上市公司年报审计监管工作规程[征求意见稿]上市公司年报审计监管工作规程[征求意见稿]

第一篇：上市公司年报审计监管工作规程[征求意见稿]上市公司年报审计监管工作规程[征求意见稿]

各证券资格会计师事务所：

为贯彻落实创先争优“制度建设年”活动要求和事务所执业质量检查制度改革精神，进一步加强和完善上市公司年报审计监管工作，不断提升上市公司年报审计工作质量，深化行业诚信建设，我们在总结近年来年报审计监管实践的基础上，起草了《中国注册会计师协会上市公司年报审计监管工作规程（征求意见稿）》。现予印发，请提出完善意见，并于8月29日前将意见和建议反馈我会。

联 系 人：中注协业务监管部 齐 飞

联系电话：010-8825018

2传 真：010-8825005

5电子邮箱：qifei@cicpa.org.cn

通讯地址：北京市海淀区西四环中路16号院2号楼

邮政编码：100039

附件：中国注册会计师协会上市公司年报审计监管工作规程（征求意见稿）抄送：各省、自治区、直辖市注册会计师协会，深圳市注册会计师协会

二○一一年八月十五日

附件：

中国注册会计师协会上市公司年报审计监管工作规程（征求意见稿）

第一章 总 则

第一条 为规范和改进上市公司年度财务报表审计（以下简称年报审计）监管工作，明确中国注册会计师协会（以下简称中注协）在上市公司年报审计监管方面的工作职责与工作内容，根据《中国注册会计师协会章程》，制定本规程。

第二条 本规程所称年报审计监管，是指中注协对会计师事务所（以下简称事务所）执行的上市公司年报审计业务实施的全程监控，包括事前、事中和事后三个环节。

第三条 上市公司年报审计监管应当贯彻风险导向理念，以跟踪和监控上市公司年报审计工作质量为核心；以维护社会公众利益和资本市场稳定，提升年报审计工作质量为目标；以上市公司年报审计风险的评价、预警和防范为重点。

第四条 在上市公司年报审计监管工作中，要采取切实有效的措施，支持和帮助注册会计师坚持诚信、独立、客观、公正的原则与立场，切实督促和引导事务所完善质量控制体系、健全内部治理机制、深化诚信道德建设、强化质量风险管控，不断提升行业的整体执业质量。

第五条 上市公司年报审计监管应当坚持事前事中监控与事后报备分析相结合，分类指导与个别辅导相结合，逐日跟踪分析与定期披露相结合，年报审计监管结果与执业质量检查工作相结合。

第六条 上市公司年报审计监管工作的组织与实施由中注协业务监管部负责。中注协业务监管部设置专门岗位，指派专人负责年报审计监管工作，并建立相应的工作记录。

第七条 为确保上市公司年报审计监管工作质量，应当注意发挥行业专家的作用，并逐步建立年报审计监管信息库，为上市公司年报审计监管提供技术支撑和信息支撑。

第二章 上市公司年报披露开始前的主要工作

第八条 在每年的上市公司年报披露开始前，中注协业务监管部应当组建年报审计监管专家咨询组。咨询组主要由来自事务所和地方协会的专家组成，其主要职责是，协助中注协分析上市公司年报，甄别事务所的高风险客户；分析事务所可能存在的重大风险领域，并提出防范对策与建议。

第九条 在每年的上市公司年报披露开始前，发布有关做好上市公司年报审计工作的通知，要求事务所和注册会计师认真落实风险导向审计理念，严格遵循执业准则要求，密切关注重大审计风险领域，切实强化质量风险管控，全力确保年报审计工作质量。

第十条 原则上，在每年的上市公司年报披露开始前，组织召开一次证券资格事务所年报审计工作会议，通报当年的年报审计监管和执业质量检查情况，对即将开始的上市公司年报审计工作提出具体要求。

第十一条 在每年的上市公司年报披露开始前，发布有关做好上市公司年报审计业务报备工作的通知，要求事务所切实落实报备工作要求，确保信息报备真实、准确、及时、完整。第十二条 在每年的上市公司年报披露开始前，提前搜集有关上市公司年报审计监管的分析资料，为上市公司年报披露期间的工作开展奠定基础。

第三章 上市公司年报披露期间的主要工作

第十三条 为强化上市公司年报审计事前事中监管，切实增强年报审计监管的前瞻性、针对性和有效性，在上市公司年报审计期间，应适时启动年报审计监管约谈机制，就上市公司年报审计业务可能存在的风险向相关事务所作出提示。

第十四条 在开展约谈工作时，应当合理选定约谈主题。约谈主题应当以事务所审计风险的防范和化解为主线，及时反映和解决事务所在年报审计工作中遇到的重大问题。在确定约谈主题时，应当了解相关政府部门的政策动向，考虑资本市场的发展变化和行业面临的主要矛盾与问题。

第十五条 在开展约谈工作前，应当结合约谈主题，合理确定约谈对象。约谈对象应当在深入分析上市公司公开信息，综合考虑媒体报道、公众举报、以往年度执业质量检查结果以及年报审计监管咨询专家意见的基础上确定。

第十六条 参加约谈的事务所人员包括：主任会计师，负责质量控制或技术的合伙人，以及执行上市公司年报审计业务的项目合伙人和签字注册会计师。

第十七条 约谈开始前，应当向事务所发出上市公司年报审计监管约谈函，要求事务所在规定时间内向中注协提交有关约谈项目年报审计开展情况的说明。

约谈结束后，应当继续跟踪约谈项目年报审计的后续开展情况，并要求事务所在约谈项目年报披露后的一定时间内，向中注协提交有关约谈项目年报审计情况的详细报告。

第十八条 除采取约谈方式对事务所进行风险提示外，对于上市公司年报审计期间注意到的高风险上市公司，可联系相关事务所了解情况，并向事务所发出上市公司年报审计监管沟通函，要求其在规定时间内提交高风险客户年报审计情况的书面报告。

第十九条 对于已披露的上市公司年报，如有媒体质疑、公众投诉举报或者发现审计报告不当的，应与相关事务所取得联系，全面了解情况，必要时，可采取当面沟通等措施，并及时向协会领导报告。

第二十条 在上市公司年报审计期间，要指派专人，逐日跟踪上市公司年报披露情况，每周编发一期上市公司年报审计情况快报并上网公布。

第二十一条 上市公司年报审计情况快报应当包括上市公司年报披露的基本情况、事务所出具的审计报告数量及类型、事务所出具非标准审计报告的原因、上市公司变更年报审计机构的情况等内容，并可根据实际情况，在快报中适当增加社会公众和资本市场广泛关注的问题与内容。

第二十二条 为切实强化对事务所年报审计工作的适时引导，扩大年报审计监管工作影响，在年报审计期间，应当定期或不定期地对上市公司年报审计情况加以汇总，并编发工作简报或形成报告在会刊上刊发。

第二十三条 年报审计期间，中注协业务监管部要指派专人，督促和指导事务所做好上市公司年报审计机构变更信息报告工作。

上市公司变更年报审计机构的，前后任事务所应当在变更发生之日起5个工作日内，将相关情况报中注协和事务所所在地省级协会备案。

前后任事务所报告的内容应当包括：变更年报审计机构的上市公司名称、代码及其前后任事务所，变更日期与原因，以及前后任事务所的沟通情况等。

第二十四条 收到变更信息后，中注协业务监管部应当将前任事务所报备的变更原因、后任事务所报备的变更原因以及上市公司对外披露的变更原因进行核对，了解变更的真实原因，密切关注其中可能存在的“炒鱿鱼、接下家”问题，对恶意“接下家”行为实施重点监控。如发现上市公司因与事务所存在意见分歧等异常原因变更年报审计机构的，应与前任事务所取得联系，了解相关情况，及时对后任事务所进行提醒，必要时，将详细情况报告协会领导。

第二十五条 为不断拓展年报审计监管工作内涵，夯实年报审计监管工作基础，同时为领导决策提供有益参考，在上市公司年报审计期间，可组建上市公司年报分析专家工作组，对高风险上市公司或特定类型的上市公司已披露年报进行系统全面的分析、研究。

第二十六条 在上市公司年报审计监管过程中，如果遇到有关执业准则解释和专业判断方面的重大疑难问题，可向中注协标准部咨询，必要时，可提交中注协审计准则委员会和专业技术指导委员会讨论解决。

第四章 上市公司年报披露结束后的主要工作

第二十七条 年报审计业务报备工作应当在上市公司年报审计工作结束后3个月内完成。中注协业务监管部应及时对报备信息进行加工、处理，对已披露的上市公司年报审计情况快报进行汇总、提炼，对上市公司年报审计监管过程中发现的问题进行归纳、梳理，并撰写有关上市公司年报审计情况的分析报告。分析报告应当在8月底前完成，并报协会领导审定。分析报告应当包括年报审计总体情况、年报审计前后的数据调整、年报审计意见、年报审计机构变更、年报审计收费、年报审计市场等内容。

中注协标准部负责上市公司年报审计非标准审计报告的研究，相关分析报告应在上市公

司年报审计工作结束后6个月内完成。

第二十八条 上市公司年报审计工作结束后，可采取座谈会、实地走访等方式，广泛听取事务所、注册会计师以及相关政府部门对进一步改进年报审计监管工作的意见与建议。同时，采取相关措施，逐步实现与相关政府部门之间的监管信息共享。

第二十九条 开展证券所执业质量检查，尤其是在确定证券所执业质量检查名单和检查工作重点时，应充分利用年报审计监管工作成果。对年报审计监管过程中发现的未严格遵循执业准则的事务所和注册会计师，将在执业质量检查中予以重点关注。

第五章 附 则

第三十条 本规程自发布之日起施行。

第二篇：上市公司监管工作规程范文

中国注册会计师协会关于印发《上市公司年报审计监管

工作规程》的通知

会协［2011］52号

各省、自治区、直辖市注册会计师协会：

为贯彻落实行业创先争优“制度建设年”活动要求和会计师事务所执业质量检查制度改革精神，进一步加强和完善上市公司年报审计监管工作，不断提升上市公司年报审计工作质量，深化行业诚信建设，我们在总结近年来上市公司年报审计监管实践的基础上，制定了《上市公司年报审计监管工作规程》，现予印发。

附件：上市公司年报审计监管工作规程

抄送：各证券资格会计师事务所，深圳市注册会计师协会。

二○一一年八月三十一日

附件：

上市公司年报审计监管工作规程

第一章 总 则

第一条 为规范和改进上市公司财务报表审计（以下简称年报审计）监管工作，明确中国注册会计师协会（以下简称中注协）在上市公司年报审计监管方面的工作职责与工作内容，根据《中国注册会计师协会章程》，制定本规程。

第二条 本规程所称年报审计监管，是指中注协对会计师事务所（以下简称事务所）执行的上市公司年报审计业务实施的全程监控，包括事前、事中和事后三个环节。

第三条 上市公司年报审计监管应当贯彻风险导向理念，以跟踪和监控上市公司年报审计工作质量为核心；以维护社会公众利益和资本市场稳定，提升年报审计工作质量为目标；以上市公司年报审计风险的评价、预警和防范为重点。

第四条 在上市公司年报审计监管工作中，要采取切实有效的措施，支持和帮助注册会计师坚持诚信、独立、客观、公正的原则与立场，切实督促和引导事务所完善质量控制体系、健全内部治理机制、深化诚信道德建设、强化质量风险管控，不断提升行业的整体执业质量。

第五条 上市公司年报审计监管应当坚持事前事中监控与事后报备分析相结合，分类指导与个别辅导相结合，逐日跟踪分析与定期披露相结合，年报审计监管结果与执业质量检查工作相结合。

第六条 上市公司年报审计监管工作的组织与实施由中注协业务监管部室负责。中注协业务监管部室设置专门岗位，指派专人负责年报审计监管工作，并建立相应的工作记录。

第七条 为确保上市公司年报审计监管工作质量，应当注意发挥行业专家的作用，并逐步建立年报审计监管信息库，为上市公司年报审计监管提供技术支撑和信息支撑。

第二章 上市公司年报披露开始前的主要工作

第八条 在每个的上市公司年报披露工作开始前，中注协业务监管部室应当组建年报审计监管专家咨询组。咨询组主要由来自事务所和地方协会的专家组成，其主要职责包括：

协助中注协分析上市公司年报，甄别事务所高风险客户；分析事务所年报审计业务可能面对的重大风险领域以及相关质量控制可能存在的问题，并提出防范对策与建议。

第九条 在每个的上市公司年报披露工作开始前，发布有关做好上市公司年报审计工作的通知，要求事务所和注册会计师认真落实风险导向审计理念，严格遵循执业准则要求，密切关注重大审计风险领域，切实强化质量风险管控，全力确保年报审计工作质量。

