第一篇：资产评估增值中个人所得税有关问题分析
资产评估增值中个人所得税有关问题分
析
2009-4-16 12:1 赵新贵 【大 中 小】【打印】【我要纠错】
近日，国家税务总局下发了国税发[2008]115号文《关于资产评估增值计征个人所得税问题的通知》，对企业资产评估增值转增个人股本及个人以评估增值的非货币性资产对外投资取得股权的个人所得税处理作了明确。文件内容不多，但涉及的一些问题还是值得探讨的。
一、关于企业资产评估增值转增个人股本时个人所得税处理。
文件规定，个人股东从被投资企业取得的、以企业资产评估增值转增个人股本的部分，属于企业对个人股东股息、红利性质的分配，按照“利息、股息、红利所得”项目计征个人所得税。税款由企业在转增个人股本时代扣代缴。笔者认为，应从以下几方面正确理解该条规定：
1、该规定并不是一个新规定。国税发[1997]198号文《关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》曾规定，“股份制企业用资本公积金转增股本不属于股息、红利性质的分配，对个人取得的转增股本数额，不作为个人所得，不征收个人所得税”，但此后国税函[1998]289号文就进一步明确，国税发[1997]198号文所说的“资本公积金”仅指股份制企业股票溢价发行收入所形成的资本公积金，而以其他资本公积金分配个人所得部分，应当依法征收个人所得税。也就是说，在此文之前，对于企业以包括资产评估增值在内的资本公积转增个人股本就要求按个人股东取得“利息、股息、红利所得”项目计征个人所得税。所不同的是，以前的文件仅针对股份制企业。
2、资本公积中并非只有资产评估增值转增个人股本才需要征收个人所得税，但也并非所有资本公积都可以转增资本。根据《企业会计制度》，资本公积各准备项目不能转增资本（股本），财会[2001]64号《关联方之间出售资产等有关会计处理问题暂行规定》也明确，关联交易差价形成的资本公积也不得用于转增资本。在新准则下，资本公积的核算内容发生了很大变化，一些在《企业会计制度》中核算的资本公积，如接受捐赠、债务重组、确实无法支付的应付款项、政府专项拨款等，转入“营业外收入”中核算，企业收到投资者以外币投入的资本，由于新准则采用交易日即期汇率而不再采用合同约定的汇率折算，因而外币投入资本与相应的货币性项目的记账本位币金额之间也不再产生外币资本折算差额。新准则中，资本公积只有两个明细科目——资本（或股本）溢价和其他资本公积，而其他资本公积中核算的一些内容，如以权益结算股份支付、长期股权投资按“权益法”核算时享有被投资企业除损益外的所有者权益变动的份额、可供出售金融资产的公允值变动差额等形成的资本公积，也并不能用来转增资本。
3、并非任何情况下的资产评估增值都可以转增资本。一般来讲，只有国家统一布置的清产核资以及非公司制企业按规定进行公司制改建时，资产评估增值才可以增加所有者权益，且是先计入“资本公积”而非
直接增加实收资本。
4、资产评估增值转增个人股本时个人所得税的计算。如某企业将“资本公积”中的资产评估增值500万元转增资本200万元，某个人股东占公司股份10%，那么该个人股东应缴纳500×10%×20%＝10万元个人所得税，还是应缴纳200×10%×20%＝4万元个人所得税呢？
该企业在将500万元“资本公积”中的资产评估增值转增资本时，只增加了实收资本200万元，另外300万元转入了“资本公积——股本溢价”，而资本公积是属于全体股东共有的，因此对于转入“资本公积——股本溢价”部分是不应该作为每位股东的“利息、股息、红利所得”的，即该企业个人股东缴纳的所得税应为200×10%×20%＝4万元。当然，以后该个人股东转让该股份时，其计税成本也应为20万元而非
50万元。
