二、张伟-国税发【2009】31号文件解析（模版）

第一篇：二、张伟-国税发【2009】31号文件解析（模版）

对国税发【2009】31号文件的总体评价：“一场迟来的爱”

在全国地产企业、中介机构、税务干部等各界人士望眼欲穿的期盼下，国税发[2009]31号文件终于于2009年3月6日印发了。《企业所得税法》实施时间为2008年1月1日，而地产所得税文件居然在汇算清缴已进入第三个月份的时候方才下发，可见总局“为纳税人服务”理念的实施任重而道远，纳税服务不是简单的多几个笑脸，更不是态度挺好，效率低下，这样的纳税服务，真是“你伤害了我，还一笑而过”！

据信起草国税发[2009]31号文件的这位领导,水平非常高,但机关公文繁琐的流转程序使得31号文件同其他急需明确的所得税问题一样难产，非人之过也，制度使然，奈何！

粗略看来，新31号文件具有以下特点：

1、内容体系揉合了原31号文件以及总局一直酝酿出台的《计税成本扣除规则》，分为6章39条，内容丰富，体系完整。尤其是计税成本扣除一章的加入，使得地产企业计税成本有章可循，是纳税人重点需要研究的内容。总局已经酝酿两年的《房地产企业计税成本扣除办法》，本次并入新31号文件，同以前的讨论稿大体一致，而本文件也同新文件讨论稿大体一致。

2、非常巧合的是文件号居然也是“31号文件”，将使得房地产所得税31号文件，更加深入人心，是比较开心和有趣儿的事情。而上海市财税局下发的实施性文件文号，居然是沪国税所【2009】31号文件，真是31号文件到底了！

3、关于预售收入问题，理念发生了重大变化。新31号文件摒弃了预售收入的概念,将签订了预售合同和销售合同的价款全部界定为”销售收入”.即：签订预售合同是确认收入的要件，而销售收入又分为未完工开发产品收入和完工开发产品收入二类。这一理念的重大变化，使得未完工开发产品收入可以作为三项费用的扣除基数。不过目前纳税申报表尚不支持这种调整，需要变通处理，才能通过申报。

4、比较起原31文件，一些规定趋于合理，属于略微松绑性质的文件，因此才说是“一场迟来的爱”。体现在：

（1）降低了预计计税毛利率的最低标准5个百分点，有效缓解企业资金链条的紧张情况。由于季度预缴的时候是按照20、15、10的利润率缴纳，意味着今年的汇算清缴，有预售收入而又未达到完工标准的企业，可能会退税或者抵税，出于税收任务紧张的考量，抵税的可能性较大。江苏省国税局则规定，该条款在2009年1月1日再开始执行，以免引起过多的退税行为。目前看来，全国的实施性文件，大部分都按照低限来定计税毛利率，也有部分省市，如青岛、大连这些一向税收征管比较左的区域，毛利率仍然选择高位运行。

（2）在符合一定条件的前提下，允许①预提建筑安装合同发票，②预提配套设施成本③物业完善费用和报批报建费用，允许预提合同额10%的开发成本。注意：预提合同额，是指单个合同的10%,而不是所有合同的10%。

（3）取消了原31号文件强制要求企业完工年度成本结算必须有中介机构鉴证报告的要求，意味着差异调整情况报告，也可由企业自行完成。一些朋友认为要求提供差异调整报告，自然是由中介机构完成，实际上本文件的用意并不在此，因为讨论稿中明文规定需要中介机构的差异报告，而正式文件特地取消了该规定，总局不强制要求中介机构报告，减轻纳税人负担的意图非常明显。

（4）明确企业结转收入和成本在汇算清缴期前即可，有利于企业多取得一些成本、费用票据入账。实际上本来地产企业就是这样的政策，但是由于各地理解不一，甚至出现了青岛国税特地规定年中结转成本的扣除问题政策，此次明确，消弭了争议。

5、一些敏感问题仍未明确解决途径，例如：土地增值税清算年度缴纳的税款无销售收入配比的问题、外资企业以前年度未扣除的期间费用问题等。既然无明确的提法，在模糊政策方面，地产商应该想出自己的办法来。

6、进一步明确地产企业不允许事前采取核定征收的征收办法，但在2009年税收任务空前紧张的前提下，核定征收作为暂时的增收良方，预计该规定仍将是一纸空文。很多省份，公然违背总局文件大面积对地产企业实施核定征收，已经成为公开的秘密，就看总局是否有决心捍卫自己所发文件的尊严，目前尚看不出这种决心。新《征管法》讨论意见稿表述“征收税款以查账征收为原则，核定征收为例外”。而且在征管法的层面上将查账征收分为事前核定和事后核定，事前核定适用于两种情况，第一，可以不设置账簿的企业，第二，规模小的企业。显然房地产企业是不符合条件的，因此下一步核定征收的房地产企业，将有比较大的麻烦。

2009年7月，总局下发了国税函【2009】377号文件，严令从2009年1月1日开始，六类企业不允许实行核定征收，一是享受企业所得税税收优惠的企业；二是汇总纳税企业；三是上市公司；四是金融机构；五是中介机构；六是国家税务总局规定的其他企业。房地产企业就是国家税务总局规定的其他企业。

6、一些细微修订条款的具体含义，可能又要和专业人士“躲猫猫”了。

国税发[2009]31号文件条文

张伟的解读 第一章 总则（共4条）

第一章总则共四条，解决的是地产企业所得税的两个根本问题，第一，究竟允许不允许对地产企业进行核定征收所得税管理；第二，完工标准究竟如何界定。由于对房开企业开发期长，预计计税毛利率普遍小于实际毛利率的特点，完工标准的确定是房地产开发企业最为关心的根本性问题，也是核心问题。

第一条 根据《中华人民共和国企业所得税法》及其《实施条例》、《中华人民共和国税收征收管理法》等有关税收法律法规的规定，制定本办法。

本条是31号文件作为规范性文件的法律渊源。任何规范性文件都要有其上位法渊源。

国税发【2006】31号文件依据的上位法是《企业所得税暂行条例》，2008年1月1日实施新企业所得税法以后，需要在新《企业所得税法》基础上制定新文件，本文件也是“千呼万唤”始出来，不过还好季度预缴基本上是按照会计利润（国税函【2008】635号文件），因此该文件主要是针对汇算清缴税务事项。

本文件是实体和程序的统一。既规定地产企业如何缴纳企业所得税，也规定程序性问题，例如：成本对象备案制度等。因此既根据《企业所得税法》及其条例，也依据《征管法》来制定。

根据国税函【2009】55号文件规定，2008年1月1日以后，实体性所得税政策一律失效，程序性文件依然有效。本文件是实体与程序法的统一。

第二条 本办法适用于中国境内从事房地产开发经营业务的企业（以下简称

企业）。

规范性文件的第二条一般为原则或适用范围。

总结：既用于内资企业，也用于外资企业；既用于开发土地的企业，也用于开发房产的企业；既用于有资质的企业，也用于无资质的企业。

1、适用范围为所有从事房地产开发经营业务的企业，既包括房房地产企业，也包括从事房地产开发的企业；既包括对住宅的开发，也包括对商业地产的开发；既包括对土地的开发，也包括对房屋的开发。

2、适用范围：2008年1月1日以后，无论内资企业、外资企业均适用本文件。新所得税颁布后，一般来说，任何税收政策都不会再区分内资还是外资。房地产也不例外。

2008年1月1日以前，内资企业执行31号文件，而外资企业则执行国税发[2001]142号文件，两者的理念及缴纳方式完全不同。新法以后，地产企业所得税的缴纳原则基本上靠近内资企业的31号文件。

3、文件38条规定，外资企业2007年12月31日前的预售收入，待开发产品达到完工标准后，也要按照本文件来结转收入和计税成本。但是具体如何衔接，说的并不明确。例如：某外资企业，2007年取得预售收入1000万元，按照10%的利润率缴纳税款33万元，2008年该企业的开发项目达到完工标准，如何进行处理呢？

这里的关键是，纳税申报表附表3第52行的调减项目到底该填多少，如果填100万元的话，那么以前年度的期间费用如何处理？个人倾向于作为过渡措施，都扣除在今年，江苏省的苏国税发【2009】79号文件第外六条规定：外资房地产企业根据国税发[2001]142号文件按收入与支出相配比而未扣除的以前

年度期间费用，在2008年度汇缴时可一次性按新税法规定税前扣除。也体现了这个理念。

4、由于2008年以前，外资房地产企业属于项目汇算，而内资企业没有项目汇算，因此项目汇算与年度清算经常发生混淆，要对这个误区加以明确解释。苏州某地产企业以前误以为内资企业也是项目汇算，认为前期没有取得发票，后期形成的亏损可以退税。

而税务局局长也给出了类似承诺，这属于葫芦僧判断葫芦案。最终法律风险很大。

必须明确：现行企业所得税关于房地产的规定，坚持了按照年度作为纳税期间的理念，不允许项目清算退税。而土地增值税的纳税期间则为整个项目的建设期。

年度纳税同项目纳税（企业所得税和土地增值税）房地产企业所得税绝对不会出现项目会算补税或者退税的情形。

第三条 企业房地产开发经营业务包括土地的开发，建造、销售住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品。除土地开发之外，其他开发产品符合下列条件之一的，应视为已经完工：

(一)开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门备案。

(二)开发产品已开始投入使用。

(三)开发产品已取得了初始产权证明。

1、解释了什么是房地产开发经营业务。一般来说规范性文件的第三条为解释概念条款。房地产开发经营业务包括非常广泛，要注意也包括对土地的开发。

土地开发：目前我国法律层面上不允许卖土地，只能卖项目。那么土地开

发往往是代建业务，即：代政府做生地变熟地的行为，一般有8%的利润。但是开发商做土地开发的目的，往往是为了下一步的招拍挂，这是业界公开的秘密。在做土地一级开发业务中，地产企业必须注意发票不要开给自己，而是要开给政府，自己受到的利润做手续费处理，避免税收风险。

由于土地的一级开发一般由政府来完成，因此开发商出现大量的拆迁补偿费，税务机关需要严格审查其真实性。拆迁补偿费造假是非常普遍的现象。

2、关于完工标准，同原31号文件未发生变化。

需要注意的是，三个完工标准是孰早的原则，即：只要符合一个条件，即判断开发产品已经完工，必须按照本办法地9条的规定结转成本。

3、在原31号文件执行过程中，纳税人反映：以竣工证明（综合竣工备案表）作为主要标志的完工标准太早，开发企业由于未进行最后结算，有些建安发票尚未取得，会形成已经实际发生的成本由于在完工年度未取得发票，无法扣除的问题。

共有四种情况会造成前期多缴税款，后期不能退税现象的发生。一是，实际毛利率小于预计计税毛利率。造成前期多缴税款，后期形成亏损。二是，完工年度未取得全额发票，在以后年度取得发票。三是，在2008年1月1日以前，由于不允许预提配套设施成本，配套设施后建进行的两次分摊，由于房子全部或大部分销售完毕，造成的问题。四是，土地增值税清算没有收入同其相配比造成的问题。

4、本次文件，未修改完工标准。但是文件32条规定：出包工程未最终办理结算取得全额发票的，在证明资料充分的前提下，其发票不足金额可以预提，但最高不得超过合同金额的10%。部分的解决了该问题。但是该条款暗含的含义

是：合同或者结算书均不能作为合法的扣税凭证（据说大连市允许将结算书作为合法的扣税凭证），在企业所得税前扣除。

要注意的是，如果有多个建安合同的，其预提金额按照每一个合同计算，比较合理。例如，某项目有两个建筑企业，每个合同价款均为1亿元，第一个合同全部结算，第二个合同结算了2000万元。不能按照合同总价款2亿元的10%来预提，而是按照第二个未取得全额发票合同1亿元的10%（1000万元）来预提。

5、如果完工当年未取得发票，而在以后年度取得发票的，是扣除在当年呢，还是追溯调整到以前年度呢？本文件没有说清楚，如果允许追溯到完工年度，则每一年的缴纳税款都会发生变化，根据征管法52条，纳税人多缴税款的，在3年内可以要求退还，但是不得加征利息。目前，地产企业以后年度取得发票的，是否可以比照执行，政策并不明确，企业可以争取税务机关同意这样做，对企业会更加有利。

总局缪司长回答：应该在实际取得合法扣税凭证年度扣除。电话请示总局领导，回答是按照后续支出执行，即还是要在实际取得合法扣税凭证当年扣除。经过和总局领导面对面沟通，总局仍然认为应当在发票取得年度扣除，排除了追溯调整。

6、文件35条规定，企业可以在汇算清缴前任意选择一个时点结转收入。这样对规定更加明确，企业在年内根本不必结转预售收入为实际销售收入。预售收入结转为实际的销售收入实际只是一个汇算清缴的年度问题，一般来说不存在年度中间结转。青岛国税局2007年的汇缴政策中在年度中间预售收入结转为实际销售收入的一系列规定，再次证明属于多此一举。

7、地产企业结转收入的时机问题探讨。假设某企业2007年预售收入为1000万元，预计计税毛利率20%，缴纳了税款200*33%=66万元，2008年第1季度预售收入为500万元，缴纳税款75（万元）。2008年1月达到完工标准，2月份结转销售收入1500万元，销售成本为1300万元，毛利为200万元，则2季度缴纳税款200万*25%=50（万元），存在对以前年度及以前季度按照计税毛利率征税，而季度申报不允许冲减毛利的重复征税因素，对企业不利。

如果2008年末汇算清缴的时候再结转收入，则附表3第52行，可以纳税调减200万元，当年的应纳税所得额为0，季度预缴缴纳的税款75万元，可以要求退还。但是，这样的税务处理，占用了企业资金。

