改进我国预算会计制度的思考

第一篇：改进我国预算会计制度的思考

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理工作依然留在预算司。这一现实更引起了不少人对中国事业单位会计的归属问题作进一步的思考,并由此展开了一场关于中国预算会计体系问题的讨论。

与此同时,预算会计体系内的各主要会计制度也面临新的问题。1998年实行新预算会计制度后，我国预算会计体系就其广义而言，包括财政总预算会计、行政单位会计和事业单位会计三大会计主体以及执行政府总预算出纳保管业务的国库会计、执行政府总预算收入业务的收入征解会计、执行政府总预算的基本建设支出业务的基建拨款会计三大关系会计。其中，行政会计包括部队会计、社会团体会计等；事业单位会计包括非经营性事业单位会计、经营性事业单位会计以及兼有经营性业务和非经营性业务的事业单位会计。可见，现行预算会计体系形式上是包罗万象的，而事实上有名无实，习惯上把预算会计分为财政总预算会计、行政单位预算会计和事业单位预算会计三部分，而国库会计、收入征解会计等又自成体系。

目前，预算会计体系构建中争论的焦点在于：事业单位会计的归属问题，关于事业单位会计的归属问题存在三种不同的观点。

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由政府会计和事业单位会计构成，在远期应是政府会计体系，其中政府会计包括财政总预算会计和行政单位会计，财政总预算会计和行政单位会计是总和分的关系；事业单位会计在近期应纳入非营利组织会计，在远期应向企业会计靠拢[4]。把政府作为会计与财务报告主体，引入“债权制”和“受托责任”概念。我国政府财务报告应当提供全面反映政府业绩和财务受托责任的财务及非财务信息，披露预算情况、国有资产、政府采购基金、社会保障基金等方面的信息。

需要说明的是, 通过分析并比较非营利组织会计与事业单位会计的异同,就不难看出将事业单位会计划入非营利组织会计的原因,具体表现在：非营利组织会计包括了现在的事业单位会计和民间非营利组织会计。在我国所谓的非营利组织，是指那些有服务公众的宗旨，不以营利为目的，组织所得不为任何人牟取私利，组织自身具有合法的免税资格和提供捐赠人减免税的合法地位，为社会公益或成员互益服务的独立部门。它有三个基本特征：

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(Financial Accounting Standards Board , 即FASB)负责制定[6]。但尽管如此, 至今为止,GASB 的主要精力依然集中在为美国州和地方政府制定会计准则上,没有专门针对公立非营利组织制定一套符合其实际情况的会计准则。同样,FASB 的主要精力也依然集中在私立企业制定会计准则上,也没有专门针对私立非营利组织制定一套符合其实际情况的会计准则。这样,在美国,不用说没有一套可以适用于全部非营利组织的统一的会计准则,即便是公立或者私立非营利组织的统一的会计准则也几乎成了一块空白地。目前,美国在非营利组织会计准则方面,除了明确区分公立和私立外,行业特征比较明显。例如,对于公立高等院校,GASB 发布的会计准则公告、全国高等院校管理官员协会(National Association of College and University Business Officers)印发的《高等教育财务会计和报告手册》(Financial Accounting and Reporting Manual for Higher Education)以及美国注册会计师协会(American Institute of Certified Public Accountant s ,即AICPA)发布的行业审计指南具有权威性。再如,对于公立医院和健康机构,GASB 发布的会计准则公告、AICPA 发布的行业审计指南以及美国医院协会(American Hospital Association)和健康财务管理协会(Healthcare Financial Management Association)发布的会计与财务报告原则具有权威性。值得注意的是,美国私立非营利组织会计尽管原则上执行FASB 发布的会计准则公告,但由于FASB 至今并未为其制定一套符合其实际情况的会计准则,因此,私立非营利组织为了其会计信息与公立营利组织具有一定的行业可比性,在组织会计核算时,往往也会借鉴公立非营利组织的有关做法。例如,有些私立非营利组织也会模仿公立非营利组织设立相应的基金,将基金作为会计主体,组织会计核算。这样,在美国,尽管政府会计与企业或者确切地说是私立企业会计显然分属于两大类会计体系,但非营利组织会计应当归属于哪个会计体系或者是否应当独立成为一个会计体系也成了一个问题。目前在美国,由于公立非营利组织会计归属于政府会计体系,因此,其财务报表并入政府财务报告。但私立非营利组织会计由于不归属于政府会计体系,因此,其财务报表也不并入政府财务报表。这一点,在一定程度上可供我国借鉴,即归属于政府会计体系的非营利组织会计,其财务报表应当并入政府财务报表,否则,则不予并入。

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这样，在行政、事业单位的会计上遇到的问题是何时确认购入的资产？购入资产按什么金额入账？在总预算会计上遇到的问题是何时确认财政支出？支出按什么金额入账？在收付实现制下，行政、事业单位只能在实际收到拨款单据时按拨款金额确认和计量购入的材料物资，如果采购过程跨年度，则不能完整反映该项经济业务活动；在收付实现制下，总预算会计只能在实际拨款时按拨款金额确认和计量财政支出，如果在年末时，采购已基本完成，但款项尚未付清，或按照采购合同须扣留部分保证金，则在年末会形成财政资金结余，这种会计处理不能真实反映预算执行情况。

3.2 不能为编制部门预算提供相关的会计信息

从表面上看，编制部门预算似乎与预算会计没有大的关系，但从实质上看，预算会计信息是编制部门预算时的一个重要依据，是编制部门预算的基础。我国的预算编制正在以“零基法”取代“基数法”。在传统的“基数法”下，按照基期年的支出基数简单地加上一个增长比例确定各部门的支出指标，因而，在决策时不需要过多的会计信息，在这种情况下，传统的会计核算基础存在的弊端也没有显现出来。但在“零基法”下，一切从“零”开始，主要根据各部门的职责、占用的经济资源、人员配备等客观因素来确定资金使用额度，因此，编制“零基预算”，除了有核定编制、制定标准定额等相关配套制度外，摸清各部门的“家底”、充分了解各部门资源占用和使用情况，具有十分重要的作用，如果没有可靠的会计信息，就无法编制“零基预算” [8]。我国的行政、事业单位长期以来在使用预算资金、开展公务活动中形成并拥有大量的房屋、建筑物等固定资产，许多事业单位如科研、高校、医院等单位还拥有相当数量的股权投资。由于我国的预算会计主要侧重于财政资金的收支核算，对各单位占用的大量长期资产关注不够，固定资产的建造和使用在管理上脱节，先由建设单位完成基建任务，项目竣工后再由建设单位移交资产使用单位。固定资产的建造并不在行政、事业单位的账簿中登记和反映，只有办理竣工验收交接手续后方可予以登记。在实际工作中，行政、事业单位因基建形成的固定资产存在登记不及时、甚至不入账等情况；即使已入账的固定资产，按现行制度规定不计提折旧，无法反映固定资产的使用情况，虚增了资产价值。行政、事业单位长期资产的核算存在账目不实、资产虚增等问题，不能真实、完整反映各单位占用的经济资源及使用情况，难以为编制部

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门预算提供清楚的“家底”。

3.3 不能完整地揭示政府债务的真实信息

近年来，我国实施积极的财政政策，发行了大量的国债，我国还从世界银行等国际金融组织及外国政府借入了相当数量的外债，这些债务均为政府的现实负债，应当在财务会计报告中予以反映。但是，现行预算会计不能提供这方面的完整信息。由于现行预算会计以收付实现制为核算基础，财政支出中只反映当期实际的还本付息数，但不能计提利息支出，政府的负债只反映当期本金数，没有反映应由本期负担、以后年度偿付的利息数。在我国的一些西部地区，地方政府欠发工资问题并没有根本解决，这些应付未付的工资也没有在预算会计报表中反映出来。另外，一些地方政府为企业提供担保等事项时有发生，这些或有事项形成的或有负债也没有予以充分披露。在收付实现制下，政府的这些债务被“隐藏”了，不能真实地反映政府的财务状况，夸大了政府可支配的财政资源，造成虚假平衡现象，不利于政府有效监控财政风险、评估财政状况，对财政经济的持续、健康运行带来隐患。

3.4 不能提供透明的政府会计信息

自1998年以来，全国人大加大了对财政的监督，审计署连续公布1999--2004年度的财政审计报告，政府预算及相关信息引起了全社会的广泛关注，社会公众对政府会计信息的完整性和透明度提出了新要求。虽然我国的财政总预算会计、行政单位会计和事业单位会计各有一套会计报表，并提供汇总的会计报表，但各套报表自成体系、分别编报，无法通过汇总生成政府整体的合并资产负债表，没有一套能够完整地反映各级政府的资产、负债和净资产全貌的合并会计报表[9]。现行预算会计虽然提供关于政府整体的预算报告（包括未来财政年度的预算收支报告和预算执行情况的报告），但由于许多类别的财政交易（例如政府基金和预算外交易）并未包括进来，这些报告并不是完整意义上的政府整体的预算报告。另外，长期以来，我们只强调预算会计为预算管理服务，预算会计是预算管理的工具，因而造成预算会计仅侧重预算资金的收入、支出及结存的核算，财政每年向人大提交的财政预决算报告也主要是针对财政收支及预算执行情况，对于使用财政资金所形成的庞大的固定资产及其使用情况、政府举借的债务以及还本付息情况、或有负债、税式支出、预算资金的使用效果等缺乏有关的信息披露，不仅

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立法机关、审计机关和社会公众难以进行监督，财政部门自己也缺少了宏观决策所需的重要信息。

3.5 不能适应政府投融资体制改革的要求

近年来，我国财政投融资体制的市场化进程不断推进，政府投融资主体多元化，随着私人部门介入公共领域，对政府部门会计信息的透明度和准确性提出了更高的要求，一方面要求实现与政府部门会计信息的可比性，另一方面要求政府部门提供充分的信息来对成本进行计价、核算和比较。

3.6 不能适应WTO及国际竞争的要求

中国的入世关键是政府的入世，经济全球化使政府变成了企业或使政府企业化，既然是企业，当然就要按企业规则办事，这样才能生存和发展，而企业会计核算确认基础是权责发生制，因此以收付实现制为核算基础的现行预算会计不能较好适应政府公共管理的要求，不能实现以绩效为导向的管理。

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4.3 预算会计准则的确定

纵观世界各国的会计准则制定机构,大体可分为三种类型:一是由民间会计机构或组织制定、颁布;二是由会计职业团体组织机构制定,然后由官方机构批准颁布;三是由政府机构制定、颁布。从我国会计环境出发,依据《会计法》的规定,预算会计准则应由政府机构财政部制定、颁布。为保证预算会计准则的质量,建议在财政部组建预算会计准则委员会或政府会计准则委员会,专门负责预算会计准则的规划、研究、制定等工作,最后由财政部颁布实施。在预算会计准则制定过程中,注意企业会计规范和预算会计规范的协调;设立预算会计准则咨询机构,发挥预算会计研究会和高校会计专家的作用,加强预算会计准则制定的理论研究,严格履行准则制定的程序。只有这样,才能制定出具有广泛的代表性和实用性的高质量的预算会计准则。预算会计准则的具体内容可包括三个部分:一是会计要素准则,主要对会计要素的确认与计量、信息的披露作出具体规定。包括资产会计准则、负债会计准则、基金会计准则或净资产会计准则、收支业务会计准则、成本会计准则。二是会计报表准则,主要对报表反映的内容、格式和项目的排列作出规定。包括资产负债表准则、收支情况表准则、现金流量表准则以及基金增减变动表准则。三是特殊行业会计准则,主要对某些特殊行业和业务进行会计核算作出规定。包括预算与决策报告会计准则、国库会计准则和捐赠会计准则。必须说明的是,非国有事业单位包括民办非企业单位、社会团体、基金会,以及已全面走向市场并与财政脱钩的事业单位的会计规范,不纳入预算会计准则规范中,而执行企业会计制度,制定单独的非国有事业单位会计制度,这符合国际惯例。

