延所得税负债增加递延所得税费用，但是减少当期应交所得税。因此，当转回递延所得税负债时，是增加转回时期的当期所得税费用。

（五）应交所得税的确认

应交所得税是按税法计算我行当年利润的税负。当会计上所计算的利润与税法上计算的利润有所差异时，需要进行两部分调整，分别是永久性差异和暂时性差异所导致的调整。1．永久性差异：

免税收入：国债利息收入、折现回拨的利息收入和其他免所得税的收益；

不可抵扣的支出：超过规定利率的利息支出；需纳税投资损失；不合理工资支出的部分；多提的工会经费；业务招待费中不能列支部分；不符合免税条件和超过规定比例的捐赠支出；各项行政的滞纳金、罚金和罚款；其他永久性差异费用等。2．暂时性差异

第6页 如上文第（一）部分所述，可以得到各项资产和负债的可抵扣/应纳税暂时性差异，将其年末和年初可抵扣/应纳税暂时性差异进行比较，得出各项资产/负债的可抵扣/应纳税暂时性差异当年变动数据。3．应交所得税

考虑永久性差异和暂时性差异之后，可将会计利润调整至当期应纳税所得额，乘以当年的税率，获得当年的应交所得税金额。

应交所得税的税率为当年税率，递延所得税资产和负债所使用的税率则为收回该资产或清偿该负债期间的适用税率计量。

第六条 由于递延所得税资产或负债及其对应损益影响反映了税法规定和会计账务结果之间的差异，因此我行相关人员应该与主管税务当局保持及时有效的沟通，明确税法相关规定，以进行递延税的后续会计处理，避免潜在的合规性风险。

第七条 所得税相关业务账务处理

（一）递延税资产/负债的初始确认 1．确认递延税资产 借：递延所得税资产

贷：所得税――递延所得税费用 或 资本公积――其他资本公积 2．确认递延税负债

借：所得税――递延所得税费用 或 资本公积――其他资本公积

贷：递延所得税负债

第7页

（二）递延税资产/负债的后续计量 1.递延税资产

(1)资产负债表日递延所得税资产的应有余额大于其账面余额 借：递延所得税资产（差额部分）

贷：所得税——递延所得税费用 或贷：资本公积——其他资本公积

(2)资产负债表日递延所得税资产的应有余额小于其账面余额 借：所得税——递延所得税费用 或借：资本公积——其他资本公积

贷： 递延所得税资产（差额部分）

(3)资产负债表日预计未来期间很可能无法获得足够的应纳税所得额用以抵扣可抵扣暂时性差异的 借：所得税——递延所得税费用 或借：资本公积——其他资本公积

贷：递延所得税资产 2.递延税负债

(1)资产负债表日递延所得税负债的应有余额大于其账面余额 借：所得税——递延所得税费用 或借：资本公积——其他资本公积

贷：递延所得税负债（差额部分）

(2)资产负债表日递延所得税负债的应有余额小于其账面余额

第8页 借： 递延所得税负债（差额部分）

贷：所得税——递延所得税费用 或贷：资本公积——其他资本公积(三)递延税资产/负债的终止确认 1.终止确认递延税资产 借：所得税－递延所得税费用

贷：递延所得税资产 2.终止确认递延税负债 借：递延所得税负债

贷：所得税－递延所得税费用

（四）当期所得税费用的确认 借：所得税――当期所得税 贷：应交所得税

第四章 附 则

第八条 本办法由XX银行会计部制定并负责解释。

第九条 本办法自下发之日起实施。本办法实施前的有关规定与本办法内容相抵触的，以本办法为准。

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