因此，在年度中间结转收入，对于地产企业来说，不合算。

因为季度申报是按照季度利润缴税，不允许扣减以前年度及以前季度实现的毛利，因此只要在季度结转收入，一定是重复多缴税，到年底后才能退还。如何解决该问题呢？（随着各地转发31号文件，有的省份意识到了这个问题，明确允许季度扣减结转的毛利，例如：北京、大连、辽宁税务局允许季度直接扣减，则直接解决了这个问题）

思路1：在任何月份都不结转收入，只是在汇算清缴的时候做以前年度损益调整，调整资产负债表（资产负债表日后事项）.或者企业季度的利润表和年度利润表不一样，即：季度的时候利润表不结转收入，而是在年度利润表中结转收入。但是很多上市公司可能又会受到中期业绩的影响。

思考2：年末会计利润中既包括了以前年度预售收入结转的利润，也包括本年度季度预缴结转的利润，那么附表3第52行纳税调减的毛利是只填写以前年度实现的毛利，还是包括季度实现的毛利？

回答：只填写以前年度的毛利，因为本年度季度实现毛利，已经在主表34行中减去季度预缴税款，因此剔除了该因素。即：未完工收入预缴的企业所得税，有两个途径去实现时间性差异的转回。一是，通过附表三52行的纳税调减，二是通过季度已经预缴税款的扣减。

即：需要在附表三52行填列的只涉及以前年度的未完工收入。专题：完工标准细解

1、未完工楼盘，检查成本的处理结果？是否能补税？（结论：对于未完工楼盘，税务机关只检查收入和期间费用，不会去查成本，因为不会导致补税）

2、什么是房地产管理部门？（同律师的博弈）

3、开发产品未办理竣工备案手续、会计决算或者验收合格，只要办理了交房手续或者是实际入住，都属于开始投入使用。

4、国税函【2009】342号文件再次重申了开始投入使用的概念，开发产品开始投入使用是指房地产开发企业开始办理开发产品交付手续（包括入住手续）或已开始实际投入使用。（只要开始办理交房手续，就认为已经完工了）

只要房地产开发企业建造、开发的开发产品无论工程质量是否通过验收合格，或是否办理完工（竣工）备案手续以及会计决算手续，当其开发产品开始投入使用时均应视为已经完工。（三个无论）本文件时因为海南永强实业公司偷税案，总局对海南省的批复。

5、工作努力，不一定是好事？(尤其是2007年12月31日做竣工备案)

6、稽查干部关于“完工标准”，民工已经使用的故事。

7、中纪委关于“累计折旧”的故事。

第四条 企业出现《中华人民共和国税收征收管理法》第三十五条规定的情形，税务机关可对其以往应缴的企业所得税按核定征收方式进行征收管理,并逐步规范,同时按《中华人民共和国税收征收管理法》等税收法律、行政法规的规定进行处理，但不得事先确定企业的所得税按核定征收方式进行征收、管理。

继续强调开发企业不得事先核定征收。

文件第四条，继续强调了房地产开发企业不允许核定征收。用词更加明确，一是，不允许开发企业按照核定征收方式进行征收管理，国税发[2008]30号文件第三条规定：特殊行业、特殊类型的纳税人和一定规模以上的纳税人不适用本办法。上述特定纳税人由国家税务总局另行明确。，而本文件则明确了房地产业作为一种特殊行业，不适用按照国税发[2008]30号文件进行核定征收的；二是，可以对以前年度开发企业的纳税核定征收。

目前，全国对开发企业实施核定征收的地方很多，例如湖南省国地税联合发文件，对所有的地产企业进行核定征收，除了地方税务机关对于税收任务的考量外，也有文件表述不清楚的原因，实际上事后核定征收是《征管法》35条针对所有企业的措施，新文件完全没有必要去说此事，只要说开发企业一律不能核定征收即可，否则反而可能引起一些理解上的争议。

新《征管法》关于核定征收再次明确了，第一，征收税款，以查账征收为原则，以核定征收为例外。第二，将核定征收分为了两类，事前核定和事后核定。第三，只有两种情形事前才能事前核定征收，一是法律行政法规规定不设置账簿的，二是经营规模小的企业，显然地产企业不符合核定征收条件。将来会有很大风险。

国税函【2009】377号文件规定，六类企业一律不得实行核定征收。并且规定应税收入额=收入总额—不征税收入-免税收入（即：股权转让所得不得单独计算。即使是亏着卖股权，也得按照核定征收计税，一个企业不能有两种征收方式）

第二章 收入的税务处理（共6条）我将房地产企业的收入分为六类：

（一）销售收入：（无论未完工收入还是完工收入，均认定为销售收入）

1、未完工销售收入。

2、完工销售收入结转为完工销售收入

3、完工销售收入。

（二）视同销售收入

（三）租金及预租收入

（四）其他收入（例如股权转让所得、股息红利所得等）

本节共有6条，界定了6个重要问题：分别界定开发产品销售收入的范围、销售收入的确认原则、视同销售收入、预计计税毛利率、以及未完工收入结转为完工收入的计算、预租收入。

第五条 开发产品销售收入的范围为销售开发产品过程中取得的全部价款，包括现金、现金等价物及其他经济利益。企业代有关部门、单位和企业收取的各种基金、费用和附加等，凡纳入开发产品价内或由企业开具发票的，应按规定全部确认为销售收入；未纳入开发产品价内并由企业之外的其他收取部门、单位开具发票的，可作为代收代缴款项进行管理。收入范围的界定同旧31号文件的规定无任何变化。

1、2、收入为现金、现金等价物的，为销售收入。收入为“其他经济利益”为视同销售收入。

两者的收入确认时间不同。

其实，很多时候企业对于代收费用是纳入价内，还是作为代收款项处理，并不能自由选择，取决于公用事业单位开具发票的方式，更取决于当地政府关于代收费用的规定。例如：江苏省政府规定实行“一费制”，将代收的费用全部纳入房价内，此时企业就无法选择作为代收款项。

（1）企业所得税：无论是将代收款项纳入价内，还是不纳入价内其实不影响企业所得税，影响的是所得税款的利息。但是将代收费用纳入收入会增加三项费用的扣除基数。弊端是，可能今年收到了代收款项计税，明年才能取得合法扣税凭证在税前扣除，有时间差。

（2）营业税。除了维修基金（国税发[2004]69号文件）、代收的契税、印花税以外，其余的代收费用一律缴纳营业税。

新《营业税暂行条例实施细则》第十三条规定，符合三个条件的政府性基金和行政事业性收费可以不作为价外费用缴纳营业税。

（1）国税发【2004】69号文件规定，代收的维修基金不缴纳营业税。（2）代收的契税、印花税不缴纳营业税。

（3）2009年1月1日以后，符合《营业税暂行条例实施细则》第十三条规定的三个条件的政府性基金和行政事业性收费，不缴纳营业税。而代企业收取的代收款项，仍然需要缴纳营业税。

企业可以运用代理业进行规避。（国税发[1995]76号、国税函[2007]908号文件）

注意：某物业公司代业主缴电费属于代理业，还是转售水电呢？注意要同业主委员会签订代理合同。新疆自治区国税局认为物业公司收取水电费，交给有关部门，加价的行为，应该按照转售水电缴纳增值税。明显没有合理性。（3）土地增值税：根据财税[1995]48号文件规定，关于地方政府要求房地产开发企业代收的费用如何计征土地增值税的问题，代收费用不纳入价内的话，不交纳土地增值税，纳入价内既作收入也做扣除项目，但是不得作为加计20%的基数。

国税发【2009】91号文件第28条进一步明确，代收的费用不但不可以做加计扣除的基数，也不可以做开发费用的基数。

总结：如果将代收费用纳入销售收入中，则对于企业所得税而言，增加了三项费用的扣除基数，有点儿好处；对于土地增值税而言，对于税率的选用有些影响，同时增加分母和分子，会使得增值率降低一点儿。对于营业税而言显然不利。

这里的问题在于如何区分什么是代收费用？如果该项费用根据相关规定，应当由个人负担的，则地产企业属于代收费用，如果属于应该由房地产企业负担的，则不属于代收费用，而是企业的成本项目。要区别：代收费用同报批报建费用的区别。关键看，法定负担者是谁？例如：某房地产企业收取接口费，未计入收入，但是却将接口费的支出计入成本。

延伸分析：国税函【2009】520号文件规定，代委托方平整土地，收取并支付拆迁补偿费的行为，不属于价外费用，而是按照代理业缴纳营业税。

第六条 企业通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》所取得的收入，应确认为销售收入的实现，具体按以下规定确认：

(一)采取一次性全额收款方式销售开发产品的，应于实际收讫价款或取得索取价款凭据(权利)之日，确认收入的实现。

(二)采取分期收款方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款和付款日确认收入的实现。付款方提前付款的，在实际付款日确认收入的实现。

(三)采取银行按揭方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款确定收入额，其首付款应于实际收到日确认收入的实现，余款在银行按揭贷款办理转账之日确认收入的实现。

(四)采取委托方式销售开发产品的，应按以下原则确认收入的实现：

1.采取支付手续费方式委托销售开发产品的，应按销售合同或协议中约定的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。

2.采取视同买断方式委托销售开发产品的，属于企业与购买方签订销售合同或协议，或企业、受托方、购买方三方共同签订销售合同或协议的，如果销售合同或协议中约定的价格高于买断价格，则应按销售合同或协议中约定的价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现；如果属于前两种情况中销售 合同或协议中约定的价格低于买断价格，以及属于受托方与购买方签订销售合同或协议的，则应按买断价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。

3.采取基价(保底价)并实行超基价双方分成方式委托销售开发产品的，属于由企业与购买方签订销售合同或协议，或企业、受托方、购买 方三方共同签订销售合同或协议的，如果销售合同或协议中约定的价格高于基价，则应按销售合同或协议中约定的价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现，企业按规定支付受托方的分成额，不得直接从销售收入中减除；

如果销售合同或协议约定的价格低于基价的，则应按基价计算的价款于收到受托 方已销开发产品清单之日确认收入的实现。属于由受托方与购买方直接签订销售合同的，则应按基价加上按规定取得的分成额于收到受托方已销开发产品清单之日确 认收入的实现。

4.采取包销方式委托销售开发产品的，包销期内可根据包销合同的有关约定，参照上述1至3项规定确认收入的实现；包销期满后尚未出售的开发产品，企业应根据包销合同或协议约定的价款和付款方式确认收入的实现。第六条是本文件的亮点,体现了理念的重大变化：

1、预售收入的概念走进历史。

国税发【2006】31号文件将收入划分为预售收入和销售收入。而新31号文件回避了“预售收入”的提法，只要签订了预售合同或销售合同，都确定为销售收入。未完工开发产品取得的收入按照预计毛利来征税，而完工开发产品取得的收入按照实际毛利来征税。而未完工收入由于被定义为销售收入，因此允许作为三项费用的扣除基数。大连、江苏、北京等政策大省在转发31号文件的文件中，都明确将此点写入文件。例如：京国税发【2009】92号。

目前总局的申报表尚不支持未完工收入作为三项费用扣除基数，一些省份采取了变通措施。例如北京规定，未完工收入填入主表的第一行和附表一的第一行，然后在附表三的第19行第四列做调减处理。完工年度，不在主表第一行及附表1第一行填列，而是填列在附表3第19行第3列，作为纳税调增处理。这样填表，保证了未完工收入可以作为三项费用扣除技术。

附表3第52行按照申报表的说明进行填写。专题:税法收入确认的 “重合同”原则。

（1）增值税的赊销和分期收款。（2）营业税的收入确认原则。

（3）利息、租金、特许权使用费收入的确认原则

（4）所得税收入的确认要件（国税函【2008】875号第一条，对于企业所得税收入的确认要件之一为销售合同已经签订，是31号文件第6条的基础）

（5）房地产企业确认收入的要件（国税发【2009】31号）

注意两个要点：第一，由于定金的收取在合同签订之前，因此定金不属于销售收入的范畴，但是大地税函【2009】77号文件规定预收的定金、诚意金、保证金也属于销售收入，大连、福州、青岛三地都确认定金属于未完工收入。而营业税中，预收的定金属于收入。第二，根据实质重于形式的原则。这里的销售合同不见得是报房管局的备案合同，只要符合合同实质的协议，都算是已经签订了合同，以防止不合法的房子，以一直没有签订预售合同为名而少缴纳未完工开发产品的收入。

第三，关于诚意金问题。诚意金由于需要退还的概率较大，因此诚意金很多地方不征收营业税。属于有争议的问题。

2、关于正式签订合同问题。

房子作为大宗商品，不签订合同是不可想象的。由于保修责任、交房时间、责任条款的约束，不存在销售房屋即时清结不签订合同的情形。因此销售房屋的收入按照合同来确认，是比较符合实际情况的。

国税函【2008】875号文件规定收入的确认条件之一为：商品销售合同已经签订。。，31号文件同875号文件是一脉相承的。

合同法规定，合同分为书面合同和口头合同。而房地产销售房屋一定是书面合同。

3、关于定金是否确认为未完工开发产品收入问题。

在旧所得税法体系下，定金属于预售收入。而新31号文件，将销售收入界定为签订预售合同或销售合同，因此定金如果是在签订正式的销售合同前收取的，不应当算作未完工开发产品收入了。该理念同总局制定文件的领导沟通，是被认可的。但是，大连地税局发文件（大地税函【2009】77号），公开声称：定金要作为预售收入征税。持有这种观点的还有青岛、福州国税局。三个城市税务局。