第十条 原则上，在每个的上市公司年报披露工作开始前，组织召开一次证券资格事务所年报审计工作会议，通报当年的年报审计监管和执业质量检查情况，对即将开始的上市公司年报审计工作提出具体要求。

第十一条 在每个的上市公司年报披露工作开始前，发布有关做好上市公司年报审计业务报备工作的通知，要求事务所切实落实报备工作要求，确保信息报备真实、准确、及时、完整。

第十二条 在每个的上市公司年报披露工作开始前，要提前搜集有关上市公司年报审计监管的分析资料，为上市公司年报披露期间的工作开展奠定基础。

第三章 上市公司年报披露期间的主要工作

第十三条 为强化上市公司年报审计事前事中监管，切实增强年报审计监管的前瞻性、针对性和有效性，在上市公司年报披露期间，应适时启动年报审计监管约谈机制，就上市公司年报审计业务可能存在的风险向相关事务所作出提示。

第十四条 在开展约谈工作时，应当合理选定约谈主题。约谈主题应当以事务所审计风险的防范和化解为主线，及时反映和解决事务所在年报审计工作中遇到的重大问题。在确定约谈主题时，应当了解相关政府部门的政策动向，考虑资本市场的发展变化和行业面临的主要矛盾与问题。

第十五条 在开展约谈工作前，应当结合约谈主题，合理确定约谈对象。约谈对象应当在深入分析上市公司公开信息，综合考虑媒体报道、公众举报、以往执业质量检查结果以及年报审计监管咨询专家意见的基础上确定。

第十六条 参加约谈的事务所人员包括：主任会计师，负责质量控制或技术的合伙人，以及执行上市公司年报审计业务的项目合伙人和签字注册会计师。

第十七条 约谈开始前，应当向事务所发出上市公司年报审计监管约谈函，要求事务所在规定时间内向中注协提交有关约谈项目年报审计开展情况的说明。

约谈结束后，应当继续跟踪约谈项目年报审计的后续开展情况，并要求事务所在约谈项目年报披露后的一定时间内，向中注协提交有关约谈项目年报审计情况的详细报告。

第十八条 除采取约谈方式对事务所进行风险提示外，对于上市公司年报披露期间注意到的高风险上市公司，可联系相关事务所了解情况，并向事务所发出上市公司年报审计监管沟通函，要求其在规定时间内提交高风险客户年报审计情况的书面报告。

第十九条 对于已披露的上市公司年报，如有媒体质疑、公众投诉举报或者发现审计报告不当的，应与相关事务所取得联系，全面了解情况，必要时，可采取当面沟通、专案检查等措施加以应对。

第二十条 在上市公司年报披露期间，要指派专人，逐日跟踪上市公司年报披露情况，每周编发一期上市公司年报审计情况快报并上网公布。

第二十一条 上市公司年报审计情况快报应当包括上市公司年报披露的基本情况、事务所出具的审计报告数量及类型、事务所出具非标准审计报告的原因、上市公司变更年报审计机构的情况等内容，并可根据实际情况，在快报中适当增加社会公众和资本市场广泛关注的问题与内容。

第二十二条 为切实强化对事务所年报审计工作的适时引导，扩大年报审计监管工作影响，在上市公司年报披露期间，应当定期或不定期地对上市公司年报审计情况加以汇总，并编发工作简报或形成报告在会刊上刊发。

第二十三条 年报披露期间，中注协业务监管部室要指派专人，督促和指导事务所做好上市公司年报审计机构变更信息报告工作。

上市公司变更年报审计机构的，前后任事务所应当在变更发生之日起5个工作日内，将相关情况报中注协和事务所所在地省级协会备案。

前后任事务所报告的内容应当包括：变更年报审计机构的上市公司名称、代码及其前后任事务所，变更日期与原因，以及前后任事务所的沟通情况等。

第二十四条 收到变更信息后，中注协业务监管部室应当将前任事务所报备的变更原因、后任事务所报备的变更原因以及上市公司对外披露的变更原因进行核对，了解变更的真实原因，密切关注其中可能存在的“炒鱿鱼、接下家”问题，对恶意“接下家”行为实施重点监控。

如发现上市公司因与事务所存在意见分歧等异常原因变更年报审计机构的，应与前任事务所取得联系，了解相关情况，及时对后任事务所进行提醒，必要时，将详细情况报告协会领导。

第二十五条 为不断拓展年报审计监管工作内涵，夯实年报审计监管工作基础，同时为领导决策提供有益参考，在上市公司年报披露期间，可组建上市公司年报分析专家工作组，对高风险上市公司或特定类型的上市公司已披露年报进行系统全面的分析、研究。

第二十六条 在上市公司年报审计监管过程中，如果遇到有关专业方面的重大疑难问题，可向中注协标准制定部室咨询，必要时，可提交中注协相关专门（专业）委员会讨论解决。

第四章 上市公司年报披露结束后的主要工作

第二十七条 年报审计业务报备工作应当在上市公司年报披露结束后2个月内完成。中注协业务监管部室应及时对报备信息进行加工、处理，对已披露的上市公司年报审计情况快报进行汇总、提炼，对上市公司年报审计监管过程中发现的问题进行归纳、梳理，并撰写有关上市公司年报审计情况的分析报告。分析报告应当在7月底前完成。

分析报告应当包括年报审计总体情况、年报审计前后的数据调整、年报审计意见、年报审计机构变更、年报审计收费、年报审计市场等内容。

中注协标准制定部室负责上市公司年报审计非标准审计报告的研究，相关分析报告应在上市公司年报审计工作结束后6个月内完成。

第二十八条 上市公司年报审计工作结束后，可采取座谈会、实地走访等方式，广泛听取事务所、注册会计师以及相关政府部门对进一步改进年报审计监管工作的意见与建议。同时，采取相关措施，逐步实现与相关政府部门之间的监管信息共享。

第二十九条 开展证券所执业质量检查，尤其是在确定证券所执业质量检查名单和检查工作重点时，应充分利用年报审计监管工作成果。对年报审计监管过程中发现的未严格遵循执业准则的事务所和注册会计师，将在执业质量检查中予以重点关注。

第五章 附 则

第三十条 各省级协会可以参照本规程，组织开展本地区的年报审计监管工作。第三十一条 本规程自发布之日起施行。

第三篇：2017年上市公司年报会计监管报告

2017年上市公司年报会计监管报告

截至2018年4月30日，沪深两市已上市的3,531家公司（其中A股3,513家），除康达尔、山东地矿、*ST华泽、凯迪生态、千山药机、抚顺特钢、中毅达、美都能源、*ST上普9家公司未按期披露年报外，其余3,522家均按期披露了经审计的2017年报告。按期披露年报的公司中，124家被出具非标准审计意见的审计报告，其中，17家被出具无法表示意见，36家被出具保留意见、71家被出具带解释说明的无保留意见。

为掌握上市公司执行会计准则、企业内部控制规范和财务信息披露规则的情况，证监会会计部组织专门力量抽样审阅了798家上市公司2017年报告，审阅中重点关注了合并财务报表、企业合并、收入确认、政府补助、金融工具、资产减值、非经常性损益等方面的会计处理、财务信息披露情况及其存在的问题，并对内部控制评价与审计报告的披露情况进行分析和总结，同时对年报审阅发现问题所反映出的会计师事务所审计执业问题予以关注，形成本监管报告。

年报审阅过程中，证监会会计部发布了6份年报会计监管简报，及时向有关方面通报上市公司2017年财务报告和内控报告存在的问题179项，涉及138 家上市公司。同时，证监会会计部通过问询沪深交易所、建议专项核查等方式及时处理发现的问题，并向有关各方传递关于执行会计准则、内部控制规范、财务信息披露规则和审计规范等方面的监管标准。

一、企业会计准则和财务信息披露规则执行问题 总体而言，上市公司能够较好地理解并执行企业会计准则和财务信息披露规则，但仍有部分公司存在执行会计准则不到位、会计专业判断不合理、信息披露不规范的问题。

（一）合并财务报表相关问题

2014年新修订的合并财务报表准则，明确了以控制原则为基础确定合并范围。整体上，上市公司能够掌握和运用合并报表范围的判断原则，但在某些情况下，仍存在合并范围判断不恰当的问题。此外，在处置子公司股权、合并财务报表抵销分录编制等方面也存在执行偏差或不到位的情况。

1.对合并范围的判断

（1）对结构化主体控制的判断

上市公司参与发起设立、管理和投资结构化主体的交易较为常见。公司在编制合并财务报表时，需结合各项因素综合考虑是否对相关结构化主体具有控制。年报分析发现，部分上市公司在判断是否控制时，容易忽视结构化主体的设立目的、其他方是否享有实质性权力等因素。例如，个别上市公司参与设立有限合伙企业（并购基金），并认购其全部劣后级份额，将其分类为以权益法核算的长期股权投资进行会计处理。根据合伙协议，上市公司对合伙企业优先级份额本金及固定收益承担保证义务，优先级合伙人在合伙企业投资决策委员会中享有席位，优先级合伙人委派的决策委员对拟投资项目享有一票否决权。考虑到合伙协议对优先、劣后级的设置以及上市公司对优先级退出本金和收益做出的保证安排，优先级合伙人实质上享有固定回报，并不承担合伙企业的经营风险，其在投资决策委员会中存在一票否决权安排，实质上应视为一种保障资金安全的保护性权利。上市公司享有合伙企业所有剩余的可变收益、承担全部亏损风险，同时从设立目的分析，如合伙企业是为上市公司的战略发展需要设立的，上市公司相较其他投资方有更强的动机和意图主导合伙企业的相关投资活动以影响其回报，即上市公司对此合伙企业具有控制，应当予以合并。

（2）对单独主体的合并判断

根据企业会计准则规定，投资方通常合并的是被投资方的整体，只有在满足特定条件情况下，投资方可以将被投资方可分割的部分（即“单独主体”）予以合并。单独主体需同时满足以下条件：该部分的资产是偿付该部分负债或该部分其他权益的唯一来源，不能用于偿还该部分以外的被投资方的其他负债；除与该部分相关的各方外，其他方不享有与该部分资产相关的权利，也不享有与该部分资产剩余现金流量相关的权利。

年报分析发现，个别上市公司通过增资方式成为某公司的控股股东，并约定增资完成后将该公司原有业务全部剥离给原股东，后续以该公司为平台开展新业务。上市公司取得该公司控股权后对其董事会进行了改选，但认为被投资公司原有业务仍由原股东控制并拟剥离给原股东，因此未将其纳入合并范围。上市公司将被投资单位业务进行分割，需要满足会计准则中有关单独主体的认定要求，即所分割业务相关的资产、负债必须与公司其它资产、负债严格分离。但在我国现行法律环境下，同一法律主体的资产、负债往往较难满足单独主体的有关要求。在股东之间分割资产、负债的约定尚未通知全部债权人并已获得债权人同意的情况下，上市公司不应将被投资单位分割为两个部分进行部分合并。

（3）涉及一致行动协议的合并判断

上市公司与其他投资方达成一致行动协议的情况下，是否应将被投资公司合并，应当基于“控制”的定义和原则，综合考虑一致行动协议的商业意图，一致行动协议授予上市公司的权力是否明确、完整等因素进行判断。年报分析发现，个别上市公司通过与其他投资方签署一致行动协议，将持股比例不超过50%的被投资公司纳入合并范围。该一致行动协议未明确其他方是否将与被投资公司相关活动相关的表决权完整授予上市公司，协议期间也未明确约定。仅依据该一致行动协议，无法有效判断上市公司对被投资方的权力、可变回报等的持续性。上市公司不应将此被投资单位纳入合并范围。

2.合并财务报表编制问题

（1）子公司超额亏损的核算

企业会计准则规定，子公司少数股东分担的当期亏损超过了少数股东在该子公司期初所有者权益中所享有的份额的，其余额仍应当冲减少数股东权益。年报分析发现，个别上市公司持有子公司51%的股权，该子公司本期出现巨额亏损且资不抵债。上市公司本期合并报表中对于该子公司少数股东承担的当期亏损超过少数股东在该子公司期初所有者权益中所享有份额的部分，列报为归属于母公司所有者权益，而未按照要求冲减少数股东权益，不符合会计准则的规定。（2）未丧失控制权的情况下处置子公司部分股权时调减商誉账面价值

根据企业会计准则及有关规定，未丧失控制权情况下，对子公司的持股比例变化，不导致合并商誉账面价值发生变化。年报分析发现，个别上市公司在未丧失控制权的情况下处置子公司部分股权，合并财务报表中按照股权处置比例调减商誉账面价值，不符合会计准则规定。

