法人股东收回投资有涉及的企业所得税问题

第一篇：法人股东收回投资有涉及的企业所得税问题

法人股东收回投资有涉及的企业所得税问题

案例：某公司2008年以1000万元注册设立甲公司，占甲公司30％股权。2012年底，经过其他股东的同意，该公司将所持股权转让给A公司，转让价格为2500万元。截至2012年年底，甲公司共有未分配利润和盈余公积3000万元，按照甲公司注册资本比例计算，该公司应该享有900万元。请问，该公司转让股权投资的所得额是多少？如果甲公司清算，或者甲公司回购股权，分给该公司2500万元，该公司取得的所得额是多少？

股东处置股权、收回投资的方式有三种：转让股权、公司清算和公司回购。原股东转让股权收回的投资由第三方即新股东支付，原股东通过公司清算和公司回购收回的投资由被投资企业支付。

一、转让股权

《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函〔2010〕79号）第三条规定：企业转让股权收入，应于转让协议生效且完成股权变更手续时，确认收入的实现。转让股权收入扣除为取得该股权所发生的成本后，为股权转让所得。企业在计算股权转让所得时，不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额。《国家税务总局关于加强非居民企业股权转让所得企业所得税管理的通知》（国税函〔2009〕698号）第三条规定：股权转让所得是指股权转让价减除股权成本价后的差额；股权转让价是指股权转让人就转让的股权所收取的包括现金、非货币性资产或者权益等形式的金额。如被投资企业有未能分配的利润或税后提存的各项基金等，股权转让人随股权一并转让该股东留存收益权的金额，不得从股权转让价中扣除。股权成本价是指股权转让人投资入股时向中国居民企业实际交付的出资金额，或购买该项股权时向该股权的原转让人实际支付的股权转让金额。

因此，该公司取得的股权转让收入2500万元均为应税收入，股权转让成本为1000万元，该公司股权转让所得＝2500－1000＝1500（万元）。

二、公司清算

如果2013年1月甲公司经股东会决议同意解散清算，公司将财产变卖偿还债务后，对股东分配剩余财产，该公司分得现金2500万元。截至2012年年底，甲公司共有未分配利润和盈余公积3000万元，按照甲公司注册资本比例计算，该公司应该享有900万元。该公司取得的投资所得是多少呢？

根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（中华人民共和国国务院令第512号）第十一条的规定，投资方企业从被清算企业分得的剩余资产，其中相当于从被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中应当分得的部分，应当确认为股息所得；剩余资产减除上述股息所得后的余额，超过或者低于投资成本的部分，应当确认为投资资产转让所得或者损失。《财政部、国家税务总局关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕60号）第五条规定：企业全部资产的可变现价值或交易价格减除清算费用，职工的工资、社会保险费用和法定补偿金，结清清算所得税、以前年度欠税等税款，清偿企业债务，按规定计算可以向所有者分配的剩余资产。被清算企业的股东分得的剩余资产的金额，其中相当于被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中按该股东所占股份比例计算的部分，应确认为股息所得；剩余资产减除股息所得后的余额，超过或低于股东投资成本的部分，应确认为股东的投资转让所得或损失。

该公司从被投资企业分回的2500万元，其中900万元是分回的留存收益，属于免税收入，其余的1600万元属于应税收入，股权投资所得是应税收入减去股权投资成本，因此，该公司股权撤资所得＝2500－1000－900＝600（万元）。

三、减资分配

假如2013年1月年经股东会决议，同意甲公司回购该公司出资，该公司得到现金2500万元。截至2012年年底，甲公司共有未分配利润和盈余公积3000万元，按照甲公司注册资本比例计算，该公司应该享有900万元。该公司取得的股权投资所得是多少呢？

《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》（国家税务总局公告2011年第34号）第五条规定：投资企业从被投资企业撤回或减少投资，其取得的资产中，相当于初始出资的部分，应确认为投资收回；相当于被投资企业累计未分配利润和累计盈余公积按减少实收资本比例计算的部分，应确认为股息所得；其余部分确认为投资资产转让所得。

公司回购股权和公司清算都是由被投资企业向股东支付款项，其中包含向股东分配留存收益，该笔款项为免税收入，因此两者的税务待遇相同，甲公司股权清算所得＝2500－1000－900＝600（万元）。

第二篇：股权转让涉及税种有印花税和企业所得税

股权转让涉及税种有印花税和企业所得税。

企业所得税，根据《国家税务总局关于企业股权转让有关所得税问题的补充通知》（国税函[2004]390号）规定：企业在一般的股权（包括转让股票或股份）买卖中，应按《国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》（国税发〔2000〕118号）有关规定执行。企业股权投资转让所得应并入企业的应纳税所得，依法缴纳企业所得税。

依据《中华人民共和国企业所得税法》（中华人民共和国主席令第63号）第五十条规定，除税收法律、行政法规另有规定外，居民企业以企业登记注册地为纳税地点；但登记注册地在境外的，以实际管理机构所在地为纳税地点。居民企业在中国境内设立不具有法人资格的营业机构的，应当汇总计算并缴纳企业所得税。

依据本条规定，企业所得税应在浙江海运集团注册地缴纳。

印花税，印花税税目税率表第十一项规定，产权转移书据应按所载金额的万分之五贴花。《国家税务局关于印花税若干具体问题的解释和规定的通知》（国税发[1991]155号）第十条进一步明确，财产所有权转移书据的征税范围是：经政府管理机关登记注册的动产、不动产的所有权转移所立的书据，以及企业股权转让所立的书据。因此，转让股权的行为，属于财产所有权转让行为，应按照产权转移书据万分之五缴纳印花税。