5、分期收款方式和银行按揭方式，根据“纳税必要资金的原则”，实际上采取了“收付实现制”的原则。

在运用这两种方式销售时，要注意“配比原则”的运用。即：30%的收入配比30%的成本，而不能运用100%的成本。

分期收款方式申报表的填报：例如，商品的公允价值为250万元，成本为210万元。约定3年付款，每年付款100万元。附表三第5行纳税调减，附表三第40行纳税调增，附表三第36行进行纳税调减。

6、要区分委托代销方式与实际销售，国税函【2005】917号文件规定，判断是否为委托代销方式，关键看谁开票，谁办房产证两个方面。

7、委托代销方式支付的手续费要受到财税【2009】29号文件的限制。即：第一，要通过银行支付。第二，要求不超过交易金额的5%。对于视同买断和超基价分成方式，则很可能超过这个比例。这是需要特别注意的问题。国税发【2000】84号文件规定，向个人支付的佣金不得超过5%，29号文件

扩大到了所有的佣金。（1）向国内支付的佣金：5%（2）向国外支付的佣金：第20条规定，向境外支付的销售费用，包括佣金和手续费，不超过委托销售收入的10%。

延伸：向境外支付设计费等费用，从2009年1月1日开始，根据营业税暂行条例实施细则第四条规定，需要代扣代缴营业税。案例：北京富华公司虚报2.2亿元财产损失案件。

8、支付手续费方式。在稽查中，用手续费推算销售收入（3%的居多），是常见的稽查方法。（询问笔录的询问技巧，折磨神经的故事，通知10点半到专案组宾馆，11点开始询问，12点半要吃盒饭）没有支付佣金，则可能是拿房子抵债了。

9、视同买断方式和超基价分成方式。需要注意的是卖多了：“收支两条线”的原则，及卖少了：“国家不承担企业经营风险的原则”。由于卖亏了，地产公司收不到补价，是否可以对应收账款，提取坏账准备？2008年1月1日以后，无论内资企业，还是外资企业都不允许提取坏账准备。

实际上，视同买断方式如果改变开票方式，就演化为将房屋销售给代理公司了。国税函【2005】917号文件对此做了界定。

如果卖亏了：如买断价为100万元，销售公司只卖了80万元，则企业所得税依然为100万元，而营业税价格应该为80万元。（价外费用的确认原则）界定：什么是价外费用？（正方向还是反方向）

10、包销方式。国税函发【1996】684号文件、财税【2003】16号文件、《营业税暂行条例》第六条、《营业税暂行条例实施细则》第十九条、国税函【2005】

77号文件、国税函【2005】83号文件、购买烂尾楼出售的营业税处理。国税发【2007】132号文件第38条第二款，只要做了三通一平，土地增值税就可以加计20%扣除。

11、专题：房地产企业的差额征收

注意：国税函【2005】77号文件取消，意味着法院判决书不可以作为合法的扣税凭证了，要求全额征收营业税。(《营业税暂行条例实施细则》第19条第规定，上游应缴营业税的，必须需要发票作为合法的扣税凭证)第七条 企业将开发产品用于①捐赠、②赞助、③职工福利、④奖励、⑤对外投资、⑥分配给股东或投资人、⑦抵偿债务、⑧换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视同销售，于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入（或利润）的实现。确认收入（或利润）的方法和顺序为：

（一）按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定；

（二）由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定；

按开发产品的成本利润率确定。开发产品的成本利润率不得低于15%，具体比例由主管税务机关确定。

（一）自产自用不用视同销售，但对计提折旧规定了限制性条款。文件第7条，取消了自产自用需要视同销售的规定，也同《企业所得税法实施条例》第25条、国税函【2008】828号文件一脉相承。31号文件规定，内资企业自产自用如果提取折旧需要视同销售，外资企业的国税函【2005】970

号文件则规定，外资企业自产自用属于内部处置资产，不用视同销售收入。本文件基本上延续了外资企业的税收政策。国税函【2008】828号文件同时规定：以前年度未视同销售的，可以按照新规定，不再视同销售。

取消自产自用的规定后，开发企业可能会以房屋以自用为名对存量房计提折旧，以减少税收负担。针对这种情况，文件24条规定，有自用12个月以内，又销售的，其折旧不允许扣除，依然按照销售开发产品处理。这实际是时间差，并未加重纳税人的税收负担。

专题：视同销售：“历史成本原则”和“分解理论”

1、历史成本原则。房地产企业自产自用不再需要视同销售，因为实施条例第56条强调,资产的计税基础以历史成本为原则，资产的持有期间，既不确认其增值，也不确认其减值。既然资产的隐含增值在持有期间不确认，因此相对应的，也不需要确认视同销售收入。（国税函【2008】828号文件、国税函【2005】970号、国税发【2006】31号、国税发【2003】83号）历史成本原则的其他应用：（结合收益实现的原则）

（1）八项减值准备，尤其是坏账准备。（国税函【2009】202号文件）；（2）投资性房地产采用公允价值计量模式不确认收益；

（3）长期股权投资权益法中，被投资企业实现利润，对投资方确认的长期股权投资成本不予承认，其计税基础保持原来。同时对投资企业确认的投资收益进行纳税调减；

2、“分解理论”（视同销售都要运用分解理论）（1）非货币性资产对外投资的税收待遇

（2）以物抵债（无论主动还是被动，都需要缴税）

总局对大连地税局的国税函【1998】771号批复规定，即使是被动的被法院将法院判给对方，也要缴纳营业税；国税函【2005】1103号文件规定，法院判决的房屋，即使没有办理产权转移手续，按照实质重于形式的原则，也要缴纳营业税。

专题：自产自用的税收待遇

1、企业所得税。（国税函【2008】828号文件、国税发【2009】31号文件第7条、第24条）

2、营业税。（不属于征税范围，《营业税暂行条例实 施细则》第5条）可以结合稽查证据到底是举证的案例？是否出示税务检查证件？新征管法42条扩展到，税务机关不得要求纳税人证明其纳税义务不存在的事实。

3、土地增值税。（国税发【2006】187号文件、国税发【2009】91号文件第19条）纳税人将开发产品转为自用或者商业用途的，不缴纳土地增值税。

4、房产税。国税发【2003】89号文件第一条，自产自用要缴纳房产税。财税【2008】152号文件规定，缴纳房产税的依据为会计制度规定的房产价值。而企业会计准则规定自建房屋，可以房地分开，所以房产税的计税依据不包括土地的价值。其实，我认为这也是非常合理的，因为土地本身已经缴纳了土地使用税。2009年3月23日，总局纳税服务司对此给出了肯定的答复。

5、土地使用税。（财税【2006】186号文件第二条）什么时候开始缴纳土地使用税，是非常清楚的，什么时候不缴纳土地使用税？财税【2008】152号文件，不过这个文件说的不太清楚，认为应当从交房开始起，就不缴纳土地使用税了，可以和对方无缝对接（国税发【2003】89号文件）大多

数地方也的确是这样规定的。还有个别地方明确，只要哪里了预售许可证就不再缴纳土地使用税了。

（三）捐赠、赞助（符合标准的

捐赠房屋需要交纳企业所得税。例如，某企业将一套房屋捐赠给红十字会，符合12%比例。房屋成本为50万元，成本为80万元。建议企业做账如下：借：营业外支出，贷：收入80万。借：成本50万，贷库存商品50万。借：营业税金及附加，贷：应缴税金—应缴营业税

（四）将房屋作为股利进行分配。

根据国税函【1997】387号文件，东亚公司将房屋作为股利进行分配，应当缴纳营业税。而31号文件明确也要缴纳企业所得税。国税发【2006】187号文件，明确要缴纳土地增值税。

因此，以房屋作为股利分配，企业所得税、营业税、土地增值税均要求缴纳。

（五）专题：拆一还一的税务处理

1、纳税义务发生时间：拆迁补偿费抵顶的房款，是否作为未完工开发产品收入缴纳税款。根据31号文件第7条规定，拆迁补偿费抵顶房款实际属于视同销售的范畴，而视同销售按照开发产品所有权或者使用权转移的当天作为纳税义务发生时间。（国税函【2002】172号文件也将拆迁补偿费抵顶房款作为视同销售收入。

拆迁补偿款抵顶的房款，到底什么时候确认收入，实践中是有争议的。建议企业以31号文件视同销售处理，即：按照使用权或所有权转移。能够沟通下来的可能性很大。

2、拆一还一的营业税处理。根据国税函发【1995】549号文件，要按照当地的

成本价来核定。广东地税局确认，549号文件中所称的成本不包含地价。

问：结构价差，是否缴纳营业税？（重庆国税局认为不缴）2009年总局自查提纲中再次提到了该问题。

3、结构价差的税务处理。重庆市的《重庆市地方税务局关于房屋拆迁过程中有关营业税政策的通知》渝地税发[2002]156号文件规定，地产企业收取的结构价差不缴纳营业税，但是总局层面并没有明确规定，要同税务机关沟通。

4、土地增值税。国税发【2009】91号文件第19条规定，土地增值税拆一还一同企业所得税的定价规则相同。实际上对于土地增值税而言，土地增值税拆一还一，对于清算的角度，并不吃亏。

5、有关拆迁补偿费的合法扣税凭证，由于被拆迁人取得的收入不缴纳营业税，因此地产企业一般来说取得不了发票，各地税务机关都认可凭借拆迁补偿合同作为合法的扣税凭证。在实践中，造拆迁补偿费是非常多的问题。大地税函【2008】36号文件中，关于企业支付给个人的动迁补偿费处理问题 要求：

企业按规定支付给动迁居民的动迁补偿费，应提供能充分证明该项支出已实际发生的适当凭据，准予税前扣除。

上述适当凭据包括开发规划、建设相关手续、补偿协议、动迁居民的房产证复印件、居民身份证复印件、规范的领款手续等。

而土地增值税中的第22条规定：拆迁补偿费是否实际发生，尤其是支付给个人的拆迁补偿款、拆迁(回迁)合同和签收花名册或签收凭证是否一一对应。

6、根据财税【2005】45号文件规定，个人取得拆迁补偿款与拆迁补偿房屋，不征收个人所得税。

7、拆迁补偿费和青苗补偿费等应当缴纳契税。法律依据：财税【2004】134号、国税函【2009】603号文件（不能减除前期工程费用）、国税函【2007】606号（买卖装修后房屋）、财税【2007】162号（总价款）。

第八条企业销售未完工开发产品的计税毛利率由各省、自治、直辖市国家税务局、地方税务局按下列规定进行确定:

(一)开发项目位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城市城区和郊区的，不得低于15％。

(二)开发项目位于地及地级市城区及郊区的，不得低于10%。

(三)开发项目位于其他地区的，不得低于5％。

(四)属于经济适用房、限价房和危改房的，不得低于3%。

降低了计税毛利率，属于企业的实质性利好。

目前，我国的宏观经济遭受到国际金融危机的严峻考验，带动我国经济的三架马车：投资、消费、出口，均启动乏力，作为刺激投资作用最大的产业，国家的宏观政策由打压地产开发转而为“救市”。一是颁发了财税【2008】137号文件，降低个人房屋交易税费，刺激消费，第二就是本文件降低了计税毛利率。

专题：关于经济适用房、限价房和危改房的税收优惠问题

(1)文件第7条规定，省会城市毛利率改为15%、地级市改为10%、其他地区则改为5%。文件还明确了限价房、危改房也享受3%的毛利率。需要注意的是，是否属于经济适用房、限价房和危改房，必须要有政府批文，在手续没有批下来之前就进行预售的，税务部门将按照正常的房屋销售对待。

(2)营业税对经济适用房、限价房和危改房没有任何的税收优惠。（3）土地增值税也没有任何税收优惠。除非是不超过20%普通住宅的普遍优惠。但是各地对经济适用房，一般来说不预缴土地增值税。

（4）财税【2008】24号文件规定，廉租房、经济适用房建设用地不缴纳土地使用税。

降低毛利率的结果是很多利润率不高的楼盘，在预售阶段根本就交不到税款了，有效的缓解了开发企业的资金压力。但是宁夏地税局的宁地税发【2009】60号文件居然规定；如计算出的预计毛利额扣除相关的期间费用、营业税金及附加后小于零的，此部分不再并入当期应纳税所得额。

江苏省国税局颁发的苏国税发【2009】79号文件第五条规定，该条款从2009年1月1日开始执行，其他各省未见有该规定，这意味着预售楼盘在年终应当退税和抵税。而大连市的大地税函【2009】77号文件规定，大连市的计税毛利率为20%,经济适用房为9%）

第九条 企业销售未完工开发产品取得的收入,应先按预计计税毛利率分季(或月)计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。

在年度纳税申报时，企业须出具对该项开发产品实际毛利额与预计毛利额之间差异调整情况的报告以及税务机关需要的其他相关资料。

基本思路：一是，根据31号文件第六条规定，签订了预售合同和销售合同的，就要确认销售收入。二是，销售收入又分为完工前的开发产品收入，和已

完工的开发产品收入，无论未完工销售收入，还是完工销售收入，都属于销售收入，因此均可以做为三项费用的扣除基数。而以前有预售收入和销售收入之分，预售收入是不可以作为三项费用扣除基数的。三是，未完工开发产品收入可以扣减缴纳的营业税金及附加以及土地增值税。（即：利润率和毛利率之争）

实际上到底用利润率还是计税毛利率，其关键点在于期间费用及营业税金及附加是否可以在预售收入中扣减。国税发【2006】31号文件用“计税毛利率的提法，而国税函【2008】299号文件又改为“利润率”，新文件再次改回计税毛利率。