（3）合并财务报表抵销分录编制不正确

母公司编制合并财务报表时，应当将整个企业集团视为一个会计主体，反映企业集团整体的财务状况、经营成果和现金流量。其中，母公司对子公司的长期股权投资与母公司在子公司所有者权益中所享有的份额应当相互抵销。

年报分析发现，个别上市公司子公司设立资产支持专项计划，并购买专项计划全部次级权益及部分优先级权益。上市公司编制合并财务报表时将该专项计划纳入合并报表范围，但却未将子公司对专项计划的投资形成的可供出售金融资产和相应负债进行抵销。

（二）企业合并相关问题

上市公司并购交易形式多样、股权结构及交易安排较为复杂，相关会计处理存在一定操作难度。部分上市公司对于企业合并中并购日无形资产的辨认与计量、或有对价等特殊事项的会计处理和披露存在一定问题，使得财务报表使用者难以充分了解相关并购交易的商业实质及其影响。

1.非同一控制下企业合并中可辨认资产和负债的确认和计量 非同一控制下企业合并中，购买方应在取得控制权日以公允价值计量被购买方所有可辨认资产和负债，包括被购买方财务报表中已确认的各项资产和负债，以及被购买方财务报表中原未予以确认的资产和负债，例如内部研发形成的非专利技术等。

年报分析发现，部分上市公司在非同一控制下企业合并中确认了大额商誉，其商誉占合并对价的比例高达90%以上。大额商誉形成的原因之一是上市公司未能充分识别和确认被购买方拥有的无形资产，导致应确认为无形资产的金额被直接计入商誉。

2.或有对价相关问题

（1）一般或有对价会计处理

根据企业会计准则及相关规定，非同一控制下企业合并中，购买方应当将合并协议约定的或有对价作为合并对价的一部分，按照其在购买日的公允价值计入企业合并成本，并确认相应的资产、负债，后续变动应视其性质分别计入当期损益或其他综合收益。或有对价公允价值的计量应基于标的公司未来业绩预测情况、或有对价支付方信用风险及偿付能力、其他方连带担保责任、货币的时间价值等因素予以确定。

年报分析发现，针对附有业绩补偿条款的并购交易，大多数上市公司在确定企业合并成本时未恰当考虑或有对价的影响，在购买日及后续会计期间将或有对价的公允价值简单计量为零，或在后续结算将实际支付或收到的补偿直接计入当期损益或调整权益。个别公司在标的公司业绩承诺不达标时，以收购时的股份发行价格确认和计量应收补偿股份相关金融资产及损益，而未按照应收补偿股份在资产负债表日的公允价值进行计量。（2）控股股东提供企业合并业绩补偿款

实务中，部分并购交易安排由购买方控股股东对购入标的资产做出业绩承诺。此类安排中，购买方控股股东既不属于购买方也不属于出售方，其对购买方所收购标的资产的业绩进行承诺是基于其与购买方的特殊关系，且使购买方单方面获益。因此，此类补偿安排应当视为权益性交易，购买方应将取得的相关利得计入资本公积。年报分析发现，个别上市公司的控股股东在公司收购交易中，对被收购公司业绩作出承诺，就实际业绩与承诺业绩的差额对上市公司予以补偿；2017被收购公司业绩未达标，上市公司应将预期将自控股股东收取的业绩补偿相关的资产计入资本公积，但公司未对该事项进行会计处理。

（3）出售方支付或收到业绩补偿

根据企业会计准则及相关规定，并购交易中出售方收取或支付或有对价的权利或义务属于金融工具，出售方应将此权利或义务按照金融工具准则相关规定进行会计处理。年报分析中发现，部分上市公司作为交易中的出售方，对于未来应收业绩补偿，未按照金融工具准则进行确认和计量，而是按照或有事项准则进行核算，或者未进行相关会计处理。

（4）合营或联营企业投资相关的或有对价

与合营或联营企业投资相关的或有对价应参照企业合并或有对价的有关规定进行会计处理。年报分析发现，个别上市公司对某公司增资后能够实施重大影响，将其分类为对联营企业投资。根据增资协议，被投资公司原股东承诺，若被投资公司在约定的期间内业绩未达到承诺标准，则原股东无偿将其所持被投资公司 部分股权转让给上市公司作为补偿；若被投资公司实际业绩超过承诺标准，则上市公司将其所持被投资公司的部分股权转让给原股东作为奖励。该股权补偿安排应参照企业合并或有对价的有关规定进行处理，但上市公司仅在报表中披露该事项相关安排而未进行相应会计处理。

（5）或有对价披露问题

年报分析发现，多家上市公司未在合并当年披露与企业合并相关的业绩承诺条款，仅在承诺业绩未完成、公司收到出售方补偿时才披露业绩承诺条款；部分上市公司虽然披露业绩承诺条款，但并未在购买日及后续期间披露确定或有对价公允价值所采用的估值方法、关键假设及依据；对于被购买方未实现业绩承诺的情况，多家公司未说明该事项对相关商誉减值测试的影响。

（三）收入相关问题 1.总额法和净额法的区分

企业会计准则规定，收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入；企业代第三方收取的款项应当作为负债处理，不应当确认为收入。实务中，企业从事居间服务或代销服务，相关日常活动是为委托人提供居间或代销服务以赚取代理佣金，而并非自身买卖商品。企业对此类型服务，仅应将获取的代理佣金确认为收入，除此之外收取的其他款项属于代收款项。

年报分析发现，部分上市公司将居间或代销业务中代委托人收取的款项全额确认为收入；部分从事供应链业务的上市公司，将其代理客户采购或销售商品视同自身买卖商品全额核算收入； 部分百货类上市公司既有自营业务，又有联营业务，但未恰当区别两类不同业务模式、分别制定不同的收入政策，而是统一采用总额法确认销售收入。

2.收入确认的时点与条件

根据企业会计准则及相关规定，销售商品收入满足商品所有权主要风险和报酬已经转移、收入金额能够可靠计量、相关经济利益很可能流入、成本能够可靠计量等条件时，才能予以确认。对于建造合同，在合同总收入和总成本能够可靠确定、完工进度能够可靠地计量、与合同相关的经济利益很可能流入企业时，才可以根据完工百分比法确认合同收入。企业确定合同完工进度时，可以采用累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例、已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例、实际测定的完工进度等方法。

年报分析中发现的收入确认和计量问题主要有：一是发出商品相关风险和报酬尚未转移，提前确认收入。如个别电商类上市公司发出商品，在客户尚未确认收货、商品风险和报酬尚未转移的情况下，提前确认收入。二是已提供商品和劳务相关经济利益流入存在较大不确定性，仍确认收入。如个别上市公司作为施工方，以完工百分比法确认建造合同收入及相关债权，其中部分债权尚未与客户达成一致、存在争议，相关款项预计很难收回，上市公司将此尚未达成一致的款项确认了收入，不符合准则规定。三是完工进度的估计不符合会计准则规定。如个别上市公司未对合同约定的阶段结算款与完工进度之间的差异进行分析，直接将 各阶段收款进度作为完工进度，根据合同约定的结算款确认各阶段收入。

（四）金融工具相关问题

上市公司发行及持有的金融工具种类日益繁多，加之金融工具准则本身较为复杂，实务中上市公司执行金融工具准则一直属于问题较多的领域。

1.与联营企业投资相关的衍生工具

根据企业会计准则及相关规定，附在主合同上的衍生工具，如果可以和主合同分开并能够独立转让，或者具有与主合同不同的交易对手方，应被视作一项单独存在的衍生工具。

年报分析发现，个别上市公司通过协议转让方式取得被投资单位40%股权，根据协议约定能够向被投资单位派驻2名董事（共5名），且五年后有权要求转让方（被投资单位控股股东）以约定价格回购上市公司持有的被投资单位股权。上市公司将上述投资作为其他非流动资产核算。依据股权转让协议，上市公司实质上取得了两项资产：一是对被投资单位具有重大影响的长期股权投资，二是一项看跌期权。两项资产中前者合同对手方为被投资单位，应根据长期股权投资准则采用权益法核算；后者合同对手方为被投资单位控股股东，应将其单独确认为衍生金融资产。两项资产的合同对手方不同，而上市公司基于很可能行权的判断将两项资产确认为一项其他非流动资产，不符合准则规定。

2.以担保方式继续涉入的金融资产转移

根据企业会计准则及相关规定，企业既没有转移也没有保留金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬，但未放弃对该金融资 产控制的，应当按照其继续涉入金融资产的程度确认有关金融资产和负债。当继续涉入方式是提供财务担保方式时，继续涉入资产应当根据转移日所转移金融资产的账面价值和财务担保金额两者的较低者确认，继续涉入负债应当按照财务担保金额和财务担保合同的公允价值之和确认。其中，财务担保合同的公允价值通常指提供担保应收取的费用，应当在财务担保合同期间内按照时间比例摊销，确认为各期收入。

年报分析发现，个别上市公司报告期内向金融机构转让长期应收款，同时以存款向金融机构提供部分质押担保。对此，上市公司终止确认长期应收款，根据担保金额相应确认了继续涉入资产和继续涉入负债，但计量时未考虑财务担保合同的公允价值。根据会计准则相关规定，当企业向金融机构转让应收账款并提供财务担保时，其所收取的转让对价实质是包含了金融资产转移对价和应收取的财务担保费用两个组成部分，其中财务担保费用部分应当予以递延，按照时间比例摊销计入各期收入。上市公司对此事项进行会计处理时，未考虑财务担保合同的公允价值，导致长期应收款转让损益增加，财务担保合同执行期间的损益减少。

3.应收商业承兑汇票的终止确认

根据企业会计准则及有关规定，金融资产的终止确认取决于金融资产所有权上主要风险和报酬的转移程度，并且风险与报酬的转移程度是对交易前后风险变动相对值的度量，而非风险本身的绝对值度量。风险与报酬的转移不应仅针对信用风险，还应综 合考虑其他风险，如利率风险、延期付款风险、外汇风险等。商业承兑汇票的主要风险为信用风险和延期付款风险。

年报分析发现，部分上市公司将背书转让的商业承兑汇票终止确认。根据我国票据法对追索权的规定，在背书转让合同未明确约定无追索权的情况下，该类金融资产所有权相关的主要风险并没有转移，背书公司不应终止确认相关资产。

（五）政府补助相关问题

新修订的政府补助准则从2017年1月1日起实施，其主要修订内容包括：一是明确了政府补助与收入的划分原则，企业从政府取得的经济资源，如果与企业销售商品或提供服务等活动密切相关，且是企业商品或服务的对价或者是对价的组成部分，应按照收入准则的规定进行会计处理。二是对政府补助在利润表的列报进行调整，对于与企业日常活动相关的政府补助，企业应将其计入其他收益或冲减相关成本费用；对于与企业日常活动无关的政府补助，企业应将其计入营业外收支。三是允许企业采取净额法列报政府补助，尤其对财政贴息的会计处理做了更详细的规定，对于财政直接拨付给企业的贴息资金，企业应将对应的贴息冲减相关借款费用。

年报分析发现，上市公司在执行新政府补助准则中主要存在以下问题：一是未能正确区分政府补助与收入。个别公司作为政府工程的投资、建设和运营主体，将自政府取得的价款作为政府补助核算。实际上，公司所取得价款是对其所提供项目建设和运营服务的补偿，本质上是政府支付给公司建设和运营工程项目的对价，应确认为收入而非政府补助。二是将代为收取的来自于政 府及各类上级组织的款项作为政府补助。如上级工会组织拨付的工会经费补助等，为公司代收款项，并非给予公司的政府补助。三是个别上市公司将与其日常活动密切相关的技改项目政府补助计入营业外收入。四是个别上市公司将获得的财政贴息计入营业外收入或其他收益，未按规定冲减相关借款费用。

（六）持有待售的非流动资产、处置组和终止经营相关问题 2017年新发布的《企业会计准则第42号——持有待售的非流动资产、处置组和终止经营》明确规定了划分为持有待售类别的条件和计量方法、划分为终止经营的条件、终止经营损益列报以及相关信息披露要求。此外，利润表中新增“资产处置收益”项目，用以反映企业出售划分为持有待售的非流动资产（金融工具、长期股权投资和投资性房地产除外）或处置组确认的处置利得或损失，以及处置未划分为持有待售的固定资产、在建工程、生产性生物资产及无形资产产生的处置利得或损失。