第三篇：企业所得税问题

企业所得税问题

安徽:批发与零售企业所得税纳税评估指标体系发布 日前安徽国税发布了《商品批发与零售企业所得税纳税评估指标体系试行》旨在为规范企业所得税纳税评估工作加强商品批发与零售企业所得税管理。该指标体系将自2008年1月1日起施行。评估指标体系包含范围广泛涉及产品众多 本评估指标体系所述“商品批发与零售业”的范围包括商业、物资供销业、对外贸易业、供销合作社以及从事粮食、医药、图书音像、石油、烟草、通讯等产品批发与零售的商业企业。本评估指标体系所述“商品”的范围包括日用百货、家电、家具、医药、粮油、食品、食盐、烟酒、农林产品、图书音像、文体用品、电子产品、化工产品、轻工产品、纺织服装、机械设备、汽车、石油及天然气、煤炭、建材等。评估指标体系将进行多方位的资料收集 企业基本信息资料的收集 1.企业经营规模、业务范围、经营方式 2.企业分支机构设置情况 3.企业财务核算形式、基本存款账户和其他存款账户 4.其他资质信息。企业经营及管理信息资料的收集 1.企业内部控制制度及执行情况 2.企业营销网络物流环节商品进销的品种、数量、价格及金额等情况 3.企业仓储设施及所在地实物保管制度 4.级差获利水平大类商品社会平均进销差价全员平均销售额等 5.过期失效商品报废及其他待处理资产处理情况 6.经营场所及柜台租赁情况 7.企业经营合同 8.从生产企业取得的“返利”情况 9.企业劳动用工合同。企业财务管理信息资料的收集 企业会计制度财务管理及会计处理办法等商品盘点制度的执行情况资金流动情况包括企业经营活动现金净流量、流动比率、资本结构、周转比率等。企业关联方交易信息资料的收集 1.资金融通情况 2.商品购销和提供劳务价格以及交易的方式、数量、金额等情况 3.对外投资情况 4.资产转让情况。企业历史数据信息资料的收集 包括近几年主营业务收入、投资收益、主营业务成本、期间费用、其他业务净利润增长情况实现税款增减变化情况税负率、销售利润率、成本利润率变动情况等。企业收入方面信息资料的收集 1.主营业务收入的构成及增长情况 2.企业接受捐赠经营设施入账及纳税申报情况 3.会员卡购物卡销售情况 4.向购买者返利、退还销货款以及商品折扣情况 5.收取的价外费用如手续费、展览促销费、条码费、进场费、上架费、摊位费、通道费等及租金收入的确认情况 6.收取合同违约金等收入确认情况 7.其他业务收入的构成及确认包括向用户收取包装物押金销售材料、器具等收入的确认情况。企业成本费用方面信息资料的收集 1.企业库存商品盘存情况 2.仓储、运输、吊装、挑选整理等营业费用变动情况合理损耗的范围、标准变动情况 3.业务招待费用、广告费、赞助费等支出情况 4.商品进销差价的变动情况 5.商品购进及销售发票开具情况 6.银行利息支出情况 7.固定资产分类、原值与折旧增减变化情况长期待摊费用摊销情况 8.其他业务支出的增长情况。企业涉税信息资料的收集 1.企业所得税纳税申报表增值税等纳税申报表及增值税专用发票的滞留情况 2.企业所得税与增值税、营业税收入申报的差异情况 3.以前纳税评估、税务检查处理情况 4.对购买者返利、退还销货款等个人所得税代扣情况 5.会计报表及财务分析报告 6.其他涉税资料。企业其他方面信息资料的收集 1.营业外收入和支出情况 2.内、外往来账项发生额及结余情况 3.企业接受财务、物价检查以及审计等处理情况。行业特殊资料收集 一医药销售企业 1.企业是否为医保指定单位 2.企业GSP认证、银行POS机、医保管理系统医保卡自动刷卡机使用等情况 3.企业社保药品资金的垫付情况 4.企业从社保局、医院等部门货款的结算情况及收款机中的收款信息等情况。二粮食销售企业 1.企业是否为中央储备粮库或贸易粮销售单位 2.企业经营种类是否为中央储备粮、中央储备粮轮换粮、国家临时储备粮脱市价粮、贸易粮等收购价格是否为脱市价、市场价销售价格是否为进入粮食批发中心交易价、市场价等情况 3.企业国家储备粮收购贷款计划使用情况 4.企业取得国家财政补贴分为收购费用补贴、保管费用补贴收入情况。三物资供销业 1.进销合同运输合同 2.运费支出情况 3.银行对账单。四对外贸易业 1.增值税免、抵、退等方面情况 2.报关及结汇方面情况。纳税评估指标体系将由行业指标和特殊指标构成 一利润变动率 1.主营业务收入毛利率变动率 主营业务收入毛利率变动率=（本期主营业务收入-毛利率基期主营业务收入毛利率）÷基期主营业务收入毛利率×100% 主营业务收入毛利率=主营业务收入主营业务成本÷主营业务收入×100% 2.营业利润率变动率 营业利润率变动率=（本期营业利润率基期营业利润率÷基期营业利润率×100 %营业利润率=营业利润÷营业收入×100 %3.其他业务利润变动率 其他业务利润变动率=（本期其他业务利润-基期其他业务利润）÷基期其他业务利润×100% 提示通过对上述指标的分析发现企业是否存在少计收入、多列或虚列成本费用、瞒报利润以及返券卡销售、售后返款未进行纳税调整等疑点。二收入成本费用弹性变动率 收入成本弹性变动率主营业务收入净额变动率÷主营业务成本变动率×100 或 收入成本弹性变动率主营业务收入净额变动率÷营业费用变动率×100 提示通过收入成本弹性变动率的分析发现企业收入与成本或营业费用的配比是否异常。三主营业务收入成本率 主营业务收入成本率主营业务成本÷主营业务收入×100 提示正常情况下主营业务收入应当大于主营业务成本通过业务收入成本率分析发现如果主营业务收入成本率变动较大可能存在虚假购销行为情况。四折旧额变动率 折旧额变动率本期折旧额基期折旧额÷基期折旧额×100 提示通过固定资产折旧额变动率的分析发现企业是否存在擅自改变折旧办法超额扣除固定资产折旧或不符合政策规定加速折旧的疑点。五往来账款变动率 1.应付款变动率 应付款变动率年末应付款总额÷年初应付款总额×100 提示通过应付款变动率包括应付账款变动率、其他应付款变动率等的分析发现企业是否存在把无法支付的款项直接转入资本公积虚抬进货成本虚列费用或将加盟费和陈列费长期“挂账”等情况。2.应收款变动率 应收款变动率本期应收款余额上期应收款余额÷上期应收款余额×100 提示通过对应收款变动率包括应收账款变动率、其他应收款变动率等的分析发现企业是否存在未及时结转收入转移收入或藏匿收入等疑点。六税负率 1.宏观税负率 宏观税负率应纳所得税额÷商品销售收入×100 宏观税负率变动率本期宏观税负率基期宏观税负率÷基期宏观税负率×100 2.实际税负率 实际税负率应纳所得税额÷利润总额×100 3.主营业务利润税负率 主营业务利润税负率应纳所得税额÷主营业务利润×100 提示通过上述指标的分析发现企业是否存在少报或瞒报收入、多扣除成本费用、未按规定纳税调整等疑点。特殊指标 一库存商品变动率及周转率 1.库存商品变动率 库存商品变动率本期库存商品基期库存商品÷基期库存商品×100 2.库存商品周转率 库存商品周转率变动率本期库存商品周转率基期库存商品周转率÷基期库存商品周转率×100 库存商品周转率本期销售商品的进价成本÷期初库存商品期末库存商品余额÷2×100 3.库存商品销售率 库存商品销售率库存商品累计发生额销售商品成本结转额÷库存商品累计发生额×100 提示通过上述指标的计算分析企业库存商品购进、销售和损耗情况发现企业有无销售不确认收入、推迟计算销售收入或提前扣除商品销售成本、虚假取得商品购买发票以及人为调整库存商品价值等疑点。二商品进销差价率变动率 商品进销差价率变动率本期商品进销差价率基期商品进销差价率÷基期商品进销差价率×100 商品进销差价率期末分摊前商品进销差价余额÷期末库存商品余额期末受托代销商品余额本期商品销售收入×100 提示通过对主营商品进销差价率变动率的分析发现企业是否存在提前结转商品销售成本的疑点。三财政补贴收入变动率 财政补贴收入变动率本期财政补贴收入基期财政补贴收入÷基期财政补贴收入×100 提示通过财政补贴收入变动率的分析发现企业是否存在少报、瞒报财政补贴收入等疑点。四费用变动率 1.营业费用变动率 营业费用变动率=（本期营业费用-基期营业费用）÷基期营业费用×100% 2.收入利息支出变动率 收入利息支出变动率本期利息净支出÷本期主营业务收入×100%基期利息净支出÷基期主营业务收入×100÷基期利息净支出÷基期主营业务收入×100 3.管理费用变动率 管理费用变动率本期管理费用基期管理费用÷基期管理费用×100% 提示通过上述指标的分析发现企业是否存在多计营业费用、资本性支出计入营业费用、在建工程利息支出直接计入当期费用等疑点。五经营面积销售收入测算数 销售收入总额含税月单位面积收入×经营面积×月份数 月单位面积收入同一区域企业月销售收入总额÷同一区域企业经营面积总额 提示同一区域的批发与零售企业单位经营面积产生的销售收入基本相近若取得当期数据有困难也可参照以往期间销售收入和经营面积进行测算。六经营费用销售收入测算数 销售总额成本费用总额÷行业平均利润率 成本费用总额包括利息支出、经营场所租赁费或固定资产折旧费、人员工资、水电费、管理费用、税金等。提示批发与零售企业特别是承包商要保持盈利必定要保持一定的营业规模使利息、租赁费、人员工资、水电费、管理费、税金等支出得到补偿。七库存商品销售收入测算数 销售收入额=（期初产品库存数量+当期购入产品数量-期末产品库存数量）×当期销售均价 提示若销售收入测算额明显大于企业实际申报销售额可能存在少计销售收入、销售未开票等疑点若销售收入测算额小于企业纳税申报销售额可能存在将外购药品直接销售等疑点。八资本公积余额变动率 资本公积余额变动率本期资本公积余额上期资本公积余额÷上期资本公积余额×100% 提示通过对资本公积余额变动率变动分析发现企业是否存在将“其他应付款”、“其他应交款”账户中的应税收入以及接受的捐赠等直接转入资本公积未进行申报纳税等疑点。纳税评估指标分析将各行业重点侧重问题进行了列示 商品批发与零售企业所得税纳税评估将侧重下列问题 一通过对企业“走票”收入测算分析纳税人收入申报情况 提示通过分析企业与商品代理人员的往来科目和了解企业与商品的代理人员之间的“走票”扣点等情况发现企业是否存在隐瞒“走票”收入及扣点收入问题。二通过对零售企业现金收入占全部收入的比例的测算分析纳税人收入申报情况。提示获取企业一段时间真实的现金收入以此确定其现金收入在总收入中的比例然后根据评估期现金收入推算出总收入或者根据企业评估期已确认的总收入发现企业隐瞒现金收入的问题。三通过增值税专用发票滞留票信息发现纳税人是否存在购进不入账、销售不入账等疑点 提示纳税人产生增值税专用发票滞留票信息一般有二种可能一是购入固定资产不需通过“金税工程”防伪税控系统进行认证二是购进商品未入库进行帐外经营。四通过进项税额分析企业库存商品非正常损失处理情况 提示通过“应缴税金/应缴增值税/进项税额转出”和“营业外支出”等科目分析企业是否存在非正常损失未报批税前扣除问题。五通过其他业务收入分析企业租赁收入申报情况 提示通过实地调查和“其他业务收入”或“营业外收入”科目了解企业租赁费收入和承租者销售收入纳税申报等情况。六通过“营业费用”等科目分析企业固定资产修理费用扣除情况 提示通过“营业费用”、“管理费用”等科目分析企业将资本性支出列入修理费用直接在当期税前扣除以及大修理费用未按规定资本化或记入长期待摊费用等疑点。七通过“预收账款”等科目分析纳税人收入确认及时性 提示通过“预收账款”与“库存商品”、“发出商品”等科目进行比对分析纳税人商品发出后收入确认及时性。药品批发与零售企业所得税纳税评估将侧重三大问题 一通过抽取GSP系统中部分药品结存数量与仓库实地盘点数量进行比对发现纳税人是否存在发出药品“体外循环”或推迟入账等问题。提示纳税人通过GSP认证后因其对药品的购、销、存等方面都有较高要求其GSP系统中存货信息的相对比较真实有一定的参考价值。二通过银行对账单中反映的资金往来情况特别是与医院、医保部门之间的资金往来情况分析企业申报收入的真实性。提示通过比对分析企业与医院、医保部门之间的资金往来与企业“商品销售收入”明细科目的对应关系等发现企业是否存在隐瞒销售收入等问题。三通过医保卡、银行卡收入、收款机收款收入分析药品销售企业的收入、库存药品申报情况 1.评估期销售收入测算数含增值税≥医保卡收入银行卡收入 2.评估期药品销售收入≥评估期收款机收款收入 3.评估期账面库存药品的进、销、存评估期GSP系统中库存药品的进、销、存。提示通过医保、金融等部门取得的医保卡、银行卡收入信息、纳税人收款机收款信息、GSP系统中库存药品进、销、存信息与纳税人申报内容进行比对发现纳税人是否存在少计或隐瞒销售收入等疑点。粮食批发与零售企业所得税纳税评估将侧重三大问题 一通过农副产品收购发票开具情况分析粮食收购成本真实情况 提示通过农副产品收购发票开具情况分析粮食批发和零售企业收购价格和收购数量的真实性发现企业虚增粮食收购成本等疑点。二通过基础资料分析粮食企业主营业务收入申报情况 提示通过中央储备粮指令性收购计划、中央储备粮轮换数量、国家临时储备粮脱市价粮进入粮食交易市场的交易价、贸易粮市场价格等分析企业主营业务收入申报纳税情况。三通过应收补贴款分析粮食企业财政补贴收入申报情况 提示通过储备粮储备的数量和时间、财政补贴相关票据、资料核实财政补贴金额分析企业财政补贴收入申报情况。废旧物资、农产品批发与零售企业所得税纳税评估将侧重两大问题 一通过价格与利润率变动情况分析企业购销价格存在问题 提示通过价格与利润率变动情况分析发现企业在收购价格、销售价格变动较大时利润率变动不大或者在收购价格、销售价格变动不大时利润率变动较大可能存在购销价格不实问题。二通过主营业务收入与主营业务成本配比发现企业存在虚假收购行为问题 提示通过主营业务收入与主营业务成本配比发现主营业务成本高于或接近主营业务收入企业可能存在虚假收购行为问题。物资、农资、建筑材料批发与零售企业及对外贸易企业所得税纳税评估将侧重三大问题 一通过存货周转率与主营业务毛利率变动情况分析企业利润纳税申报情况 提示通过存货周转率与主营业务毛利率变动情况分析企业利润纳税申报情况。一般情况下存货周转率与主营业务毛利率变化成反比存货周转次数与主营业务收入额、主营业务利润额成正比。二通过收入利润率与成本费用利润率比对发现企业利润申报真实性问题 提示通过收入利润率与成本费用利润率比对发现企业是否存在现金销售不入账、从销货方取得“返利”不计收入和进货押金直接扣除以及向关联方单位支付非正常费用等疑点。三通过行业收入平均运费比率发现企业隐瞒销售收入问题 提示物资、农资、建筑材料批发与零售企业和对外贸易企业运费比重较大通过行业收入平均运费比率与企业实际发生的运费进行计算发现企业隐瞒销售收入问题。