二、个人以评估增值的非货币性资产对外投资取得股权的个人所得税处理。
根据新《增值税暂行条例》及其“实施细则”，个人转让所有货物全部免征增值税，如果个人以不动产投资，根据财税[2002]191号文《关于股权转让有关营业税问题的通知》和财税[1995]48号文《关于土地增值税一些具体问题规定的通知》，也是不征营业税和土地增值税的。所以个人以非货币性资产对外投资主要涉及个人所得税。2005年，国家税务总局在回复福建省地方税务局的闽地税发[ 2005] 37号文《关于房地产等非货币性资产评估增值征收个人所得税问题的请示》的国税函[2005]319号文《关于非货币性资产评估增值暂不征收个人所得税的批复》中就明确，对个人将非货币性资产进行评估后投资于企业，其评估增值取得的所得在投资取得企业股权时，暂不征收个人所得税。在投资收回、转让或清算股权时如有所得，再按规定征收个人所得税，其“财产原值”为资产评估前的价值。而国税发[2008]115号文规定，对个人取得相应股权价值高于该资产原值的部分，应由被投资企业在个人取得股权时就代扣代缴其“财产转让所得”的个人所得税。两个文件的差异之处在于个人股东纳税时间的确定，同时明确了企业的扣缴义务。如某企业注册资本150万元，某个人股东以原值10万元、评估价值15万元的非货币性资产投资，占企业股份10%。一年后，该个人股东以20万元转让其全部股权。原政策下，该个人股东投资时暂不缴纳个人所得税，在转让股权时应缴纳个人所得税（20―10）×20%＝2万元。而在新政策下，该个人股东在投资和转让股权两个环节时就得分别缴纳1万元的个人所得税。应该说，由于个人以非货币性资产对外投资时，并未取得的实际的现金流入，因此319号文充分考虑了个人所得税的特点和个人所得税征收管理的实际情况，新文件的规定可能会带来实际征收中的困难。
有观点认为，根据财税[1998]61号文《关于个人转让股票所得继续暂免征收个人所得税的通知》规定，对个人转让上市公司股票所得是暂免征收个人所得税。因此，如果在投资环节不对其非货币性资产评估增值征收个人所得税，那么对于上市公司的股东，即使其以后转让股份，也不能对其投资的非货币性资产评估增值征收个人所得税，因此国税函[2005]319号文的规定会让上市公司的个人股东合理地规避非货币性资产增值应纳所得税。实际上，个人股东投资时的非货币性资产增值和股票转让所得是个人所得税中的两种不同形式的“财产转让所得”，财税[1998]61号文暂免的只是股票转让所得，并不影响执行国税函[2005]319号时对个人投资时的非货币性资产评估增值征收个人所得税。
国税发[2008]115号文同时明确，对本通知发布之前已经发生的个人以评估增值的非货币性资产对外投资暂未缴纳个人所得税的，所投资企业应将个人股东所投资的非货币资产的原始价值和增值情况、个人股东基础信息等资料登记台账，并向主管税务机关备案。税务机关应据此建立电子台账，加强后续管理，督促企业在股权转让、清算和投资收回时依法扣缴个人所得税。这实际上是与国税函[2005]319号文的衔接，也明确了以前发生的个人以评估增值的非货币性资产对外投资，其财产转让所得纳税时间仍为个人股
东转让、清算和收回投资时。
第二篇：关于资产评估增值计征个人所得税问题的通知
国家税务总局关于资产评估增值计征个人所得税问题的通知
法规号：国税发[2008]115号
各省、自治区、直辖市和计划单列市地方税务局，西藏、宁夏、青海省(自治区)国家税务局：
根据《中华人民共和国个人所得税法》及其实施条例有关规定，现将资产评估增值计征个人所得税问题通知如下：
一.个人(自然人，下同)股东从被投资企业取得的、以企业资产评估增值转增个人股本的部分，属于企业对个人股东股息、红利性质的分配，按照“利息、股息、红利所得”项目计征个人所得税。税款由企业在转增个人股本时代扣代缴。