年报分析发现，上市公司执行持有待售的非流动资产、处置组和终止经营会计准则存在以下问题：一是将尚未通过上市公司股东大会审议通过，或者未经买卖双方主管部门审批或备案同意的拟处置资产，不恰当地作为持有待售资产进行处理；二是将已处置的不构成主要业务的子公司作为终止经营列报；三是对于当期列报的终止经营，未在当期财务报表可比会计期间信息中将其相应损益调整为终止经营损益列报；四是对于本期出售主要业务构成终止经营的，未在财务报表附注中披露终止经营相关损益、现金流量及可比期间信息；五是固定资产等生产经营性资产相关处置损益未在资产处置损益项目中列报，仍作为营业外收支列报。

（七）资产减值相关问题

资产减值是企业运用会计估计与判断的重要领域。上市公司判断资产是否存在减值，以及考虑资产减值测试中的影响因素或选择参数等，直接影响其财务报表结果，需要充分披露相关判断依据、计量方法和影响因素等信息。

1.未充分关注资产减值迹象

企业会计准则规定，长期资产存在减值迹象时，企业应估计其可收回金额，进行减值测试。年报分析发现，部分上市公司在专用设备闲置、在建工程长期处于停滞状态或投资的联营企业长期未开展经营业务等情况下，仍未对相关资产计提减值准备。此外，部分上市公司并购的标的公司实际经营情况和相关承诺存在较大落差，合并形成的相关资产未来所能带来的净现金流量可能已远低于原预计金额，在此情况下，上市公司未对商誉或相关长期资产进行减值测试，不符合会计准则的规定。

2.商誉减值测试方法不正确

根据企业会计准则及相关规定，企业应当以与商誉相关的资产组或者资产组组合为基础，对商誉进行减值测试，比较资产组或者资产组组合的账面价值与其可收回金额，恰当确认商誉减值损失。企业应当根据资产组或资产组组合的公允价值减去处置费用后的净额与其预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定可收回金额。

年报分析发现，部分上市公司商誉减值测试方法不正确，如个别公司相关资产组的可回收金额按照其在相关子公司中享有的可辨认净资产份额确定；另有个别公司将商誉相关资产组的可收 回金额与对应的长期股权投资账面价值而非分摊商誉的资产组的账面价值进行比较。

3.金融资产减值准备计提不恰当

根据企业会计准则及相关规定，企业应对单项金额重大的金融资产单独进行减值测试；对单项金额不重大的金融资产可以单独进行减值测试，或与经单独测试后未减值的金融资产一起按类似信用风险特征划分为若干组合，分组计算确定减值损失。当采用组合法时，企业应当根据以前与之相同或类似的、具有类似信用风险特征的金融资产组合的实际损失率为基础，结合现时情况确定本期各项组合计提减值准备的金额。

年报分析发现，部分上市公司在应收款项坏账准备计提政策中，将关联方作为一个组合不计提坏账准备，但未说明相关原因；其中个别上市公司应收款项对应的关联方债务人的资产负债率高达90%以上、偿债能力明显不足，但仅由于其为关联方，未对相应应收款项计提坏账准备，不符合准则规定。部分上市公司对单项金融资产单独进行减值测试后未计提减值，但未按要求再将相关资产计入组合予以减值测试。

4.利用资产减值计提及转回调节利润

部分上市公司存在利用资产减值计提及转回调节利润的嫌疑。如个别上市公司通过年底改变应收款项坏账准备计提方法或比例、变更针对亏损合同计提预计负债的金额等方式调节利润；部分上市公司通过在年底转回以前计提的流动资产减值准备调增本年利润，或本期集中计提大额资产减值准备，以便在需要利润时转回，以调节不同会计期间的利润。5.资产减值披露问题

（1）商誉减值相关信息披露不充分

根据企业会计准则及相关规定，企业至少应当在每年终了时对商誉进行减值测试，并披露商誉减值测试过程、参数及商誉减值损失的确认方法。年报分析发现，上市公司商誉减值相关信息披露不充分的情况较为普遍，比如：对期末存在的巨额商誉，未披露任何减值测试信息；未按规定披露可收回金额的确定方法以及减值测试中使用的增长率、毛利率、折现率等关键参数或假设等重要信息；对当期计提的减值准备披露过于笼统，仅披露是基于评估机构的评估结果等。

（2）其他资产减值信息披露不充分

年报分析发现，部分上市公司未披露应收款项组合的信用风险特征及各项组合计提坏账准备的比例，坏账准备计提依据披露不充分或不清晰，未按规定披露应收融资租赁款、预付款项本期坏账准备计提、转回、转销、核销的原因及金额，未披露本期转回或转销存货跌价准备的原因以及确定可变现净值的具体依据等重要信息。

（八）所得税相关问题

除资产、负债的账面价值与计税基础的差异外，递延所得税的确认与计量还需要考虑资产收益方式、未来应纳税所得额是否足够用于抵偿等因素的影响。部分上市公司递延所得税资产确认和计量不够谨慎或者相关会计处理考虑的因素不够全面。

1.针对预缴所得税的预售收入确认了递延所得税资产 按照企业会计准则及相关规定，企业资产、负债的账面价值与其计税基础存在差异的，应当确认所产生的递延所得税资产或递延所得税负债。

年报分析发现，个别房地产公司和港口物流公司，针对预缴所得税的预售收入，确认了递延所得税资产。对于该部分收入，会计与税法的确认原则一致，未造成企业资产、负债账面价值与计税基础之间的差异，公司不应确认递延所得税资产。

2.长期股权投资相关递延所得税确认有误

根据企业会计准则及相关规定，对与子公司、联营企业及合营企业投资相关的应纳税暂时性差异，应当确认相应的递延所得税负债，但投资企业能够控制暂时性差异转回的时间且该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回的除外。因此，对于长期股权投资，其账面价值与计税基础产生的暂时性差异是否应确认相关的所得税影响，应进一步考虑持有意图，如企业拟长期持有该投资，一般不确认所得税影响。同理，对于合并商誉的减值准备，只有未来处置子公司时才可能转回，因此如果没有处置子公司的计划或意图，则不应确认商誉减值相关的递延所得税资产。

年报分析发现，个别上市公司未具体区分投资持有意图、是否近期计划出售等因素，直接将分步收购下合并日前所持股权公允价值高于账面价值的差额、商誉减值准备确认了递延所得税负债或资产。

3.非同一控制下企业合并时未确认相关递延所得税 个别上市公司非同一控制下企业合并收购标的公司，购买日标的公司可辨认资产公允价值远高于原账面价值(计税基础)，但公司未相应确认递延所得税负债，导致企业合并商誉低估。

4.购买子公司少数股权递延所得税确认不正确

根据企业会计准则及相关规定，购买子公司少数股权既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，亦不影响合并报表层面子公司各项资产、负债的账面价值和计税基础，不应确认递延所得税资产或负债。

年报分析发现，个别上市公司购买子公司少数股权时，确认了相关递延所得税资产或负债，导致对合并报表资本公积的调整金额错误。

（九）非经常性损益相关问题

《公开发行证券的公司信息披露解释性公告第1号---非经常性损益》（2008年修订）（以下简称“解释性公告1号”），明确了非经常性损益的定义、具体项目和披露要求。部分上市公司未能严格按照规定恰当识别非经常性损益项目，或者未充分披露非经常性损益项目相关信息。

1.未结合公司自身实际情况恰当识别非经常性损益项目 根据解释性公告1号的规定，上市公司应对照非经常性损益的定义，综合考虑相关损益同公司正常经营业务的关联程度以及可持续性，结合自身实际情况做出合理判断。

年报分析发现，部分上市公司报告期内处置子公司、联营企业股权、可供出售金融资产、理财产品，并未根据公司经营特征、相关交易和事项发生的频次及性质进行判断，仅以其自身主要经 营活动包括投资及投资管理为由，将上述事项对应的投资收益作为经常性损益列报。个别上市公司将分步实现非同一控制下企业合并中，原持有股权在购买日按公允价值重估产生的损益，或处置合营公司产生的投资损益，错误地列报为经常性损益。

此外，部分上市公司对于属于非经常性损益的政府补助，按照新修订的政府补助准则采用净额法列报，但未将其作为非经常性损益予以披露。另有个别商业零售业公司将提前终止经营门店计提的固定资产减值损失，作为非经常性损益列报。

2.与非经性损益相关的披露不充分

根据解释性公告1号，公司除应披露非经常性损益项目和金额外，还应当对重大非经常性损益项目的内容增加必要的附注说明。公司对“其他符合非经常性损益定义的损益项目”以及根据自身正常经营业务的性质和特点将规定的非经常性损益项目界定为经常性损益的项目，应当在附注中单独做出说明。

年报分析发现，个别上市公司将部分政府补助或解释性公告1号列举的其他非经常性损益项目作为经常性损益，但未在附注中说明理由和依据。

（十）其他会计处理问题 1.委托开发无形资产会计处理问题

根据企业会计准则及相关规定，企业对于内部研究开发项目的支出，应当区分研究阶段支出与开发阶段支出。其中对于研究阶段的支出，应当于发生时计入当期损益；对于开发阶段的支出，应在满足会计准则规定的资本化条件时，才能将其予以资本化并在达到预定用途时确认为无形资产。企业将研究开发活动外包给 其他方时，应当判断该交易的经济实质是属于公司自主研发还是外购技术；如为自主研发，企业应将相关支出比照自行研究开发费用的规定处理。

年报分析发现，个别上市公司委托其他单位进行无形资产开发，其实质上为公司将自主研发项目外包，公司将预付开发方的款项，在不满足研究开发支出资本化条件的情况下确认为无形资产，不符合会计准则规定。

2.固定资产弃置义务会计处理问题

根据企业会计准则及相关规定，对于特殊行业的特定固定资产，企业在确定其初始入账成本时，应考虑弃置费用。弃置费用通常是指根据国家法律和行政法规、国际公约等规定，企业承担的环境保护和生态恢复等义务所确定的支出。对于弃置费用，企业应当根据或有事项相关准则规定，按照现值计量确定应计入固定资产成本的金额和相应的预计负债。

年报分析发现，个别上市公司根据当地法规要求，计提矿山环境治理和生态恢复义务保证金并专户存储，但将相应金额计入营业成本和专项储备，未按照会计准则规定计入固定资产原值并相应进行折旧。

3.债务重组会计处理问题

根据企业会计准则及相关规定，债务人以非现金资产或债务转为资本的方式清偿债务的，债权人应当对受让的非现金资产或股份按其公允价值入账；对于重组债权的账面余额与受让的非现金资产或股份的公允价值之间的差额，债权人应将其计入当期损益。债务重组日应为债务重组安排生效日（相关债务解除日）。年报分析发现，个别上市公司以房产抵偿公司债务，相关债务重组协议约定以抵账房产不动产权属登记变更为生效条件。报告期内抵账房产权属登记变更未完成，在此情况下上市公司终止确认重组债务，并确认相关债务重组收益，提前了债务重组日时点，不符合会计准则规定。

4.预计负债的确认问题

根据企业会计准则及相关规定，企业对于或有事项相关的义务，应在其满足相应条件时确认预计负债。对于因合同约定或商业惯例产生的售后保修义务，企业应于销售交易发生时相应确认预计负债。如果企业未决诉讼很可能导致其经济利益流出且金额能够可靠计量，企业应当就相应事项确认预计负债。

年报分析发现，个别上市公司将其售后维修费用在实际发生时予以列支而非在销售交易发生时确认预计负债，同时亦未能对有关售后维修义务在销售时点是否能予以合理估计做出说明。个别上市公司因合同纠纷被起诉，法院一审已判决其败诉，企业很可能需要承担赔偿义务，公司仅因二审尚未判决未计提预计负债，缺乏合理性。个别上市公司与主管税务机关就纳税义务金额存在争议，主管税务机关认定公司违反税收规定，并要求补缴税款及罚金，相关纳税义务很可能导致经济利益流出企业，上市公司仅因正在申请上级税务部门复核而未计提预计负债，依据不足。

5.会计估计变更和会计差错更正的区分问题

根据企业会计准则及相关规定，会计估计变更指的是由于资产和负债的当期状况及预期经济利益和义务发生了变化，从而对资产或负债的账面价值或资产的定期消耗金额进行调整。企业应 当采用未来适用法处理会计估计变更。前期差错指的是企业没有运用或错误运用相关可靠信息，而对前期财务报表造成省略或错报；企业应当采用追溯重述法更正重要的前期差错，对于不重要的前期差错，企业不需调整财务报表相关项目的期初数，但应调整发现当期与前期相同的相关项目。