4.4 预算会计记帐基础的转变

根据权责发生制原则，收入只有在政府提供服务时才加以确认，而且在政府接受服务以后，就应该将相应的义务确认为当期费用，并将其作为债务列入资产负债表，这样，政府的财务报告就可以完整地反映政府的财政状况和运行成果；同样，权责发生制要求在资产负债表上确认所有的经济资源，如新西兰将高速公路和其他基础设施确认为资产，并确认了其折旧费用，这样就会使政府更加注意其对有关资产的管理和维护，更好地认识未来的短期债务、更好地管理基础设施、更有效地重新分配预算。我国预算会计会计基础应是渐进式转变，先事业单位会计后政府会计，先报告系统后预算系统，先个体后整体，先地方后中央。在我国

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政府会计改革的初期，我们可以考虑借鉴德法模式的修订的收付实现制，即首先确认应收账款和应付账款，实现收入和支出在各个期间的平衡，明确政府当期的受托责任履行情况。在引入权责发生制,只有 有机的结合,才能够较全面地反映政府单位的资产和负债,更好地帮助政府进行经济决策.[11]

4.5 政府会计制度和事业单位会计制度的制定

4.5.1 预算会计结构体系的规范

预算会计制度的结构是由预算会计结构体系决定的。我国预算会计结构体系由各级财政总预算会计、行政单位会计、事业单位会计和参与预算执行的国库会计、收入征解会计和基建拨款会计等共同构成。1998 年的预算会计制度改革,就是按照这一结构体系分别制定财政总预算会计制度、行政单位会计制度和事业单位会计制度,事业单位会计制度按其行业又分别制定了医院会计制度、高校会计制度、科研单位会计制度等。通过近几年的实施,现行的预算会计制度体系基本符合我国的实际,对规范预算会计实务起到了重要作用。随着我国公共财政框架的建立,预算会计改革的不断深入,预算会计结构体系将由政府会计和事业单位会计组成,必将建立与之相适应的政府会计制度和事业单位会计制度,这是预算会计改革的必然趋势[12]。

4.5.2 新公共管理模式下的政府会计制度

按照现代政府公共管理理论，世界经济合作与发展组织提供了一个“新公共管理模式”的基本框架性建议，概括地说它应该包括五个方面的主要要素原则，即透明度、负责任、灵活性、前瞻性、法律和正直，其宗旨是倡导建立一种以市场为基础的公共管理，最大限度地重视国家资源的使用效率[10]。在这种模式下的预算会计制度应围绕社会公共资源的优化配置和合理利用，反映并报告社会公众要求与政府职责之间的受托责任。因此，客观上要求把现行的财政总预算会计制度和行政单位会计制度合并拓展为政府会计制度。这种拓展决不是简单的称谓变化，它所提供的财务数据，能客观的反映公共部门是否正确执行了预算计划，报告其效绩情况及受托责任信息。

4.5.3 预算管理制度改革下的政府会计制度

预算管理制度的改革,主要包括以下三个方面的内容: A．编制部门预算

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部门预算是市场经济国家普遍采用的预算编制方法,是一个涵盖部门所有公共资源的完整预算。编制部门预算,要求将各类不同性质的财政资金统一编制到使用这些资金的部门,部门所有单位的各项资金,统一作为部门和单位的预算收入,统一由财政核定支出需求。凡是直接与财政发生经费领拨关系的一级预算会计单位均作为预算管理的直接对象。行政单位,作为政府的职能部门主管某一专业的行政业务,其作为政府的延伸,政府预算中理应包含行政单位预算。因此,随着部门预算的编制,财政总预算会计和行政单位会计的改革逐渐趋向于以一级政府为中心,编制一级政府的收支情况表,核算整个政府的财务状况,这就客观上要求将财政总预算会计和行政单位会计归为一体,成为政府会计。

B．推行国库单一帐户制度

推行国库单一帐户,是部门预算制作用得以充分发挥的有效方法。建立我国单一帐户制度的基本框架是:按照政府预算级次,由政府在中国人民银行开设国库单一帐户,所有的财政性资金逐步纳入各级政府预算统一管理,财政收入直接交入国库或财政指定的商业银行开设的单一帐户,取消所有的过度帐户;财政性支出均从国库单一帐户直接拨付到商品或劳务供应者。推行国库单一帐户后,由于各行政单位都是政府的组成部分,其所有的资金都是财政资金,都要通过国库单一帐户收付,其资金活动已通过总预算会计反映,因此,财政总预算会计和行政单位会计相当于总括和明细的关系,二者必将合为一体,构成政府会计。

C．政府采购制度实行

政府采购制度的实行,一方面使政府可以得到价廉物美的商品和服务,实现物有所值的基本目标,另一方面使预算资金管理从价值形态延伸到实物形态,节约公共资金,提高资金使用效益。实行政府采购制度后,对于行政单位专项支出经费,政府部门不再简单的按照预算下拨经费给行政单位,而应当按照批准的预算和采购活动的履约情况直接向供应商拨付货款。财政总预算会计可以根据这部分支出数直接办理决算。而行政单位应根据财政部门提供的付款凭证进行资金核算,根据采购品入库情况入帐。这笔业务实际上是一级政府下获取货物、工程和服务的行为。可见,政府采购制度的推行也需要财政总预算会计和行政单位会计合为一体,成为政府会计。

4.6 预算会计报告的完善

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预算会计信息是一种“公共产品”。预算会计的基本目标就是满足会计信息使用者的需要,提供决策有用的会计信息。现行预算会计信息的披露,不论是信息的内容,还是披露的方式,都很难达到预算会计目标的要求。因此,为实现预算会计的目标,适应预算会计报告使用者的需要,根据《会计法》的基本规定,认真总结我国预算会计报告实践经验的基础上,并借鉴国际通行的作法,建议尽快制定《预算会计报告条例》,将预算会计报表改为预算会计报告,补充和完善预算会计财务报告体系。预算会计报告由会计报表、会计报表附注和财务情况说明书组成[13]。确保真实全面地将会计核算结果反映出来。

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参考文献

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第二篇：我国预算会计制度变迁的历程描述与思考

 我国预算会计制度变迁的历程描述与思考

时间： 2007-03-15来源：会计之友作者：王德春编辑：XL 【摘要】预算会计制度的变迁是伴随着预算管理体制改革而进行的。本文拟用新制度经济学中的制度变迁理论来认识中国预算会计制度的变迁历程, 分析其变迁的特征, 探讨其未来发展的方向。

新中国成立以来, 我国预算会计制度经历了一个不断实践、不断总结、不断改革和不断完善的渐进过程。

一、我国预算会计制度变迁的演进历程

预算会计制度的变迁是伴随着预算管理体制改革而进行的。随着我国经济政治体制改革的深化, 预算管理体制必然发生变迁与创新, 从而诱致预算会计制度变迁。从我国预算管理体制的演进轨迹分析, 我国预算会计制度变迁经历了以下几个阶段。

(一)预算会计制度的建立阶段(1949年—1953 年)新中国成立后, 根据《中国人民政治协商会议共同纲领》的要求, 开始编制1950 年全国财政收支概算。1951 年政务院又发布了《预算决算暂行条例》, 这标志着我国高度集中的统收统支的预算体制初步确立。同时,《纲领》和《条例》中涉及预算管理的有关规定是设计预算会计制度的框架依据。在此基础上, 财政部于1950 年12 月颁布了《各级人民政府暂行总预算会计制度》和《各级人民政府暂行单位预算会计制度》。两个制度比较系统、全面、明确地规定了我国预算会计的组织管理体系与核算要求, 既是纲领性的规定, 又是操作性的范本, 奠定了我国预算会计工作的基础, 初步建立了统一的预算会计制度和核算体系。两个制度堪称为新中国预算会计体系和会计方法的奠基石。

(二)改革开放前的波动阶段(1953 年—1978 年)在这一阶段我国实行“ 统一领导、分级管理”的预算体制。其做法是由中央核定地方的收支指标, 凡收大于支的地方上解收入, 凡支大于收的地方由中央补助。在此阶段, 预算体制总体保持稳定, 局部略有调整, 其趋势是由20 世纪50 年代高度集中的统收统支的体制演变为70 年代以集中为主、适度下放财权的分级管理体制。与此相适应, 预算会计制度伴随着预算体制的变迁而不断地得到完善和创新, 先后对银行执行预算出纳业务、中央经费实行限额拨款、规范预算单位银行账户管理、国库管理等内容作了制度安排。这些制度安排使预算会计在“ 一五”时期得到稳步发展。在“ 大跃进”时期, 由于片面地强调群众的主观能动性, 在“ 先破后立”的理念下, 预算会计制度和基础工作受到严重破坏。1965 年财政部颁发了《预算会计工作改革要点》,这是预算会计制度变迁的重要转折点, 使受到“ 大跃进”冲击的预算会计工作得到恢复和发展。之后,随着1966 年“ 文化大革命”的开始, 预算会计工作走入低谷, 受到了严重的冲击和破坏。

(三)改革初期预算会计制度变迁的探索阶段(1978-1992 年)改革开放以来, 于1980 年由分级管理的预算体制演变为“ 划分收支、分级包干”体制, 这是预算体制的一次重大变迁, 使地方政府初步成为责权利相结合的预算主体。其特征是: 在总额分成的基础上对超收部分加大地方留成比例, 以调动地方政府增收的积极性。但是, 随着市场在资源配置中作用的扩大, 分级包干体制暴露出诸多制度弊端。如: 税收调节功能弱化, 影响统一市场的形成;中央财政收入比重不断下降, 弱化了中央政府的宏观调控能力。从总体上看, 分级包干体制已不适应市场经济发展的要求, 发生需求型制度变迁已渐露端倪。作为国家预算管理重要组成部分的预算会计, 既有同预算体制改革配套的问题, 又有自身制度创新的问题。伴随着预算管理体制的改革, 预算会计也进行了相应的制度调整。1984 年, 财政部在原1963 年制度的基础上, 制定了《财政机关总预算会计制度》, 以适应改革开放后经济发展的需要。1985 年, 国务院发布了《中华人民共和国国家金库条例》, 1989 年财政部又根据预算分级包干体制管理要求, 陆续修订和制定了《财政机关总预算会计制度》和《事业行政单位预算会计制度》。这些制度安排进一步完善了我国的预算会计制度体系。(四)预算会计制度变迁全面展开阶段(1992 年—1999 年)1991 年10 月, 国务院在《国家预算管理条例》中规定, 我国国家预算采用复式预算编制方法, 分为经常性预算和建设性预算。1994 年根据国务院颁布的《关于实行分税制财政管理体制的决定》的要求, 建立了“ 分税制”的预算管理体制。预算体制变迁必然会导致预算会计制度的变迁。为此, 1993 年底,财政部正式启动预算会计改革, 成立了预算会计改革领导小组, 着手研究、起草预算会计准则和会计制度草案。1996 年, 财政部颁发了《预算会计核算制度改革要点》, 为预算会计制度变迁提出了目标要求。经过财会理论界和实务界的努力, 财政部于1997 年底颁布了《事业单位会计准则(试行)》《财政总预算会计制度》《事业单位会计制度》和《行政单位会计制度》。初步建立了与“ 分税制”预算体制相适应的预算会计核算体系。(五)预算会计渐进式制度变迁阶段(2000 年至今)1999 年9 月, 财政部在《关于改进2000年中央预算编制的意见》中要求, 2000 年选择部分部门试行部门预算编制方法。随后,国家又根据建立公共财政的要求, 先后推行了政府采购、国库单一账户和政府收支重新分类等改革措施。这一系列的制度安排表明, 我国预算体制已经进入总体保持基本稳定、局部渐进式趋于完善的体制变迁阶段。在我国预算体制渐趋完善的演进中, 中央和地方财政结合自身预算管理改革的需要, 仅对预算会计的核算内容和方法中与新推行的预算制度不适应之处进行了局部的制度调整, 并未从总体上打破1997 年底建立的预算会计核算体系。