第四篇：递延所得税涉及的问题概述

递延所得税涉及的问题概述

递延所得税问题是注会会计教材中涉及范围最广的一根主线，几乎每个章节中都会涉及到，大家在学习的时候如果注意到就会发现很多共性的东西出来，这里稍作总结和思考。老师在讲课中多次提到资产类型和企业持有意图的问题，在学习中我们也发现了递延所得税计入的科目会有差别，为什么？原因就是和资产的类型有关系，持有意图不一样，暂时性差异核算科目也不一样，相应的递延所得税计入的科目也不相同，所以导致了递延所得税有时候计入到所得税费用，有时候计入到资本公积，有时候影响了期初留存收益，各种情况后面会慢慢写出来。

通过总结和思考会发现递延所得税问题的本质：税法上认可的是历史成本，而且税法对于后续的价值变化也是有自己的方法，会计和税法就像是两家人一样，锅碗瓢盆的哪有不吵架的，吵归吵，该怎么办还要怎么办，闹的厉害了怎么办？各做各的，你会计上自己出个报表，税法也要求你弄个计税基础编制的报表，纳税申报的时候还要统统按照税法的规定给调整了，会计只能感慨一句：不服不行！开始的时候多考虑考虑有好处，虽然所得税在后面章节中介绍了，但是前面很多内容都涉及到了，学习的时候不妨去找找，考验一下自己的学习成果，下面个人慢慢给大家一些总结，希望能给您带去一些思考。

递延所得税涉及的问题之

一、交易性金融资产

一、交易性金融资产

1、初始确认：交易性金融资产首先让我们认识了一个全新的方法：公允价值计量，不过也开始就树立了矛盾：税法上不承认你公允价值，所以战斗从头就已经开始了。先来说说金融资产的追溯调整，因为什么？金融资产之前在短期投资中核算，现在忽然变了，对之前的短期投资要追溯调整，基本处理是公允价值高于账面价值的部分要调整期初留存收益。

情景：一会计盼星星盼月亮终于等到了新准则的实行，之前的短期投资账面上100万，短期投资跌价准备20万，最近刚赶上牛市，公允价值飙升到150，这要是记录了账面上多好看呢？税管员这个时候就来了：

税管员：牛市了，手里的股票值钱了吧？少不了我的所得税啊。

会计说：公允价值是回升了，可是兜里没钱，股票没卖腰包里没钱啊，怎么交税呢？

税管员一想也不能太过分，确实没有进腰包，做人还是要厚道一些：记住欠我的钱（150-100）*25%=12.5

会计：我之前还计算减值了呢？20的减值怎么不计算呢？

税管员：减值是你自己偷偷摸摸记的，还是会计估计，根本就是你自己一厢情愿，经过我的同意了吗？这事我不知道，我就知道你当初买的时候是100。

会计无语了，眼前这个税管员比较厉害，会计估计确实没啥好说的。

税管员给会计下了个罚单：记住，以后欠我的钱，什么时候卖了赶紧来交给我！

借：未分配利润 11.25

盈余公积 1.25

贷：递延所得税负债（150-100）*25%=12.5

借：交易性金融资产-成本 150

短期投资跌价准备 20

贷：短期投资 100

利润分配—未分配利润 63

盈余公积 7

知识点提示：对于这种追溯调整的情况，需要按照公允价值高于账面价值的差额部分调整期初留存收益，同时需要按照公允价值，也就是新的入账价值和税法认定的账面价值的差额确认递延所得税。原因在于会计上重新确认了一个账面价值，但是税法上不认可，因此所得税的计算和所得税费用的计算就存在差异了。这里所谓的不认可也是暂时的不认可，你现在没钱可以不认可你，以后出售了有钱了傻子才不认可，所以此一时彼一时，到时候有钱了还是要乖乖交税的，这也就是递延所得税的暂时性差异的本质，本质在于“暂时”，而不在于差异，所谓殊途同归就是这个道理。另外就是税法上在出售前认可计税基础，也就是历史成本问题，出售以后就认可你的钞票了呵呵。

2、持有期间：持有期间内公允价值一般会发生变动，变动了怎么办？会计上可以做账务处理，公允价值上升也好下降也好，不亦乐乎，好不忙碌。不过税管员不懂你这些，人家是稳坐钓鱼台，撕掉一切公允价值的伪装，历史成本就是没变，所以即便是会计到税管员面前哭诉也没有用的。

情景：第二个月股市大跌，会计账上的150万的股票亏了一多半剩50万了，会计上做了分录找税管员哭诉：

借：公允价值变动损益 100

贷：交易性金融资产——公允价值变动 100

会计：你看看我的账上，都会没钱了，能不能少交点税？

税管员：不要着急嘛，咱是不见棺材不掉泪，投资是屁股决定大脑，年轻人要坐的住。你要是一天不卖了怎么会有损失呢？

会计：那这次怎么办？

税管员：股市本来就上上下下的很正常，这次你还不是估计的？前几天公允价值大涨的时候怎么没见你来告诉我多交点税呢？一视同仁，万一砸手里了，我让你少交一点不就完了吗？回去记账去吧，递延所

得税资产，这就是你以后少交税的凭证了。于是会计做账：

借：递延所得税资产（150-50）*25%=25

贷：所得税费用 25

不过这里有一个问题需要注意，上面这个分录还是有问题的。为什么？就是因为一项资产或者负债只能确认一项递延所得税，也就是说递延所得税资产和递延所得税负债不能同时确认，所以因为资产在初始确认的时候有递延所得税负债，所以应该先转回，差额再继续确认递延所得税资产。

借：递延所得税资产 12.5

递延所得税负债 12.5

贷：所得税费用（150-50）*25%=25

知识点提示：公允价值变动都是会计上瞎折腾，只要你没有出售交易性金融资产，税法上就认定你的价值就是原来的100，什么今天亏了明天涨了，税法上管都不管，因此形成的差异肯定是要确认递延所得税的。

3、最终处置：最终处置的时候就是媳妇见公婆的时候了，秋后算账的时候到了，所以会计上中间公允价值变动折腾来折腾去还是应该按照余额结转到“投资收益”中，这个时候因为资产已经是换成钞票了，税务局可以不承认公允价值，但是不能不承认钞票，所以递延所得税什么的就都该转回来了，有钱了该交税就交税，没有什么好说的了。

借：所得税费用 12.5

贷：递延所得税资产 12.5

借：投资收益 50

贷：公允价值变动损益 50

知识点提示：公允价值变动损益在资产负债表日已经结转到本年利润了，为什么还要重新确认一次投资收益呢？对于这个分录，大家可以看看，两个损益科目一借一贷，对本期损益没有影响，那么这个其实就是象征意义更大了，一个就是说秋后算账，之前公允价值变动损益该有个名分了，统一作为投资收益核算，为什么？因为如果没有这个公允价值变动的伎俩，这部分也都是作为投资收益核算的，所以有了公允价值变动并不影响投资收益的本质，所以之后要追溯确认为投资收益。另外一方面就是税法上这个时候也要算账了，所以会计和税法等于是殊途同归了。

本期总结：递延所得税问题作为一条主线不仅串联了全书中很多知识点，同样对一项资产的整个核算流程进行了串联，按照这样的线索去学习有一种挖宝的兴奋和成就感，很多人找不到学习的方法，或者第二遍的时候学厌烦了，其实就是缺少思考的结果。

递延所得税涉及的问题之

二、可供出售金融资产

二、可供出售金融资产

1、初始确认：可供出售金融资产比较特殊，又是公允价值又是摊余成本，很多考生就晕菜了，为什么？关键在这个名字上。“可供出售”是可以出售也可以不出售，所以这个金融资产企业持有意图就是：企业自己也不知道！假如说不打算出售不就是持有至到期投资了吗？摊余成本计量没有问题；假如说可以出售呢？那么就和交易性金融资产一样了，适用公允价值计量。正是因为可供出售金融资产这种“脚踏两条船”决定了计量上也采用了两种计量方法，所以一个很明显的特点是：按照公允价值入账，初始交易费用计入入账价值。

对于可供出售金融资产来说，同时存在两种计量方法的是债券的情况，如果是股票那么肯定就是公允价值了。初始计量没有什么难点，需要注意的是假如说购买股票的时候没有宣告发放股利，也就是说股利是含在公允价值中的，所以计入到入账价值；另外假如说购进以后宣告发放了，应该冲减投资成本，很多人不能理解，其实没有什么难点，因为是股票，买进来宣告发放了，就把购买时候不确定的股利身份给打回原形了，既然这样肯定就不能在成本中呆着了。

徐老师很强调这个企业持有意图的问题，实际上金融资产中各个资产的名字其实就说明了企业的持有意图。交易性金融资产：所谓交易性就是说为了交易，随时因为交易就出售了，所以公允价值计量最及时，直接影响当期损益；持有至到期投资：很明显到期时间那么长，要考虑时间价值，所以应该考虑实际利率问题；可供出售金融资产：可供出售顾名思义是可以出售，那么天生就是矛盾的，所以计量方法也有两种，出了名的两面派。其实如果掌握了可供出售金融资产你就掌握了所有的计量方法。进一步正式因为持有意图不同决定了会计处理的差异，交易性金融资产对公允价值变动直接计入当期损益，利润表还好看一些有时候，好像价值升高了纳税有点天经地义，所以才有了上一场的吵架；可供出售金融资产公允价值直接进入的是所有者权益，原因在于什么？在于防止上市公司操纵利润，因为持有期限长的很容易成为操纵利润的工具，这也是徐老师强调的会计中很多处理都是为了防止上市公司粉饰业绩设置的处理方法。