年报分析发现，个别上市公司因主管税务机关对其子公司进行税务检查需补缴以前期间税款。确定应缴纳税款的金额涉及会计估计和判断，公司在未具体分析该事项是否属于前期会计差错、相关补缴金额是否重大的情况下，均将其作为重要会计差错追溯调整前期财务报表。如果公司有确凿证据表明由于重大人为过失或舞弊等原因，未能合理使用前期报表编报时已经存在且能够取得的可靠信息，导致前期纳税申报结果未恰当反映当时情况，应将此作为前期会计差错进行处理，属于重要前期差错的，应追溯调整；如果公司前期根据当时的信息、假设等做出了合理估计，当期按照新的信息、假设等需要对前期估计金额作出变更的，应将此作为会计估计变更处理。个别上市公司以前已完成业绩承诺，后因本期会计差错更正追溯调整，导致以前业绩未达标，上市公司将业绩补偿相关收益确认在本期。如果上市公司前期已与被收购公司原股东明确约定，在被收购公司业绩承诺未实现时即按照约定金额对上市公司进行补偿，且原股东具有支付能力，该情况下公司应将相关事项作为前期差错，具有重要性的，应予追溯调整；如果上市公司与被收购公司原股东于发现差错时重新约定补偿事宜，则不应将其作为前期差错，可将相关影响在本期确认。6.非货币性资产出资会计处理问题

根据企业会计准则及相关规定，通过非货币性资产交换取得的长期股权投资，企业应当按照换出资产的公允价值确定长期股权投资成本，并将换出资产公允价值与其账面价值之间的差额计入损益。接受方应将非货币性资产按公允价值入账，按投资方在注册资本或股本中所占份额贷记实收资本，并将投入资产公允价值与实收资本之间的差额计入资本公积（资本溢价或股本溢价）。企业对作为出资的非货币财产一般应当评估作价。

年报分析发现，个别上市公司对全资子公司以非货币性资产增资，将非现金资产公允价值与账面价值之间的差额计入母公司个别报表资本公积,而非处置损益，不符合准则规定。个别上市公司子公司接受投资方以技术出资，未对该技术评估作价，也未对该技术出资进行相应会计处理。

（十一）现金流量表披露问题 1.现金及现金等价物的范围问题

根据企业会计准则及相关规定，现金是指企业库存现金以及可以随时用于支付的存款，不能随时用于支付的存款不属于现金。现金等价物，是指企业持有的期限短、流动性强、易于转换为已知金额现金、价值变动风险很小的投资。

年报分析发现，个别上市公司将为取得1年期银行贷款质押的定期存单、银行承兑汇票保证金、被冻结的银行存款等作为现金及现金等价物在现金流量表中列报。

2.现金流量表列报分类不准确 根据企业会计准则及相关规定，现金流量表中的筹资活动是指导致企业资本及债务规模和构成发生变化的活动，投资活动是指企业长期资产的购建和不包括在现金等价物范围内的投资及其处置活动，经营活动是指企业投资活动和筹资活动以外的所有交易和事项。

年报分析发现，上市公司对现金流量分类不正确的情况较为常见：个别公司将非同一控制下并购子公司支付的对价或收到标的公司原股东业绩补偿款，作为筹资活动现金流列报；个别公司将收到之前预付购买设备款计入经营活动现金流，而非投资活动现金流。此外，个别公司将收到的新三板挂牌补助和支付的新三板挂牌费用,作为筹资活动现金流量。由于新三板挂牌并不涉及企业资本及债务规模和构成的变化，也未购建形成长期资产，企业应将此作为经营活动现金流量列示。

3.现金流量表总额/净额列报不正确

根据企业会计准则及相关规定，除客户代收取或支付的现金以及周转快、金额大、期限短项目的现金流入和流出外，现金流量应当分别按照现金流入和流出总额列报。年报分析发现，部分上市公司将其发生的与其他单位或个人的往来款、保证金、理财产品等不符合净额列报的现金流量按收支净额予以列示。

（十二）其他信息披露问题

除上述提及的信息披露问题外，另有部分上市公司存在会计估计变更信息披露不充分、财务报告文字表述或附注列示存在简单错误等问题。

1.会计估计变更披露不充分 根据企业会计准则及相关规定，企业应当在附注中披露与会计估计变更有关的下列信息：会计估计变更的内容和原因；会计估计变更对当期和未来期间的影响数；会计估计变更的影响数不能确定的，披露相关事实和原因。年报分析发现，部分上市公司仅披露应收账款、固定资产、无形资产存在会计估计变更，没有按照准则要求披露变更的内容和原因，以及对当期和未来期间的影响数等信息。

2.其他财务信息披露不完整或列报不准确

年报分析发现，部分上市公司存在以下财务信息披露不完整的问题：未披露所得税调节表；对于当期发生金额重大的债务重组收益未披露任何信息；对于因背书或贴现终止确认的未到期应收票据，未披露与金融资产转移相关的信息。部分上市公司未正确区分流动与非流动资产或负债，如未根据递延收益预计转入利润表的时间划分流动负债和非流动负债，错将一年以内的长期待摊费用划分为其他流动资产，错将预付长期资产款作为流动资产列示。

3.简单错误

年报分析发现，部分上市公司在年报披露中存在文字表述有误、前后信息矛盾、报表项目与附注信息勾稽关系不正确、报表项目串行、涉及金额的项目数字正负号相反等简单错误。

二、内控与年报审计问题

（一）内控信息披露问题

目前，主板上市公司已全面执行企业内部控制规范体系，应在披露报告的同时披露内部控制评价报告和内部控制审计报 告。对于中小板和创业板公司，近年来也在深交所规则层面加强了内控信息披露和相关鉴证要求。上市公司总体上能遵循相关内控信息披露要求，但仍存在内部控制评价范围披露不规范、内部控制评价报告结论不适当、缺陷和整改措施信息描述不充分、内控审计报告强调事项段使用不规范等问题。1.内部控制评价报告存在的主要问题（1）评价范围披露不规范

《公开发行证券的公司信息披露编报规则第21号——内部控制评价报告的一般规定》（以下简称“21号文”）要求，内部控制评价范围应当披露纳入评价范围的主要单位、业务和事项以及高风险领域，并对评价范围是否存在重大遗漏形成明确结论。年报分析发现，个别上市公司未披露重点关注的高风险领域、纳入评价范围的单位占比等事项，个别上市公司披露纳入评价范围的单位占比过低但未作进一步说明。

（2）内部控制评价结论恰当性存疑

年报分析发现，部分上市公司存在已经达到其内部控制重大缺陷认定标准的缺陷，但未予以披露，且内部控制评价结论为不存在内部控制重大缺陷。例如，某上市公司披露2017业绩快报修正公告，公司当期财务情况由原来的预计盈利转为亏损，其业绩修正的主要原因为财务核算不规范、根据审计机构初步审计结果进行更正。公司认定财务报告内部控制存在重大缺陷的标准之一为注册会计师发现未被公司内部控制识别的财务报告重大错报，而在根据会计师初审结果更正本期业绩快报的情况下，公司仍然认为其内部控制不存在重大缺陷，内部控制评价结论恰当 性存疑。另有个别上市公司被审计机构出具了带非财务报告内部控制重大缺陷段的无法表示意见的内部控制鉴证报告，而其内部控制评价报告结论却为未发现非财务报告内部控制重大缺陷，内部控制评价结论恰当性存疑。此外，个别上市公司本期对已披露报告进行了重大会计差错更正后重新披露年报，且该公司财务报告内部控制重大缺陷认定标准包括对已经公告的财务报告出现的重大差错进行错报更正。公司对已披露年报进行重大差错更正，却未根据厘定的内部控制缺陷认定标准，修改内部控制评价报告的结论，不符合相关规定。

（3）内部控制缺陷和整改措施描述不恰当

21号文要求，上市公司应当分别披露报告期内部控制重大缺陷和重要缺陷的认定结果及缺陷的性质、影响、整改情况等内容。年报分析发现，部分上市公司对内部控制缺陷的描述仅限于上市公司发生的相关事项本身，未恰当分析缺陷的类型、产生原因、拟采取的具体整改计划、整改责任人、预计完成时间等信息。例如,某上市公司多起担保、对外财务资助均未履行董事会和股东大会决策程序，公司认定前述事件属于报告期内财务报告内部控制重大缺陷，但未披露该事项的产生原因，相关缺陷整改情况及措施也仅简单披露为“今后加强内部控制执行，确保公司治理符合相关制度的规定要求”，内部控制缺陷描述和整改措施描述均流于表面。

2.内部控制审计报告存在的主要问题

企业内部控制审计指引要求注册会计师对在审计过程中注意到的非财务报告内部控制重大缺陷，在内部控制审计报告中增加 非财务报告内部控制重大缺陷描述段，披露重大缺陷的性质及其对实现相关控制目标的影响程度，以提示内部控制审计报告使用者注意相关风险。

年报分析发现，部分上市公司内部控制审计报告将非财务报告内部控制的重大缺陷在强调事项段中进行披露。个别审计机构对于发现的上市公司非财务报告内部控制重大缺陷，仅披露缺陷的内容、未说明该缺陷事项对控制目标的影响，披露不规范。此外，个别审计机构在被审计单位不存在非财务报告内部控制重大缺陷的情况下仍披露非财务报告内部控制重大缺陷描述段。

（二）年报审计问题

近年来，随着证监会依法、全面、从严监管的不断推进，证券资格会计师事务所执业质量逐步提升，发表审计意见更为谨慎。截止2018年4月30日，证券资格会计师事务所针对上市公司2017财务报告发表非标准审计意见124份，其中，保留意见和无法表示意见达到53份，较上年同期30份增加76.67%。会计师事务所在保障上市公司财务信息披露质量方面发挥着越来越重要的作用。但2017上市公司报告存在的会计处理和信息披露问题，也同时反映出部分会计师事务所在执行审计业务过程中并未充分发挥应有的作用：

1.未保持足够的职业怀疑

审计准则要求注册会计师在整个审计过程中保持职业怀疑，认识到财务报表存在由于舞弊导致的重大错报的可能性。年报审阅发现，部分注册会计师未对管理层在业绩压力下通过舞弊操纵利润保持足够的职业怀疑，导致未充分关注债务重组收益、资产 处置损益及其他非经常性损益的真实性和合理性，未充分关注相关会计处理是否符合企业会计准则规定，损益确认时点是否恰当，损益确认金额是否准确，信息披露是否完整等问题。

2.专业胜任能力不足

近年来，企业会计准则、审计准则修订频繁，上市公司创新业务和交易不断涌现，财务报表复杂程度越来越高，涉及的职业判断事项越来越多，对注册会计师专业胜任能力提出了越来越高的要求。年报审阅发现，部分上市公司在涉及合并报表、企业合并、金融工具、政府补助等复杂会计处理方面存在违反企业会计准则的错报，注册会计师在审计过程中未能发现相关错报、专业胜任能力有待进一步提高。

3.重大非常规交易审计不到位

审计准则要求注册会计师在识别、评估和应对财务报表重大错报风险时，对重大非常规交易给予特别关注。对于重大非常规交易，应评价其商业理由（或缺乏商业理由）是否表明被审计单位从事重大非常规交易的目的是为了对财务信息作出虚假报告或掩盖其侵占资产的行为。年报审阅发现，部分注册会计师在审计过程中未结合对被审计单位及其环境的了解以及在审计过程中获取的其他信息，评价被审计单位重大非常规交易是否明显缺乏商业实质，对于异常的高额收益，未警惕是否存在隐含的利益输送或关联方交易，从而未识别出被审计单位财务报表中存在的重大错报。

4.会计估计审计不到位 基于被审计单位经营活动存在的内在不确定性，财务报表中诸多报表项目，例如固定资产、商誉减值、递延所得税资产的确认、或有事项的考虑及预计负债的确认等，都涉及会计估计，注册会计师应获取充分、适当的审计证据以确定财务报表中确认的会计估计是否合理，相关披露是否合理、充分。年报审阅发现，部分注册会计师在复核管理层作出会计估计所作的判断和决策是否存在偏向时，主要基于管理层的主观判断及意图进行评价，未充分考虑其与市场、行业情况及历史信息的一致性，未有效评价重大假设条件的合理性，导致未识别可能存在的管理层偏向并作出恰当应对。

5.其他审计问题

年报审阅发现的上市公司会计处理和信息披露问题还反映出注册会计师风险意识不足，部分审计程序流于形式，会计师事务所项目质量控制不到位等问题。

三、下一步工作计划

针对上述年报审阅中发现的上市公司执行会计准则、内部控制规范与财务信息披露规则中存在的问题，以及会计师事务所存在的审计问题，我们将继续做好以下工作：

一是通过发布本年报会计监管报告，向市场传递关于执行会计准则、内部控制规范、财务信息披露规则和审计规范等方面的监管标准，引导上市公司和会计师事务所切实提高财务信息披露质量和审计项目执业质量。