二.个人以评估增值的非货币性资产对外投资取得股权的，对个人取得相应股权价值高于该资产原值的部分，属于个人所得，按照“财产转让所得”项目计征个人所得税。税款由被投资企业在个人取得股权时代扣代缴。
三.对本通知发布之前已经发生的个人以评估增值的非货币性资产对外投资暂未缴纳个人所得税的，所投资企业应将个人股东所投资的非货币资产的原始价值和增值情况、个人股东基础信息等资料登记台账，并向主管税务机关备案。税务机关应据此建立电子台账，加强后续管理，督促企业在股权转让、清算和投资收回时依法扣缴个人所得税。
四.个人不能提供完整、准确财产(资产)原值凭证的，主管税务机关可依法核定其财产原值。
国家税务总局
二00八年十二月九日
第三篇：资产评估增值代扣代缴个人所得税账务处理
资产评估增值代扣代缴个人所得税账务处理
一、被投资企业负有资产评估增值涉及的个人所得税扣缴义务
（一）《国家税务总局关于资产评估增值计征个人所得税问题的通知》（国税发[2008]115号）明确，（一）个人（自然人，下同）股东从被投资企业取得的、以企业资产评估增值转增个人股本的部分，属于企业对个人股东股息、红利性质的分配，按照“利息、股息、红利所得”项目计征个人所得税。税款由企业在转增个人股本时代扣代缴。
（二）个人以评估增值的非货币性资产对外投资取得股权的，对个人取得相应股权价值高于该资产原值的部分，属于个人所得，按照“财产转让所得”项目计征个人所得税。税款由被投资企业在个人取得股权时代扣代缴。
（三）对本通知发布之前已经发生的个人以评估增值的非货币性资产对外投资暂未缴纳个人所得税的，所投资企业应将个人股东所投资的非货币资产的原始价值和增值情况、个人股东基础信息等资料登记台账，并向主管税务机关备案。税务机关应据此建立电子台账，加强后续管理，督促企业在股权转让、清算和投资收回时依法扣缴个人所得税。
（四）个人不能提供完整、准确财产（资产）原值凭证的，主管税务机关可依法核定其财产原值。
（二）《企业会计准则讲解(2008)》对非货币性资产进行了界定。非货币性资产是相对于货币性资产而言。货币性资产，是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产，包括现金、银行存款、应收账款和应收票据以及准备持有至到期的债券投资等。非货币性资产是指货币性资产以外的资产。非货币性资产与货币性资产相比，该类资产在将来为企业带来的经济利益，是不固定的或不可确定的。
二、笔者就被投资企业代扣代缴个人所得税会计核算进行分析：
（一）被投资企业资产评估增值转增个人股本，被投资企业代扣代缴“利息、股息、红利所得”项目个人所得税账务处理，应当反映出投资人持有股权的成本。这时的股权成本就是未来转让股权时的财产原值，未来还要涉及财产转让的个人所得税问题。核算错误，会造成未来转让时多缴个人所得税。因为，根据个人所得税法规定，财产转让所得，以转让财产的收入额减除财产原值和合理费用后的余额，为应纳税所得额。个人所得税法实施条例规定，财产转让所得，是指个人转让有价证券、股权、建筑物、土地使用权、机器设备、车船以及其他财产取得的所得。财产原值，是指：
（一）有价证券，为买入价以及买入时按照规定交纳的有关费用；
（二）建筑物，为建造费或者购进价格以及其他有关费用；
（三）土地使用权，为取得土地使用权所支付的金额、开发土地的费用以及其他有关费用；
（四）机器设备、车船，为购进价格、运输费、安装费以及其他有关费用；
（五）其他财产，参照以上方法确定。纳税义务人未提供完整、准确的财产原值凭证，不能正确计算财产原值的，由主管税务机关核定其财产原值。（注意：根据《关于个人转让股票所得继续暂免征收个人所得税的通知》（财税字[1998]61号），对股票转让所得暂免征收个人所