二、预算会计制度变迁的特征

我国预算会计制度自建立以来, 已经有了50 余年的发展历史。在漫长的演进过程中, 伴随着我国政治经济体制的变革而形成自身独特的变迁轨迹, 概括起来, 有以下特征。(一)制度供给主体的政府化

我国的预算会计制度是伴随着新中国的成立而建立起来的, 在50 余年的制度变迁过程中, 政府始终是制度供给主体。从会计制度的发展历史看, 在不同的国家或地区, 其供给主体是有所不同的, 主要有政府供给和民间职业团体(或机构)供给两种模式, 此外也有个别国家由政府与民间职业团体共同供给。美国、英国等是民间职业团体供给模式的代表, 法国等则是政府供给模式的代表。我国会计制度历来以政府为供给主体。考虑到会计制度涉及到许多技术性问题, 会计核算方法和会计信息质量关系到相关利益主体的经济利益, 尽管在我国会计制度制定过程中能够广泛征求和吸纳社会各方面的意见, 但实质上我国会计制度的供给主体仍然是政府。政府作为预算会计制度供给主体, 其优势是可以利用其行政权利, 集中人力专门进行研究, 协调解决众多技术问题和社会各方之间的利益关系, 确保会计制度的权威性。同时, 还能缩短制度的变迁过程和推广过程, 使其更具有时效性。(二)制度实施的强制性

根据制度变迁是由供给主导还是由需求主导, 新制度经济学将制度变迁分为供给主导型制度变迁和需求诱致型制度变迁两种方式。从建国以来我国预算会计制度经历过的多次变迁可以看出, 我国的预算会计制度变迁是一种供给主导型制度变迁。在该制度变迁方式下, 中央政府是决定预算会计制度变迁的主要因素。由政府出面推动预算会计发展进程, 可以加速现代预算会计体系的发育, 强迫旧的会计体系趋于解体, 保证有效的制度供给。同时, 由于利用政府强制力的优势可以降低制度变迁成本。供给主导型制度变迁具有一个显著特点, 即制度实施的强制性。随着我国经济体制改革和对外开放的节奏加快, 尤其是经济全球化的迅速发展, 迫切要求会计制度以最短的时间和最快的速度变迁。在这种背景下, 强制性变迁就成为我国预算会计制度变迁的首要选择。但也应看到, 由于政府的有限理性、相关利益主体的冲突和知识准备不足等因素, 可能会影响制度变迁的效果。(三)制度变迁的渐进性

新制度经济学认为, 制度变迁是一个渐进性的连续的演变过程, 是通过制度在边际上的不断调整而实现的。我国预算会计制度的变迁与新制度经济学的理论是吻合的, 正是预算会计制度的渐进式变迁, 才使我国的预算会计制度改革得到顺利进行。这种渐进式变迁是由我国的预算环境所决定的。会计对经济的发展虽然起着十分重要的作用, 但从本质上看, 会计的发展始终依赖于经济环境的变化, 会计制度作为经济制度结构中的组成部分, 处于一种“ 配角”地位而高度依存于其他制度安排。在我国经济体制转轨中,它必须服务和服从于整个经济体制改革的要求。我国预算体制变迁经历了由高度集中、一灶吃饭到分级包干管理、分权分税的渐进演变过程, 这就决定了预算会计制度变迁也是一个渐进的变迁过程。渐进式制度变迁可以逐步积累制度变迁所需要的信息,从而降低改革的成本, 但渐进式变迁也可能因为各项相关制度安排不同步而造成制度结构失衡,从而降低制度效率。(四)公共财政和国际惯例的导向性

自2000 年以来, 我国陆续推行了部门预算、政府采购、国库单一账户和政府收支分类改革等预算制度变迁举措, 这些制度安排必然诱致预算会计制度变迁。但目前正在进行的预算会计制度变迁是以公共财政和国际惯例为导向的变迁。可以说, 1998年之前的预算会计制度变迁, 总的来说是围绕服务于高度集中的统收统支和后来形成的分级包干管理的预算管理体制进行的, 即以建立全国统一的、与国家预算体制相适应的会计体系为制度变迁目标。随着社会主义市场经济体制的发展和经济全球化的推进, 市场开始在社会资源调节中起基础性作用, 政府逐步退出提供私人产品和服务的领域, 让位于市场, 借鉴国际惯例的通行做法, 逐步建立政府公共财政体系。因此, 目前正在推行的预算会计制度变迁应以与国际惯例接轨和服务于建立公共财政管理体制为导向目标。

三、预算会计制度变迁的趋向

从我国预算体制变迁演变轨迹中可以看出, 预算体制始终围绕政府间利益分割的博弈问题发生变迁, 并且, 这种制度变迁是一种供给主导型的制度变迁。但是, 预算会计核算体系由于受原有会计制度的路径依赖性的影响, 只要原有的会计制度能够继续维持, 通常以维持原有制度框架为首选。直到预算体制变迁导致的利益分配格局重组, 使原有的制度难以为继时, 才会发生预算会计制度的变迁与创新。随着我国公共财政体制的建立和完善以及预算管理体制的不断改革, 建立于1997 年的预算会计核算体系已难以适应目前的理财环境和预算管理体制的要求, 发生预算会计制度变迁已迫在眉睫。(一)建立科学的预算会计基本准则体系

上世纪90 年代末期, 我国预算会计改革取得了突破性进展, 即建立了“ 一则三制”。但当时所颁布的《事业单位会计准则》并不是统驭全部预算会计的准则。随着公共财政体制的建立和政府收支分类改革的需要, 可以考虑与国际惯例接轨, 借鉴国外对企业会计和非企业会计的划分方法, 对非企业会计按其核算重点的不同进一步分为政府会计和非营利组织会计两大独立的会计体系, 并根据各个会计体系的核算目的和特点不同, 分别建立相应的会计准则体系。

(二)完善政府会计信息体系

政府会计信息体系取决于政府会计目标的定位, 随着政府职能的转变和预算管理体制的变迁, 应把各级政府确立为会计主体, 将“ 全面受托责任”理念引入政府会计信息体系。财务报告是会计信息的载体, 因此,应按照政府会计目标的要求对现行的财务报告体系进行改革。在继承和改进现行会计报表结构、项目的基础上, 增加现金流量表和政府整体的合并会计报表。通过政府的财务报告体系, 准确地反映政府业绩、财务受托责任和各项资产、负债、收入、支出、现金流量以及社会保障基金等信息, 以便从财务视角评价各级政府的公共受托责任的履行情况、公共财政的运行和财政资金分配使用的追踪问效情况以及政府的绩效情况。同时, 通过政府会计信息的公开披露, 接受广大公众和媒体的有效监督, 使各级政府真正成为体现“ 立党为公、执政为民”精神的阳光政府。(三)完善非营利组织的会计核算体系，非营利组织会计具有其自身的特殊性。.要借鉴企业会计核算模式建立资本保全制度, 对资本化的资产实施折旧核算, 以准确核算单位的净资产;2.要建立成本核算制度, 非营利组织不以营利为目的, 但也面临着投资效益和资源优化配置问题, 特别是对于提供准公共产品的单位(如高等学校等)进行成本核算是非常必要的。通过成本核算可以为单位内部管理和政府制定宏观政策提供依据;3.要完善财务报告制度。非营利组织不具有政府职责, 但并不等于不承担社会公共受托责任。要通过财务报告制度, 定期向社会利益相关者披露财务会计信息, 便于社会公众了解和考察非营利组织的公共受托责任的履行情况和社会公益事业的发展情况。基于以上要求, 要在现行事业单位会计制度的基础上, 引入成本核算制度和折旧制度以及权责发生制会计基础, 并按要求调整会计科目体系, 增加成本核算相关科目, 同时调整会计报表体系, 增加现金流量表和成本表以及社会受托责任履行情况的相关信息。

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第三篇：加强和改进人大预算审查监督的思考

加强和改进人大预算审查监督的思考

郭志强

人大预算审查监督是指各级人大及县级以上人大常委会按照宪法和法律规定，对本级政府财政预算及其调整方案、决算进行审查、批准，对预算执行全过程进行监督。随着我国民主法制进程的加快，各级人大及其常委会越来越重视预算审查监督工作，进行了积极的探索和实践，取得了新的成效。但是客观地讲，当前人大预算审查监督还存在一些问题，需要得到进一步加强和改进。笔者结合工作实际，就这个问题进行一些探讨。

一、目前人大预算审查监督中存在的主要问题

（一）预算编制方面

预算编制是预算管理的核心环节，也是党和政府的方针政策和经济社会发展战略在预算中的集中体现。它明确反映一个财政内政府的工作重点以及财政部门的工作任务，是指导财政工作的总体规划和部署。目前的预算编制还不适应加强监督的要求，存在以下问题。

1、预算内容不完整。长期以来，我国财政性资金存在着预算内外之分，财政预算只对预算内资金的分配产生作用，大量预算外资金游离于财政预算之外，这些资金成为预算内不准搞的项目的资金来源，使各级人大难以对一些重大建设项目实施有效的监督。预算外资金也往往成为不正之风和腐败现象的经济源头。部门掌握的预算外资金有的甚至成为部门“小金库”。

2、预算编制时间短。目前从本级预算编制到人大表决通过，一般只有六个月左右时间。在这么短的时间内，财政部门很难拿出完整、准确的本级政府预算草案（包括本级各部门预算，上解上级、上级补助、下级上解、补助下级等），因而本级政府预算内容粗略、不具体、不准确，预算质量不高，影响到人大对预算的审批。从总预算的编制来看，自国务院向省级政府和中央各部门下达编制下一预算草案的指示，到下一1月10日前省级财政部门汇总本级总预算草案并报财政部，一般只有2－4个月时间，期间需经历五级政府层层下达、各级政府财政部门编制本级预算、汇总下一级总预算、同级政府审定、报上一级政府审核并听取意见等环节。实际上很难做到由基层编制汇总，而是层层代编预算。