2、持有期间：持有期间和递延所得税有关系的就是公允价值变动的处理，这个变动是要计入到所有者权益的。需要注意的是：很多考生觉得公允价值变动的计算没有什么头绪，因为有了摊余成本来捣乱，所以不知道该怎么计算，实际上虽然是两种计量方法，但是平常是相安无事的，大家井水不犯河水，摊余成本和公允价值基本上是老死不相往来。所以计算公允价值价值变动的时候，压根就不考虑摊余成本，因为摊余成本实在太高深了，公允价值“百度”一下就知道了，所以一般就考虑上期的公允价值，直接就计算了；摊余成本就复杂多了，公允价值瞧不起它，它也还瞧不起公允价值，因为相比于比较高深的实际利率摊销的计算，公允价值的“百度”方法技术含量之低实在是无法忍受。从这角度说，公允价值计量相当于是90后，怎么随意和方便怎么来，摊余成本计量就像是70后，怎么严肃学术怎么来，相隔了几十年，两种方法从来是水火不容的。

情景：会计买入可供出售股票第二个月股市又大跌，会计账上的150万的股票亏了一多半剩50万了，会计上做了分录找税管员哭诉：

借：资本公积——其他资本公积 100

贷：可供出售金融资产——公允价值变动 100

会计：你看看我的账上，所有者权益都快冲完了，可怜可怜我们吧！

税管员：真是好了伤疤忘了疼，上次交易性金融资产亏了100，利润表那么不好看我都没有让你扣？你琢磨一下这次我会让你扣吗？

税管员拿出利润表：看看，利润一点影响都没有，还来跟我哭穷，该改什么干什么去。

会计：那亏了怎么办？

税管员：真是坐不住，股市有风险告诉过你，我就认钱，你什么时候割肉了再来找我吧！屁股决定大脑！下次公允价值涨了我也不会去烦你，行了吧。记住啊，所有者权益冲减了，也就是做做白日梦，现在亏了，先记着，以后让你少交点。于是会计做账：

借：递延所得税资产（150-50）*25%=25

贷：资本公积-其他资本公积 25

知识点提示：公允价值变动都是会计上瞎折腾，只要你没有出售金融资产，税法上就认定你的价值就是原来的100，股市风云变幻的，成天跟着你担惊受怕可不是税务局的风格，所以税务局是“掐头去尾”，剩下的中间就是不要；税务局看人是比较准的，看你买进来多少，出去收入多少，差额就乖乖交税吧，至于中间的大起大落那是会计们关注的，税务上没有那闲工夫跟你会计一起关注股市。另外需要注意的是公允价值变动影响的是资本公积，那么相应的递延所得税也是影响资本公积，这就是不是一家人，不进一家门。大家对这一点要考虑清楚。

由此生发一下，很多长期股权投资权益法的题目中告诉你，被投资单位因为持有可供出售金融资产公允价值变动了比如100，那么你按照多少来确定属于你的资本公积变动份额？你要知道的是被投资单位也需要核算递延所得税，所以这样先计入100资本公积变动，再计入100*25%的递延所得税影响，最终资本公积变化了多杀？答案是75，所以投资方就是按照75来计算自己的投资份额的。

还有一个是减值的问题，减值大家知道肯定是要确认递延所得税的，应该确认多少？确认递延所得税资产还是负债呢？

情景：假如说之前可供出售金融资产公允价值上升确认了递延所得税负债，后面公允价值下降了应该确认递延所得税资产吗？会计到税务局商讨这个减值的问题：

会计：最近股市成熊市了，股票是一直下跌，以后您让我少交点税，这个就是我的抵扣卷了啊，抵扣卷嘛肯定就是自己的一笔钱或者是资产了，所以叫做递延所得税资产，税哥您看怎么样？

税管员：你傻啊！你忘记了，你在我这里还有个借条？上个月公允价值上升了，你以后可以是要多交我税的，欠我的钱这么快就忘记了？抵扣卷还不能给你，先把我这个债还了再说，多出来的再给你抵扣卷。

于是会计乖乖的县冲减了递延所得税负债，然后超过的部分确认了抵扣卷：递延所得税资产。

知识点提示：一项资产或者负债只能是确定一项递延所得税，也就是上一讲说到的，递延所得税资产或者递延所得税负债只能是确认一个，不能两个同时确认，所以肯定是你要确认另外一个的时候，先要把另外一个给冲减了，然后超过部分才需要正常确认，这个就是有始有终的意思了。

3、最终处置：最终处置的时候和交易性金融资产的处理差不多，同样递延所得税要处理掉，不过就是和原始计入的一样，转出也是影响的是资本公积。

借：资本公积——其他资本公积

贷：递延所得税资产

借：投资收益

贷：资本公积——其他资本公积

知识点提示：公允价值变动之前是计入到资本公积了，本质上金融资产还是投资，所以肯定是要计算投资收益的，因此公允价值变动的部分肯定是最终要确认为投资收益的，因此最终处置的时候要把资本公积的身份变为投资收益。这个处理实际上和交易性金融资产一个道理，所以对于可供出售来说，掌握了交易性金融资产的公允价值变动损益结转，就应该知道可供出售金融资产的公允价值结转，两个要懂得相互类比；唯一不同的地方在于，企业持有意图不同，或者为了防止上市公司操纵利润，可供出售金融资产的变动计入到了资本公积中了，而没有影响当期损益，记住这个差异就可以了。

本期总结：递延所得税问题作为一条主线不仅串联了全书中很多知识点，同样对一项资产的整个核算流程进行了串联，按照这样的线索去学习有一种挖宝的兴奋和成就感，很多人找不到学习的方法，或者第二遍的时候学厌烦了，其实就是缺少思考的结果。

递延所得税涉及的问题之

三、投资性房地产

1、初始确认：投资性房地产很多人觉得是新的内容，其实不是，之前大家都很熟悉经营租赁当地产的核算，实际上投资性房地产为建筑物的就是经营租出房地产的情况，如果这样想想，很多会计处理或者是科目那就是小菜一碟。不过初始认识投资性房地产需要注意持有增值后转让的土地使用权，这里体现的又是企业持有意图的问题，又回到了徐经长老师说的：资产类型和企业持有意图的问题，可以说企业持有意图真的解释了很多种不同的会计处理方法，很多人不理解会计处理原理，本质上没有从这个“持有意图”的角度去思考。

怎么去了解企业的持有意图呢？有的人觉得那是企业的事情，我们怎么会知道？实际上从名字上就可以看出来，投资性房地产，顾名思义就是房地产是为了投资为目的持有的，区别于自用！投资为目的那么在乎的是投资收益，所以在历史成本计量的基础上，又多了一个公允价值计量方法。为什么不全部用公允价值计量的方法呢？因为房地产有的时候公允价值是不太容易得到的，有的地方房地产可能就无人问津，让谁来给你公允呢？所以原来的历史成本法还会继续用。这两种计量方法同样是彼此没有什么关系，两者也是素未谋面，一个是源远流长的顽固派，就是认为企业就应该按照历史成本计算，什么现在资产的公允价值，一概瞧不上，三天两头变化的，女人的心一样，什么时候有个谱呢？公允价值计量法则是现代改革派，充分体现市场变化，就是市场上公允价值变化了，代表你的资产价值也会变化，还守着那“仨瓜俩枣儿”的老古董有什么用？两种方法仍然是格格不入的，所以才会有了成本模式转换为公允价值模式要追溯调整的问题，但是公允价值不能再转回成本模式了，原因就像是人的消费习惯一样，穿惯了新衣服，肯定不会再回去穿打补丁的衣服，人之常情。

情景：会计今天比较高兴，因为之前账面净额1000万的投资性房地产终于可以公允价值计量了，经过了一场金融危机，房地产市场转暖了，公允价值1500万，什么之前计提的减值200万都不需要了，要追溯调整了，不仅跳投资性房地产的账户，还要考虑递延所得税。

借：投资性房地产-成本 1500 投资性房地产减值准备 200 贷：投资性房地产 1000 递延所得税资产 200*25%=50 递延所得税负债（1500-1000）*25%=125 利润分配—未分配利润 472.5 盈余公积 52.5

分析：原来会计账面净额1000万，核算方法变更以后变为1500万，凭空多出的500万就是公允价值计量引起的价值变动，这部分变动税法上不予以承认，所以要确认递延所得税负债，如果考虑账面价值800万，那么应纳税暂时性差异700万，转回之前的减值形成的可抵扣暂时性差异200万以后，形成应纳税暂时性差异500万。

会计正洋洋得意利润表飘红呢，税管员这个时候来了，看到会计嬉皮笑脸的，估计今天的事情有戏。

税管员：你看经济危机过去了，你账上跟你的脸色一样：红扑扑的，是不是多交点税啊？今年的纳税任务比较重哦，帮老弟一把吧。

经过了几轮和税管员的接触，会计也变聪明了：大哥，不是我不帮你，你看前两次咱都说好了，公允价值变了，可是我兜里还是没钱啊，账上好看管什么用啊。刚给你确认了125万的递延所得税负债，怎么说也是老弟我欠你的钱啊，以后一起给你。

税管员：别给我画饼充饥了，你什么时候卖了才给我交税，等你这场“及时雨”到了我早就饿死了！顺便问一句：什么时候卖啊！

会计：猴年马月吧！最近经济这么回暖，屁股决定大脑也是你教给我的，我还不得辛苦的持有一段时间看看情况？等等吧！

税管员比较郁闷，看来次来一趟没有什么收获：这样吧，先预缴一点吧，帮助老哥我完成任务吧，就算老哥求你了！

会计一想也不能太让老哥没有面子，预缴就预缴一点吧：

借：应交税费——应交企业所得税

贷：银行存款

2、持有期间：持有期间公允价值变动仍然是引起递延所得税的主要因素，这一点可以参照一下交易性金融资产，因为投资性房地产的公允价值变动也是计入到了当期损益：公允价值变动损益中了！不过投资性房地产毕竟是固定资产，多少还是有差别的。原因就在于税法上不承认公允价值，当然也不可能承认公允价值计量方法了，所以会计上一厢情愿的把成本法转换为公允价值计量方法，税法上根本不认可，依然是计算折旧和摊销，所以暂时性差异就有两部分了，一个是因为公允价值变动引起的暂时性差异，这个每个人都很熟悉了；另外一个就是税法上会继续计提折旧而会计上不计提产生的差异，情景：会计上刚把1500万的投资性房地产搞定了，以后不用计算摊销和折旧了，工作量减少了很多，假如按照原来的方法还要按照十年继续摊销，公允价值计量后就天天在“百度”上搜索公允价值就行了，爱看不看那种，清闲自在，这个月公允价值变成1600了，乐滋滋的记录了一笔账：