二是整理汇总年报审阅中发现的上市公司问题线索，与交易所、有关证监局等一线监管部门配合进一步了解情况，在此基础 上如认定上市公司存在违反会计准则、内部控制规范或财务信息披露规则的，将采取相应监管措施。

三是收集整理系统内各单位在上市公司财务报告监管中发现和遇到的问题，分片区组织召开财务信息披露监管协调会，加强相互沟通交流，针对有争议的问题形成共识，统一监管口径。

四是针对会计准则具体规范不明确、实务中存在争议的问题，加强调研，推动财政部制定准则指引。对于准则有原则性规定但执行中有争议的问题，尽快形成监管口径，以监管问答等形式对外发布，指导市场实践。同时，持续收集整理典型案例，以案例指导的形式，提升上市公司理解和运用准则的能力，促进市场主体会计专业判断意识与能力的提升。

五是进一步关注市场热点、难点问题，重点关注和深入研究收入、金融工具等新准则实际执行情况和面临的问题，以及新型业态、新型交易面临的会计处理问题，及时沟通协调，进一步加强技术指导，以促进上市公司实现新旧准则执行平稳过渡。

六是结合年报审阅发现的会计师事务所审计执业质量问题，进一步强化对相关会计师事务所及其审计项目的监督检查，督促其健全质量控制体系，勤勉尽责，不断提升执业质量。同时，加强与证券资格会计师事务所的专业联系，加大专业指导和培训力度，提升注册会计师的专业胜任能力。

第四篇：2014 年上市公司年报会计监管报告

2014 年上市公司年报会计监管报告

截至 2015 年 4 月 30 日，沪深两市 2014 年已上市的 2,613家上市公司，除新中基公司未按期披露年报外，其余2,612家均按时披露了2014年报告和内部控制报告。96家上市公司财务报告被出具非标准审计意见，其中，保留意见和无法表示意见27家，带强调事项段的无保留意见 69家。主板上市公司中，77家上市公司财务报告内部控制被出具非标准审计意见，其中，带强调事项段的无保留意见53家，无法表示意见 4家，否定意见20家。

为掌握上市公司执行会计准则、内部控制和财务信息披露规范的情况，证监会组织专门力量抽查审阅了520家上市公司2014年报告，审阅中重点关注了企业合并、长期股权投资、金融工具、收入确认、政府补助、资产减值等方面的会计处理，以及内部控制评价与审计报告的情况。我们对审阅中发现的上市公司2014 年财务报告、内部控制评价与审计报告中存在的主要问题进行了总结和分析，形成本监管报告。

一、会计确认、计量和列报存在的主要问题

（一）会计确认、计量与列报不正确 1.未明确区分合并费用与证券发行费用

越来越多的企业合并中，上市公司以发行股份作为企业合并的对价，在此过程中涉及的费用一般包括合并费用与证券发行费用。通常情况下，针对被收购方的尽职调查、评估和审计、为申报重大资产重组而发生的费用，属于企业合并费用；为验资、发行股份申报、股份登记而发生的费用，属于发行证券的费用。根据企业会计准则及相关规定，这两类费用的会计处理不同，合并费用应在发生当期计入损益，发行费用直接扣减发行股份产生的溢价。公司需要合理区分属于企业合并交易的费用和属于发行证券的费用。年报分析中发现，部分上市公司在发行股份购买资产的交易中，未对合并中发生的费用进行合理拆分，而是将所有的费用都视为股票发行费用，冲减股本溢价，从而少列费用，增加当期利润。这种人为混淆负债与权益属性的做法，无法反映交易的经济实质，掩盖了到期不能支付负债的风险，对公司的财务指标产生影响，所涉及金额重大的情况下，可能造成投资者对财务信息的误读误判。

2.未充分确认合作开发产生的金融负债

在与其他方共同投资进行合作开发的协议中，各方都以股权的形式投入资金，实际取得被投资单位的股份，但如果实际控制经营的一方向其他方承诺所投入的资金能够获得最低收益率，将导致承诺方存在向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务，即产生了一项金融负债。根据企业会计准则及相关规定，承诺方应当将收到的合作方投入款项作为负债处理，并在合作期间将与之相关的利息（公司保证的收益）确认为费用。年报分析中发现，有些上市公司未将收到的合作方款项确认为负债，而是视为投入的权益资金，将向合作方支付的承诺收益也未确认为利息费用，而是视为利润分配。

3.金融资产分类不正确

（1）结构性存款。结构性存款的分类，主要取决于存款产品说明书中的约定条款。目前公司认购、银行发行的结构性存款，其收益可能是与某些基础变量挂钩，如利率、汇率、黄金价格等，此类产品应视为嵌入衍生工具。根据企业会计准则及相关规定，公司应当将结构性存款中嵌入的衍生工具分拆，单独进行会计处理，但若嵌入衍生工具与存款合同在经济特征及风险方面存在紧密联系（如利率风险），或者与嵌入衍生工具类似条款的工具不符合衍生工具的定义或无法单独计量，可以将结构性存款整体指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。由于嵌入衍生工具及其分拆的会计处理较为困难，年报分析发现，不少上市公司将结构性存款简单作为银行存款（其他货币资金）、其他流动资产等收益金额固定的资产列报，未能正确反映结构性存款收益变动的风险。

（2）理财产品。目前我国市场上的理财产品大多为非保本浮动收益、无活跃市场报价，通常情况下应分类为可供出售金融资产，在财务报表中视其流动性作为可供出售金融资产或其他流动资产列报。年报分析发现，部分上市公司对理财产品的分类不正确，如将浮动收益的理财产品或无活跃市场报价的保本固定收益理财产品分类为持有至到期投资；将不存在活跃市场报价的理财产品指定为公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；将理财产品作为收益金额固定的其他货币资金或者其他流动资产列报。

（3）已停业或正在清算的子公司股权。对于已停业或正在清算的子公司，上市公司应视对其控制的具体情况，判断是否将其纳入合并范围。对于满足持有待售确认条件不再纳入合并范围的股权投资，应将其划分为持有待售资产列报。年报分析发现，部分上市公司错误地将仍属其控制的已停业或正在清算的子公司调整分类为可供出售金融资产，或者没有将具有明确出售意图的已停业或正在清算的子公司股权重分类为持有待售资产。

（4）有限合伙人权益。通常情况下，有限合伙企业的权益不具有活跃市场报价，公司应根据所持有的有限合伙权益特征（如回收金额是否固定或可确定）及持有意图等，将其分类为应收款项或可供出售金融资产。年报分析发现，有的上市公司将其持有的有限合伙企业的权益错误地分类为“持有至到期投资”。

4.同一控制下企业合并比较报表范围不正确

根据企业会计准则及相关规定，同一控制下企业合并，应视同参与合并各方在最终控制方开始实施控制时即以目前的状态存在，并以此为原则对合并日之前的财务报表进行追溯调整。年报分析中发现，对于如何确定此类交易中比较财务报表追溯调整的金额，实务中存在不同的理解和操作。同一控制下企业合并的理念是从最终控制方角度进行会计处理，因此，合并中纳入合并日之前财务报表合并范围的股权比例，应为合并中自最终控制方购买的股权比例，不应包括从外部（独立第三方）取得的部分。年报分析中发现，部分上市公司以企业合并后合并方持有的被合并方的股权总比例（包括从外部取得部分）进行追溯调整，该做法不符合会计准则的规定。

5.与股份支付计划相关的确认与计量不适当

（1）包含限制性股票的股份支付交易确认与计量不正确

根据企业会计准则及相关规定，以权益结算的股份支付换取职工服务的，应当以授予日的公允价值计量所授予职工的权益工具价值。一般情况下，公司向职工授予的股份在职工提供服务以达到行权条件的等待期内被限制转让，但是计量所授予股份在授予日的公允价值时，不应考虑在等待期内转让的限制或其他限制，因为这些限制属于可行权的非市场条件。年报分析发现，部分公司在确定授予职工的限制性股票的公允价值时，以授予日股价为基础考虑流动性折扣，或者不采用授予日的股价，而是采用其他时点的股价或之前一段时间股价的平均值。此外，授予限制性股票的股权激励计划中，向职工发行的限制性股票按有关规定履行了注册登记等增资手续的，在授予日，公司应当根据收到职工缴纳的认股款确认股本和资本公积（股本溢价），同时将回购义务确认为负债（作为收购库存股处理）。需要强调的是，回购义务应全额确认为负债，不考虑回购发生的可能性对其计量的影响，所确认的库存股金额不仅包含库存股的股本，还应包含其相应的股本溢价金额；就流动性而言，由于员工离职等因素可能导致公司随时产生回购的义务，该回购义务应当确认为流动负债。年报分析发现，部分公司存在一些不规范的会计处理，如未考虑并确认回购义务；在计量回购义务时考虑了回购发生的可能性，或者所确认的库存股仅包含了库存股的股本； 将回购义务负债列示为长期负债而不是流动负债。

（2）股份支付相关递延所得税资产的确认不规范

根据企业会计准则及相关规定，与股份支付相关的支出应在职工提供服务的期间确认为成本费用，但税法规定，对于符合条件的股份支付，只有在相关股份实际授予职工时才允许在计算应纳税所得额时予以扣除。在会计上确认股份支付费用的期间内，公司应根据期末取得的信息估计未来期间可税前扣除的金额，计算确定由此产生的暂时性差异，符合确认条件的，应确认为递延所得税资产。年报分析发现，在考虑股份支付相关所得税影响时，部分 公司的会计确认和计量不符合规定，如未确认股权激励相关的递延所得税资产；不以期末取得的信息作为估计可税前扣除金额的基础，而是以当期股权激励费用直接作为计税基础；未分期确认递延所得税资产，而是在第一个会计期间即确认股权激励计划的全部递延所得税资产等。

6.具有重大影响的长期股权投资会计处理不正确关于是否对被投资单位具有重大影响，企业会计准则给出了原则性定义，实务中应结合直接或间接拥有被投资单位的比例、是否在被投资单位的董事会或类似权力机构中派有代表等因素进行判断。原则上，投资方对被投资单位拥有 20%以上但低于50%的表决权，一般认为对被投资单位具有重大影响。年报分析发现，部分上市公司将持股超过 20%以上的被投资单位分类为可供出售金融资产，但未披露判断对被投资单位无重大影响的相关信息；甚至一些上市公司在被投资单位董事会中派有董事，但仍将其分类为可供出售金融资产。

7.会计报表项目列报不正确

（1）物业经营权列报不正确。根据企业会计准则及相关规定，投资性房地产主要包括已出租的土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权和已出租的建筑物。其中已出租的建筑物是指公司拥有产权的、以经营租赁方式出租的建筑物。年报分析发现，有些上市公司将没有产权的物业经营权列报为投资性房地产。

（2）项目流动性或报表项目列报不正确。部分上市公司将与长期资产相关的政府补助款错误列报为其他流动负债； 还有一些上市公司将属于辞退福利性质的内退人员工资列报为其他应付款，未在（长期）应付职工薪酬中列报。

（二）会计确认与计量的口径不一致 1.类似交易或事项的收入确认时点不一致

企业会计准则从原则上要求以商品或服务所有权相关的风险和报酬转移作为收入确认的条件，并要求公司结合具体的业务特征确定收入的确认时点。年报分析中发现，由于各类商品或劳务销售交易形式多样，实务中对业务收入是否满足准则确认条件的职业判断也存在差异，导致不同公司间某些经济实质相似的交易或事项的收入确认时点不一致，使得相同会计期间或业务周期上相同阶段的收入信息缺乏可比性。

（1）房产销售业务。房地产销售存在预售、房屋竣工验收、交付房屋、办理产权证等多个环节，实务中对房屋所有权相关风险和报酬何时发生转移的判断存在差异，导致上市公司对商品房销售收入确认时点不一致。大部分房地产行业上市公司以办理完成交房手续作为风险与报酬的转移时点并确认收入，但部分上市公司以工程完工验收、收到房款或取得收款权利等作为收入确认时点。

（2）数据服务业务。由于数据业务合同形式多样，收入实现过程涉及网络运营商和服务提供商的多方安排，收入实现的判断较为复杂，导致上市公司对此类交易收入的确认时点和金额存在差异。例如，对于通信增值业务收入确认，有些数据服务提供商每月根据电信运营商的计时系统统计数据，依合同约定费率或分成比例计算确认收入，而有些公司按上月结算数据进行核对，开具发票后确认当期营业收入。