文件第12条明确，期间费用、营业税金及附加、土地增值税可以在所得税前扣除，这一点同31号文件并无变化。如果当年预售收入已经结转了销售收入，则税金及附加已经计入会计利润，进行了扣除。如果当年存在预售收入，而新纳税申报表没有编制税金及附加的调减项目，因此建议填列在附表3的第40行。

实际上无论用词如何变化，预售收入可以扣减期间费用以及税金及附加这一点是确定无疑的。只是在填制报表的技巧略有差异而已。

新文件没有强调企业年度申报的时候，需要出具中介机构的毛利额差额调整报告。说明要给企业减负。

专题：是否允许在未完工开发产品收入前扣除期间费用及税金及附加？1、2、3、4、国税发【2003】83号文件，表述为利润率。国税发【2006】31号文件，表述为毛利率。国税函【2009】299号文件，表述为利润率。缪司长的答疑（2008年版）

5、31号文件第12条的明确

结论：营业税金及附加在季度申报时不允许扣除，年度纳税申报做纳税调减处理。为了做到年终补税不退税，建议不妨做错一次账。有几个地方允许季度扣除，如：北京、大连、辽宁，就没有必要做错账目了。未完工开发产品收入缴纳营业税的会计处理。6、7、8、国税函【2008】635号文件，给出了预缴四公式。国税发【2009】31号文件，表述为毛利率。

有个别省份特别指出：在季度申报的时候，允许将未完工开发产品收入缴纳的税金及附加扣减，而在未完工收入结转为未完工收入的季度，也允许做纳税调减。（比如大连的大地税函【2009】77号文件），实质上是对总局文件的突破，但是其是对企业有利的条款，其实也比较合理。北京国税局的京国税发【2009】92号文件填报口径：

（一）未完工年度

1、主表第1行：1000万，但是不填写第二行营业成本。

2、附表1第4行：1000万。

3、附表8第4行：用于计算广告宣传费基数1000万。

4、附表3第19行第4列，纳税调减1000万。

5、附表3第52行第3列150万

6、附表3第40行第4列65.5万。

9、完工年度

1、以前年度销售的未完工收入不用填列在第1行，即：不需要结转收入。

2、附表3第19行第3列，纳税调增1000万。

3、附表3第52行第4列，调减150万

4、附表3第40行第3列，纳税调增65.5万。

第十条 企业新建的开发产品在尚未完工或办理房地产初始登记、取得产权证前，与承租人签订租赁预约协议的，自开发产品交付承租人使用之日起，出租方取得的预租价款按租金确认收入的实现。同31号文件的规定完全一致。

专题：预租收入确认时间（注意租金收入同预租收入不同）

1、预租收入不缴企业所得税，同未完工开发产品收入不同。（其他企业是否能够推广为其他企业，目前认为不可以）

2、预租收入不是实际的租金收入，相当于预收账款，其收入原则不同于租金收入的确认原则。

扩展：租金收入的确认原则、租金支出的摊销方法。克拉尼斯基定律 疑问：例如，合同规定，租赁期10年，第5年交付全部租金1000万元，那么营业税义务为第5年发生。而根据条例47条的规定，租赁支出按照租赁期均匀摊销，因此前4年没有发票，是否允许税前扣除？根据权责发生制的要求，我认为应该允许扣除。

3、财税【2003】16号文件确认，营业税的租金收入按照会计制度确认的时间为准。

4、《营业税暂行条例实施细则》第25条则规定

总结，预租收入不缴纳企业所得税，但是自2009年开始要缴纳营业税。而租金收入，自2008年以后企业所得税为合同上的收付实现制，2009年和以后营业税也为收付实现制。

营业税的纳税义务发生时间：

第一层：条例第12条规定：收讫营业价款或者索取货款凭据的当天作为销售收入的实现。

什么是收讫营业价款？

第二层：实施细则第24条第1款规定：收讫营业价款是指劳务发生过程中，或劳务完成后收取的款项。即：一般情况下，预收账款不缴纳营业税。例如，健身中心发售健身卡取得的款项，由于劳务尚未发生，因此不缴税。

第三层实施细则第25条规定：4种情况例外（卖房子、卖地、建筑业、租赁业）尤其是建筑业和租赁业是新文件首次规定的。这四种情况，无论劳务是否开始发生，均要征税。财税【2006】177号文件规定，预收的工程款要在工程开始后，按照形象工程进度缴税，而《实施细则》25条第一款则规定只要收到预收的建筑工程款，就要缴税。值得注意的是，企业所得税根据国税函【2008】875号文件规定，要求按照完工百分比法缴税。

实际上，对于建筑企业的所得税而言，预收账款是不能缴纳的，但是即使合同规定工程结束后付款，依然要按照完工百分比法缴税。

什么是索取货款凭据？

第二层：实施细则第24条第2款规定，索取营业款项凭据的当天，是指书面合同规定的收款日期当天。

第三层：实施细则第24条第3款规定，书面合同未规定收款日期或者无书面合同的，为劳务完成的当天。

二、房屋的转租收入

（一）企业的转租收入

1、营业税：全额缴纳不允许差额征收。

2、企业所得税

3、房产税，不征税。吉林计税、青岛地税除外。

（二）个人转租房屋

国税函【2009】639号文件则明确了个人转租房屋可以减除的四项内容，第一项：交易过程中的税费；第二项：支付的租金。第三项，承租人负担的修理、修缮支出。第四项：扣除标准。

第三章 成本、费用扣除的税务处理（共14条）

第十一条 企业在进行成本、费用的核算与扣除时，必须按规定区分①期间费用和开发产品计税成本、②已销开发产品计税成本与未销开发产品计税成本。

专题：所得税的四大扣除项目（企业所得税法第八条）

1、2、计税成本（对象化的费用）费用（期间费用）

土地使用税也应当列入期间费用，土地使用费列入开发成本。2007年1月1日之前，土地使用费适用于外商投资企业。

3、税金（营业税金及附加以及费用类税金）问：什么税金不能企业所得税前扣除？一是，企业所得税，二是允许抵扣的增值税。损失（根据财税【2009】57号、国税发【2009】88号文件报批）成本费用的税务处理要区分二组概念，我认为在两组中间应当再加上一组。即：已完工开发产品成本与未完工开发产品成本。一般而言混淆期间费用与开发成本，主要是开发间接费用的认定上，而混淆已完工开发成本与未完工开发

成本，称之为“混淆成本对象”，混淆已售开发成本与未售开发成本称之为“不配比结转成本”。

成本计算方法，税务稽查常见四大问题有：

1、多列成本（例如编造拆迁补偿费等）

2、达到完工标准，不按照完工标准结转收入；

3、混淆成本对象（区分已完工和未完工成本）；

4、不配比结转计税成本（区分已售和未售开发产品）。

企业所得税政策是防止企业为了迟缴税款，而将属于开发间接费用的项目，计入期间费用。一般说来，计入期间费用对所得税有好处，计入开发成本，由于可以加计扣除，对土地增值税有好处。实际上企业一般并不会计入期间费用，因为计入期间费用影响所得税的好处只是时间性差异，即使计入开发成本也一样可以得到扣除，而计入开发成本对土地增值税的好处则是实实在在的永久性差异。

专题：期间费用与开发间接费用的筹划（国税发【2009】91号文件第26条）

1、公司架构的筹划，尽量以红头文件的名义，将现场施工机构固定下来，从而提供内部证据。否则可能会形成检查企业所得税时，将期间费用挤入开发间接费用，而查土地增值税的时候，则挤入期间费用，两头吃亏的可能性。

2、土地使用税要记入期间费用，不能记入开发成本。

3、营销设施建造费用要求记入开发成本，不允许费用化。

第十二条 企业发生的①期间费用、②已销开发产品计税成本、③营业税金及附加、④土地增值税准予当期按规定扣除。

明确了土地增值税可以在企业所得税前扣除。

本条必须同第9条相联系。一些地方认为未完工收入不允许扣除期间费用及税金及附加，原因是第9条，没有结合12条。不能只看第9条不看第12条。

福州市国税局就是一个恶劣的例子。（体会两组概念：“预缴和预提”。“实际发生和实际支付”）

（1）预缴和预提：文件第12条专门明确土地增值税可以在税前扣除，但是仍然未能解决土地增值税的税款没有收入相配比的问题。注意：预缴的土地增值税允许在税前扣除，但是预提的土地增值税不允许在所得税前扣除。预缴和预提是两个概念。

（2）明确了期间费用、营业税金及附加均可以在税前扣除。即使是预售收入缴纳的营业税金及附加也允许作为纳税调减项目，在当年度扣除。目前只有福州市国税局不允许税金及附加在未完工年度扣除，宁夏地税局则认为未完工收入毛利减去期间费用和税金不允许出现亏损。但是一些稽查局对此政策尚未更新，可能会引起税企争议，不要怕，允许扣除是一定的。

（3）“实际发生和实际支付”：已经计提但是未支付的税金及附件是否允许扣除？（第一种情况，汇算清缴期已经支付，允许扣除，无争议。第二种情况，汇算清缴期未支付，是否允许扣除，存在争议。个人认为允许扣除，因为税金及附加已经实际发生。要区别实际发生与实际支付的区别，体会两者的不同。实际发生是同权责发生制联系的，而实际支付则是同收付实现制联系的。

第十三条 开发产品计税成本的核算应按第四章的规定进行处理。计税成本的核算非常重要，因此单独列为一章。计税成本的总额是否准确要按照第四章，而计税成本归集后的过程按照本章执行。

第十四条 已销开发产品的计税成本，按当期已实现销售的可售面积和可售面积单位工程成本确认。可售面积单位工程成本和已销开发产品的计税成本按下列公式计算确定：

可售面积单位工程成本=成本对象总成本÷成本对象总可售面积

已销开发产品的计税成本=已实现销售的可售面积×可售面积单位工程成本

《建设部关于印发《商品房销售面积计算及公用建筑面积分摊规则》（试行）的通知》 1995年9月8日 建房(1995)第517号 文件规定了商品房销售面积测算的一般标准，在实践中要看房管局测绘大队的测绘面积，销售面积以测绘面积为准。

需要注意的是，计算单位工程成本时，不能人为扣除拆一还一的销售面积，致使单位工程成本加大。

第十五条 企业对尚未出售的已完工开发产品和按照有关法律、法规或合同规定对已售开发产品(包括共用部位、共用设施设备)进行日常维护、保养、修理等实际发生的维修费用，准予在当期据实扣除。

即：日常维护、保养、修理等实际发生的修理费用，准予一次性扣除，而不用资本化。（包含两类：第一类，尚未出售的已完工开发产品。第二类，根据法律、法规、合同规定对已售开发产品进行日方维护、保养、修理发生的实际费用。

请注意：必须是企业自己负担的费用，如果在维修基金中列支，则不能在所得税前扣除。一般情况下，已经售出的开发产品，应当先使用5%的质量保证金，然后再使用维修基金。只有确实是企业自己支出的费用才能在所得税前列支，这是企业所得税的基本原则。

专题：三类后续支出：

1、零星维修支出。直接扣除，看是否超过成本对象的50%。

2、后续支出。两次分摊，第一次分摊在已完工和未完工成本对象只能够分摊，第二次分摊在已售和未售间分摊，但是都扣除在后续支出实际发生年度，不允许追溯调整。

3、以后年度取得发票的，视同后续支出处理。（缪司长答疑）

什么情况下可以使用房屋维修基金？

专家解答：房屋维修基金是用于公共部位和物业公共设施设备保修期满后的大中修、更新、改造工程。公共部位是指物业主体承重结构部分（包 括基础、内外承重墙体、柱、梁、楼板、屋顶等）、户外墙面、门厅、楼梯间、走廊通道等；公共设施设备是指物业管理区域内、由业主共同拥有并使用的上下水管 道、水箱、加压、电梯、天线、供电线路、公用照明、消防设施、绿地、道路、沟渠、池、井、非经营性车场车库、公益性文体设施和共用设施设备使用的房屋等。

第十六条企业将已计入销售收入的共用部位、共用设施设备维修基金按规定移交给有关部门、单位的，应于移交时扣除。

对应了代收费用的扣除规定。体现了收支两条线的原则。其实所有的代收费用都应该遵循收支两条线的原则。在稽查实践中，目前维修基金的缴纳各地规定有所不同，例如：石家庄规定，高层房屋每平米70元，中低层房屋每平米35元，北京市规定有电梯的房子每平米200元，没有电梯的房子，每平米100元；而上海则规定有电梯的房子，开发商负担建筑成本的4%，业主负担建筑成本的3%，没有电梯的房子，开发商负担3%，业主

负担2%。

因此，第16条仅仅规范的是由业主负担的维修基金计入销售收入的情况，而开发企业自行负担的部分，不适用本条款。一般认为，开发商负担的部分，应当计入开发成本管理，因为其能够对象化每一平米。

第十七条企业在开发区内建造的会所、物业管理场所、电站、热力站、水厂、文体场馆、幼儿园等配套设施，按以下规定进行处理：

(一)属于①非营利性且产权属于全体业主的，或②无偿赠与地方政府、公用事业单位的，可将其视为公共配套设施，其建造费用按公共配套设施费的有关规定进行处理。

(二)①属于营利性的，②或产权归企业所有的，③或未明确产权归属的，④或无偿赠与地方政府、公用事业单位以外其他单位的，应当单独核算其成本。除企业自用应按建造固定资产进行处理外，其他一律按建造开发产品进行处理。

本问题涉及到划分成本对象问题：从税收的角度上来看，企业不愿意构成独立的成本对象，而倾向于将这些物业作为过渡性成本对象，从而可以分摊成本进入。除了17条列举的以外,还有派出所、居委会等场所。