借：所得税费用（1600-1500）*25%=25

贷：递延所得税负债 25

正好税管员来了，会计迎上去：大哥，你看看，我又给你画了个饼，将来我可又欠你钱25万了哦，以后

你要请我吃饭。

税管员看了看账本，冷笑了一下：当我是傻子？你不止欠我这么多！工作清闲了吧，不知道天高地厚了吧！我告诉过你公允价值这个东西部靠谱，还是老老实实给我计算折旧为好，没有计算吧。你看今年本来还应该计算折旧=1000/10=100，但是你没有算，让你扣除的东西这么没有积极性，所以你以后还欠我100*25%=25万，总共是50万，想蒙我？小样儿！

会计看了看眼前的税管员，谁说税管员不懂会计？简直比会计还会计呢：不愧是大哥啊，又学到了一招！于是会计补记一笔：

借：所得税费用 100*25%=25

贷：递延所得税负债 25

说明：投资性房地产公允价值计量方法下，不再计提折旧和摊销，但是税法上仍然是按照一贯的方法计算摊销的，这部分差异构成了持有期间很典型的一个暂时性差异，很多学员容易忽略这部分暂时性差异。另外如果是成本模式计量的投资性房地产，计提减值又是暂时性差异形成的一部分原因，不过这部分已经不再是难点了。

3、资产转换：资产转换是投资性房地产核算里面的一个重点和难点，很多人搞不清楚公允价值和账面价值的差额究竟是计入到资本公积还是当期损益。实际上这个地方也并不难，为什么？还是联想一下徐经长老师的考虑资产的类型的做法就明白。所谓资产的类型和企业的持有意图是分不开的，会计处理方法也就是顺应了资产的不同类型。所谓不是一家人，不进一家门！公允价值后续计量中变动计入损益，所以公允价值模式向成本模式转变同样计入到当期损益；成本模式计量情况下管的是什么？就只是关注我之前的历史成本，什么公允价值压根就不考虑，那么资产转换的时候公允价值和账面价值差额是什么？也许大家还记得资产评估增值的问题，就是说这个资产昨天还不值钱，今天忽然值钱了，这个算谁的？当然是投资者的，和谁也没有关系。但是不是投资者投入的？当然不是，那只能是投资者共有的，所以计入到资本公积。还记得可供出售金融资产公允价值变动进入资本公积的处理吧，原因就是这么部分变动既不是利润、也不是股本，那是什么？只能是资本公积了。

所以可以总结出这样的规律：成本模式下的自用、存货房地产转换为公允价值计量的投资性房地产，公允价值和账面价值的差额影响的是资本公积，因为虽然转换了这个评估价值变动还是在成本模式管辖的天空下发生的；如果是公允价值计量的投资性房地产转换为自用房地产，那么公允价值变动部分计入哪里？因为属于公允价值计量的时候产生的，所以肯定是计入到当期损益了呵呵。知识本来是不难的，难的就是自己不去思考，老师说的每句话其实都是有很深远的寓意和启示意义的，只是大家还没有意识到。徐经长老师在金融资产章节中讲解道了很多的原则和处理准则，在以后的章节中都能用得上，希望大家多从老师的话语话语中思考思考，这样注会学习才能由厚到薄。

递延所得税涉及的问题之

四、固定资产与无形资产

固定资产和无形资产之所以搁在一起学习，是因为这两个资产实在是太像了！固定资产看得见摸得着，无形资产就是这一点不好，很多东西都是差不多的，学习的时候完全可以把两个资产放在一起，知道了固

定资产也就知道了无形资产。递延所得税也是，除了长的不一样，两个资产简直就是双胞胎呵呵，当然还有一些细节问题需要注意，比如说无形资产后续支出不能资本化，摊销起止时间等等，需要大家多注意一下。

1、初始确认：关于初始计量方面，固定资产没有什么值得说道的，无形资产这里是个重点，主要是自行开发无形资产的情况。原因就是说自行研发无形资产税法上和会计上确认的价值不一致，形成的是暂时性差异，但是这个差异不需要确认递延所得税。

情景：会计终于研发成功一项无形资产，会计资本化金额100万，一看税法上认定的加计扣除50万，一看这不是暂时性差异吗？赶紧确认了递延所得税资产：

借：递延所得税资产 50*25%=12.5 贷：所得税费用 12.5

会计赶紧去给税管员表示感谢：大哥啊，谢谢您给我们的这个优惠政策啊，又给了我12.5万的优惠券，以后少交这么多的税，请大餐是肯定的。

税管员：谁给你的优惠券？这个是咱税务局给的大礼包，分期送给你，你就到时候确认损益就完了，这么早影响哪门子所得税费用啊？你说你一没有收到钱，二没有减了税，确认什么递延所得税呢？

会计：这么说我还是一厢情愿了？

税管员：低调一点，咱这是交情，低调低调一些。年轻人要淡定！

会计恍然大悟：原来之前的暂时性差异都是两家都认可的，至少都知道的，不过是明天的钱今天花了，或者是今天的钱存到明天花。这个优惠就是天上掉馅饼，好像不应该确认所得税哈。

知识点说明：无形资产初始确认的时候，税法上允许以后会计上按照50%加计扣除来计算无形资产摊销，所以计税基础就是会计账面价值的150%，多出的这个50%部分不确认递延所得税。为什么？因为这个暂时性差异在确认的时候不影响利润也不影响应纳税所得额，也就是说这个东西不在会计的监控范围内。暂时性差异的关键字一个是“差异”，另外一个是“暂时性”，差异不需要解释了，谁都能看出来；关键是“暂时性”问题理解不一样，所谓暂时性就是说会计和税法处理最终会归于一致，就是时间上存在差异。但是初始确认的这个50%部分内容会计上压根就不做处理，严格来说根本不符合“暂时性”差异的本质特征，仅仅是由于计税基础的概念定义不清导致了暂时性差异范围扩大，需要特别针对无形资产这种情况进行规定。对于考生来说，记住这个规定就好了，初始确认的差异不影响递延所得税。

2、持有期间：固定资产和无形资产持有期间的递延所得税问题除了减值这种情况以外，比较典型的就是因为会计和税法折旧、摊销方法不一致导致的暂时性差异。固定资产很容易出现折旧方法不一致的情况，相比之下无形资产比较少一些。

情景：会计对上年底购入的固定资产进行了折旧，购入的时候入账价值1000万，会计上按照五年双倍余额递减法摊销，税法上按照十年直线法摊销。会计上做好帐去报税：

税管员：今年的折旧怎么是1000*2/5=400啊？不是直线法摊销吗？应该是1000/10=100才对啊。

会计：我们采用的是双倍余额递减法，这个不是向您打过招呼了吗？

税管员：你小子鬼精的很，是想享受过两年的优惠吧，这么像转移利润到以后，跟着我混什么都让你学会了。知道的太多了，队伍不好带啊！

会计：今年不是还多交税了吗？您就当给我个优惠券，以后再用呗，今年您还完成任务了不是？

税管员：我这是寅吃卯粮，罪过罪过啊！于是会计回去做账：

借：递延所得税资产（400-100）*25%=75 贷：所得税费用 75

知识点说明：固定资产后续计量中很容易因为折旧方法不一致导致暂时性差异，这也是最为普遍的情况。实际上计算暂时性差异很简单，无非就是分别计算会计和税法的折旧，然后两者的差额就是暂时性差异。很多人用计税基础的方法计算，也就是计算出会计账面价值，然后计算税法计税基础，两者差额确定暂时性差异余额，需要注意的是计算出来的也是递延所得税余额，和上期比较就是当期发生额。实际上只要计算本期的会计和税法各自的折旧就可以了知道当期发生额了，而且这个也符合了暂时性差异的本质，就是找出当期的差异然后直接确认递延所得税。

关于无形资产来说，持有期间同样会存在暂时性差异的问题，比如说自行研发的无形资产，因为前期已经说明税法上按照50%加计扣除会计上的摊销，这个差异是否确认递延所得税呢？很明显是不确认的，为什么？就是因为初始确认的时候暂时性差异都没有确认递延所得税，后面实际摊销的时候也不需要确认递延所得税。这个就是打根上就不是一家人，最后肯定也不回进入一家门。确认递延所得税很奇怪，现在确认了以后肯定要转回来，自行研发无形资产很明显是转不回来的，因为很明显税法上这个一厢情愿的举动会计上并不“感冒”，人家压根连账务处理都没有，哪里来的暂时性差异问题呢？

四大类金融资产的初始计量和后续计量

对其中标序号的部分作以下说明：

①广义上的金融资产还包括货币资金、长期股权投资，只是其适用单独的会计准则，不适用《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》。对于股权投资，是作为金融资产（狭义，下同）核算，还是作为长期股权投资核算呢？很多学员不能很好地区分，请看如下表格：

其中，主要是对被投资单位不具有共同控制或重大影响的股权投资，也就是一般来讲持股比例小于20%的股权投资，其实要区分是否有报价两种情况看待，若有报价，则作为金融资产核算，若无报价，则作为长期股权投资核算。

需要说明的是，对于该部分股权投资，不管是否作为金融资产核算，其减值均应按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的规定计提，但只要是作为长期股权投资核算的，其减值一经计提不允许转回。

②除贷款和应收款项外，其余三类金融资产的公允价值均能够可靠计量。

大家在理解时，要将交易性金融资产和可供出售金融资产放在一起理解，两者都采用公允价值后续计量，但前者公允价值变动计入当期损益，而后者计入资本公积，并且规定交易性金融资产不得与其他三类金融资产重分类，在我国证券交易市场尚不健全的情况下，目的是遏制利润操纵行为。

③对于债券投资和贷款，即可供出售金融资产、持有至到期投资、贷款，共同点是都存在按照实际利

率法确认投资收益的问题。对于一些不具有财务管理知识的学员来讲，始终不能很好地理解这部分内容。

先举一个小例子，假如您将100元钱存入银行，年利率为2%，3年活期，复利计息，每年末提取10元，到期后全部提取。那么：

第一年初，您的存款余额=100元；

第一年末，您的存款余额=100×（1+2%）-10 = 92元；

第二年末，您的存款余额=92×（1+2%）-10 = 83.84元；

第三年末到期时您将得到=83.84×（1+2%）= 85.5168元。

每年提取的现金分别为：第一年10元、第二年10元、第三年85.5168元。

按照2%的利率折现，那么其现值 = 10/(1+2%)+10/（1+2%）^2 +85.5168/（1+2%）^3 =100元。也就是说您每年提取的现金，虽然一共得到了105.5168元，但扣除时间价值后，就相当于第一年初的100块钱，即时间价值为5.5168元。