3、预算编制不够细化。目前政府向人大报告的总预算和本级预算草案是按功能分类的收支总帐，一般只列到大类，在本级总预算中，补助下级支出数通常只是一个大数。从预算编制的内容来看，编制项目不细，预算报表所列的科目级次太少，所列内容太粗，每个科目数额太大，透明度太低。人大代表在审议预算报告时看到的一般是20多个“类级”收支总数，而具体体现其使用的300多个“款级”、500多个“项级”的财政资金，则完全由政府主导支配，人大无法接触明细数字，甚至连一些部门究竟有多少编制、需多少经费都无从知晓。代表只知道教育要用多少钱、医疗要用多少钱，却不知道它们分别要花在哪里。面对这些没有收支明细表及其详细说明的数字，代表既看不出每笔收入来源是否合理、可靠，也看不出重大建设项目有多少，更谈不上审查这些项目是否合理、预算是否科学，更无法审查这些支出是否能带来相应的社会效益和经济效益。因而难以对预算草案进行深入的审查，“魔鬼在细节当中”，预算不细化，人大审查监督就难以落到实处。

（二）预算审批方面

我国宪法确立了各级人大预算审批制度，预算法明确了各级人大预算审批的范围和重点。目前，人大预算审批在审查时间、审批程序方面还存在不少问题。

1、预算审查时间短。一是初审时间短。按照现行预算法规定，人大的相关部门在人代会一个月前开始初审预算。在一个月时间内，要审查所有预算，从目前各级人大尤其是地方人大配备的人员来看，无法做到实质性审查。事实上，目前大多数地方在一个月前很难完整地提供预算草案详细情况。初审时看到的预算草案，许多内容都只列了项目，没有数字，大多是上年预算执行情况和当年预算安排的一些设想，难以进行实质性审查。二是大会审查时间短。目前预算草案提交各级人大的时间都比较晚，一般在人代会召开时，预算草案和上预算执行情况的报告才正式印发代表。在这么短的时间内，代表没有足够的时间、精力阅读预算草案。人代会上，代表审查预算的时间长短，现行法律未作明确规定，从实际操作情况看，通常只有半天时间。而且，从2005年开始，财政预算在人代会上只作书面报告，在这样短的时间里，要保质保量审议规模庞大、内容繁杂的预算草案，实际操作很困难。

2、审批程序不完备。预算审批程序的完备与否，直接影响着审批的质量。我国人大目前审批预算一般有两道程序:审查程序和表决程序。从审查程序来看，一般是大会上由财政部门负责人向代表们报告新预算草案的基本内容和为实现预算所采取的措施，然后由代表分组讨论。代表的意见和建议，一般较为分散，有可能采纳，也有可能不采纳，没有一个较为完备的审议意见处理程序。从表决程序来看，目前我国人大预算表决方式实行的是综合审批，一次性表决通过。即，所有的预算收支全部集中在一件预算审批提案中由人大代表投票通过。这种做法虽然简化了预算审批程序，但是，预算草案局部的不合理将影响整体的效果。如果这种不合理的局部内容得以通过，自然会损害下一预算执行效果。倘若整个预算草案都被否决，同样会影响下一预算执行，导致人大代表一般不行使预算否决权。如果要求就所有的方案要么全部赞成，要么全部反对，对人大代表而言，确实难以取舍；对整个社会而言，也承受着过大的不必要的风险。

（三）预算执行监督方面

监督预算执行是人大的一项重要工作。目前，在预算执行监督方面存在的主要问题是：

1、预算约束力不强。目前，各级人代会审查批准的预算在执行中追加较多，预算约束力不强。其主要原因：一是在提交人代会审查批准的本级支出预算中，只有当年可用财力安排的支出，而上级专项补助资金和上年结转资金没有编入年初预算，这些资金在执行中追加；二是人代会审查批准的本级预算只是大数，其中有相当一部分资金并没有落实到具体的部门和项目上，作为保留预算，在执行中由主管部门追加到具体使用的部门和项目。这就使得人代会批准的预算（包括部门预算）是一个数，到常委会审查决算时，是另外一个数。

2、对重点资金监督乏力。一是预留资金（保留预算）。预留资金的存在，一方面使基层部门每年都盯着上级各部门的预留资金，造成“跑部钱进”，加大了资金使用成本；另一方面由于基层各部门把执行中争取到上级追加资金当作额外资金，在上报项目时没有经过认真论证，常常是草率立项，使得资金使用效益不高，损失浪费严重；而且，这些资金的使用也缺乏有效监督，容易引发腐败问题。二是专项转移支付资金。目前切块由部门管理和使用的专项资金项目繁多，各类专项资金形成的历史时期跨度较大，原因复杂且政出多门。存在部门年初预算未全部落实到具体项目，造成资金滞留闲置，影响使用效益；补助地方项目标准不明确，项目过多过细、安排不完全符合相关政策目标要求等问题。三是超收收入。政府有关部门在编制收入预算时，指标经常被压低，执行下来，收入超收较多。目前，超收收入安排支出未报人大审批，超收收入的大量存在及使用上的不规范，一方面反映政府预算编制质量不高、准确性差，另一方面也影响了人大批准预算的严肃性、权威性。

3、预算透明度不高。多年来，通过报刊公布的政府预算,一般就只有几个收支大类的数据，不要说普通老百姓和非专业的人大代表,就是财政预算部门的工作人员,要弄清楚也是比较困难的。这远未达到预算公开的要求。有的甚至还将预算草案列为机密文件，会后收回。预算的透明度不高，是财政活动中一系列浪费、失误、低效等现象存在的重要诱因。审计部门每年都审计出大量问题，这与预算的不公开透明有着直接的联系。

（四）审计监督方面

我国实行的是行政型审计体制，这种体制的好处在于，它建立的时候比较迅速，很快就能开展工作，方便服务于政府中心工作；审计所需的人力、物力资源都在政府的掌控之内，政府能支持审计工作很快展开；审计提出的改进建议容易落实。但这种体制也存在一些问题。第一，审计机关依法独立行使职责还不够。按规定，预算审计报告要向人大提供，人大也是审计机关的服务对象，但在现行审计制度下，审计机关要把审计结果首先报告给政府，在得到政府同意后，才能对外披露。披露什么、如何披露往往都不是审计机关自己所能决定的。提交给人大的审计报告已经不是第一手的审计结果。第二，人大与政府是监督与被监督的关系，这就难免出现审计机关既要为监督者服务，又要受被监督者直接领导的矛盾。第三，由于人大不能直接行使审计监督权，只能把审计作为一个间接的外部监督机制去监督财政预算，这样人大对财政预算监督就缺乏实质性直接介入的途径和手段，人大监督的实际效果就打了折扣。

（五）人大自身的监督能力方面

尽管部分地方人大已成立了预算审查监督机构，但总体上看各级人大及其常委会预算审查监督力量仍然十分薄弱。从已经成立预算工委的全国人大和部分省级人大的人员配备情况看，全国人大预工委也就20多人，省级一般只有几个人。省以下的预算审查监督日常工作，大多数仍由财经委承担。市、县人大财经工委一般都只有几个人，难以具备提前介入和初审的能力。从各级人大代表构成来看，代表来自社会各阶层，其中不乏精通财政的专业人员。但就总体而言，目前，人大预算监督的机构设置、人员配备等方面还需要加强，以增强人大监督的能力。

二、加强和改进人大预算审查监督的对策建议

中央提出，要“加强各级人民代表大会对本级政府预算的审查和监督”，“增强监督的针对性和实效性”。加强和改进人大预算审查监督,应从以下几个方面努力。

（一）改进预算编制

1、按照预算完整性原则，将所有政府收支纳入预算管理。公共财政框架的构建，需要建立在全部政府收支纳入预算的基础之上。只有全部政府收支纳入预算，在建立完整统一的公共预算体系的前提下，人民代表大会以及广大人民群众才能谈得上对政府收支的监督。按照预算的完整性原则，各级政府分别编制统一、全面的财政预算，充分反映以政府为主体的资金收支活动的全貌，既为实现政府决策的科学化提供完备的数据资料，以利于政府控制、调节各类财政性资金的流向和流量，完善财政的分配、调节与监督职能，又便于人大代表和全体纳税人监督政府的理财活动，防止政府部门出现各种经济浪费和腐败现象。

2、增加预算编制时间，编制滚动预算。政府预算规范和安排着财政活动，直接体现着政府的政策意向，直接关系到社会经济运作状况的好坏，因而必须预先进行周密地计划。目前，我国每年都是在预算开始后，才完成政府预算的法律程序。严格地说此前是在没有“预算”的状态下开展财政活动的。而西方的政府预算在预算开始之前就必须制订完毕，否则政府无权开展财政活动。安排充足的预算编制时间，是细化预算的前提，是提高预算编制科学性、准确性和透明度的重要条件，同时也为新正式启动预算执行奠定坚实的基础。从国外情况来看，许多国家的预算编制要经过10个月到1年的时间，短的也有半年。借鉴主要市场经济国家的做法，结合我国实际，笔者认为，应以法律的形式将我国预算编制提前半年至一年，并规定各级人代会每年的召开时间自下而上逐级推迟，从根本上解决代编预算的问题。作为一项过渡措施，当前可采取的办法是，本级预算草案在新的预算开始前未获得批准的，由本级政府编制临时预算草案，并在新预算开始前报本级人大常委会批准后执行。预算草案经人代会批准后，按照批准的预算执行。为使社会各项事业前后的发展在预算中得到较好的衔接，应按标准周期编制滚动预算。我国国民经济和社会发展五年规划已经存在，但未有与之相结合的财政五年概算。五年概算的安排，主要是考虑一些长期立法，如义务教育法、科技进步法、农业法和社会保障及相关法定支出的要求，同时又要考虑一些跨发展项目。在五年概算基础上形成预算纲要。根据市场经济国家的经验，最初编制时，往前作3-5年的预算安排，之后每次编制时都往前滚一年，并调整原预算中所剩2-4年的预测内容和财力安排的内容。这种滚动预算能体现瞻前顾后、综合平衡的要求。

3、完善预算编制方法，规范预算编制程序。一是采用科学的方法测算预算收支，提高预算的准确性。运用“标准收入测算法”编制收入预算，采用“零基预算”的方法，编制支出预算。二是规范部门预算编制程序。在延长预算编制时间的基础上，部门预算编制实行“三上三下”程序。“一上”，5月底前各单位报送基本支出、项目支出等部门预算基础信息；“一下”，6月底前，财政向部门下达预算编报限额；“二上”，7月底前，部门编制完整的建议预算草案上报财政部门；“二下”，10月底前，财政部门下达部门预算控制数；“三上”，11月10日前，部门向财政部门反馈修改、完善的预算安排意见；“三下”，本级人代会批准预算后，财政部门和一级主管部门分别在规定时间内批复部门和下级单位预算。目前已有部分省市采用“三上三下”的程序，并且效果不错。

（二）完善预算审批

预算审批程序是保障和规范预算审批机关依法行使权力的重要依据。笔者认为，应对我国人大预算审查程序作以下三方面的完善。

1、健全人大初审程序。

第一，提前介入预算编制。为确保预算审查机构提前介入预算编制过程，可以通过安排专业技术人员或人大代表，参加同级党委、政府召开的经济工作和财税工作会议等形式介入，收集各种信息资料，了解预算编制情况，掌握预算草案的基本内容和重点，并就完善预算编制和报送内容与财政部门进行沟通。