问题1：有一些企业问：开发企业无偿划拨给物业公司的物业用房是否缴纳企业所得税？不应当这样表述，因为物业用房的所有权属于全体业主，物业公司只是占用而已。

回答：根据本条规定，只要物业用房是属于全体业主的，或无偿赠与全体业主的，就可以作为公共配套设施处理，全额在税前扣除成本。并且按照规定在

企业所得税前分配扣除。

问题2：地产企业拨付给物业企业的启动资金是否可以作为成本在企业所得税前扣除？

回答：主要看当地政府是否规定必须交付给物业公司这笔资金，如果没有明文规定必须拨付的，不允许在企业所得税前扣除。对方要按照接受捐赠所得缴纳企业所得税。

问题3：地下人防是否需要保留成本？不需要。文件第33条做了明确的说明。地下车库分为两个部分，一是地下人防，二是非地下人防。虽然都是营利性的，但是33条规定，只要是地下基础设施形成的，都可以作为公共配套设施费处理。

大体上分为3种情况：

（1）作为公共配套设施。意味着可以扣除成本。

（2）作为开发产品。作为单独的成本对象，要同销售收入相配比，未销售前不得扣除成本。

（3）自建固定资产。不能将成本在成本对象前扣除，但是也不需要视同销售。

需要注意的是产权未定的配套，一律不能在所得税前扣除成本。产权属于全体业主或者赠送给国家的人防设施做成的车库，虽然属于营利性的，仍然作为公共配套设施进行处理。

问题4：地下人防部分作为公共配套设施进入成本，是没有问题的。但是非地下人防的车库，如果进入房子的成本，有诉讼风险，业主可能主张，产权属于自己，而不属于开发商。因此建议，还是保留一些成本比较好。

《物权法》74条规定，地下车库的归属，由当事人约定，如果约定不明，或者没有约定，就会产生以上的困扰。关于地下车库的产权归属问题，是一个比较复杂的法律问题，不做过多的探讨，但是应当对此有充分的敏感性。问题5:第26规定，合理的划分成本对象第一个原则：可否销售原则。配套设施作为过渡性的成本对象处理，不能作为单独的成本对象。

第十八条 企业在开发区内建造的①邮电通讯、②学校、③医疗设施应单独核算成本，其中，由企业与国家有关业务管理部门、单位合资建设，完工后有偿移交的，国家有关业务管理部门、单位给予的经济补偿可直接抵扣该项目的建造成本，抵扣后的差额应调整当期应纳税所得额。

注意：只限于邮电通讯、学校、医院三类。和17条的区别在于，这三类在移交当期就可以全额扣除成本，而 不用在进行分摊。是比17条更加优惠的配套设施扣除条款。

第一种观点：看做配套设施。一般来说即使国家给与经济补偿，也不会超过建造成本，例如：某企业建造一个学校，耗资300万元，建成后无偿移交给国家，国家给予补偿100万元，该派出所为三个成本对象服务，按说应当对（300-100=200万元）在三个成本对象间作为公共配套设施进行分摊，税法规定200万元直接在移交当期在所得税前扣除，实际上是对企业的一种优惠处理，企业已经为国家作出了贡献，就直接在所得税前扣除算了。

第二种观点：看做低价销售开发产品。也可以看做，其收到的经济补偿为销售收入，那么其差额可以调整当期的应纳税所得额，但是在移交前，不能扣除。

按照第二种观点理解，比较好。因为学校、医院、邮电通讯不属于开发企业必须要建造的配套设施，税法规定要作为单独的成本对象来归集。

思考：实践中，很多时候政府利用其强势地位，要求开发商建设开发区外的公园、绿地或者道路，其成本是否允许列支？

1、不允许列支。因为是在开发区外，是同经营不直接相关的支出。

2、允许列支，视同配套设施了，但是要求分摊处理。鉴于该项建设虽然没有在开发区内，但其实质就是政府在规划以外强行要求企业承担的配套成本，因此全额可以扣除。（笔者认同第二种观点。这是我国法制化建设尚不健全，有法不依的后果，不应由企业来买单）

第十九条企业采取银行按揭方式销售开发产品的，凡约定企业为购买方的按揭贷款提供担保的，其销售开发产品时向银行提供的保证金(担保金)不得从销售收入中减除，也不得作为费用在当期税前扣除，但实际发生损失时可据实扣除。

专题：“按揭担保”与“相关性原则”（结合第六条银行按揭销售模式讲解）（1）业主断供在会计上是一种或有事项，而税收遵循确定性原则，因此按揭保证金不能在所得税前作为预计负债在税前扣除。

（2）根据相关性原则的要求，企业向其它企业提供同其经营无关的担保损失不允许在所得税前扣除，但是开发企业为购买方提供的按揭担保，属于同企业有关的担保，允许在所得税前扣除。

（3）企业为子公司提供的担保，也不允许税前扣除。因为虽然相关，但是不属于直接相关。

（4）扩展：相关性原则表明，单方担保损失不能在税前扣除，而互相担保可以在所得税前扣除。（国税函【2007】1272号文件）国税发【2009】88号文件第

41条。

（5）个人费用公司化是典型的不符合相关性原则的例子。将老板、员工的个人消费费用均在所得税前扣除。

第二十条企业委托境外机构销售开发产品的,其支付境外机构的销售费用(含佣金或手续费)不超过委托销售收入10%的部分,准予据实扣除。

1、规定了向境外支付佣金10%的比例限制。而财税【2009】29号文件规定为5%，属于特别法和一般法的关系。

2、专题：境内境外所得的税务界定。（从2009年开始，营业税和所得税出现了重大差异）

①延续了原来外资企业国税发【2001】242号文件，对于开发企业向境外支付的销售佣金不得超过10%的比例限制。

② 外国机构帮助国内企业销售国内房产的业务，属于向国内企业提供劳务，劳务发生地在国外，因此属于境外所得，旧营业税暂行条例规定，只有在境内取得的劳务所得才属于征收营业税的范围，因此不用代扣代缴营业税。③但是2009年以后，根据《营业税暂行条例实施细则》第4条规定，提供或接受劳务的单位和个人在境内，属于境内劳务，意味着以后向境外支付劳务费需要代扣代缴营业税了。财税【2009】111、112号文件分别过渡期优惠政策，及出口劳务的界定问题做了明确。

向境外销售房屋,支付的佣金应该按照《营业税暂行条例实施细则》第4条第1款规定代扣代缴营业税。

④向境外支付劳务，属于企业所得税的境外劳务所得，不需要缴纳企业所得税和预提所得税。这是税务机关和企业经常出现错误的问题，实际上，预提所

得税只是适用于利息、租金、特许权使用费、股息红利、财产转让所得（包括股权转让）5类事项，对于劳务，如果国外机构在中国超过183天，则构成常设机构和场所，按照法定税率缴纳企业所得税，如果不超过183天，不缴税，在劳务事项上，永远不会存在预提所得税问题。

⑤如果非居民企业在境内实施劳务，不超过183天，那么需要根据国税发【2009】124号文件申请税收协定待遇。

3、根据财税【2009】29号文件规定，向境内具有合法经营资格的企业和个人支付佣金、手续费不超过合同或协议金额的5%。

4、在委托代销方式下，用支付的手续费倒算销售收入是常用的纳税评估方法。

5、委托境外销售的真实性，尤其是收取货款的真实性，是敏感问题。富华专案就是其中的一案，导致一名正部级干部倒台（朱志刚）。税务所所长和专管员非别被判处有期徒刑10年和9年。泰国玛杰公司应收款2.2亿元申请财产损失案件。

第二十一条企业的利息支出按以下规定进行处理：

(一)企业为建造开发产品借入资金而发生的符合税收规定的借款费用，可按企业会计准则的规定进行归集和分配，其中属于财务费用性质的借款费用，可直接在税前扣除。

(二)企业集团或其成员企业统一向金融机构借款分摊集团内部其他成员企业使用的，借入方凡能出具从金融机构取得借款的证明文件，可以在使用借款的企业间合理的分摊利息费用,使用借款的企业分摊的合理利息准予在税前扣除。

1、规定建造开发产品的借入资金，是否资本化，要服从会计准则的安排。但是房子在没有完工前，其费用一律不得计入期间费用，这一点是明确的。文件表述为“按照企业会计准则的规定进行归集和分配”，如果实行企业制度的企业如何分配呢，文件没有说明。

2、银行转贷，本文件明确了以下几点：

（1）适用范围为企业集团，而不适用于没有集团隶属关系的关联企业。（2）不仅仅是集团核心企业可以银行转贷，其成员企业也可以银行转贷。（3）分摊利息的合法扣税凭证，就是借入方从金融机构取得借款的证明文件。

（4）取消了国税函【2002】837号文件，统借统还不受“资本弱化“限制的规定。上海税务局的沪国税所【2009】31号文件第3条，特地指出”统借统还”也要适用资本弱化条款。但是也有几个省份明确表示，银行转贷要受到资本弱化的限制。

（5）国税发【2006】31号文件中，提到关联企业借款利息，只能按照基准利率来扣除，新31号文件取消了这样的限制。即：可以按“照基准利率+浮动利率”来掌握。缪慧频司长答疑的第35个问题，再次确认了这一点。

本条款将以前银行转贷表述为“合理分摊利息费用”，更加合理。总结：

1、利息标准问题。国税函【2003】1114号文件规定，可以扣除的利息包括基准利率和浮动利率，但是2004年10月29日，央行即放宽了限制，2008年新企业所得税法实施后，关于非金融企业如何比照问题依然没有解决，一般认为只要找到一个银行的标准即可。

2、关于向个人借款利息的支出问题。国税函【2009】777号文件规定，向自然人借款的利息允许在企业所得税前扣除，但是要受到资本弱化的限制。(如果向千家万户借款,可能是隐瞒销售收入)

3、关于集团转贷：一是，企业所得税国税发【2009】31号文件第21条第2款规定，可以合理的分摊利息费用。二是，根据财税【2000】007号文件、国税发【2002】13号文件规定，符合银行转贷条件的不缴纳营业税。企业之间的借贷合同不属于印花税缴纳范围，不缴纳营业税。

4、大型房地产集团公司的资金中心（未经过批准成立财务公司），要求资金集中统一使用。而资金调配给子公司使用的时候，不完全符合资金转贷的规定，如：无法提供金融机构的借款证明，或者收取了超额利息。会有两个后果，第一，子公司由于没有合法的扣税凭证，将无法扣除利息支出；第二，集团公司由于不符合资金转贷条件，需要缴纳营业税。

5、关于资本弱化。根据财税【2008】121号文件规定，比例定为2倍，比原来宽松了好多。而且规定如果借入方的税负不高于贷款方的税负，也可以扣除。

6、资本的利息问题。根据国税函【2009】312号文件规定，未到位的注册资金利息，不允许在所得税前扣除。根据《公司法》规定，一般公司的注册资本认缴期限最长为2年。

7、银行罚息。银行罚息可以在企业所得税前扣除，但是不允许在土地增值税前扣除。

第二十二条 企业因国家无偿收回土地使用权而形成的损失，可作为财产损失按有关规定在税前扣除。

根据《闲置土地办法》第本条规定：在城乡规划区范围内，以出让等有偿使用方式取得的土地使用权进行房地产开发的土地，满2年未动工开发时，可以无偿收回土地使用权。

在实践中，地产企业可能由于资金等原因，无法按期开工、按期竣工的情况大量存在，国家采取收取违约金，甚至收回土地使用权的方式，行使土地所有者责任，这实际上是国家同地产企业之间受合同法约束的合同行为，不属于行政罚款的执法行为，这样的违约金和无偿收回土地使用权的损失，属于正常财产损失的范畴，是允许在税前扣除的。但是要根据国税发【2009】88号文件按照“无形资产损失”来报批。

问题1：企业之间的违约金、罚息是否允许在税前扣除？

根据国税发【2000】84号文件规定，违约金允许在企业所得税前扣除。特别注意，银行罚息不能在土地增值税前扣除，但是可以在企业所得税前扣除。

问题2：土地闲置费，是否允许扣除？

允许。本文件第27条第1款规定，土地闲置费构成土地成本的一部分。不需要报批。

案例：某案件中，税务人员认为企业缴纳的土地闲置费为行政罚款，不允许税前扣除，这种观点是错误的。

第二十三条 企业开发产品(以成本对象为计量单位)整体报废或毁损，其净损失按有关规定审核确认后准予在税前扣除。

属于正常的财产损失范畴。要注意财产损失报批的程序和时间即可。国税函【2009】772号文件规定，以前年度未报批的资产损失可以补充报批，在所得

税前扣除。但是一般认为根据《征管法》第51条规定，不能超过3年。第22条、23条是开发企业特有的损失条款。

第二十四条企业开发产品转为自用的,其实际使用时间累计未超过12个月又销售的，不得在税前扣除折旧费用。

本条款应该结合第7条来学习。是自产自用不需要视同销售后的配套设施。本条款实际上“意犹未尽”：后面的话应当是，“按照销售开发产品，计算销售成本；如果实际使用时间累积超过12个月又销售的，其提取的折旧允许在所得税前扣除，销售时，按照销售固定资产处理。

如果按照以上的意思表述，就比较完整的表达出意思来了。

注意：本条并未加重企业的负担，只是起到了简化计算的目的。不能错误的理解为会计上计提的折旧，减少了开发产品的计税基础，而该项折旧又不允许在企业所得税前扣除。

本条款是同新《企业所得税法》取消了内部处置资产需要视同销售缴纳企业所得税的配套规定。实际上是否提取折旧，是时间性差异，要么提取折旧，在税前扣除，要么作为开发产品的成本在税前扣除。