那么回到金融资产，我们开始理解学习时所接触到的摊余成本、实际利率、未来现金流量等概念。对于上面这个小例子，每年末的存款余额其实就是摊余成本，2%相当于实际利率，每年提取的现金为未来现金流量。

第一年初现值为100元，如果折现到第二年末，即85.5168/（1+2%）=83.84，也就是摊余成本。假如第二年末预计存款到期时只能收到81.6元，低于原先预计的85.5168元，那么新预计的81.6元在第二年末的现值=81.6/（1+2%）=80元<83.84元，所以在第二年末应确认的减值损失=83.84–80=3.84元，在确认减值损失后，第二年末的摊余成本就变为80元了，据此计算第三年的利息收入。

可以推得以下公式：

利息收入 = 期初摊余成本×实际利率

期末摊余成本=期初摊余成本 + 利息收入减值损失 = 预计未来现金流量的现值

其中的现金流入，可能包括收到的利息，也可能包括提前收回的本金。

以09年教材35页例题2-5为例，结合上面的小例子，大家应该能够理解上述公式的含义了！有些学员可能会想，考试时可否像教材一样画出表格？其实这是没有真正理解的表现。对于持有至到期投资来讲，确认投资收益的会计分录为：

借：应收利息

持有至到期投资——利息调整

贷：投资收益

其中的应收利息，如果题目没有特别说明存在应收未收的情况，则可认为是公式中的“现金流入”，而投资收益，则为公式中的“利息收入”，是采用实际利率计算的。所以两者之差恰好是借方的“持有至到期投资——利息调整”。

这就意味着，如果不存在应收未收利息的特殊情况，持有至到期投资的摊余成本也就是其自身的账面价值，包括贷款也是这个道理。由于是以摊余成本进行后续计量的，那么其摊余成本就是账面价值，这为我们做题时指出了一个更简化的处理方法。大家此时可以看摊余成本的定义：

金融资产或金融负债的摊余成本，是指该金融资产或金融负债的初始确认金额经下列调整后的结果：

（一）扣除已偿还的本金；

（二）加上或减去采用实际利率将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；

（三）扣除已发生的减值损失（仅适用于金融资产）。

其中第（二）便是“利息调整”的摊销额。这三点便印证了上面给出的公式是正确的。

而对于可供出售金融资产为债券投资的，也可能会涉及实际利率法的问题，在第④个问题中作出说明。

④可供出售金融资产以公允价值后续计量，但是对于债券投资，也会涉及到摊余成本，于是有很多学员在答疑板中经常提问，它不是以公允价值计量吗？怎么会计算摊余成本？这部分学员并没有理解“以公允价值后续计量”的意思，其含义为它的账面价值是以公允价值计量的意思，而摊余成本是用来计算投资收益的。于是，我们知道，可供出售金融资产的摊余成本并不一定等于账面价值，差额就在于暂时性的公允价值变动上面。由于根据摊余成本的定义，并不包括公允价值的暂时性变动，只有其发生减值损失时，才会减少摊余成本。

⑤“内插法”计算实际利率。在08年考题中涉及到了实际利率的计算，所以大家应当掌握这种方法。“内插法”的原理是根据比例关系建立一个方程，然后，解方程计算得出所要求的数据，例如：假设与A1对应的数据是B1，与A2对应的数据是B2，现在已知与A对应的数据是B，A介于A1和A2之间，即下对应关系：

A1 B1

A(?)B

A2 B2

则可以按照（A1-A)/(A1-A2)=(B1-B)/(B1-B2)计算得出A的数值，其中A1、A2、B1、B2、B都是已知数据。根本不必记忆教材中的公式，也没有任何规定必须B1＞B2

验证如下：根据：（A1-A)/(A1-A2)=(B1-B)/(B1-B2)可知：

（A1-A)＝(B1-B)/(B1-B2)×（A1-A2）

A＝A1－(B1-B)/(B1-B2)×（A1-A2）

＝A1＋(B1-B)/(B1-B2)×（A2-A1）

考生需理解和掌握相应的计算。

例如：某人向银行存入5000元，在利率为多少时才能保证在未来10年中每年末收到750元？

5000/750=6.667 或 750*m=5000

查年金现值表，期数为10，利率i=8%时，系数为6.710；i=9%，系数为6.418。说明利率在8-9%之间，设为x%

8% 6.710

x% 6.667

9% 6.418

（x%-8%）/（9%-8%）=（6.667-6.71）/（6.418-6.71）计算得出 x=8.147。

⑥对于取得金融资产后，取得的投资以前的现金股利或利息，对于交易性金融资产，是一律确认为投资收益的，而可供出售金融资产和持有至到期投资，以及长期股权投资均要冲减投资成本。这一点要切记。

⑦金融资产减值损失 = 摊余成本-预计未来现金流量的现值，在上面的小例子中，就是减值损失=83.84 – 80 =3.84元。对于减值损失的计量，我在这里强调一下可供出售金融资产的处理。由于可供出售金融资产是以公允价值进行后续计量，所以出现了公允价值变动的计量和减值损失的计量两个概念。大家可以记忆下面这两个公式：

公允价值变动 = 账面价值 – 公允价值

资产减值损失 = 摊余成本 – 公允价值

而账面价值与摊余成本的区别在于公允价值暂时性变动上面，即计入资本公积的金额。等到资本公积转入资产减值损失后，公允价值暂时性变动转化为资产减值损失，此时摊余成本便与账面价值相等了。

⑧金融资产在处置或结算时，要注意交易性金融资产和可供出售金融资产的两个“尾巴”，即由“公允价值变动损益”和“资本公积”转入“投资收益”。如同销售商品不忘结转成本一样，在做题时，不能忘记这一点。在这里对于交易性金融资产，由于公允价值变动损益为损益类科目，年底时会转入“本年利润”，而在第二年时才处置，仍然要结转公允价值变动损益，很多学员不理解，以为该账户已没有余额，便不需要结转了。这是错误的，关于这个问题，请看如下总结：

怎样理解交易性金融资产在处置时需要将“公允价值变动损益”转入“投资收益”？

准则这样规定的目的主要有两点：一是为了更好的核算投资产生的收益，从整个业务过程来看，即从交易性金融资产取得、后续计量、处置整个过程来看，只有把公允价值变动损益转入投资收益才真实反映了该项业务的损益；二是因为公允价值变动损益是一个过渡性科目，平时产生的公允价值变动都是不确定的，随时都有增加或减少的可能。太不稳定，如果直接确认收益，容易造成报表的不真实。但是在该项投资处置后，这项投资产生的收益就已经确定了，所以这时将一直在过渡性科目“公允价值变动损益”中核算的金额转出，转到投资收益中，这时的金额才是真正的投资收益。“公允价值变动损益”科目和“投资收益”科目都属于损益类科目，期末余额都应转入“本年利润”科目，所以这笔结转的分录并不影响当期损益。

若交易性金融资产跨期才出售，在上期期末公允价值变动损益科目的余额已转入本年利润科目，无余额，即使是这样，在交易性金融资产处置时，仍应将交易性金融资产持有期间计入公允价值变动损益科目的金额转入投资收益科目，因“公允价值变动损益”科目和“投资收益”科目都属于损益类科目，期末余额都应转入“本年利润”科目，所以这笔结转的分录并不影响当期损益。

⑨对于附追索权应收票据的出售，应视同短期借款处理。但对于收到款项与票据面值的差额，中级与注会的处理有差异。中级的做法为：

借：银行存款

财务费用

贷：短期借款——本金

而注会的做法为：

借：银行存款

短期借款——利息调整

贷：短期借款——本金

我个人认为中级的做法更合理。因为是应收票据的贴现，视同短期借款，并不是长期借款，时间上往往低于1年，所以一般不应考虑时间价值的摊销，直接计入当其财务费用即可。徐经长老师在此处是按照利息调整来讲解的，这里大家理解这个意思即可，注会考试中，目前仍以计入利息调整为准。

递延所得税涉及的问题之

五、售后回购

售后回购是个很特殊的销售行为，但是就是这么一个简单的事项很容易造成会计和税法上的差异。售后回购一般情况下是为了筹钱，也就是具有融资性质，说白了就是说回购价格要高出销售价格很多，也就是支付了融资费用了；不具有融资性质是什么意思呢？就是会计上说的回购价格是公允价值的情况，这个时候会计和税法上都是要确认收入的。

【情景】会计刚签订了一个售后回购的合同：把自己的成本80万的产品100万先卖出去，然后约定半年以后150万买回来。这个时候税管员正好上门慰问纳税人。

税管员：最近忙什么呢？刚看见门口拉货走人了，看来最近生意不错啊，最近不要跟我装可怜，装穷、乃至装疯卖傻，所得税预缴可少不了你的。

会计：您真是只知其一，不知其二啊！我这是售后回购，现在100万卖出去了，半年后我还要150万买回来。

税管员摸了下会计的脑袋：脑袋没窟窿啊，怎么就脑子进水了？你是得跟我哭穷，钱都被你买水喝了。

会计：我要不是因为缺钱谁干这事？最近经济不景气，银行都不借钱了，总不能出去劫道吧，所以先

卖出去周转几个零花钱，到时候有钱了再买回来。

税管员想了想，觉得不对：我看你还是跟我哭穷！半年给出去50万利息。为什么不弄个没有利息的呢？半年以后原价买回来，确认个收入，我也就收你25%的所得税，你的利润表还能好看一些？现在倒好，白白给别人50万利息，这不是高利贷吗？宁可交高利贷利息都不给哥们交点税，有你的小子。我要去银行问问，看你小子多给了多少利息，多出来的我可不承认啊。

会计顿时无语，晴天霹雳啊！转念一想，税法确实是这样处理的，不过事已至此了，无法挽回了，还不如找个关联方做个没有融资性质的售后回购，交点税还能捞点好！现在倒好，里外不是人了，售后回购害死人啊！天哪税管员生了一肚子气，去晚了一步，少了几万块所得税，郁闷啊。