第二，规范和加强人大预算工作机构对预算草案的预审工作。由于人代会上审查预算时间有限，人大预算工作机构在人代会前加强预算草案预审工作十分重要。目前应通过多种方式加强机构和组织建设，可以成立专家咨询小组或预审工作小组，邀请人大有关专门委员会和工作委员会、政府有关部门的业务骨干以及专家顾问参加预审工作。四川省人大2009年在全国率先建立人大代表计划和预算审查监督联络员制度，请省人大代表提前参与预算的预审工作，得到代表充分肯定。预审可以采取延伸审查，对较大的项目可以调阅其审批手续、可行性报告等资料。对预审中发现的问题及时与财政部门沟通，也可请财政预算部门负责人说明情况。财政部门根据预审意见对预算草案进行修改。

第三，预算初审要把依靠人大代表放在重要的位置。一要提前将预算草案的主要内容寄送代表，请他们提出意见；二要根据情况适时组织代表对某些预算执行情况进行座谈、专题视察或调研，使代表深入了解掌握各方面的情况。三要充分发挥人大常委会组成人员的作用，尽量在常委会上安排对预算草案进行初审，以弥补人代会审议时间短的问题。常委会组成人员既要参加常委会审议，又要参加人代会审议，每年还要审议预算执行情况和决算，情况比较了解，应安排充分的时间组织集中审议，将需要修改完善的重要内容力争解决在人代会之前。同时，由于常委会组成人员是人大代表，部分还是人代会主席团成员，能够将常委会一些比较集中的审议意见带入人代会和主席团会议，保证预算草案初审和人代会审议的连续性。

第四，对预算草案及其报告内容的初步审查，应抓住重点。一是预算口径的一致性。初审预算草案及其报告，应同政府、计划报告结合起来；二是预算收支的平衡性。要重点审查收支的真实性、准确性和平衡性，防止赤字预算；三是预算保障措施的可行性。要着重分析预算收入的来源及其增减预测是否可靠，预算支出的安排重点是否适当，实施预算的措施是否有利于强化预算单位的自我制约机制。初步审查意见，特别是建议对预算草案中不合法或不合理要求修改的内容，应当连同预算编制部门最后形成的预算草案，在人代会一个月前发给代表。对于初审意见，政府财政部门应当认真研究，提出明确答复，不采纳的要说明理由，一并提交代表大会，作为代表审查预算草案的参考。

2、健全人代会审查程序。

第一，强化人代会上的预算专题审议。为提高预算审查的针对性、实效性，有必要在大会期间组织召开预算专题审议会，由各代表团推荐一名代表，代表本团参加专题审议会。会前，参会代表要认真阅读财政报告、预算草案等有关文件，收集本团代表的意见，作好发言准备，为代表深入审查预算创造条件。四川、广东、河北、安徽等省近年在这方面进行了有益的探索，并积累了丰富的经验。在总结完善的基础上，可以将预算专题审议作为人代会一项法定程序固定下来，以强化代表大会对预算的审查。建议预算恢复口头报告，且应附有更多的书面和口头说明，以进一步加强人大对预算的审查，确保人大代表和人民群众对预算的知情权和决定权。

第二，建立和完善代表审议意见的反馈制度。对代表在人代会期间提出的预算审议意见，政府有关部门应及时向代表反馈，并作为一项制度。规定政府就代表审议意见向大会做出相应的说明(或提交书面报告)，主要内容包括:对代表审议意见的基本态度，哪些意见目前暂不采纳及其原因，哪些意见可放到下预算或更长的时期内考虑，逐步解决等等，使代表心中有数，以进一步强化代表大会审议效力。在人代会正式投票表决前，预算编制部门要根据预算委员会的提议、人大代表的意见，对预算草案进行修改。

第三，积极创造条件，实行预算分项审批。根据开支的部门和性质将预算草案分解为若干个预算审批议案。预算编制部门分别就各个议案做出说明，预算委员会分别就各个议案提交初步审议报告和正式审议报告，人大代表对各个议案分别投票表决。这种审批方式虽然程序繁琐一些，但相比综合审批方式却具有无可比拟的优势，可以减轻人大代表对预算草案遭到否决的严重后果的担心和顾虑，他们可以只对明显不合理的预算议案投反对票，而其余的议案则能顺利通过。同时，对某一项预算的否决，不仅会影响下一年该项预算执行，而且法律要求对相关机构和人员进行处罚。这就增加预算编制部门的工作压力，督促其尽量优化预算草案，科学合理地编制预算。通过这种分别对待的审批方式，不仅可以督促预算编制部门尽职尽责地优化预算编制，还有利于人大拓展预算审批监督的范围和深度。被否决的预算草案经预算编制部门修改后由预算委员会对预算修改的情况签署书面审查意见，由人大常委会会议表决通过。第四，赋予人大预算修正权。由于预算草案编制的粗糙，以及人代会会期制度本身的原因，目前人大事实上很难判断预算支出的合理与否，预算的审批流于形式，即使实行预算分项审批，也不可能细致到每一个具体的项目。如果能够赋予人大预算修正权，一方面可以加大权力机关的预算职责，另一方面对明显不合理的预算开支也多了一条制约途径。考虑到预算编制、审批和执行之间的平衡，特别是考虑到人大目前在预算信息方面的欠缺，以及政府缺乏相应的预算制衡权，为防止预算审批机关滥用权力，应对人大预算修正权进行限制。目前，广东、海南省人大已有这方面的实践。

3、简化预算审批程序，取消审议下级总预算。目前县级以上各级人代会除了审批本级预算外，还要审议下级总预算。审议不同于审批，经过审议的下级总预算并不能对下级预算审批和执行机关产生约束力。而且，上级人大审议的下级总预算所包含的信息并不准确。上级人大对并不准确的下级政府预算进行审议，又不发生任何法律效力，极大地浪费了预算编制和审批部门尤其是预算编制部门的人力、物力和财力。同时，也有损权力机关的威信和尊严。而且，审议下级总预算还存在一个问题：各级经本级人代会批准的预算汇总数与代编预算不一致，甚至差额还相当大，在考核执行情况时应以哪一种预算为准？两种预算若不一致（事实上两种预算通常都有较大的差异），在考核执行情况时就可能出现，地方各级实际已完成预算，而总预算未完成，或总预算完成而汇编预算未完成，造成了人大监督与预算实际执行相脱节的现象。

（三）加强人大预算执行监督，强化预算约束力 经本级人代会批准预算的实现过程，称为预算执行。预算执行的主体是本级政府，预算执行的监督主体是本级人大常委会。应从以下三个方面来加强预算执行监督。

1、严格预算调整。世界各国对预算调整，法律上有严格规定。我国预算收支内容的变动及项目的调整是否构成法定意义上的预算调整，关键之处在于是否需要履行向权力机关的报批手续。从实际执行情况看，超收收入安排支出、上级补助的财力比年初增加部分所安排的支出等重要的预算调整，未报人大审批，这是预算约束力不强的一个重要原因，同时，也是与预算法规定的“经本级人民代表大会批准的预算，非经法定程序，不得改变”相违背。为增强预算的法律效力，结合我国的具体情况，应当对预算调整进行规范。首先，明确预算调整在预算执行中的特殊性。在预算法中明确“预算审批通过以后，除非发生关系国民经济发展和国防安全的特别重要的事由，一般情况下不允许调整”，即预算调整的理由分为两类，一类是特殊情况，如经济明显过热或衰退、国民经济重大比例关系不协调等；另一类是紧急情况，如爆发战争、内乱、重大自然灾害等。针对不同原因设置相应不同的审批程序。其次，严格预算调整的审批程序。预算调整方案应当在本级人大常委会全体会议一个月前提交预算委员会进行初步审查，形成初步审查报告。人大常委会全体会议半个月前将预算调整方案及预算委员会的初步审查报告发给常委会委员。如果发生紧急情况，人大常委会“两月一会”制度的确无法适应需要，应规定紧急情况下批准预算调整的特别程序。可由主任会议原则批准，下一次常委会按正常程序追认。第三，规范预算变更的审批标准和程序。将预算调整之外的一切预算内容和项目的变动称之为预算变更，包括预备费动用、科目调剂、预算划转等，这些虽不需要权力机关审批，但在政府机关内部应该有明确的标准和程序，并报人大常委会备案。第四，超收收入当年一般不安排支出，作为净结余，第二年编制预算报人代会批准后再作支出。特殊情况下，若要安排当年支出，则按调整预算的程序报人大常委会审批。

2、加强预算执行监督。

第一，加强对政府财税行为的监督。加强对政府制订具有普遍约束力的财经规定、财经政策等抽象行政行为的监督，因为这是导致预算变更的主要原因。加强对政府抽象行政行为的监督，应建立重要财税政策（如财政体制调整，转移支付办法制定等）和重大支出行为的审查批准制度和备案制度，尤其是对一些可能影响预算执行的重大政府支出行为，应强化制约机制，杜绝政府的不规范行为。

第二，加强预算执行监督。一是依法执行备案审查制度。人大的监督首先要解决知情问题，政府及有关部门应向人大常委会报送有关预算的规章制度、转移支付、部门预决算、汇总预算等文件和资料。二是全面掌握预算执行情况。在日常工作中，人大财经委、预算工委要通过深入调研、听取工作汇报等方式了解预算执行中存在的问题，并及时与有关部门交换意见，督促其改进工作。三是开展对专项资金安排项目进行抽查。在调研中，要不断创新方式方法，探索开展对基本建设、科技三项、农业开发等专项资金安排的重点项目进行随机抽查。通过抽查，发现预算管理及执行中存在的问题，督促政府及有关部门改进工作、加强管理。这是提高预算监督针对性和实效性的有效途径。四是对预算执行进行在线监督。目前四川省及部分市县，广东省及所有地级市，辽宁省，浙江的嘉兴市，河南的河原市、焦作市，福建的汕头市等人大都已开展预算执行在线监督，并取得了明显的效果。四川省人大实施的在线监督，得到中央编译局、中央党校、北京大学有关专家的充分肯定，该项目还获得了2008年第9届“中国地方政府创新奖”入围奖。对这种成本低、效率高、成效好的监督方式，笔者认为可以在更大范围进行推广。

第三，预算执行监督中应突出四个重点。一是突出对预留资金的监督。督促政府财政部门严格编制预算，逐步提高年初预算到位率，按照“先有预算、后有支出”的原则，除了预备费以外，逐步取消其他各种形式的没有法律依据的预留资金。二是突出对专项资金的监督。规范专项资金分配,完善转移支付制度，提高一般性转移支付比重，对确需保留的专项资金，要明确使用范围和条件。督促政府及有关部门将专项资金安排的详细情况报送人大常委会，人大要建立严格的审查制度。三是突出对公共支出的监督。人大审查监督预算支出，要严格审查哪些符合公共支出范畴，哪些不符合公共支出范畴，符合的予以支持和保障，不符合的进行修改和调整，大力强化财政公共支出功能，优化财政支出结构，推进社会主义公共财政体制的建立。四是突出对超收收入的监督。严格实行超收收入使用的审批制度，即超收收入使用前，政府财政部门编制超收收入使用方案，报人大常委会审查批准。