本条的含义是限制开发企业人为的限制固定资产和开发产品的界限，将存量房全部提取折旧，以达到滞后纳税的目的。

注意：如何理解本条款的含义？

第一种含义，只有自用12个月以上才能提取折旧，在此之前不能提取折旧？ 第二种含义，只要自用就可以提取折旧，但是在12个月以内又出售的，将原来的折旧要做纳税调增处理，销售的时候，依然按照开发产品的销售原则处

理，而不按照固定资产清理处理；如果自用超过12个月又出售的则该开发产品应当做固定资产清理处理？

并不是说自产自用12个月内不能提取折旧，而是说不满12个月销售，要将提取的折旧转出。

例如：2008年8月自产自用，2008年提取的折旧是可以扣除的，但是如果2009年7月份将房产又出售的，要将过去12个月提取的折旧转回。其中2008年9、10、11、12月提取的折旧，要就税款做以前年度损益调整，在申报表第42行补缴入库。同时，销售开发产品的时候依然按照开发成本的规则计算。

1、当年转为自用，当年销售的。季度纳税申报不必调整，年末将折旧费用调增即可，销售的时候按照销售成本的规则处理。

2、头一年转为自用，第二年销售，并且没有超过12个月的。对于去年提取的折旧，对其影响的税款在申报表第42行申报入库，或者调减去年的亏损。对于税收上来说要注意纳税调整问题，尤其是到底为营业外收入，还是营业收入。

3、超过12个月，又销售的，不用再调整折旧。但是销售的时候，按照固定资产清理处理。

第四章 计税成本的核算（共11条）

第二十五条计税成本是指企业在开发、建造开发产品(包括固定资产，下同)过程中所发生的按照税收规定进行核算与计量的应归入某项成本对象的各项费用。

第25条给出了“计税成本“的定义。要结合第11条来讲解。计税成本概念中包括了建造固定资产。

计税成本是对象化的费用，包括①固定资产和②成本对象。正如第三章第11条所指出的，开发企业要区分期间费用和计税成本。计税成本是对象化的费用，而期间费用是随着会计期间扣除，不必配比到成本对象中去。

第四章是对成本对象总成本如何计算的一章。销售成本=单位工程成本*已售面积。因此准确的计算成本有两个步骤，第一，总成本要准确，第二计算方法要准确。本章着重计算开发产品总成本。

第二十六条成本对象是指为归集和分配开发产品开发、建造过程中的各项耗费而确定的费用承担项目。计税成本对象的确定原则如下：

(一)可否销售原则。开发产品能够对外经营销售的，应作为独立的计税成本对象进行成本核算；不能对外经营销售的，可先作为过渡性成本对象进行归集，然后再将其相关成本摊入能够对外经营销售的成本对象。

(二)分类归集原则。对同一开发地点、竣工时间相近、产品结构类型没有明显差异的群体开发的项目，可作为一个成本对象进行核算。

(三)功能区分原则。开发项目某组成部分相对独立，且具有不同使用功能时，可以作为独立的成本对象进行核算。

(四)定价差异原则。开发产品因其产品类型或功能不同等而导致其预期售价存在较大差异的，应分别作为成本对象进行核算。

(五)成本差异原则。开发产品因建筑上存在明显差异可能导致其建造成本出现较大差异的，要分别作为成本对象进行核算。

(六)权益区分原则。开发项目属于受托代建的或多方合作开发的，应结合上述原则分别划分成本对象进行核算。

成本对象由企业在开工之前合理确定,并报主管税务机关备案。成本对象

一经确定，不能随意更改或相互混淆，如确需改变成本对象的，应征得主管税务机关同意。

主题：成本对象的划分与报备制度是新31号文件非常重要的制度。在稽查中，滚动开发的项目，企业某些成本对象达到完工标准，却不按照完工收入确认，经常解释为总体尚未完工，这属于项目清算同按年度汇算的理念尚未完全弄清楚，而造成的问题。

（要做专题：

1、项目清算与年度汇算

2、项目与成本对象

3、成本对象与完工标准）

制造成本法下，首先要解决的是成本对象问题，对于工业、商业企业而言，成本对象是非常清晰的，例如：一件衬衫、一台设备等；而对于地产企业而言，按照项目做成本对象，是不合适的，而应该在项目下再划分成本对象。当然，也有一个项目就是一个成本对象的情形。一般而言，项目是比成本对象更大的概念。对于滚动开发的地产企业，划分成本对象显得非常重要。确定成本对象，是计算地产企业计税成本的起点。

因此本办法中要解决两个问题。第一，成本对象的划分与备案问题，不允许混淆成本对象。第二，划分成本对象后，必须要解决如何分配共同成本问题，本章给出了具体解决办法。

本条给出了成本对象的定义：是费用承担者。并规定用6种方法来划分不同的成本对象。从某种意义上成本对象的报备制度，同完工标准息息相关，成本对象报备制度，是31号文件非常重要的制度。

划分成本对象非常重要，在稽查实践中，混淆成本对象，尤其是混淆完工成本对象与未完工成本对象是常见的问题。

本条要求企业在开工之前合理确定成本对象，并报税务机关备案。也就是说在开工之前就要确定成本对象，以防止企业任意组合成本对象。例如：上海市的沪税发【2009】31号文件规定第四条规定：企业按《通知》第二十六条规定的原则，确定计税成本对象，应在开工之前30个工作日内报主管税务机关备案，主管税务机关在规定时间内向企业出具《备案通知书》。

划分成本对象的根本原则是：收益原则和配比原则，即销售收入要与计税成本对象相配比。

1、可否销售原则。之所以对能够对外经营销售的，才作为计税成本对象，是由于只有能够对外销售，才能有销售收入同计税成本配比。配套设施完工后，再对配套设施成本进行分摊。本条应当结合17、18条配套设施来讲解。

2、分类归集原则。不见得每一栋楼都要作为一个成本对象，对同质的楼盘，可以归并为一个成本对象。这是效率原则的体现，也是成本对象划分的最重要的原则。竣工时间相近，是指两个成本对象至少不能跨年度，否则无法考察该成本对象的具体完工年度。

3、功能区分原则。在国税发【2007】187号文件中，土地增值税的普通住宅和非普通住宅必须要分别作为不同的清算项目，以防止非普通住宅过高的增值抵扣普通住宅的亏损，在实践中，很多企业会合起来作为一个清算项目核算，放弃普通住宅的免税利益，但是这种做法未必会得到税务机关的首肯，尤其在国税发【2009】91号文件下发以后，根据国税发【2009】91号文件第17条的规定，税务机关很可能不认可合并清算的所谓筹划做法。

注意：关于企业所得税的功能区分原则，是可以作为独立的成本对象，而不是必须作为不同的成本对象。实际上由于，没有对底商给予成本系数，因此

对于企业所得税而言，是否作为不同的成本对象，并没有实在的意义。

4、定价差异原则。比如，别墅和普通住宅虽然是同时建造，可是也要作为不同的成本对象来核算。这是配比原则的根本体现，否则商铺的收入那么高，而作为一个成本对象，就将成本拉平了。

5、成本差异原则。是同定价差异原则相对应的原则，比如框架结构和砖混结构的房子，就要作为不同的成本对象。

6、权益区分原则。如果权益不完全属于地产企业，则权益不同的房子，一定不能作为一个成本对象。原因也是显而易见的。

专题：“可售原则的划分与配套设施的税务处理”

1、可售原则实际上是配比原则的反映，只有可售的才可以作为成本对象，否则没有收入与之相配比。配套设施由于没有没有收入与其配比，不能作为独立的成本对象，但是出于效率原则出发，没有必要每发生一笔费用，都要进行分配，而是将配套设施作为中间的成本对象，先进行归集，完工后再进行分配。

2、什么是配套设施？（实际上都是时间性差异）配套设施：

（一）公共配套设施：非营利性，且产权属于全体业主所有，无偿赠送给地方政府、公用事业单位的。税务处理：直接列入成本。

（二）营利性的、产权属于开发企业的、产权未定的、无偿赠送给非地方政府、公用事业单位的。

税务处理：视其用途而定。

第二篇：2006[108]号文件 文档

国办发〔2006〕108号

各省、自治区、直辖市人民政府，国务院各部委、各直属机构：

国土资源部、发展改革委、公安部、监察部、财政部、商务部、工商总局、环保总局、安全监管总局《对矿产资源开发进行整合的意见》已经国务院同意，现印发给你们，请认真贯彻执行。

国务院办公厅

二○○六年十二月三十一日

对矿产资源开发进行整合的意见

国土资源部 发展改革委 公安部 监察部 财政部

商务部 工商总局 环保总局 安全监管总局

对矿产资源开发进行整合是集中解决矿山开发布局不合理，实现资源规模化、集约化开发的重要手段，是从源头有效治理矿业秩序混乱的基础性工作，是调整矿业结构、促进矿业经济增长方式转变的有效途径，对建设资源节约型环境友好型社会，走新型工业化道路具有重大意义。各地根据《国务院关于全面整顿和规范矿产资源开发秩序的通知》（国发〔2005〕28号）的要求，在整顿和规范矿产资源开发秩序的同时，开展了以煤炭等重要矿种为重点的整合工作，取得了积极进展。但在具体实施中，存在一些亟须解决的问题：一些地方做法不规范，只注重运用行政手段，不按市场经济规律办事，损害了国家利益和矿业权人合法权益；有的地区对整合工作重要性的认识不到

位，有畏难情绪，工作进展缓慢；有些违规矿山企业借整合之名拖延以至逃避关闭等。为进一步推进和规范整合工作，提出如下意见：

一、指导思想

以邓小平理论和“三个代表”重要思想为指导，全面落实科学发展观，综合运用经济、法律和必要的行政手段，结合产业政策和产业结构调整需要，按照矿业可持续发展的要求，通过收购、参股、兼并等方式，对矿山企业依法开采的矿产资源及矿山企业的生产要素进行重组，逐步形成以大型矿业集团为主体，大中小型矿山协调发展的矿产开发新格局，实现资源优化配置、矿山开发合理布局，增强矿产资源对经济社会可持续发展的保障能力。

二、目标任务

通过整合，使矿山企业“多、小、散”的局面得到明显改变，矿山开发布局趋于合理，矿山企业结构不断优化，矿产资源开发利用水平明显提高，矿山安全生产条件和矿区生态环境得到明显改善，矿产资源对经济社会可持续发展的保障能力明显增强。

（一）矿山开发布局明显合理。按照矿产资源自然赋存状况、地质条件和矿产资源规划，合理编制矿业权设置方案，重新划分矿区范围，确定开采规模，一个矿区只设置一个采矿权，彻底解决大矿小开、一矿多开等问题。通过整合，重点矿区和重要矿种的矿业权设置符合规划要求。

（二）矿山企业结构明显优化。以优并劣，扶优扶强，矿产资源向开采技术先进、开发利用水平高、安全生产装备条件好和矿区生态

环境得到有效保护的优势企业集聚。通过整合，使矿山企业规模化、集约化水平明显提高，矿山企业数量明显减少。

（三）开发利用水平明显提高。采用科学的采矿方法和选矿工艺，使矿产资源开采回采率和选矿回收率达到设计要求，共生、伴生矿产得到综合利用，废石、尾矿等矿业固体废物得到安全存放和二次开发。通过整合，使整合区域内的矿产资源开发利用率明显提高。

（四）安全生产状况明显好转。认真执行安全生产法律法规，强化安全监管监察，落实矿山企业安全生产主体责任，提高矿山企业安全生产技术装备水平和从业人员安全素质，改善矿山安全生产条件，遏制重特大事故发生。通过整合，使因矿山开发布局不合理引起的安全隐患基本消除。

（五）矿山生态环境明显改善。按照财政部、国土资源部、环保总局《关于逐步建立矿山环境治理和生态恢复责任机制的指导意见》的要求，建立健全矿山环境治理恢复保证金制度，制订矿山生态环境保护与综合治理方案。通过整合，实施废弃物集中贮存、处置，污染物集中治理并达标排放，重点矿区主要污染物排放总量明显减少，环境污染事故和生态破坏事件得到预防与控制。

三、基本原则

（一）统一规划，分步实施。整合工作应按照矿产资源规划、国家对有关矿产资源总量控制以及产业结构调整和产业发展规划等规定，有计划地分步实施。

（二）以大并小，以优并劣。整合工作应根据资源自然赋存状况，遵循市场经济规律，结合企业重组、改制、改造，以规模大和技术、管理、装备水平高的矿山作为主体，整合其他矿山。

（三）突出重点，分类指导。重点整合影响大矿统一规划开采的小矿、小矿密集区、对国民经济发展有较大影响的重要矿种和优势矿产；根据不同地区、不同矿种和矿山企业的具体情况，因地制宜、因势利导地做好整合工作。

（四）政府引导，市场运作。以资源为基础、矿业权为纽带，坚持政府引导和市场运作相结合，综合运用经济、法律和必要的行政手段，依法推进整合工作。

（五）统筹兼顾，公开公正。兼顾各方利益，依法保护采矿权人的合法权益，积极稳妥推进，维护社会稳定；公开整合过程，广泛接受社会监督。

四、整合范围

（一）重要矿种。煤、铁、锰、铜、铝、铅、锌、钼、金、钨、锡、锑、稀土、磷、钾盐等矿种，以及其他对各地经济社会发展具有较大影响的矿种。

（二）重点矿区。影响大矿统一规划开采的小矿，一矿多开、大矿小开的矿区，小矿密集区，位于地质环境脆弱区范围内的矿区。

（三）其他矿山。开采方法和技术装备落后，资源利用水平低的矿山；生产规模长期达不到设计要求，管理水平低、存在安全隐患，社会效益、环境效益较差的矿山。

五、工作安排

整合工作以省级行政区域为单元进行。各省（区、市）要在2007年3月底前，完成整合总体方案的编制、备案工作；在2007年年底前，完成3个以上重要矿种和5个以上重点矿区的整合工作；在2008年年底前，基本完成整合工作。整合工作分为编制总体方案、制订实施方案、方案实施和检查验收四个阶段。