【知识点说明】售后回购会计上大多数情况下是作为一项融资行为处理的，按照新所得税法的规定，售后回购确实具有融资性质的，税法上和会计上处理一致，也就是承认的了会计的做法，这也体现了税法调整越来越按照新会计准则来进行了。不过这里是存在税务风险的，会计上假如说是把一项正常的销售和购进做成售后回购呢？只要售后回购的购买方代买销售方所需要的原材料就可以了，售后回购合同实际上就是正常销售和正常购进的两个合同了，这种情况很明显提供了逃税的可能，税务局这些官老爷们一般也不会下来查回购的货物是不是当初销售的货物。

售后回购到这个时候已经简单了很多了，不具有融资性质的，也就是到时候按照公允价值买回来，这个购买方纯粹是属于吃饱了撑的，白白让别人使用自己的资金，然后不要求一点回报，这样大公无私的情况不得不让人相信真实的销售和购进，所以这种情况会计上和税法上都是作为销售和购进两个过程来处理的，没有暂时性差异的存在。

具有融资性质的售后回购，就是说很明显回购价格高于销售价格，高出的部分作为资金的利息核算了，对于这部分新税法体现了人性化的措施，承认了真实的售后回购融资行为，也就是会计和税法都不确认收入，回购价格高于销售价格的部分作为利息费用核算，因此也没有暂时性差异的问题了。不过就是留下了一个税收漏洞问题。

售后回购问题在原来的所得税法下是个比较复杂的销售方式，因为旧税法不承认售后回购的融资性质，作为销售和购进两个环节处理，也就是要确认收入、结转成本的，所以会形成处理差异。新税法的改变消除了这些差异，也让售后回购处理比较简单易懂。

递延所得税涉及的问题之

六、日后调整事项

日后调整事项的会计处理比较复杂说实话，什么日后诉讼案件结案、资产减值、销售退回和会计差错处理。实际上不管什么情况，调整原则都是一样的，只是你要知道每种情况正确的会计处理是什么，或者是新情况下会计处理有什么变化，由此引发的系列调整是什么？捋清楚了分录自然就出来了。所以日后调整事项处理的关键是对于调整前和调整后的会计处理都要知道，然后针对差异调整，理论上就是这么简单，要真正掌握还需要静心去比较。

一、日后诉讼案件结案

【情景】：会计一个月前最近签订一个销货合同，购买的人十万火急，但是由于意外没有给人家按照正常日期送货，导致了购买方重大经济损失，人家到是对会计很客气，一纸诉状递到了法院，请求赔偿法庭450万。

会计打电话给购买方：我说你是不是穷疯了？张嘴就要450万？干嘛就450万？我看最多给你陪300万。

购货方没有跟会计废话，直接很客气的说了句：法庭上见！

会计：莫名其妙！挂我电话？谁怕谁？刚好要年中结账了，会计确认了一笔300万的预计负债：

借：营业外支出 300 贷：预计负债 300

快报税了，会计风风火火的找税管员哭穷去了：老大啊，救命啊！负债预计了300万，您老一定要给我抵税，不然哥们现金流就断了。

税管员：不好意思，你说说自己都没有底气，还是预计负债，说白了就是你自己预计的呗，自己信口开河的呗。你预计彗星撞地球我也得让你抵税呢？什么时候板上钉钉了再来找我！

会计灰溜溜从税务局回来，心想是啊，官司还不知道谁赢谁输呢。说这话明显没有底气，不管怎样有骨气还是好的。于是会计确认了一笔递延所得税资产：

借：递延所得税资产 300*25%=75 贷：所得税费用 75

两个月过了，法庭宣判了，说让会计赔偿400万，为了这事劳心劳力，会计都快崩溃了，老板排版了，400万就400万，这点小钱不怕什么。随机老板拍板银行转账，给那帮穷疯了的。

借：以前损益调整-调整营业外支出 100 预计负债 300 贷：其他应付款 400

计算所得税的时候会计就犯愁了，这个到底让步让扣除啊，预祝找税管员理论一下：您看这个能不能通融通融啊，刚给了人400万，您就别往伤口上继续给我撒盐了。

税管员：这个可以考虑了，兄弟不是不让你扣除，祝你之前不是预计负债吗？既然是预计的就很可能不太确定，你说怎么让我帮你？现在好了，你就是那么多，我拍板了，你扣除吧，让你少交点税。

会计：还是老大好啊！欢天喜地回去调账去了。

借：应交税费-应交所得税 100 贷：以前损益调整-调整所得税费用 100*25%=25 递延所得税资产 75

【知识点说明】预计负债要等到实际确定支付的时候才允许税前扣除所以之前在没有进入“其他应付款”之前，预计负债是不允许税前扣除的，所以形成的是可抵扣暂时性差异。所谓的抵扣暂时性差异就是说当期是不允许抵扣的，以后允许税前扣除。所以大家在记忆知识点的时候要注意“顾名思义”，其实很多就直接告诉你是怎么回事了。比方说交易性金融资产，既然说明是为了交易，那么就是随时可能出售出去，所以谁还出力不讨好的计算一下实际利率、来个实际利率摊销？少点麻烦直接影响的就是当期损益了。

日后诉讼案件结案要区分是不是所得税汇算清缴之前，如果是之前的，就说明预计负债允许税前扣除影响的是报告的所得税，而不是当的；假如说是所得税汇算清缴之后呢？那么对不起了，已经汇算

清缴完毕，所有的冤屈都不能上诉了，全部通通在当年调整，所以也牛是影响当年的应缴所得税了，对于报告呢？形成的是个暂时性差异，也就是说这个事项的影响不能在报告扣除，而是在当扣除，很明显是暂时性差异。所以大家在理解的时候要注意思考和串联，很多知识就是这样串联起来的。

二、日后资产减值

日后期间发现资产减值，或者说进一步减值，这个必须是资产负债表日就已经存在的事项了，比如说日后期间发现债务人财务严重困难了，一般来说财务困难肯定不是一天两天的事情，资产负债表日就已经存在了，所以要对报表进行调整；假如说是日后期间下了场雷雨，债务人厂子被雷劈了，财务困难了，这个事项一般不调整了，原因大家都明白了。

关于减值问题，掌握进一步减值的处理就好了，意思实际上就是资产负债表日确认了减值100万，确认了递延所得税资产100*255=25，后来发现财务困难了，应该确认减值200万才是对的，所以增加100万的减值，因此继续确认递延所得税资产25万；有人说为什么不能影响应交所得税呢？其实原因是这样的：会计上计提的减值都是会计一个人信口开河，在资产没有卖出去之前，所有的减值都是不现实的，税务局看的就是最终的结果，就像是谈恋爱山盟海誓一样，会计就随便被别人的甜言蜜语冲昏头脑，税务局则是只看重后果，是骡子是马拉出去溜溜，光说不练假把式，山盟海誓兑现了才叫本事。所以减值一般不让你扣除，但是以后发生了是可以扣除的，意思是什么？一方面说明这个是暂时行差异，不影响应交所得税；另外说明减值就是会计上一个人闲的没事折腾罢了，税法上压根人家就不管什么减值不减值的，所以自然不会影响到应交所得税了。

所以你要问这个事项影响不影响所得税，且不管会计上怎么处理，先问问税务局怎么处理，人家说让你影响就影响然后再做账务处理。很多人不明白应交所得税和递延所得税的关系，实际上应交所得税是税务局说了算的，所以事项的处理要看税务局的眼色；至于递延所得税就是对于税法和会计上处理不一致的事项进行的一个折中的处理，关于递延所得税的意义可以参照之前的知识点连载。

递延所得税涉及的问题之

七、日后调整事项

日后调整事项的会计处理比较复杂说实话，什么日后诉讼案件结案、资产减值、销售退回和会计差错处理。实际上不管什么情况，调整原则都是一样的，只是你要知道每种情况正确的会计处理是什么，或者是新情况下会计处理有什么变化，由此引发的系列调整是什么？捋清楚了分录自然就出来了。所以日后调整事项处理的关键是对于调整前和调整后的会计处理都要知道，然后针对差异调整，理论上就是这么简单，要真正掌握还需要静心去比较。

一、日后期间销售退回

【情景】：会计的单位资产负债表日之前接了个大的单子，卖了1000万的产品，成本800万，老板美得屁颠屁颠的；会计一查才发现，原来这个客户信用一直都不好，欠账经常是赖着不还，有钱也喜欢装穷，所以形势一片大好之下隐藏着危险，会计是如履薄冰，于是资产负债表日确认了20%的坏账准备以及递延所得税资产：

借：递延所得税资产 1000*20%*25%=50

贷：所得税费用 50

这天正好税管员又来串门，传达有关企业所得税汇算清缴的精神，一见会计脸上不太好看，便知道了八九分：前几天听说你一趟一趟大车往外拉货，销售不错吧。

会计一脸苦相，嘴微微动了一下，税管员：我知道，又有问题，你又想跟我哭穷

会计开始做不住了，想争辩两句，税管员再次抢话：这回我相信你不是装穷！确认坏账了吧，递延所得税资产？以后让你少交税没有问题。

会计想解释解释，嘴刚张开，税管员插话：钱没有收到，你那客户是我管辖的，据说你这批货放久了，人家可能会退货！

会计听了忽然高兴了：退货好啊！这批货宁可肉烂在锅里！

果然没几天，客户要求退货，之前计提的坏账什么都要冲回，另外税法上也认可销售退回，所以允许扣减所得税：

借：应交税费—应交所得税（1000-800）*25%==50 贷：以前损益调整—调整所得税费用 50 借：以前损益调整—调整所得税费用 50 贷：递延所得税资产 50

【知识点说明】日后期间销售退回因为会计上和税法上处理是一样的，也就是都是冲减收入和成本，所以肯定这个事项同时影响了税法上的所得税，因此会计上要冲减应交所得税。这里其实就告诉我们一个信息：冲减所得税事项的必须是该事项影响了税法的处理，影响了所得税的计算，对于考试中来说一般都是会计和税法处理一致的事项；而确认递延所得税的事项肯定是会计和税法处理不一致的情况，比如上面说到的会计计提减值，影响当期损益，但是税法根本不认可减值，不管你提多少，不管你会计上怎么哭穷，要想少交所得税肯定是没门的；当然影响所得税也只是当期不影响，以后还是可以再税前扣除的，那么就形成了这样一个时间性差异，所以称之为暂时性差异。对于会计上来说以后可以抵减所得税的不就是相当于你的一项资产吗？所以减值确认的是递延所得税资产。