3、增强预算的透明度。公共财政就是民主化、法制化的财政，这意味着每一个公民都可以参与政府的财政决策过程，每一个公民具有平等的权利影响最终的集体结果。政府为实现职能所需的财政支出，为保证支出所需要强制征收的收入，都应代表公民的共同意志，经过一定的法律程序来进行公共选择。政府的一切收入都要取之有道，须获得纳税人的同意并严格遵照法律规定执行；政府的每一笔支出都要公开透明，受纳税人及其代表机构的监督和约束。当前应做好几项具体工作：一是增加发给每个代表团的预算（包括部门预算）草案数量，力争达到每个代表人手一份。二是完善“预算草案计算机查询系统”，逐步将计算机终端延伸到代表团驻地直至每一位代表房间。三是取消预算草案上的“会后收回”，以便代表带回去有充足的时间作进一步的研究。四是向社会公布预算。从长远来看，还应公布预算总指导原则和功能预算，以便人大代表了解和研究讨论；公布细化到一定程度的部门预算，以便人大代表对照监督；公布历史数据和对比情况；公布面向纳税人的预算解释性文件和预算执行中期报告等。所有此类文件均应免费提供，也可在互联网上查询。可喜的是，2009年3月20日，财政部首次在第一时间向社会公开了当年中央财政收支预算表、中央本级支出预算表以及中央对地方税收返还和转移支付预算表。2009年10月22日，广州市财政局首次在其网站公布了当年市本级114个单位的部门预算，这是全国首次在网上公开部门预算，因其前所未有的具体化、精细化程度，引起了专家学者、人大代表、社会公众的高度关注，赢得了广泛赞誉。

（四）充分发挥审计监督作用

审计部门依靠强大的专业审计力量，通过财政审计和延伸到各部门、各单位的专业审计，能够彻底摸清各项财政资金分配、使用的合法性、真实性和效益性，查出具体问题。因此，人大要大力支持和督促审计机关依法加强对预算执行情况和决算的审计。将人大预算审查监督和行政审计监督结合起来，充分发挥审计职能作用。督促政府审计机关进一步加大审计监督力度，扩大审计覆盖面，提高审计质量。支持审计机关开展专项审计、专项审计调查及绩效审计，并要求将审计结果提请人大常委会审议。进一步提高审计的透明度，各级人大及其常委会应进一步推动审计结果向社会公布制度的完善，力争使所有审计和专项审计调查项目的结果，都对社会公告。各级人大要进一步加强对审计查出问题整改情况的动态监督，跟踪督促整改。

（五）建立、健全预算审查监督工作机构

建立人大专门的预算审查监督工作机构，辅助人大行使权力，不仅是制度方面的配套需要，更是弥补我国人大代表预算专业知识缺陷的现实需要。在我国人大代表的选举过程中，虽然名额分配充分考虑政治上应具有广泛的代表性。但是，作为立法机构和经济决策机构，需要高度的业务能力和相关的制度配套才能够正常运行。预算的审批是一项政策性、法律性、技术性都非常强的工作，审查批准预算不仅需要政治立场和觉悟，而且更需要精通预算方面的专业知识。而就总体而言，我国人大代表在这些方面的业务素质是参差不齐的，目前部分还停留在凭着对党和政府的信任而对政府预算直接举手通过的阶段，缺乏对相关问题的深入研究。根据宪法和人大组织法的规定，各级人大在繁忙而短暂的会期中既要进行政治和经济决策，又要从事各种立法，还要履行预算审批职责，在我国人大会议制度暂时无法改变的情况下，如果没有专门机构的辅助，人大的预算审查监督很可能陷入表面化。

借鉴市场经济国家的经验，我国应在县级以上各级人大中设立预算委员会，协助各级人大及其常委会行使预算审批权、预算调整审批权和决算审批权。预算委员会职责是，利用预算信息管理系统，审查各预算部门收支的合法性、科学性、合理性。预算委员会可以建立专门小组，与预算支出的各个部门相对应，负责对该部门收支预算的专门审查。（作者单位：四川省人大常委会）

第四篇：浅谈我国现行会计制度存在的问题与改进措施

浅谈我国现行会计制度存在的问题与改进措施

【摘要】目前，我国的会计管理体制已发生很大变化，由以所有制和行业的统一会计制度为主的管理体制逐步过渡到以会计基本准则和具体准则为指导，由企业自行设计内部会计制度的管理体制。然而从我国现状来看，企业内部会计制度设计的相关理论研究薄弱，财会人员严重缺乏相关知识与技能，企业内部会计制度实务与经济管理的要求相比存在较大差距，因此，建立科学、合理、适用的企业内部会计制度是会计理论和实务界必须解决的一大问题。本文分析了当前我国企业单位在财务会计上存在的问题，并提出了相关对策。【关键词】会计制度；问题与对策

所谓的会计管理体制,就是一定的国家或地区在一定的时期根据自己所处的社会经济环境，介入会计活动，对会计活动进行干预、干涉、控制所作出的一系列制度和机制上的安排，以及据此所制定的一系列会计规范。目前我国会计群体的独立性差、不能有效抑制财务上的乱收乱支、国有资产流失的现象仍十分普遍。会计管理体制自身存在的缺陷是一个重要原因。

一、前言通过建立健全企业内部会计制度，加强企业内部会计监督，可以使企业及时掌握经济信息，增强自我约束的能力，节约生产成本，增强赢利能力，控制经济过程，考核经济效果，预测经济前景，从而保证经济活动正常运行。在知识经济时代，随着网络的普及，会计信息的使用者与会计信息的提供者之间形成了一种交互式，互动式的关系他们之间可通过网络传递信息，企业可通过网络了解会计信息使用

者的要求，从而提供相应的会计信息，使根据不同要求提供不同会计报表成为可能。

二、现行会计制度存在问题随着我国改革开放的不断深入和市场经济体制的逐步完善，会计工作在财政工作乃至整个经济工作中的地位和作用显得越发重要，特别是我国正式加入WTO之后，新会计制度在执行过程中迎来了前所未有的发展机遇，同时也面临着巨大的挑战。

1、会计诚信缺失，舞弊现象严重。会计诚信是会计行业最基本的行为规则之一。它对保障经济秩序的正常运行，规范商业行为的合法操作有着重要的意义。反之，会计诚信的缺失，必然会给社会主义市场经济的发展带来严重的负面效应。会计信息失真，即不能准确完整及时地反映企业的财务状况和经营成果。在当前的会计工作中,存在着这样一些现象：（1）会计信息失真、造假账、伪造企业利润、逃避国家税收；(2)虚开发票。主要指多开发票进行报销，提高费用，加大成本，以达到套取现金或骗税的目的；或通过与其他企业对开发票，虚拟购销业务，虚增收入和利润，以达到装饰经营业绩的目的。

2、涉税问题。所得税会计的主要目的之一就是为了确定当期应交所得税以及利润表中的所得税费用。企业在按照资产负债表债务法核算所得税的情况下，利润表中的所得税费用包括当期所得税(即当期应交所得税)和递延所得税两个部分，而一些会计从业人员为了能得到或长期从事会计工作，经常在所在工作单位领导的授意下，采取做假账等手段帮助单位偷税漏税。

3、现行会计制度、准则存在缺陷。会计制度与会计准则的适用范围

非常复杂，影响企业之间的会计信息可比性。现行会计制度在资产核算过程上单纯局限于了会计形式上的事后确认，在资产核算结果上单纯注重了对账内现实资产的静态核算，这既缺乏对全部拥有或控制资产实施有效监督的全过程核算，更缺乏对预期经济利益和服务潜力实施会计监管，从而使资产的核算出现滞后、不实等弊端。随着我国经济改革不断深入，金融创新速度加快，导致许多企业、许多业务缺乏会计标准的应有规范与约束。之外，现行税收方面的法律法规和制度日趋完善，与会计准则、会计制度的差别日趋明显，强求会计准则与税收法规一致，使会计核算兼顾税法和会计准则、会计制度的要求，不仅是十分困难的，而且必然会影响会计信息的微观决策价值，甚至损害会计信息的客观性。

4.体制的缺陷，导致道德沦丧。在现行会计人员管理体制模式中，会计人员的任免权限都在各单位，其档案、组织关系，工资报酬，福利待遇，职位升迁等自身利益的实现都牢牢掌握在单位领导人手中，领导为了自身政绩和经济利益的需要，迫使会计从业人员做假，会计人员为了生存，屈服压力有时不得不违背职业道德，提供虚假信息。在国有企业中，由于企业享有充分的劳动用工权和人事管理权，这个问题尤为突出。非国有企业，会计只是法人的工具，更是名目张胆完全用假账偷税漏税，追求自身利益最大化。由于体制的弊病，作为各单位内部会计预算、执行监督、审计的主体形同虚实，不但发挥不了作用，反而成为替领导作假的帮凶。专业作假，使得外部监督、审计很难深入。

5.《会计法》对会计人员和会计机构的规定不够具体，缺乏可操作性，现行的《会计法》对会计人员的任职条件，回避等可能造成会计不公的情况未做规定，对会计及其他财务人员的法律地位，法律责任等都没有明确，容易造成单位领导安插亲信或不通晓业务者从事财务工作，使财务监督徒有虚名。

6.《会计法》对财务人员违反财务规定的处理，没有严重的法律后果，不具有足够的威慑力。《会计法》和《会计基础规范》规定了会计人员违反职业道德的，由所在单位进行处罚，在现实情况中，会计人员的作假多是受单位领导指使，要求所在单位对其进行处罚是难以实现的，而且“情节严重”作为界定标准”，通常得不到严格的执行，而是从宽处理或不予处理。这样使得财务人员敢冒违法犯罪的险而博领导之欢。如果财务人员严格依法办事，就必定引起领导不满，自身的前途和经济利益将会受到损害，权衡利弊，财务人员通常都会与单位领导联手，而不能很好地履行监督职能。

三、针对现行会计问题的具体对策

1、规范会计行为，提高会计人员职业道德。会计工作是经济管理工作的重要基础。加强经济管理，必须严格规范会计行为，坚持在法制的轨道上充分发挥会计核算、会计监督、参与经济决策的职能作用。会计行为是会计行为主体在内外环境的作用下,按照一定的目标,依据财经法规,遵循会计职业道德,应用现代会计理论、管理学原理及计量方法,形成会计信息的一种实践活动。会计行为受到会计行为主体、目标、动机和环境的影响。加强经济管理，严格规范会计工作，保证

会计信息质量，是我国当前经济工作的一项重要内容。经营特点具体包括企业的经营范围、规模、方式、服务对象等，不同经营特点的企业对会计政策的要求也不相同。例如，高新技术产业研究与开发与传统产业采用的会计政策就会不同。由于前者的风险较大，其会计政策的适用要符合稳健性原则而后者则可考虑市场竞争的需要，适当采用一些“激进”的会计政策。会计人员是会计政策适用的主体，会计人员的适用动机决定了会计政策适用的质量。因此，规范会计行为是为了会计政策的适用有利于会计信息质量的提高，有利于企业目标的实现。

2、加强税法教育，加大处罚力度。提高全社会的纳税意识按照税法规定，凡经国家有关部门批准，依法注册登记的企事业单位、社会团体等组织有生产、经营活动及所形成的所得都应按规定依法纳税。要加强税法宣传教育，把税法纳入普法教育的内容，不仅在全体职工中进行学习教育，而且将其作为企、事业单位的领导及财会人员任职的条件之一。要充分认识到税法宣传不仅仅是税务机关的事情，应该是社会各界的份内工作。逐步树立依法纳税光荣，偷税漏税可耻的社会新风尚，培养公民依法纳税的自觉性。从有关会计舞弊的现状来看，加快建立社会监督体系，是我国目前迫切要完成的大事。偷漏税被查而不予处罚，减除了不法企业偷漏税的成本，影响了税法的严肃性．助长了不正之风。为体现依法冶税、从严执法，对于财政部门在检查中发现的企业偷漏税问题，在追补税款并征收滞纳金的同时，必须实施必要的处罚。对在会计信息质量检查中发现涉及企业偷漏税款的．除