得税。）借：固定资产等
贷：实收资本（或股本）——某自然人
同时，借：其他应收款
贷：应交税费——应交个人所得税
（二）个人以评估增值的非货币性资产对外投资，被投资企业代扣代缴“财产转让所得”项目个人所得
税账务处理，同上述情况。
（三）有些人的观点是：借记“固定资产”等科目，贷记“实收资本（或股本）——某自然人”、“应交税费——应交个人所得税”。这样处理应该是错误的。
三、被投资企业负有扣缴义务的法律渊源
《中华人民共和国个人所得税法》（2007年12月29日修订）规定，个人所得税，以所得人为纳税义务人，以支付所得的单位或者个人为扣缴义务人。个人所得超过国务院规定数额的，在两处以上取得工资、薪金所得或者没有扣缴义务人的，以及具有国务院规定的其他情形的，纳税义务人应当按照国家规定办理纳税申报。扣缴义务人应当按照国家规定办理全员全额扣缴申报。《中华人民共和国个人所得税法实施条例》（国务院令第519号）规定，扣缴义务人在向个人支付应税款项时，应当依照税法规定代扣税款，按时缴库，并专项记载备查。所说的支付，包括现金支付、汇拨支付、转账支付和以有价证券、实物以及其他形式的支付。全员全额扣缴申报，是指扣缴义务人在代扣税款的次月内，向主管税务机关报送其支付所得个人的基本信息、支付所得数额、扣缴税款的具体数额和总额以及其他相关涉税信息。全员全额扣缴申报的管理办法，由国务院税务主管部门制定。《个人所得税代扣代缴暂行办法》（国税发〔1995〕65号）规定，扣缴义务人向个人支付下列所得，应代扣代缴个人所得税：
（一）工资、薪金所得；
（二）对企事业单位的承包经营、承租经营所得；
（三）劳务报酬所得；
（四）稿酬所得；
（五）特许权使用费所得；
（六）利息、股息、红利所得；
（七）财产租赁所得；
（八）财产转让所得；
（九）偶然所得；
（十）经国务院财政部门确定征税的其他所得。从国税发〔1995〕65号文件看，个人所得税法第二条规定的十一项所得，只有“个体工商户的生产、经营所得”没有扣缴义务人，其他十项所得均以支付所得的单位或者个
人为扣缴义务人。
第四篇：个人以非货币性资产评估增值出资计征个人所得税问题
个人以非货币性资产评估增值出资计征个人所得税问题
国家税务总局《关于非货币性资产评估增值暂不征收个人所得税的批复》（税函[2005]319号）的相关规定：
考虑到个人所得税的特点和目前个人所得税征收管理的实际情况，对个人将非货币性资产进行评估后投资于企业，其评估增值取得的所得在投资取得企业股权时，暂不征收个人所得税。在投资收回、转让或清算股权时如有所得，再按规定征收个人所得税，财产原值“为资产评估前的价值。”
国家税务总局《关于资产评估增值计征个人所得税问题的通知》（国税发[2008]115号）的相关规定：
1、个人（自然人，下同）股东从被投资企业取得的、以企业资产评估增值转增个人股本的部分，属于企业对个人股东股息、红利性质的分配，按照“利息、股息、红利所得”项目计征个人所得税。税款由企业在转增个人股本时代扣代缴。
2、个人以评估增值的非货币性资产对外投资取得股权的，对个人取得相应股权价值高于该资产原值的部分，属于个人所得，按照“财产转让所得”项目计征个人所得税。税款由被投资企业在个人取得股权时代扣代缴。
3、对本通知发布之前已经发生的个人以评估增值的非货币性资产对外投资暂未缴纳个人所得税的，所投资企业应将个人股东所投资的非货币资产的原始价值和增值情况、个人股东基础信息等资料登记台账，并向主管税务机关备案。税务机关应据此建立电子台账，加强后续管理，督促企业在股权转让、清算和投资收回时依法扣缴个人所得税。
4、个人不能提供完整、准确财产（资产）原值凭证的，主管税务机关可依法核定其财产原值。