（一）编制总体方案。各省（区、市）人民政府要组织有关部门和市（地）、县级人民政府对矿产资源开发现状进行调查摸底，确定整合范围，明确工作任务，编制省级整合总体方案，并报国土资源部和发展改革委备案。省级整合总体方案应包括整合目标、进度安排、任务分工和责任落实等内容。整合区域跨省级行政区域的，由相关省份协商编制总体方案；协商不一致的，由国土资源部商发展改革委根据矿产资源自然赋存状况和地质条件协调确定。

（二）制订实施方案。各省（区、市）人民政府要依据省级整合总体方案组织国土资源部门和市（地）、县级人民政府编制矿区整合实施方案。整合实施方案经省级人民政府批准后实施。整合实施方案应包括整合矿区矿产资源概况、已有矿业权设置情况、整合后拟设置矿业权方案、整合工作进度及保障措施等内容。

（三）方案实施。按照批准的矿区整合实施方案，确定整合后的主体，明确拟设置采矿权的矿区范围，按照基本建设程序编制矿山整合技术改造设计方案，重新编制矿产资源开发利用方案等资料，换发采矿许可证等相关证照（煤矿企业还应重新取得煤炭生产许可证），实施矿山生产系统停产改造，经验收合格后，按整合后矿山生产技术

方案组织生产。生产技术方案要充分采用能够节约资源和清洁生产的新技术、新工艺。

（四）检查验收。各省（区、市）人民政府组织有关部门对本行政区域内整合工作进行自查，并向整顿和规范矿产资源开发秩序部际联席会议提交自查报告。国土资源部、发展改革委会同有关部门适时对全国的整合工作进行检查验收，并向国务院作出报告。

六、保障措施

（一）加强领导，确保实施。整合工作是一项政策性强、涉及面广、工作难度大的系统工程，地方各级人民政府必须高度重视，切实加强组织领导。整合工作由省级人民政府负总责，省级整顿和规范矿产资源开发秩序工作领导小组具体负责，各成员单位按各自职能具体组织实施，同时加强通力协作，确保整合任务落到实处。有关部门要提高工作效率，加快审批整合后需重新办理的有关证照。国土资源部、发展改革委要会同有关部门加强指导和协调，及时研究解决整合工作中出现的重大问题。

（二）明确分工，落实责任。地方各级国土资源部门负责对整合区域内的资源和矿业权设置情况进行调查摸底，会同发展改革部门组织审查矿区整合实施方案，煤炭行业管理部门参与审查煤炭矿区整合实施方案。国土资源部门负责划定矿区范围，依法办理采矿许可证。工商部门负责对拟设矿山企业依法办理企业名称预核准和注册登记手续。环保部门负责对严重破坏生态、污染环境的矿山企业依法提请县级以上人民政府予以关闭，对整合后矿山的环境影响评价报告进行

审批。安全监管部门、煤矿安全监察机构负责矿山安全生产监管监察工作，对不符合安全生产条件的矿山提请当地政府予以关闭，对整合后矿山的安全生产条件进行审核，依法办理安全生产许可证。煤炭行业管理部门负责对整合改造后的煤矿依法办理煤炭生产许可证。公安部门负责整合矿山爆炸物品管理工作，及时依法处置关闭矿山的爆炸物品，依法核定整合后矿山的爆炸物品用量。监察部门负责会同有关部门加强监督检查，对整合工作中存在的滥用职权、失职渎职、徇私舞弊、弄虚作假等违法违纪行为进行查处，追究有关人员的责任。

（三）规范操作，依法推进。地方各级人民政府要注重运用经济手段推进整合工作，切实保护参与整合的矿业权人的合法权益。对影响大矿统一规划开采的小矿，凡能够与大矿进行整合的，由大矿采取合理补偿、整体收购或联合经营等方式进行整合。国有矿山企业之间的整合可在国有资产管理部门的监管下，采用资产整体划拨的方式进行。整合矿山原则上不得扩大矿区范围，确需扩大的，必须列入省级整合总体方案，并报国土资源部备案。整合前矿业权未进行有偿处置的矿山，整合时要按规定进行处置。整合后矿山的设计生产能力不得低于规定的开采规模要求。整合期间，整合区域及其毗邻地区暂停新设置探矿权、采矿权。按整合实施方案设置的采矿权审批工作要严格按规定的权限进行。按照实施方案被列为整合对象但不愿参加整合的矿山，其有关证照到期后，相关部门不再为其办理证照延续、变更手续，由当地政府依法收回纳入整合范围。已列入关闭名单的矿山企业以及按照法律法规规定应予以关闭的矿山企业，不参与整合，其资源

需要重新开发利用的，由省级国土资源部门根据矿产资源规划组织编制矿业权设置方案，并报省级人民政府批准和国土资源部备案后，按规定的权限审批探矿权和采矿权。

（四）健全制度，加强督导。地方各级人民政府要组织有关部门建立监督管理和责任追究制度，加强督促检查，及时发现和解决有关问题，推动整合工作扎实开展，严防整合矿山弄虚作假、超能力生产。凡不能按期完成整合任务的地区，暂停探矿权、采矿权等相关证照的审批。各地要加强政策研究，总结和推广典型经验，按照国家有关规定，进一步健全和完善矿产资源规划、矿业权市场准入、矿业权市场配置、矿业权价款收益分配、矿产资源开发管理和矿山生态环境恢复补偿等配套制度，切实加强对整合后矿山企业的监管，巩固整合成果，提高矿产资源管理水平，促进矿业经济持续健康发展。

各省、自治区、直辖市人民政府要根据本意见要求，结合当地实际情况，制定具体实施意见。

第三篇：加计扣除国税发2008116号文件

国家税务总局文件 国税发〔2008〕116号

国家税务总局关于印发《企业研究开发费用

税前扣除管理办法（试行）》的通知

各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局、地方税务局：

现将〘企业研究开发费用税前扣除管理办法（试行）〙印发给你们，请遵照执行。执行中有何问题，请及时向税务总局（所得税司）反映。

附件：研发项目可加计扣除研究开发费用情况归集表

二○○八年十二月十日

企业研究开发费用税前扣除管理办法（试行）

第一条 为鼓励企业开展研究开发活动，规范企业研究开发费用的税前扣除及有关税收优惠政策的执行，根据〘中华人民共和国企业所得税法〙及其实施条例、〘中华人民共和国税收征收管理法〙及其实施细则和〘国务院关于印发实施〖国家中长期科学和技术发展规划纲要（2006-2020）〗若干配套政策的通知〙（国发〔2006〕6号）的有关规定，制定本办法。

第二条 本办法适用于财务核算健全并能准确归集研究开发费用的居民企业(以下简称企业)。

第三条 本办法所称研究开发活动是指企业为获得科学与技术（不包括人文、社会科学）新知识，创造性运用科学技术新知识，或实质性改进技术、工艺、产品（服务）而持续进行的具有明确目标的研究开发活动。

创造性运用科学技术新知识，或实质性改进技术、工艺、产品（服务），是指企业通过研究开发活动在技术、工艺、产品（服务）方面的创新取得了有价值的成果，对本地区（省、自治区、直辖市或计划单列市）相关行业的技术、工艺领先具有推动作用，不包括企业产品（服务）的常规性升级或对公开的科研成果直接应用等活动（如直接采用公开的新工艺、材料、装置、产品、服务或知识等）。

— 2 — 第四条 企业从事〘国家重点支持的高新技术领域〙和国家发展改革委员会等部门公布的〘当前优先发展的高技术产业化重点领域指南（2007）〙规定项目的研究开发活动，其在一个纳税中实际发生的下列费用支出，允许在计算应纳税所得额时按照规定实行加计扣除。

（一）新产品设计费、新工艺规程制定费以及与研发活动直接相关的技术图书资料费、资料翻译费。

（二）从事研发活动直接消耗的材料、燃料和动力费用。

（三）在职直接从事研发活动人员的工资、薪金、奖金、津贴、补贴。

（四）专门用于研发活动的仪器、设备的折旧费或租赁费。

（五）专门用于研发活动的软件、专利权、非专利技术等无形资产的摊销费用。

（六）专门用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费。

（七）勘探开发技术的现场试验费。

（八）研发成果的论证、评审、验收费用。

第五条 对企业共同合作开发的项目，凡符合上述条件的，由合作各方就自身承担的研发费用分别按照规定计算加计扣除。

第六条 对企业委托给外单位进行开发的研发费用，凡符合上述条件的，由委托方按照规定计算加计扣除，受托方不得再进行加计扣除。

对委托开发的项目，受托方应向委托方提供该研发项目的费用支出明细情况，否则，该委托开发项目的费用支出不得实行加计扣除。

第七条 企业根据财务会计核算和研发项目的实际情况，对发生的研发费用进行收益化或资本化处理的，可按下述规定计算加计扣除：

（一）研发费用计入当期损益未形成无形资产的，允许再按其当年研发费用实际发生额的50%，直接抵扣当年的应纳税所得额。

（二）研发费用形成无形资产的，按照该无形资产成本的150%在税前摊销。除法律另有规定外，摊销年限不得低于10年。

第八条 法律、行政法规和国家税务总局规定不允许企业所得税前扣除的费用和支出项目，均不允许计入研究开发费用。

第九条 企业未设立专门的研发机构或企业研发机构同时承担生产经营任务的，应对研发费用和生产经营费用分开进行核算，准确、合理的计算各项研究开发费用支出，对划分不清的，不得实行加计扣除。

第十条 企业必须对研究开发费用实行专账管理，同时必须按照本办法附表的规定项目，准确归集填写可加计扣除的各项研究开发费用实际发生金额。企业应于汇算清缴所得税申报时向主管税务机关报送本办法规定的相应资料。申报的研究开发费用不真实或者资料不齐全的，不得享受研究开发费用加计扣 — 4 — 除，主管税务机关有权对企业申报的结果进行合理调整。

企业在一个纳税内进行多个研究开发活动的，应按照不同开发项目分别归集可加计扣除的研究开发费用额。

第十一条 企业申请研究开发费加计扣除时，应向主管税务机关报送如下资料：

（一）自主、委托、合作研究开发项目计划书和研究开发费预算。

（二）自主、委托、合作研究开发专门机构或项目组的编制情况和专业人员名单。

（三）自主、委托、合作研究开发项目当年研究开发费用发生情况归集表。

（四）企业总经理办公会或董事会关于自主、委托、合作研究开发项目立项的决议文件。

（五）委托、合作研究开发项目的合同或协议。

（六）研究开发项目的效用情况说明、研究成果报告等资料。

第十二条 企业实际发生的研究开发费，在中间预缴所得税时，允许据实计算扣除，在终了进行所得税申报和汇算清缴时，再依照本办法的规定计算加计扣除。

第十三条 主管税务机关对企业申报的研究开发项目有异议的，可要求企业提供政府科技部门的鉴定意见书。

第十四条 企业研究开发费各项目的实际发生额归集不准确、汇总额计算不准确的，主管税务机关有权调整其税前扣除额 — 5 — 或加计扣除额。

第十五条 企业集团根据生产经营和科技开发的实际情况，对技术要求高、投资数额大，需要由集团公司进行集中开发的研究开发项目，其实际发生的研究开发费,可以按照合理的分摊方法在受益集团成员公司间进行分摊。

第十六条 企业集团采取合理分摊研究开发费的，企业集团应提供集中研究开发项目的协议或合同，该协议或合同应明确规定参与各方在该研究开发项目中的权利和义务、费用分摊方法等内容。如不提供协议或合同，研究开发费不得加计扣除。

第十七条 企业集团采取合理分摊研究开发费的，企业集团集中研究开发项目实际发生的研究开发费，应当按照权利和义务、费用支出和收益分享一致的原则，合理确定研究开发费用的分摊方法。

第十八条 企业集团采取合理分摊研究开发费的，企业集团母公司负责编制集中研究开发项目的立项书、研究开发费用预算表、决算表和决算分摊表。

第十九条 税企双方对企业集团集中研究开发费的分摊方法和金额有争议的，如企业集团成员公司设在不同省、自治区、直辖市和计划单列市的，企业按照国家税务总局的裁决意见扣除实际分摊的研究开发费；企业集团成员公司在同一省、自治区、直辖市和计划单列市的，企业按照省税务机关的裁决意见扣除实际分摊的研究开发费。

第二十条 本办法从2008年1月1日起执行。

国家税务总局办公厅 2008年12月16日封发 校对：所得税管理司

第四篇：国税发〔2009〕91号土地增值税文件

关于转发《 国家税务总局关于印发〈土地增值税清算管理规程〉的通知》 的通知

文号 沪地税财行[2009]5号 发文单位 上海市地方税务局 颁布日期 2009-6-9

各区县税务局、各直属分局：

现将《国家税务总局关于印发〈土地增值税清算管理规程〉的通知》（国税发〔2009〕91号）转发给你们，请按照执行。

上海市地方税务局

二ＯＯ九年六月九日

国家税务总局

关于印发《土地增值税清算管理规程》的通知

国税发[2009]91号

各省、自治区、直辖市和计划单列市地方税务局：

为了加强房地产开发企业的土地增值税征收管理，规范土地增值税清算工作，根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》及其实施细则、《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则等有关税收法律、行政法规的规定，结合房地产开发经营业务的特点，国家税务总局制定了《土地增值税清算管理规程》，现印发给你们，请遵照执行。