有的同学高不清楚什么时候调整应交所得税，什么时候调整递延所得税，实际上是没有从会计和税法的差异角度去考虑问题。首先是会计和税法处理一致的事项，也就是肯定是影响了税法规定的事项一般是同时影响应交所得税的；对于会计和税法处理不一致的事项，大家要学会分析会计和税法到最后是不是殊途同归，是不是仅仅是时间问题？如果是，那么一般属于暂时性差异的事项，需要确认递延所得税。

从递延所得税的角度来看销售退回，大家可以看到会计和税法处理的异同点，这个是我们需要关注的关键点，所谓的计税基础的概念也是强调“税前可以扣除的金额”这个关键性问题，这个实际上就是提示大家关注会计和税法对于当期扣除的处理问题，那么直接找到这个差异代表你的递延所得税的处理已经掌握了本质。

二、日后期间会计差错更正

日后期间差错更正，有的人不明白应该怎么去做，出现差错了调整什么。实际上问题的关键还是对业务处理流程不熟悉，没有跟着正常的业务处理追踪下去，如果能够把握好处理的流程，那么发现错误了就能很快找到错误的环节，并能对后面的影响找准，进而写出正确的会计调整分录。

【情景】会计为一项差错正一筹莫展，具体是日后期间发现上一个生产用固定资产折旧100忘记计提了，总额是100万，该生产设备生产了两个批次的产品，已经销售50%，已经完工30%，20%还在生产过程中，真不知道该怎么调整。

税管员再次来宣传企业所得税汇算清缴的基本精神，又一次看到会计阴沉的脸，试探性的问：给爷笑一个！

会计一下被逗乐了，看着税管员大哥像见到了救星，说出了自己的问题，一五一十的„„税管员听完，摸了摸刚刮完胡子的下巴：很简单啊，送你六个大字“各回各家，各找各妈”。帮你分析分析。

会计刚想嘲笑一下税管员大哥“得瑟”的样子，听完了觉得有道理：愿闻其详！

税管员：你傻啊！销售的产品影响什么了？你的主营业务成本啊，你调整成本不就好了吗？正在生产的影响的是什么？生产成本啊，或者说是半成品，你追踪过去就可以了！没有卖出去的再哪里？库存商品，然后你调整就OK了！各回各家，各找各妈就是这个意思！

会计一听豁然开朗，差错不可怕，可怕的是你被差错吓怕了！找到差错的根源，顺藤摸瓜找到影响的范围就什么都可以了。

借：以前损益调整—调整主营业务成本 50 生产成本 20 库存商品 30 贷：累计折旧 100

会计：你看，我调整了成本了，是不是这个所得税„„？

税管员：该多少就是多少，还没有汇算清缴不是！这也是我今天宣传的目的，好好体会！

借：应交税费—应交所得税 50*25%=12.5 贷：以前损益调整—调整所得税费用 12.5

【知识点说明】差错更正的本质就在于确定发生差错的环节，然后追踪差错的影响，然后对症下药就可以了。上面案例中的问题比较简单，还有的会涉及到递延所得税的问题，比如说没有计提减值，这个事项肯定不影响所得税的处理，仅仅是会计上的一厢情愿，所以影响的是递延所得税；有的是多计提了减值的，那么只要冲回递延所得税就可以了，对应交所得税是没有影响的。

到现在，日后调整事项中涉及到的递延所得税问题就说完了，递延所得税涉及到的知识点也大体上讲述完毕，下一阶段会转向其他的主线，比如摊余成本计量的资产等等。说的不够全面，也不算权威，但愿能给大家的思路带去启示，按照一定的线索和主线去复习最适合有一定基础的、学习过一两遍的学员，所谓温故而知新，不仅仅说的是看过多少遍，更在乎的是怎么去看，从什么角度看的问题。横看成岭侧成峰，希望古人的视角也能给大家的学习带去一些帮助。

第五篇：股权转让涉及企业所得税政策

股权转让及企业所得税政策

一、股权转让涉及概念

（一）股权转让（股权收购）定义

股权转让是指企业的股东将其持有的股份或出资部分或全部转让给其他企业或个人的交易行为。

股权收购，是指一家企业（以下称为收购企业）购买另一家企业（以下称为被收购企业）的股权，以实现对被收购企业控制的交易。收购企业支付对价的形式包括股权支付、非股权支付或两者的组合。（《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》财税[2009]59号）。分为一般性税务处理和特殊性税务处理，日常业务以一般性税务处理为主，下边的介绍也以一般性税务处理为主。

（二）纳税人

股权转让交易涉及股权转让方(原股东)、股权受让方（新股东）、被转让股权企业（被投资企业）三方。其中，股权转让方为股权转让交易行为的纳税义务人，应就其取得股权转让所得缴纳企业所得税。发生的股权转让损失需经过税务机关审批后方能税前扣除。

（三）纳税义务发生时间

企业转让股权收入，应于转让协议生效、且完成股权变更手续时，确认收入的实现。

（四）股权转让收入、成本、应纳税所得

股权转让收入是指股权转让方就转让的股权所收取的货币形式或非 货币形式的收入。收入的货币形式，包括现金、存款、应收账款、应收票据、准备持有至到期的债券投资以及债务的豁免等；收入的非货币形式，包括固定资产、生物资产、无形资产、股权投资、存货、不准备持有至到期的债券投资、劳务以及有关权益等。

股权成本价是指股权转让方投资入股时向被投资企业实际交付的出资金额，或购买该项股权时向该股权的原转让人实际支付的股权转让金额。

《企业所得税法实施条例》第七十一条第二款及第三款规定，企业转让或者处置投资资产时，投资资产的成本准予扣除。投资资产成本为购买价款或该资产的公允价值和支付的相关税费。

国家税务总局《关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函〔2010〕79号）第三条规定，转让股权收入扣除为取得该股权所发生的成本后，为股权转让所得。企业在计算股权转让所得时，不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额。

（五）撤资减资涉税问题

《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》（国家税务总局公告2011年第34号）第五条规定，投资企业从被投资企业撤回或减少投资，其取得的资产中，相当于初始出资的部分，应确认为投资收回；相当于被投资企业累计未分配利润和累计盈余公积按减少实收资本比例计算的部分，应确认为股息所得；其余部分确认为投资资产转让所得。

（六）企业清算涉及股权投资所得或损失

1、清算的条件 财税[2009]60号文第二条规定：（1）按《公司法》、《企业破产法》等规定需要进行清算的企业；（2）企业重组中需要按清算处理的企业。

对于第一点按《公司法》、《企业破产法》等规定需要进行清算的主要包括以下几种类型：（1）企业解散。合资、合作、联营企业在经营期满后，不再继续经营而解散；合作企业的一方或多方违反合同、章程而提前终止合作关系解散。（2）企业破产。企业不能清偿到期债务，或者企业法人已解散但未清算或者未清算完毕，资产不足以清偿债务的，债权人或者依法负有清算责任的人向人民法院申请破产清算。因不能清偿到期债务，并且资产不足以清偿全部债务或者明显缺乏清偿能力的，企业也可以主动向人民法院申请破产清算。（3）其他原因清算。企业因自然灾害、战争等不可抗力遭受损失，无法经营下去，应进行清算；企业因违法经营，造成环境污染或危害社会公众利益。被停业、撤销，应当进行清算。

对于第二点企业重组中需要按清算处理的，根据财政部、国家税务总局《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号）的规定，主要包括以下三种情况：（1）企业由法人转变为个人独资企业、合伙企业等非法人组织，或将登记注册地转移至境外（包括港澳台地区），应进行企业所得税清算。（2）不适用特殊性税务处理的企业合并中，被合并企业及其股东都应按清算进行所得税处理。（3）不适用特殊性税务处理的企业分立中，被分立企业不再 继续存在时，被分立企业及其股东都应按清算进行所得税处理。

2、股东层面涉税问题。企业全部资产的可变现价值或交易价格减去清算费用，职工的工资、社会保险费用和法定补偿金，结清清算所得税、以前欠税等税款，清偿企业债务后的余额为可以向企业所有者分配的剩余财产。被清算企业的股东分得的剩余资产的金额，其中相当于被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中按该股东所占股份比例计算的部分，应确认为股息所得；剩余资产减去股息所得后的余额，超过或低于股东投资成本的部分，应确认为股东的投资转让所得或损失。被清算企业的股东从被清算企业分得的资产应按可变现价值或实际交易价格确定计税基础。

（七）股权收购特殊性税务处理

企业重组符合本通知第五条规定条件的，交易各方对其交易中的股权支付部分，可以按以下规定进行特殊性税务处理：

（二）股权收购，收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的75%，且收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，可以选择按以下规定处理：

1.被收购企业的股东取得收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定。

2.收购企业取得被收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定。

3.收购企业、被收购企业的原有各项资产和负债的计税基础和其他相关所得税事项保持不变。

（六）重组交易各方按本条

（一）至

（五）项规定对交易中股权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失的，其非股权支付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。

非股权支付对应的资产转让所得或损失＝（被转让资产的公允价值－被转让资产的计税基础）×（非股权支付金额÷被转让资产的公允价值）

二、资本交易检查应取得资料（如提供复印件，请标注“与原件核对无误，原件存于我处”并由提供人签章）

1．请企业书面说明关于本次股权转让交易的情况，包括转让方、受让方（上述企业是否具有关联关系，如果有请提供资料），被转让股权企业、转让金额、转让时间。

2．本次《股权转让合同（协议）》复印件。

3．取得该项股权的初始投资成本证明资料。应区分股权取得方式分别提供投资合同（协议）、股权受让协议、债务重组协议等复印件；该项股权投入时的验资报告以及本次股权变更前历次注册资本变更的验资报告。

4．被转让股权企业从开业到2011财务报表（资产负债表、损益表）、财务审计报告。如企业资产中有“无形资产—土地使用权”，请书面说明土地使用权购入时间、购入价格、购入时会计记账凭证复印件。

5．转让方、被转让股权企业税务登记证复印件、工商营业执照复印件。6．该次股权转让的股东大会（董事会）决议复印件；

7．政府主管部门（如国资委、外经贸局）关于本次股权转让的批复文件；

8．取得资产评估机构出具的被转让股权企业的资产评估报告。9．企业股权投资时的会计账簿凭证。股权转让时会计账簿凭证。税务机关在对股权转让行为进行涉税审查时，将着重对股权转让价格的真实性进行审查，包括对所投资企业的资产状况、所有者权益等进行审查，对于股权转让价格明显偏低，又无正当理由的，将按照税收法规规定予以纳税调整。