文件对于个人取得的资产评估增值的个人所得税的扣缴问题也给予了明确，即税款由被投资企业在个人取得股权时代扣代缴。但是，这个在实际执行中可能存在困难。由于个人用非货币性资产对外投资只是取得股份而不是现金，企业如何进行扣缴个人所得税呢。我们知道，任何税收都必须以现金缴纳而不是实物或者权益。但企业在取得非货币性资产时，给予个人的是股份不是现金。在这种情况下，税法要求企业履行个人所得税扣缴义务，企业应在给予个人股份确认前要求个人将应缴纳的个人所得税以现金先交给企业，由企业扣缴后向税务机关缴纳。如果个人不缴纳。企业可以将相关情况向税务机关报告，由税务机关采取其他措施征收税款。
根据此文件规定，个人以非货币性资产评估增值部分自2008年12月9日开始将要征税，然而随后的消息是这份文件并未正式生效，由于征税现金流问题无法得到很好的解决，总局迅即通知各省，该文件不实际执行。
国家税务总局《关于公布全文失效废止 部分条款失效废止的税收规范性文件目录的公告》（国税发[2011]2号）的相关规定：
全文失效废止的税收规范性文件目录中确认国家税务总局《关于非货币性资产评估增值暂不征收个人所得税的批复》（税函[2005]319号）全文失效废止
国家税务总局《关于切实加强高收入者个人所得税征管的通知》（国税发[2011]50号）的相关规定：
（一）加强财产转让所得征管
1.完善自然人股东股权（份）转让所得征管。
（1）积极与工商行政管理部门合作，加强对个人转让非上市公司股权所得征管。重点做好平价或低价转让股权的核定工作，建立电子台账，记录股权转让的交易价格和税费情况，强化财产原值管理。
（2）加强个人对外投资取得股权的税源管理，重点监管上市公司在上市前进行增资扩股、股权转让、引入战略投资者等行为的涉税事项，防止税款流失。
（3）与相关部门密切配合，积极做好个人转让上市公司限售股个人所得税征管工作。
（二）深化利息、股息、红利所得征管
1.加强企业分配股息、红利的扣缴税款管理，重点关注以未分配利润、盈余公积和资产评估增值转增注册资本和股本的征管，堵塞征管漏洞。
2.对投资者本人及其家庭成员从法人企业列支消费支出和借款的，应认真开展日常税源管理和检查，对其相关所得依法征税。涉及金额较大的，应核实其费用凭证的真实性、合法性。
3.对连续盈利且不分配股息、红利或者核定征收企业所得税的企业，其个人投资者的股息、红利等所得，应实施重点跟踪管理，制定相关征管措施。同时，加强企业注销时个人投资者税收清算管理。
4.对企业及其他组织向个人借款并支付利息的，应通过核查相关企业所得税前扣除凭证等方式，督导企业或有关组织依法扣缴个人所得税。
浙江省地税局《关于个人取得无现金流收入征收个人所得税问题的通知》（浙地税函[2006]82号）文件的相关规定：
认定个人以非货币性资产投资的评估增值所得暂时不征收个人所得税。该文件开宗明义，从文件题目中就可以看出，显然也是出于现金流的考量因素。
工商部门未对非货币性资产投资设定缴税的前置条件，因此征税在征管上并不容易操作。
由于个人非货币性资产评估增值所得纳税人为个人，更由于其现实可能的确缺乏现金流，在我国目前的税法制度环境下，个人很可能直接就到工商局办理了投资手续，而目前工商部门并未对非货币性资产投资，要求提供已经纳税证明的前置程序性条件。非货币性资产可以对外投资，是《公司法》第27条的明确规定，而工商部门也的确难以违反法律的明确规定，增加前置性批准条件。
而未正式生效的国税发[2008]115号文件曾经提到，可以被投资企业作为“扣缴义务人”纳税，可是与此相应的是，被投资企业收到的非货币性资产，缴税确是需要真金白银，强行要求被投资企业缴税，恐怕也是与理不合。