（3）系统集成和软件开发业务。系统集成和软件开发项目通常需经过设计、建设、试运行、验收等环节，时间跨度比较长，甚至跨越多个会计期间，上市公司对于这类业务收入确认时点的判断存在差异。部分上市公司按完工百分比法确认业务收入；部分上市公司按收到验收报告时一次性确认收入。此外，此类业务的销售涉及收取质量保证金，承诺在一定期间内系统或软件若存在运行问题将予以赔偿或免费维护。根据企业会计准则的规定，质量保证金应当在承诺期内平均分摊确认收入，但部分上市公司在销售系统或软件时将收取的质量保证金的全额确认为收入；部分上市公司则在质保期结束后才确认质量保证金收入。（4）出口销售业务。出口销售业务的环节、流程较为复杂，涉及交付提取单、商品出库、出口报关、商品交付等环节，公司应结合合同约定和实务惯例等，对相关商品风险报酬转移时点进行判断，以确定收入确认时点。年报分析发现，对类似出口销售合同或业务，有 些公司按合同约定将取得提单日作为收入确认的时点，有些公司则以产品完成出口报关手续、取得报关单日作为收入确认时点。

2.混合型政府补助的区分标准不一致

根据企业会计准则的规定，对于综合性项目的政府补助，需要将其分解为与资产相关的部分和与收益相关的部分，视情况不同计入当期损益，或者在项目期内分期确认为损益； 难以区分的，应将政府补助整体归类为与收益相关的政府补助，视情况不同计入当期损益，或者在项目期内分期确认当期损益。部分上市公司将综合性政府补助全部认定为与收益相关的政府补助，一次性计入当期损益，且未详细披露其区分政府补助类型的判断标准。

3.或有合并对价的确认与计量口径不一致

近年来，在并购交易中设置或有对价或者对赌条款的现象越来越普遍，即合并各方可能在并购协议中约定，根据未来一项或多项或有事项的发生，购买方通过发行额外证券、支付额外现金或其他资产等方式追加合并对价，或者要求返还部分之前支付的对价。根据企业会计准则及相关规定，企业合并合同或协议中对可能影响合并成本的未来事项作出约定的，在并购日，如果估计未来事项很可能发生并且对合并成本的影响金额能够可靠计量，购买方应当将其视为或有合并对价并计入合并成本。年报分析发现，多数企业合并都存在或有对价安排，但部分上市公司确定合并成本时没有考虑或有对价；将或有对价的金额认定为零或者合同约定的最大支付金额，没有基于未来业绩承诺实现的可能性、或有对价支付方的信用风险、货币时间价值等因素，对或有对价的公允价值做出合理估计。

4.关于控制的判断存在差异导致合并报表范围不一致

（1）委托经营子公司。上市公司通过协议将子公司委托其他企业进行管理后，是否将该子公司继续纳入合并报表，需要结合委托经营合同条款，综合考虑是否仍享有子公司的主要权益和风险、委托经营期限长短、董事等类似权利机构成员任命程序、与被委托方是否为关联方等因素，判断上市公司与子公司是否存在“控制”关系，从而确定是否将其纳入合并报表范围。年报分析发现，不同公司针对委托经营子公司控制的判断所考虑的因素不同，对类似因素所产生影响的判断也存在差异，导致不同公司将委托经营子公司纳入合并范围的口径并不一致。

（2）上市公司投资非盈利机构。母公司在确定将投资的非盈利机构纳入合并范围时，是否能从非盈利机构获得回报是关键影响因素。从非盈利机构获得的回报，不仅包括实际现金分红，还应综合考虑该非盈利机构是否为公司承担了部分费用、该非盈利机构是否为公司提供了技术、输送了人才等非分红性质的利益回报。年报分析发现，不同公司针对非盈利机构控制的判断所考虑的因素不同，对类似因素所产生影响的判断也存在差异，如某些上市公司仅因被投资的非盈利机构盈利不分红而未将其纳入合并范围。

5.对类似资产减值计提标准不一致

（1）类似应收款项坏账准备计提比例不一致。年报分析发现，个别上市公司对下属几家资不抵债的子公司的应收账款计提了大额或全额坏账准备，但对于另外几家财务状况类似的子公司的应收账款却未计提任何减值。

（2）相互关联的流动资产与非流动资产计提减值的标准不一致。年报分析中发现，部分上市公司因经营状况严重下滑，存在持续经营疑虑，计提了存货跌价准备，却未对生产、加工存货的相关资产或资产组进行减值测试。

（三）未正确区分会计政策变更、会计差错更正与会计估计调整

一般情况下，同一公司不同会计期间的财务信息口径应保持一致，确需调整或变更的，应当予以说明。对财务信息口径的调整存在会计政策变更、会计估计调整和会计差错更正三种类型。年报分析中发现，部分上市公司未正确区分会计政策变更、会计差错更正与会计估计调整，相关会计处理不正确。

1.将会计差错更正视作为会计政策变更（1）应交税费重分类。部分上市公司以前应交税金为借方余额，并且金额重大，但以负数列报为负债，而不是作为资产列报。年报分析发现，某些上市公司将以前应交税费借方余额调整为资产进行列报，但在附注中将其视为因 2014 新准则实施带来的会计政策变更所进行的调整，而不是作为会计差错予以更正。

（2）内退性辞退福利的会计处理。根据企业会计准则相关规定，支付给内退人员的补偿工资在性质上属于辞退福利。《企业会计准则第 9 号——职工薪酬》于 2014 年修订前后，上述规定并没有发生变化。年报分析发现，部分上市公司在2014 补提了内退福利产生的预计负债，并将其视为新准则实施导致的会计政策变更进行追溯调整，而不是作为会计差错予以更正。

2.混淆会计差错更正与会计估计调整

会计估计，是指公司对其结果不确定的交易或事项以最近可利用的信息为基础所作的判断。前期差错，是指由于没有运用或错误运用前期财务报告批准报出时能够取得或预期能够取得的可靠信息，而对前期财务报表造成省略或错报。年报分析发现，部分上市公司混淆了会计估计调整与会计差错更正，导致相关信息的列报与披露不正确。

（1）将会计差错视为会计估计调整。年报分析发现，某公司在发布年报的当天，发布了会计估计变更公告，变更了应收账款坏账准备计提比例，并决定在未来会计期间采用变更后的比例计提坏账准备。上市公司在报告发布日针对应收账款坏账准备同时出具了两种自相矛盾的会计估计，错误运用了财务报告批准报出时能够取得的可靠信息，可以认为，该公司所发布年报中使用了错误的比例计提应收账款坏账准备。因此，该公司对应收账款坏账计提比例的调整应视为会计差错更正，而不是会计估计变更。

（2）将会计估计调整视为会计差错更正。根据企业会计准则的有关规定，公司在确认可弥补亏损产生的递延所得税资产时，应当以预计很可能取得的应纳税所得额为限。如果在编制前期报表时已充分利用当时可取得的关于未来应纳税所得额的信息，则后续实际盈利情况与当时预测数据不一致，从而导致对之前所确认的递延所得税资产金额进行调整，应当视为会计估计变更，而不是前期会计差错。年报分析发现，部分上市公司实际盈利情况不如前期盈利预测，调减因可弥补亏损产生的递延所得税资产金额，并将会计差错更正追溯调整前期财务报表，而不是将其视为会计估计变更，以避免调减所得税资产金额对当期损益的不利影响。

二、财务信息披露存在的主要问题

（一）财务信息披露未完全遵循信息披露规范的要求 1.政府补助确认政策及相关披露不完整

根据《公开发行证券公司信息披露编报规则第 15 号——财务报告的一般规定》（以下简称“15号文”）和《公开发行证券的公司信息披露解释性公告第 2 号—财务报表附注中政府补助相关信息的披露》，公司应按要求披露与政府补助相关的会计政策，涉及政府补助的负债项目，在财务报表附注中，需逐项披露期初余额、本期新增补助金额、本期计入营业外收入金额、本期转入资本公积金额以及期末余额。对计入当期损益的政府补助，需分项披露本期发生额及上期发生额。对报告期末按应收金额确认的政府补助应按补助单位和补助项目逐项披露应收款项的期末余额、账龄以及预计收取的时间、金额及依据。年报分析发现，不少上市公司并未按上述要求在报表附注中披露与政府补助相关的信息，如仅按应收金额确认了政府补助收入，但没有披露相关确认依据，或者未根据 15 号文等规则披露与政府补助相关的会计政策。

2.关于持续经营风险的披露不充分 号文规定，上市公司应在充分考虑宏观政策风险、市场经营风险、公司目前或长期的盈利能力、偿债能力、财务弹性以及公司管理层改变经营政策的意向等因素的基础上，对其自报告期末起 12 个月的持续经营能力予以评估。若评估结果对其持续经营能力产生重大怀疑的，上市公司应当在财务报告附注中披露导致对持续经营能力产生重大怀疑的因素 及其拟采取的改善措施。年报分析发现，上市公司对其持续经营的评估和风险披露普遍不充分，如一些连续亏损的ST 公司，没有按照要求在财务报表附注中披露应对流动性风险的措施、按照持续经营基础编制财务报表的依据等；部分营业利润连续为负、流动资产远小于流动负债的上市公司，管理层仍然在报告编制基础中声明“不存在对持续经营能力产生重大影响的因素”；甚至有的上市公司因持续经营存在不确定性而被会计师出具带强调事项段的审计报告，但管理层在报告编制基础中仍声明“不存在对持续经营能力产生重大影响的因素”。

3.与存货、商誉减值相关的信息披露不完整

根据企业会计准则及相关规定，公司在资产负债表日存货成本高于其可变现净值的，应当计提存货跌价准备。同时，15 号文规定在披露存货项目时应说明确定可变现净值的具体依据。年报分析中发现，部分上市公司所处行业近年来不景气，主要产品市场持续低迷，销售价格大幅下跌，销售产品毛利率为负，但公司没有计提跌价准备，也没有披露确定存货可变现净值的具体依据。

对于企业合并产生的商誉，企业会计准则并不要求进行摊销，但至少应当在每年终时对其进行减值测试，发生减值的，应计提减值准备。由于商誉难以独立产生现金流，需要结合与其相关的资产组或资产组组合进行减值测试，其过程较为复杂。15号文规定，上市公司应披露商誉减值测试过程、参数及商誉减值损失的确认方法。年报分析发现，有些上市公司对商誉减值信息仅笼统披露经测试后未发生商誉减值，没有披露商誉减值测试的过程、参数等信息；甚至某些上市公司财务报表中显示商誉已发生重大减值，但在报表项目附注中没有披露任何关于商誉减值测试及计提减值准备的信息。

4.所得税调整过程披露不完整

关于当期应纳税所得额和会计利润的调整过程，公司应从税前会计利润出发，在考虑一系列调整因素的影响后得出当期所得税费用。这些调整因素包括会计与税法口径不同产生的永久性差异、会计与税法关于收入与费用确认的暂时性差异产生的递延所得税资产/负债、集团公司内不同税率影响以及税率变动影响等。年报分析发现，大多数上市公司未按相关要求完整披露与所得税调整相关的信息或披露的信息不正确。例如，所披露的调整明细项目数据正负方向不符合调整事项的内在逻辑关系； 披露的调整项目表明存在税收优惠影响，但在税项政策中并未披露有关税收优惠信息；各调整项目以税前金额列示等。甚至有些上市公司没有披露任何会计利润与所得税费用调整过程的信息。

5.分部报告的披露不符合规范要求

上市公司的整体风险，是由公司经营的各个业务部门（或品种）或各个经营地区的风险和报酬构成的。一般来说，公司在不同业务部门和不同地区的经营，具有不同的利润率、发展机会、未来前景和风险。评估公司整体的风险和报酬，需要借助公司在不同业务和不同地区经营的分部信息。因此，企业会计准则规定，公司存在多种经营或跨地区经营的，应当确定报告分部，披露分部信息。15 号文规定，上市公司应披露报告分部的确定依据、分部会计政策、报告分部的财务信息，以及分部财务信息合计金额与对应合并财务报表项目的调节过程；上市公司无报告分部的，应说明原因。年报分析发现，不少上市公司未披露分部信息，也未说明无分部的原因； 部分上市公司在年报管理层分析中披露主营业务的行业或产品分类，表明其在经营管理方面存在分部，但未在财务报告中提供单独的分部报告，也未说明不提供分部报告信息的原因； 有些上市公司尽管在收入附注中按照行业、地区、产品对收入进行了分部说明，但是未形成单独的分部报告，也未披露报告分部的确定依据、分部会计政策等具体信息。