对被查企业下发处理决定外，同时还应向该企业的主管税务机关移送，提出补征税款和滞纳金，以及按规定处以偷漏税一定比例罚款的明确意见。

3、推陈出新。我国自2007年1月1日起，正式实施新企业会计准则体系。这是我国企业财务制度建设史上的一件大事。它对规范企业财务管理行为，依法协调各种利益关系，促进企业与社会和谐发展，具有重要的现实意义。我国制定并发布实施企业会计准则体系，实现了与国际会计准则的实质性趋同，其中的动因既有会计标准自身的不足，也有国际、国内多种因素的促成。

4.科学发展观的核心是以人为本，人是社会的第一要素，人的问题解决了，一切事情都好办，而解决“领导人”的问题又是重中之重，所以加强领导干部的党性修养和道德修养，树立正确的世界观、人生观、价值观和权力观，常修为政之德，常思贪欲之害，常怀律己之心，真正做到一身正气，俩袖清风，一尘不染是解决“中国问题”的根本所在，也是建立会计诚信体系的唯一法宝。

5.国务院成立会计署，制订有关会计从业人员考试、录用、再教育、职业准则、监督处罚等法规条例，各级政府成立专门用于管理会计从业人员的行政机构，独立领导。机关和事企业单位的财务人员都从这里委派，其考试、录用、管理、工资福利待遇和职务升迁都由该行政部门考核决定，让会计从业人员从原单位脱离出来，具有完全独立的从业资格和良好的从业环境，从真正意义上发挥会计的各种职能和作用。

6.实行财务人员轮换制。可以不定期地轮换会计人员的工作单位，随时检查其工作情况，财务人员应定期向主管部门报告工作单位财务执行情况，发现问题，立即报告审计部门进行审查。

7.加大管理力度，严格奖惩制度。首先，审查任职资格：主要审查财务人员与派驻单位的领导之间是否存在需要回避的情况，防止会计不公的情况出现，消除财务人员和单位领导共同犯罪的隐患和故意栽赃陷害他人。其次，严格奖惩制度。对依法办事的财务人员，给予一定的物质奖励，对财务监督有突出成绩，为国家挽回重大经济损失的应给予重奖，作为晋升职称职务的依据。鼓励财务人员履行监督职能，提高其依法办事的积极性。对工作不胜任，与单位领导同流合污，造成国有资产流失等严重后果的，应严厉惩处。

8.完善有关法律法规。一是从法律和制度上明确会计人员的地位，应有的权力，监督职能和相应的法律责任。二是立法机构应对该问题从法律上予以明确规定，在刑法中增加有关罪名，对违法行为以犯罪论处，避免产生仅从组织纪律方面追究责任的威慑力不足的问题。三是对财务作假的单位、部门和责任人要一查到底，绝不姑息，对滥用职权、玩忽执守、徇私舞弊、搞人情交易、放纵相关责任人的执法执纪人员也要严厉追究其纪律责任。四是完善与《会计法》相关的《审计法》、《注册会计师法》、《税法》等法律法规，使得相关法律形成一个完整的、协调的有机监督整体，真正做到有法必依，执法必严、违法必究。

我国会计管理体制存在的的缺陷一)根源于传统会计管理体制的不适

应性我国的会计管理体制的构建是以过去传统的计划经济体制和行政体制为基础的，尽管它伴随着经济体制、政府行政体制、企业组织与管理体制的改革而进行了改革，但仍明显地表现出了与我国市场经济体制的不适应性，在高度集中的计划经济体制下，利益主体单一，企业成为国家政府部门的附属。与此相对应的会计管理体制只能是高度集中的国家直接管理模式，即国家采取行政手段对会计机构、会计人员进行直接管理。随着我国社会主义市场经济体制的建立和逐步完善，面对世界经济全球化、投资主体多元化、所有制结构多样化格局的形成，传统会计管理体制的弊端日益显现。主要表现在：① 财政及企业主管部门对会计管理失控；②企业会计管理者及会计人员的权力无度；③会计人员的合法权益难以保障；④会计目标的单一指向无法满足社会各利害关系人的需要；⑤基础工作薄弱、监督职能弱化、财经秩序混乱。

会计管理体系构建方面的不足从总体框架结构看，我国的会计管理体系基本上也是由法律性管制、行政性管制、和社会性管制3部分构成。但是，与美国的会计管理体系相对比，我国的会计管理体系也具有不同的特点和不足，具体表现如下：

尽管我国先后颁布了《会计法》、《公司法》、《注册会计师法》等更加明确的法律规范，但由于人们的法律观念淡薄，在惩处违法会计案件时存在严重的有法不依，执法不严的现 象。例如，我国《会计法》颁布达14年之久，几乎没有依据本法对违法事件进行惩处的案例。

在我国目前的管理体系中，行政性管制主要以财政机关为主体，包括行业主管部门、审计机关、税务机关、证券管理机关、金融机关等在内的国家政府机构都或多或少承担了一定的对企业会计和注册会计师的监督和管理的职责，而且管理的内容也非常广泛。以财政机关为例，包括会计法律执行情况、会计准则和会计制度的颁布和实施、企业会计机构和会计人员以及注册会计师的诸多事宜等均属其监督和管理之列。行政性管制是我国会计管理最主要的形式之一，它对建立和完善我国会计规范体系、保证会计运行机制的正常运转具有不可替代的作用。但是，随着我国市场经济体制的完善以及政府行政体制的改革和政府职能的转换，我国的这种政出多门，互相推诿，而且事无巨细的全方位行政性管理已难以适应改革和发展的需要。

社会性管制在许多国家的会计管理体系中具有举足轻重的地位。从我国会计管理体制来看，尽管在1980年就恢复了注册会计师制度，但一直由财政部门直接主管全国的注册会计师工作，直至1989年2月20 13才经财政部批准成立了在财政部的领导下管理全国注册会计师及事务所的行业组织 中国注册会计师协会。该协会自成立以来在注册会计师管理方面做了大量工作。但是，从总体来看，我国注册会计师的力量薄弱，执业质量较低，更重要的是，我国现行注册会计师宏观管理体制是在财政部领导下的中国注册会计师协会协助管理制。如《中华人民共和国注册会计师法》第五条规定：国务院财政部和省、自治区、直辖市人民政府财政部门，依法对注册会计师、会计师事务所和注册会计师协会进行监督、指导。现行的注册会计师的宏观管理

体制是财政部基于把中国注协构造为一个在其理领导之下的能办实事的专业机构，而不问于其他学术性或只起联系作用的社会组织，这样一种认识而设计的。这一体制从发展趋势看，是不利于我国注册会计师职业自身发展的，必须加以改进。此外，我国广大的从事基层会计工作的企业会计人员没有建立起自律性的组织，难以建立起全社会统一的会计职业道德规范、道德准则和从业要求，从而实现自我管制。【参考文献】

1、邓春华．财务会计风险防范[M]．中国经济出版社，2005．

2、于玉林，李端生．会计基础理论研究[M]．北京：经济科学出版社，2006．

3、于晓镭，徐兴恩．新企业会计准则实务指南与讲解[M]．北京：机械工业出版社，2006．

第五篇：浅谈我国中小企业会计制度设计

浅谈我国中小企业会计制度设计

摘要：随着经济体制改革的深入，会计制度在中小企业运营过程中发挥着极其重要的作用。我国中小企业会计制度改革取得了重大的进展。但是，中小企业会计制度在设计层面仍然存有不足，影响会计制度应有作用的发挥。本文首先阐述了中小企业会计制度的主要特点和影响其会计制度设计的因素，随之指出了中小型企业在会计制度设计过程中所应遵循的基本原则和应涉及的主要内容，最后分析了中小企业会计制度在设计层面上的现状，在此基础上提出了完善中小企业会计制度设计工作的对策。期待能对中小企业会计制度的科学合理设计起到一定的积极作用。关键词：中小企业，会计制度，现状对策，原则内容

一、我国中小企业会计制度的主要特点及影响因素

（一）我国中小企业的特点

我国中小企业规模、财力和人力都十分有限，经济业务数量少，且交易简单，应尽可能减少会计科目、会计报表及会计报表项目的设臵。中小企业组织简单，员工人数少，特别是管理人员较少，有时各项工作无法分工，应允许一人统揽多项工作。中小企业往往以主要领导人为核心，决策与管理高度集中，对于会计信息失真的责任应大部分由单位负责人承担。中小企业一般很少大量对外筹资，有的资金全部为自有资金，所以应简化负债的核算，加强对所有者权益的核算。

（二）影响我国中小企业会计制度的主要因素

1市场经济状况

目前，我国市场经济尚未全面发展，一部分市场还处于垄断状态中，在资本市场的交易效率、交易规模等方面存在一些问题。由于受到长期计划经济的影响，一些中小企业会计制度的发展仍存在缺陷。我国发展市场经济的时间并不长，仍需进一步完善与成熟。但是以目前发展状况来看，很多条件还不够充沛，必然影响中小企业的会计制度建设，不利于中小企业的长远发展。

2法制环境建设

中小企业的规范发展，离不开法律的保障作用，近年来，我国有关企业发展的法律不断完善，如《会计法》、《证券法》、《公司法》等。可以说，我国各项税法、经济法规、制度等正在日益完善。中小企业在执行会计制度时，一方面应以企业实际发展状况为出发点，另一方面则必须遵循国家法律制度，尤其满足《会计法》中的各项要求。中小企业的发展，必然在国家法律控制范围内，否则将失去会计制度的真实价值。

3知识经济发展

随着知识经济时代的到来，再加上我国工业化进程的全面发展，加快了资本、人才、管理、技术等要素的国际化流动，各种各样的金融手段，促进了市场交易与业务的多元化。会计信息为企业决策提供重要依据，再加上会计信息使用者对信息的真实性、及时性、完整性提出越来越高的要求，会计准则必须不断改进。另外，在当前知识经济时代发展背景下，处理会计信息的手段也进一步改进，过去手工为主的会计信息处理方式显然与社会发展不适应，中小企业必须认清社会发展形势，积极应对知识经济带来的机遇和挑战，对当前企业会计存在的问题进行深入分析与反思，并及时反馈，这对中小企业的规范发展至关重要。

二、中小企业会计制度设计的原则和内容

（一）中小型企业会计制度设计的原则

1适应性原则。会计制度设计既要遵循国家的统一规定，又要充分考虑中小型企业自身的生产经营特点和管理要求，使其具有较强的可操作性。特别是国家赋予企业的理财自主权，应在其会计制度中得到具体体现。中小企业会计制度设计应符合它们自身的实际情况，不宜过分繁琐复杂。企业的生产经营特点和管理要求是会计制度设计的前提和基础。中小企业相对于大企业来说一般规模较小，其内部的经济活动以及与经营活动密切相关的内部运作方式也会与大企业有很大不同。另外，不同的企业由于规模和组织形式的不同，理财方式与渠道、企业内部管理水平和复杂程度等方面都存在差异。为使设计的会计制度具有较强的可操作性，中小企业在进行会计制度设计时，要从实际出发，根据企业的具体情况来进行设计。考虑到中小企业规模较小、经营管理水平较低、会计人员素质不高等情况，中小企业设计的会计制度应简便易行，不宜过分繁琐、复杂。