国家税务总局

二○○九年五月十二日

土地增值税清算管理规程

第一章 总则

第一条 为了加强土地增值税征收管理，规范土地增值税清算工作，根据《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则、《中华人民共和国土地增值税暂行条例》及其实施细则等规定，制定本规程（以下简称《规程》）。

第二条 《规程》适用于房地产开发项目土地增值税清算工作。

第三条 《规程》所称土地增值税清算，是指纳税人在符合土地增值税清算条件后，依照税收法律、法规及土地增值税有关政策规定，计算房地产开发项目应缴纳的土地增值税税额，并填写《土地增值税清算申报表》，向主管税务机关提供有关资料，办理土地增值税清算手续，结清该房地产项目应缴纳土地增值税税款的行为。

第四条 纳税人应当如实申报应缴纳的土地增值税税额，保证清算申报的真实性、准确性和完整性。

第五条 税务机关应当为纳税人提供优质纳税服务，加强土地增值税政策宣传辅导。

主管税务机关应及时对纳税人清算申报的收入、扣除项目金额、增值额、增值率以及税款计算等情况进行审核，依法征收土地增值税。

第二章 前期管理

第六条 主管税务机关应加强房地产开发项目的日常税收管理，实施项目管理。主管税务机关应从纳税人取得土地使用权开始，按项目分别建立档案、设置台帐，对纳税人项目立项、规划设计、施工、预售、竣工验收、工程结算、项目清盘等房地产开发全过程情况实行跟踪监控，做到税务管理与纳税人项目开发同步。

第七条 主管税务机关对纳税人项目开发期间的会计核算工作应当积极关注，对纳税人分期开发项目或者同时开发多个项目的，应督促纳税人根据清算要求按不同期间和不同项目合理归集有关收入、成本、费用。

第八条 对纳税人分期开发项目或者同时开发多个项目的，有条件的地区，主管税务机关可结合发票管理规定，对纳税人实施项目专用票据管理措施。

第三章 清算受理

第九条 纳税人符合下列条件之一的，应进行土地增值税的清算。

（一）房地产开发项目全部竣工、完成销售的；

（二）整体转让未竣工决算房地产开发项目的；

（三）直接转让土地使用权的。

第十条 对符合以下条件之一的，主管税务机关可要求纳税人进行土地增值税清算。

（一）已竣工验收的房地产开发项目，已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85%以上，或该比例虽未超过85%，但剩余的可售建筑面积已经出租或自用的；

（二）取得销售（预售）许可证满三年仍未销售完毕的；

（三）纳税人申请注销税务登记但未办理土地增值税清算手续的；

（四）省（自治区、直辖市、计划单列市）税务机关规定的其他情况。

对前款所列第（三）项情形，应在办理注销登记前进行土地增值税清算。

第十一条 对于符合本规程第九条规定，应进行土地增值税清算的项目，纳税人应当在满足条件之日起90日内到主管税务机关办理清算手续。对于符合本规程第十条规定税务机关可要求纳税人进行土地增值税清算的项目，由主管税务机关确定是否进行清算；对于确定需要进行清算的项目，由主管税务机关下达清算通知，纳税人应当在收到清算通知之日起90日内办理清算手续。

应进行土地增值税清算的纳税人或经主管税务机关确定需要进行清算的纳税人，在上述规定的期限内拒不清算或不提供清算资料的，主管税务机关可依据《中华人民共和国税收征收管理法》有关规定处理。

第十二条 纳税人清算土地增值税时应提供的清算资料

（一）土地增值税清算表及其附表（参考表样见附件，各地可根据本地实际情况制定）。

（二）房地产开发项目清算说明，主要内容应包括房地产开发项目立项、用地、开发、销售、关联方交易、融资、税款缴纳等基本情况及主管税务机关需要了解的其他情况。

（三）项目竣工决算报表、取得土地使用权所支付的地价款凭证、国有土地使用权出让合同、银行贷款利息结算通知单、项目工程合同结算单、商品房购销合同统计表、销售明细表、预售许可证等与转让房地产的收入、成本和费用有关的证明资料。主管税务机关需要相应项目记账凭证的，纳税人还应提供记账凭证复印件。

（四）纳税人委托税务中介机构审核鉴证的清算项目，还应报送中介机构出具的《土地增值税清算税款鉴证报告》。

第十三条 主管税务机关收到纳税人清算资料后，对符合清算条件的项目，且报送的清算资料完备的，予以受理；对纳税人符合清算条件、但报送的清算资料不全的，应要求纳税人在规定限期内补报，纳税人在规定的期限内补齐清算资料后，予以受理；对不符合清算条件的项目，不予受理。上述具体期限由各省、自治区、直辖市、计划单列市税务机关确定。主管税务机关已受理的清算申请，纳税人无正当理由不得撤消。

第十四条 主管税务机关按照本规程第六条进行项目管理时，对符合税务机关可要求纳税人进行清算情形的，应当作出评估，并经分管领导批准，确定何时要求纳税人进行清算的时间。对确定暂不通知清算的，应继续做好项目管理，每年作出评估，及时确定清算时间并通知纳税人办理清算。

第十五条 主管税务机关受理纳税人清算资料后，应在一定期限内及时组织清算审核。具体期限由各省、自治区、直辖市、计划单列市税务机关确定。

第四章 清算审核

第十六条 清算审核包括案头审核、实地审核。

案头审核是指对纳税人报送的清算资料进行数据、逻辑审核，重点审核项目归集的一致性、数据计算准确性等。

实地审核是指在案头审核的基础上，通过对房地产开发项目实地查验等方式，对纳税人申报情况的客观性、真实性、合理性进行审核。

第十七条 清算审核时，应审核房地产开发项目是否以国家有关部门审批、备案的项目为单位进行清算；对于分期开发的项目，是否以分期项目为单位清算；对不同类型房地产是否分别计算增值额、增值率，缴纳土地增值税。

第十八条 审核收入情况时，应结合销售发票、销售合同（含房管部门网上备案登记资料）、商品房销售（预售）许可证、房产销售分户明细表及其他有关资料，重点审核销售明细表、房地产销售面积与项目可售面积的数据关联性，以核实计税收入；对销售合同所载商品房面积与有关部门实际测量面积不一致，而发生补、退房款的收入调整情况进行审核；对销售价格进行评估，审核有无价格明显偏低情况。

必要时，主管税务机关可通过实地查验，确认有无少计、漏计事项，确认有无将开发产品用于职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等情况。

第十九条 非直接销售和自用房地产的收入确定

（一）房地产开发企业将开发产品用于职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等，发生所有权转移时应视同销售房地产,其收入按下列方法和顺序确认：

1.按本企业在同一地区、同一销售的同类房地产的平均价格确定；

2.由主管税务机关参照当地当年、同类房地产的市场价格或评估价值确定。

（二）房地产开发企业将开发的部分房地产转为企业自用或用于出租等商业用途时，如果产权未发生转移，不征收土地增值税，在税款清算时不列收入，不扣除相应的成本和费用。

第二十条 土地增值税扣除项目审核的内容包括：

（一）取得土地使用权所支付的金额。

（二）房地产开发成本，包括：土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用。

（三）房地产开发费用。

（四）与转让房地产有关的税金。

（五）国家规定的其他扣除项目。

第二十一条 审核扣除项目是否符合下列要求：

（一）在土地增值税清算中，计算扣除项目金额时，其实际发生的支出应当取得但未取得合法凭据的不得扣除。

（二）扣除项目金额中所归集的各项成本和费用，必须是实际发生的。

（三）扣除项目金额应当准确地在各扣除项目中分别归集，不得混淆。

（四）扣除项目金额中所归集的各项成本和费用必须是在清算项目开发中直接发生的或应当分摊的。

（五）纳税人分期开发项目或者同时开发多个项目的，或者同一项目中建造不同类型房地产的，应按照受益对象，采用合理的分配方法，分摊共同的成本费用。

（六）对同一类事项，应当采取相同的会计政策或处理方法。会计核算与税务处理规定不一致的，以税务处理规定为准。

第二十二条 审核取得土地使用权支付金额和土地征用及拆迁补偿费时应当重点关注：

（一）同一宗土地有多个开发项目，是否予以分摊，分摊办法是否合理、合规，具体金额的计算是否正确。

（二）是否存在将房地产开发费用记入取得土地使用权支付金额以及土地征用及拆迁补偿费的情形。

（三）拆迁补偿费是否实际发生，尤其是支付给个人的拆迁补偿款、拆迁（回迁）合同和签收花名册或签收凭证是否一一对应。

第二十三条 审核前期工程费、基础设施费时应当重点关注：

（一）前期工程费、基础设施费是否真实发生，是否存在虚列情形。

（二）是否将房地产开发费用记入前期工程费、基础设施费。

（三）多个（或分期）项目共同发生的前期工程费、基础设施费，是否按项目合理分摊。

第二十四条 审核公共配套设施费时应当重点关注：

（一）公共配套设施的界定是否准确，公共配套设施费是否真实发生，有无预提的公共配套设施费情况。

（二）是否将房地产开发费用记入公共配套设施费。

（三）多个（或分期）项目共同发生的公共配套设施费，是否按项目合理分摊。

第二十五条 审核建筑安装工程费时应当重点关注：

（一）发生的费用是否与决算报告、审计报告、工程结算报告、工程施工合同记载的内容相符。

（二）房地产开发企业自购建筑材料时，自购建材费用是否重复计算扣除项目。

（三）参照当地当期同类开发项目单位平均建安成本或当地建设部门公布的单位定额成本，验证建筑安装工程费支出是否存在异常。

（四）房地产开发企业采用自营方式自行施工建设的，还应当关注有无虚列、多列施工人工费、材料费、机械使用费等情况。

（五）建筑安装发票是否在项目所在地税务机关开具。

第二十六条 审核开发间接费用时应当重点关注：

（一）是否存在将企业行政管理部门（总部）为组织和管理生产经营活动而发生的管理费用记入开发间接费用的情形。

（二）开发间接费用是否真实发生，有无预提开发间接费用的情况，取得的凭证是否合法有效。

第二十七条 审核利息支出时应当重点关注：

（一）是否将利息支出从房地产开发成本中调整至开发费用。

（二）分期开发项目或者同时开发多个项目的，其取得的一般性贷款的利息支出，是否按照项目合理分摊。

（三）利用闲置专项借款对外投资取得收益，其收益是否冲减利息支出。

第二十八条 代收费用的审核。

对于县级以上人民政府要求房地产开发企业在售房时代收的各项费用，审核其代收费用是否计入房价并向购买方一并收取；当代收费用计入房价时，审核有无将代收费用计入加计扣除以及房地产开发费用计算基数的情形。

第二十九条 关联方交易行为的审核。

在审核收入和扣除项目时，应重点关注关联企业交易是否按照公允价值和营业常规进行业务往来。

应当关注企业大额应付款余额，审核交易行为是否真实。

第三十条 纳税人委托中介机构审核鉴证的清算项目，主管税务机关应当采取适当方法对有关鉴证报告的合法性、真实性进行审核。

第三十一条 对纳税人委托中介机构审核鉴证的清算项目，主管税务机关未采信或部分未采信鉴证报告的，应当告知其理由。

第三十二条 土地增值税清算审核结束，主管税务机关应当将审核结果书面通知纳税人，并确定办理补、退税期限。

第五章 核定征收

第三十三条 在土地增值税清算过程中，发现纳税人符合核定征收条件的，应按核定征收方式对房地产项目进行清算。

第三十四条 在土地增值税清算中符合以下条件之一的，可实行核定征收。

（一）依照法律、行政法规的规定应当设置但未设置账簿的；

（二）擅自销毁账簿或者拒不提供纳税资料的；

（三）虽设置账簿，但账目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全，难以确定转让收入或扣除项目金额的；

（四）符合土地增值税清算条件，企业未按照规定的期限办理清算手续，经税务机关责令限期清算，逾期仍不清算的；

（五）申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的。

第三十五条 符合上述核定征收条件的，由主管税务机关发出核定征收的税务事项告知书后，税务人员对房地产项目开展土地增值税核定征收核查，经主管税务机关审核合议，通知纳税人申报缴纳应补缴税款或办理退税。

第三十六条 对于分期开发的房地产项目，各期清算的方式应保持一致。

第六章 其他

第三十七条 土地增值税清算资料应按照档案化管理的要求，妥善保存。

第三十八条 本规程自2009年6月1日起施行，各省（自治区、直辖市、计划单列市）税务机关可结合本地实际，对本规程进行进一步细化。

附件链接：、各类附表、土地增值税纳税申报表（从事房地产开发的纳税人适用）

第五篇：清洁生产文件号

《中华人民共和国循环经济促进法》（中华人民共和国主席令 第四号）

《中华人民共和国节约能源法》（中华人民共和国主席令 第七十七号）

《中华人民共和国大气污染防治法》（中华人民共和国主席令 第三十二号）

《中华人民共和国固体废物污染环境防治法》（中华人民共和国主席令 第三十一号）

《中华人民共和国环境噪声污染防治法》（中华人民共和国主席令 第七十七号）

《关于加快推进清洁生产意见》（国务院办公厅）（国办发

【2003】100号）

《国务院办公厅转发国家发展改革委等部门关于加快推行清洁生产意见的通知 》（国办发[2003]100号）

《关于进一步加强重点企业清洁生产审核工作的通知》（环发

【2008】60号 环境保护部）

《关于贯彻落实<清洁生产促进法>的若干意见》（环发【2003】60号）

《关于印发重点企业清洁生产审核程序的规定的通知》（环发【2005】151号）