（一）国税函[2005]319号文件规定的作废，表明总局默示可以对个人以非货币性资产对外投资评估所得征税了，对个人该项所得征税的案例将不断出现。
（二）总局目前仅是“默示”征税而已，意思是各省可以对此进行征税，而并未如国税发[2008]115号文件一样“明示”征税，也表明由于现金流问题无法解决，总局并未完全下定决心，继续处于调研阶段，一些地区可能仍然选择不对该项所得征税，或者征的到的就征，征不到的就不征。
国家税务总局所得税司有关负责人就近日发布《关于切实加强高收入者个人所得税征管的通知》(国税发[2011]50号，以下简称《通知》)答记者问时提及： 在其他形式财产转让所得方面，重点加强个人以评估增值的非货币性资产对外投资取得股权的税源管理。
综上，对个人以非货币性资产评估增值对外投资，投资时是否需要缴纳个人所得税，目前处于政策空白，没有明确的规定，各地地方税务机关可以灵活把握。国家税务总局所得税司相关负责人答记者问时的内容，由于现金流的问题难以解决，个人认为应该理解为“税源管理”，是在转让股权或者收回投资时征收。
第五篇：国有企业兼并破产中有关资产评估问题
国家国有资产管理局
对《关于国有企业兼并破产中有关资产评估问题的请示》的复函
（国资办函发［１９９７］３１号）
广西壮族自治区国有资产管理局：
你局桂国资评字［１９９７］１６号《关于国有企业兼并破产中有关资产评估问题的请示》收悉。现函复如下：
１．关于“具有国务院国有资产管理行政主管部门认证的资产评估机构”和“具有土地估价能力的资产评估机构”的关系问题。鉴于目前评估机构过多过滥，企业被迫重复评估、重复交费这一突出问题，国发［１９９７］１０号文件明确，从事企业破产财产评估的资产评估机构都必须经国务院国有资产管理行政主管部门认证。在国务院９１号令中，资产评估机构具有特定的法律含义，即“持有国务院或者省、自治区、直辖市人民政府国有资产管理行政主管部门颁发的国有资产评估资格证书的资产评估公司、会计师事务所、审计事务所、财务咨询公司，经国务院或者省、自治区、直辖市人民政府国有资产管理行政主管部门认可的临时评估机构”（见国务院９１号令第二章第九条对资产评估机构的定义）。资产评估机构都应归国有资产管理部门管理。已经取得省以上国有资产管理部门授予的国有资产评估资格的资产评估机构，有的具有土地估价能力，有的不具有土地估价能力。谁具有土地估价能力，谁能从事包括土地在内的企业破产财产的评估业务，要由国务院国有资产管理部门来认证。２．关于企业破产财产“由国有资产管理行政主管部门确认评估结果”和“涉及以划拨方式取得的土地使用权或涉及改变出让合同条件的土地使用权价格评估的，由土地行政主管部门确认评估结果后并入整体资产评估结果”的关系问题。在国家现行财务会计制度中，土地使用权是企业资产的一部分，土地使用权转让所得处置方式的改变并不导致国家现行财务会计制度的改变，国发［１９９７］１０号文件第四部分中“其中”二字，说明土地确实是企业破产财产的一部分；由于土地使用权在企业破产财产中处于重要地位，为了发挥土地管理部门的作用，在涉及以划拨方式取得的土地使用权或涉及改变土地使用权出让合同条件的土地使用权价格评估的结果确认上，可以由土地管理部门进行，确认后并入整体资产评估结果，由国有资产管理部门对整体资产评估结果进行最终确认，国发［１９９７］１０号文件第四部分中“企业破产财产应以评估确认的价格为依据”的规定，说明国有资产管理部门确认的只能是整体资产评估结果。
国有企业破产财产评估是一项政策性很强的工作，在实际工作过程中，要注意做好与有关部门的协调工作，以确保国家在若干城市试行国有企业破产工作的顺利实施。
１９９７年５月１２日
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