2责权利相结合的原则。财务活动涉及面广，对中小型企业生产经营活动影响大，企业财务活动组织得是否合理，财务关系处理得是否恰当，直接关系到企业的发展和经济效益的提高。因此，体现这一原则首先应落实承担财务指标的单位和个人，然后赋予财务管理责任人相应的管理权限，并按照履行财务责任的情况给予应有的物质利益。中小企业会计制度应以满足管理需要和税收征管为主。这是由中小企业会计信息使用者的有限性及其会计需求的有限性决定的。从会计信息使用者方面看，目前我国中小企业的会计信息使用者主要是企业的单一业主或有限的股东以及国家税务部门等。对于单一业主或企业股东来说，由于他们的个人利益与中小企业的利益高度相关，他们对企业的经济效益和发展前景十分关心。同时，由于中小企业许多都是所有权与经营权合而为一，业主和股东可直接参与企业的经营管理，他们需要获得相关会计信息，以不断改善经营管理。因此中小企业会计制度设计要符合企业管理工作的需要，考虑企业的内部信息需求。比如，帮助企业经营者了解企业的盈利能力、费用结构等。对于国家税务部门来说，他们需要了解企业的纳税情况，由于中小企业逃避纳税的愿望比大型企业更强烈，中小企业会计制度的设计应充分考虑企业申报纳税和国家税收征管的需要，有助于政府部门进行税收征管。

3原则性和灵活性相结合的原则。在市场经济条件下，国家为了确保整个国民经济的持续、快速、协调发展，并为每个企业不断发展创造良好、公开的竞争环境，必然制定相应的宏观政策法规。中小型企业财务管理是在国家财经法规政策的指导下进行的微观管理，因此企业在制定会计制度时必须遵循国家的财经法规政策。但同时也必须注意到中小型企业运转特点，即企业人、财、物、信息各因素，供、产、销各过程，筹资、投资、用资、收回与分配资金各环节，交错形成多个变量，综合发挥作用。中小企业会计制度设计要具有一定的包容性，适应企业未来发展的需要。中小企业进行会计制度设计还应意识到，尽管目前的会计需求很简单，但随着企业的成长，中小企业有可能转化为大企业，企业的会计需求也会变得越来越复杂。企业将需要更加详细的内部管理信息，外部使用者也要求将会计信息揭示得更加充分。因此，设计会计制度时应充分考虑目前会计制度与未来会计制度的衔接，增强制度的灵活性和相对稳定性。将来可对简单体系稍作修改就上升为复杂体系，而不必重新设计一套全新的企业会计制度，避免制度的频繁波动。如在会计账务体系的设臵和会计科目的确定上，如果能够灵活选择、前瞻考虑，就能够减少因规模扩大和业务发展而带来的对企业会计制度的大幅度修改。

4成本效益原则。以尽量少的会计成本获得尽量多的高质量的会计信息，以达到成本与效益的最佳组合。成本效益原则不仅指设计会计制度时节约费用，更为重要的是，所设计的会计制度中的各项工作处理程序在满足信息使用者要求的前提下，应当尽量简洁，避免重复；但其节约以不损害会计信息的质量为前提，一个行之有效的会计制度，应当能够为会计信息使用者提供高质量的会计信息。

（二）中小型企业会计制度设计的主要内容

企业会计制度设计是一项涉及面广、技术性强的复杂工作，必须依据国家有关法律法规和统一会计制度，在满足企业业务发展和经营管理需要的基础上进行。由于中小企业在规模、经营管理水平和会计信息的需求等方面与大企业不同，因此，中小型企业会计制度设计的重点内容如下：

1企业会计工作的基本制度。包括企业会计机构的设臵、会计人员配备与工作规则、会计工作交接手续以及档案管理方面的规定等。

2企业财务管理方面的基本制度。包括企业财务、会计岗位责任和职责范围的规定、资金使用和出纳报销方面的规定、企业财务管理基本形式及企业内外财务关系协调基本程序规定等。

3企业会计信息确认、归类、收集、记录和报告以及运用方面的具体要求和规范。主要包括会计凭证的设计、会计科目、账簿和报表的选择与设计、会计核算形式的选择等。

4内部控制和内部核算制度的选择与设计。包括现金内部控制制度、材料收发及保管控制制度、固定资产管理办法、成本核算办法和管理规程等。

5按照企业的管理水平和条件，设计企业电算化制度。由于会计人员较少，为了达到会计控制的目的，在会计岗位设臵和责权划分上，可设臵三个岗位：

（1）会计主管兼总账会计。职责是在经理直接领导下，负责企业会计核算、会计管理工作的开展，并负责编制、审核会计凭证，登记总分类账、编制会计报表和成本核算工作。

（2）出纳岗位。负责与货币资金收付有关的具体业务，如记录日记账，处理日常货币资金收支、申报、缴纳税金，备用金核算等。

（3）明细账会计岗位兼稽核。负责各种明细账的登记工作，账目的定期核对工作，财产清查的安排与实施工作等。由于岗位设臵较少，在职责划分上要注意不相容职责的分离，如出纳、总账与稽核，出纳与总账、明细账的分离等。

6财务审批权界定：权责控制手段。对于财务收支处理权限是权责控制的重要手段，中小型企业财务审批权可按以下思路设计，各部门根据工作需要对大笔的财务开支提出申请或计划，财会组织审核后报经理批准，由财会组按此计划控制各种开支，做到大笔支出都由经理审批，这样一方面强化经理对会计工作的管理责任，另一方面也增加了会计业务的控制环节。中小型企业规模小，业务量不多，由经理对大笔开支进行审批是可行的。（相对较小的财务申请计划由财会组按规定直接负责）

三、中小企业会计制度设计的必要性

根据相关资料和对中小企业会计制度建设的调查发现，由于中小企业经营规模不大，组织结构较简单，有的没有设臵会计机构，有的虽然设臵了会计机构，但管理层次过于简单，且兼职人员较多，从会计人员自身素质低等原因使得中小企业会计制度建设存在诸多的问题，所以建立中小企业会计制度是必要的。1建立中小企业会计制度是保证相关法律、法规和规章制度的贯彻执行的需要中小企业会计制度是根据《会计法》、《企业会计准则》、《小企业会计制度》等相关法律、法规，并结合各单位的实际情况建立的，如果企业没有会计制度或者会计制度建立的不合理、不能正确地反映国家的相关法律、法规，就会影响相应法规的贯彻执行。

2建立中小企业会计制度是提高会计信息质量的需要中小企业的会计信息是根据各单位编制的会计制度，经过会计的记账、核算、登记以及会计报表的报出等全过程反映出来的，而这一处理过程正是根据会计制度的要求进行的，如果一个单位没有规范会计行为的制度，就不能正确地反映企业的会计信息。3建立中小企业会计制度是向会计信息使用者提供有用信息的需要中小企业要编制简化型财务报告，避免复杂的、专业性太强的语言和结构影响报告使用者的理解，帮助使用者减少搜索相关信息的时间，更容易理解财务信息。如果反映这些信息的会计制度建立得不够完善，没有根据各信息使用者的需要提供出对他们真正有用的信息，就会影响他们的正确判断。

四、我国中小企业会计制度设计的现状及对策(一)我国中小企业会计制度的现状

1企业主体存在限制，容易引发财务管理混乱

我国大部分中小企业是合伙企业或合作制企业，根据相关法律规定，只有具备相应条件才能取得法人资格，多数企业并不具备企业法人地位，对外往往需要承担无限责任。一旦遭遇经济纠纷，经营者与企业经常出现财务上管理混乱的局面，以致缺乏有效的会计核算，不利于责任的明确划分，不利于问题的及时解决。

2会计机构设臵简陋，会计人员不专业

目前，我国中小企业会计机构设臵得较为简陋，导致职责范围不明朗，总体上难以形成一套可行实用的会计制度和工作流程；同时，多数中小企业没有专业化的会计人员，更谈不上专业化的会计队伍，往往由非专业人员来兼职，更有部分企业的会计工作由企业主一人揽下，缺失明确的分工，工作上往往顾此失彼。

3搬用大企业的会计制度，对本企业发展需求缺乏客观认知

完善的会计制度是推动中小企业向前发展的强大动力。然而，我国很多中小企业并没有在综合考虑自身经营情况，往往直接搬用大企业的会计制度，同时，会计人员一味听从企业主的意见去工作办事，搬用过来的会计制度更是形同虚设，无法发挥作用。

4会计科目设计不科学，会计报表信息频繁失真

我国中小企业很少关注会计科目的设计问题，致使会计科目设计工作缺乏统一性与合理性。另外，这些企业的会计报表在制作上较为粗糙，种类不齐全，致使应予体现的会计信息不能真实完整的体现，严重影响会计工作质量。

（二）中小企业会计制度面临现状的几点对策

1恢复完善原有的会计制度，使之发挥应有作用目前，面对日益复杂的经济形势，中小企业在设计会计制度方面，最基本的工作应当是恢复和完善原有的会计制度，以便有效促进企业会计水平逐步还原和改善，逐步带动企业效益的回升。

2建立科学稳健的会计制度体系，以便发挥更大的作用我国中小企业应当在恢复和改善原有会计制度的基础上，对会计制度进行深一层的配套改革，建立一套科学稳健的会计制度体系，并结合企业自身的经营情况，准确掌握外界的发展动态，制定适合自身发展的会计制度。

3合理借鉴有利因素，不断探索会计制度设计新模式

我国利用外商直接投资的工作取得了较大成绩，赢得了较好的经济效益。因此，中小企业为了谋求更为长远的发展，应当不断审视外界环境，捕捉外界有利信息，探索出真正适合自己的会计制度设计思路。这种新的会计制度设计思路，能够在今后的发展中有效指导会计制度的完善和革新，必定会对中小企业的发展起到积极的作用。

4严格按照中小企业统一会计核算制度运作

中小企业在我国经济发展中的地位日益稳固，已经成为最具潜力的经济增长点。面对中小企业会计机构不健全、管理制度不规范、会计人员不专业素质不高、会计信息不真实等情况，我国于 2004 年 4 月 27日颁布了《小企业会计制度》，并于2005 年 1 月 1 日起正式实施。这是我国第一次正式对小企业会计工作提出了规范性的要求。因此，小企业应当严格按照制度标准来实现企业的管理和经营，中型企业也可以广泛借鉴改规范制度的合理因素，完善自身的经营模式，实现健康有序发展。

5实行领导人负责制

企业领导应当正视会计制度设计这个问题，在制定会计制度后，要对想法工作负责到底，如果会计工作出现差错，应当落实领导负责制度。这样，领导人就会格外重视会计工作，增强企业领导人的责任感。

五、结语

总之，随着我国市场经济的发展，新业务、新情况不断涌现，特别是加入世贸组织以后，市场竞争更为激烈，为中小企业创造公开公平竞争的外部环境，是国家义不容辞的责任，制定中小企业会计制度可以规范其内部管理和会计核算，有利于提高中小企业的综合素质和竞争力，促进中小企业的健康发展。

同时，通过我国中小企业会计制度设计研究，有利于加速我国中小企业会计制度的建设，规范我国中小企业的会计行为，有利于提高会计信息质量，以满足会计信息使用者的需要；有利于向会计信息使用者提供有用的决策信息；有利于及时发现、纠正和防止错弊，保护资产的安全和完整；有利于确保相关法律、法规和规章制度的贯彻执行；有利于更好地发挥中小企业在国民经济中的重要作用。

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