（二）财务信息披露的简单错误频现

1.报表之间、报表与附注或辅助信息之间矛盾，数字前后不一致或者表述存在差异。主要表现有：在或有事项中披露公司存在期末已经背书给他方但尚未到期的票据，但在附注项目中没有披露应收商业承兑票据信息；在报表中列报为交易性金融资产，在公允价值信息 披露中却归类为指定以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产； 在递延收益和营业外收入中披露的政府补助项目名称不一致、前后数据不勾稽；在建工程项目中披露的完工转入固定资产金额，与固定资产项目中披露的由在建工程转入金额存在很大差异。2.简单数据错误和数目计算错误，包括数据串行，正负号出错，数量级和计量单位错误等。主要表现有：期初期末余额出现两列合计数，导致金额重复计算；报表明细数据串行；在子公司中权益直接加间接比例大于100%；报表项目增减变动明细表缺少期末余额；报表明细项目金额大于合计金额等。

3.年报目录或附注索引序号混乱。主要表现有：项目序号不连续，编号顺序错乱；前方引用的索引序号实际不存在或者为不相干内容；附注中存在仅列示标题而无内容说明的项目。

（三）财务信息披露形式化、原则化问题较为突出 1.会计政策披露过于原则化

（1）研发支出资本化政策的披露过于原则

根据企业会计准则，公司内部研究开发项目的支出，应区分为研究阶段支出和开发阶段支出，研究阶段的支出在发生当期计入费用，开发阶段的支出在满足一定条件时可确认为无形资产。研究支出资本化会计政策对于公司财务报表有很大影响。研究阶段与开发阶段的划分标准，以及开始资本化的时点与公司所处行业和研发项目特征密切相关。因此，15号文要求公司“结合内部研究开发项目特点，披露划分研究阶段和开发阶段的标准，以及开发阶段支出资本化的具体条件”。部分高新技术公司对研发支出资本化会计政策的披露照搬会计准则的原则性规定，未根据自身行业和研发项目特征进行个性化披露，无法让报表使用者了解公司研发流程及其主要阶段的特点和区分标准，从而也无法合理判断公司开发支出资本化是否恰当。年报分析中还发现，部分微利的上市公司研发费用资本化的金额明显高于往年，存在将不符合条件的研发费用资本化，以调节利润的嫌疑。

（2）收入确认政策的披露过于原则

企业会计准则对收入确认的条件仅做了原则性规定，上市公司应当结合自身业务特点，制定具体的收入确认会计政策，并充分披露公司判断满足收入确认标准的理由，以便报表使用者作出正确的理解和判断。15号文明确要求公司“结合实际生产经营特点制定收入确认会计政策，披露具体收入确认时点及计量方法”。部分上市公司关于收入确认政策的披露完全照搬会计准则原文，难以向报表使用者提供理解其收入确认条件和时点的有效信息。尤其是创新业务模式，如土地一级开发业务收入、网络视频公司影片版权互换业务收入、网络游戏业务收入、租赁白银或黄金并销售的收入、合同能源管理等，报表使用者对于公司的业务模式并不熟悉，如果缺乏具体、有针对性的收入确认政策，报表使用者很难理解并预测公司未来的收入情况。例如，土地一级开发业务存在多种模式，相关收入确认政策应结合上市公司与政府所签订合同条款予以确定。一般情况下，上市公司需要结合土地一级开发收益是否与该土地未来的出让收益是否相关，对其收入确认政策予以披露和说明。但年报分析发现，部分从事一级土地开发业务的上市公司对该类收入确认政策的披露仅照搬会计准则关于收入确认的原则性规定。

2.报表附注中营业范围的披露流于形式

企业会计准则及 15 号文均要求公司披露业务的性质和主要经营活动。年报分析中发现，部分上市公司直接照搬营业执照的经营范围。营业执照的经营范围是国家允许公司生产和经营的商品类别、品种及服务项目，是公司业务活动范围的法律界限，通常较广泛，仅披露经营范围很难使报表使用者清晰地理解公司实际从事的主要经营活动的具体类型和特点。

3.与同一交易或事项相关的信息分散披露，财务信息披露的整体性有待改进

实务中，一些复杂交易或事项的会计处理结果通常影响多个报表项目。以当期授予职工限制性股票为例，部分公司通常披露本期授予、行权、失效和发行在外的权益工具的总额、授予日公允价值的确定方法、当期确认的费用总额等。但是该交易涉及到发行股票、股权激励费用、回购义务、递延所得税等事项，涉及财务报表的股本、资本公积（包括溢价和其他资本公积）、库存股、递延所得税资产、其他流动负债、管理费用等各个项目。多数公司会在各个涉及的科目的附注中披露该股份支付交易对于该科目的影响，而不会将所有涉及科目的影响汇集在股份支付附注中披露。这使得报表使用者很难全面理解该交易对财务报表产生的整体影响。关于售后租回形成融资租赁、企业合并等交易或事项的披露也存在类似问题。如果公司能够将同一个交易对财务报表的影响在同一个附注中说明，而其他附注均索引该附注，则能更加便于报表使用者理解交易对于公司的影响。

4.部分附注信息的内容过于简单 号文对于报表附注的格式进行了规范，但部分上市公司仅从形式上遵循了上述规范。例如无形资产附注中，15 号文列举了土地使用权、专利权和非专利技术，部分上市公司将除土地使用权、专利权和非专利技术外的无形资产均合并披露为其他无形资产且金额很大，有些公司其他无形资产占无形资产总额的比例超过50%，但未对其内容进行进一步的细分说明，可能掩盖了某些重要无形资产的信息。

（四）复杂专业判断及其经济影响未能清晰说明 1.没有充分披露应收票据终止确认后承担的风险

实务中，为加快资金周转速度，公司通常将收到的应收票据向银行贴现取得现金，或者背书转让给供应商，以支付采购款。年报分析中发现，对于已背书或贴现且尚未到期的银行承兑汇票，部分上市公司予以终止确认。根据票据法，追索权是票据持有人的法定权利，即在承兑人不支付票据款项，持票人可以向任何票据背书转让人予以追索。因此，票据在背书或贴现后，其所有权相关的风险很可能没有完全转移，在后续持票人追索时，还可能存在支付的义务。年报分析发现，绝大多数上市公司对已背书或贴现且尚未到期的银行承兑汇票予以终止确认后，未在财务报表中补充披露终止确认的票据，未对票据被追索时可能存在的支付风险予以清晰说明。

2.设定受益计划负债计量所采用的精算假设合理性未予充分说明

对于设立了设定受益计划的公司，职工提供服务将导致公司未来产生支付的义务，具体的义务金额不仅与设定收益计划协议条款相关，也受到职工寿命、医疗费用支出水平等精算变量的影响。例如，对于承诺支付退休金的设定收益计划，公司承担的未来义务不仅与每月支付退休金的金额相关，退休职工的寿命也对公司的义务产生影响。根据企业会计准则及相关规定，公司应当基于合理的精算假设预计未来支付义务的金额，并采用适当的折现率予以折现后确认为设定受益计划负债。人口寿命、折现率等精算假设对设定受益负债的金额具有重要影响，若未对所采用的精算假设的合理性予以说明，可能导致信息使用者对公司设定受益负债的水平形成误解。例如，企业会计准则规定，折现率应当根据资产负债表日与设定受益计划义务期限相匹配的国债或活跃市场上的高质量公司债券的市场收益率确定。在我国，由于不存在符合准则要求的高质量公司债券的活跃市场，实务中采用国债利率作为折现率。部分上市公司披露其采用的折现率的金额明显高于同期国债收益率，但未披露确定折现率的依据和方法，也未进一步解释为何与国债收益率有较大差异。又如，一些公司估计设定受益负债时假定人均寿命仅为 65 岁，与相关社会统计数据不一致，但公司未进一步对这些参数的合理性进行说明。

3.或有对价的计量及其变动对利润的影响未予清晰说明

根据企业会计准则及相关规定，购买方应当将合并协议约定的或有对价作为企业合并转移对价的一部分，按照其在购买日的公允价值计入合并成本；或有对价符合权益工具和金融负债定义的，购买方将支付或有对价的义务确认为一项权益或负债；符合资产定义并满足资产确认条件的，购买方将符合合并协议约定条件的、可收回的部分已支付合并对价的权益确认为一项资产。实务中，计量合并对价公允价值是一个难点，以业绩承诺为例，部分上市公司以合同约定的额外支付的金额认定为公允价值，或者将合同约定的取得对价返还的权 利的公允价值认定为零，即认为目标公司能够达到业绩承诺的概率为100%，这可能会导致目标公司未能达到承诺业绩时，确认较大收益。相关的披露也未说明业绩承诺期的预测风险、货币的时间价值和支付方的信用风险等因素对或有合并对价的影响，由此产生的或有对价收益或损失可能导致信息使用者的误解。从交易的披露看，有些上市公司未在合并当年披露相应的业绩承诺条款，而是直到业绩条件未达成、公司收到卖方补偿时才披露业绩承诺条款并确认大额收益；有些上市公司虽然在合并当年披露的相应的业绩承诺条款，但是未披露该条款在确认合并对价时是如何处理，这使得报表使用者无法理解或有对价变动对损益所造成的影响，也无法对未来发生的情况产生合理的预期。

4.非经常性损益项目的界定和披露未能如实反映其性质

非经常性损益是我国资本市场上重要的信息披露指标和监管指标，它为投资者了解公司的持续盈利能力、做出科学合理的投资决策提供了更为相关的信息。《公开发行证券的公司信息披露解释性公告第 1 号——非经常性损益》，明确了非经常性损益的定义、具体项目和披露要求，为提非经常性损益的界定和信息披露提供了指引。上市公司应当结合非经常性损益的定义、列举项目和自身具体情况对于损益项目的性质进行判断，对于重大的非经常性损益项目应当增加必要的附注说明，对于规定中列举的项目界定为经常性损益的和对于规定中未列举的项目公司判断为非经常性损益的，也应当在附注中单独做出说明。实务中，对于非经常性项目的判断还存在一些误区。例如计入当期的政府补助通常属于非经常性损益，但与公司正常经营业务密切相关，符合国家政策规定、按照一定标准定额或定量持续享受的政府补助除外，但部分上市公司简单的认为与收益相关的政府补助为非经常性损益，而与资产相关的政府补助则为经常性损益，这样的判断与说明并未如实反映相关损益的性质。

（五）复杂或异常交易结果及其影响因素的披露不充分 1.现金流量表补充信息的充分性有待改进

实务中，使用票据结算是一种被普遍接受和采用的结算方式。较多公司因销售商品或提供劳务从其客户取得银行承兑汇票，之后再根据其自身的业务需求和资金使用计划，将取得的票据背书给供应商。由于该交易不涉及现金，故无法体现在现金流量表的“销售商品、提供劳务收到的现金”、“购买商品、接受劳务支付的现金”或“购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金”中。年报分析中发现，部分上市公司现金流量表列报于“销售商品、提供劳务收到的现金”的金额远低于利润表中“营业收入”的金额，同时，增加的资产金额远大于“购买商品、接受劳务支付的现金”或“购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金”。为了有利于报表使用者更全面地了解现金流量的整体情况，上市公司应根据企业会计准则及其相关规定，在现金流量表附注的不涉及现金收支交易部分，披露公司销售商品收到的银行承兑汇票背书转让的金额。但是，绝大部分存在上述情形的公司并未在现金流量表的附注中对此予以说明。

2.公允价值披露相关信息披露不充分

根据企业会计准则及相关规定，在披露公允价值的相关信息时，公司应当区分持续的公允价值计量和非持续的公允价值计量。对于非持续的公允价值计量，是指其他相关会计准则要求或者允许公司在特定情况下的资产负债表中以公允价值进行的计量，如持有待售资产、非同一控制下的企业合并中取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债等。年报分析中发现，部分上市公司公允价值层次信息披露不够充分，如持有待售资产的公允价值层次信息、非同一控制下企业合并中取得的被购买方可辨认净资产的公允价值层次信息。上市公司应当根据所处的市场环境，交易的复杂程度，考虑向报表使用者提供额外信息，以帮助这些使用者就公允价值披露的量化信息作出合理评价。

（六）财务信息与非财务信息缺乏统一衔接，披露的内容不一致

非财务信息具有前瞻性和非货币性等特征，与财务信息相互补充，可以增强信息使用者对公司财务状况和经营成果的理解。非财务信息与财务信息间不一致，将使投资者对整体信息披露产生质疑，并影响投资者做出正确决策。年报分析中发现，部分上市公司在报 告中对财务信息与非财务信息没有执行相同的标准，缺乏统一衔接，致使相关的内容前后披露不一致。例如，部分上市公司非财务信息中披露产品销售价格和数量均大幅下滑，但同期计提的存货跌价准备却不升反降；又如，部分公司财务信息与非财务信息披露的重要性标准不一致，在财务信息部分披露的重要非全资子公司，却没有在非财务信息部分的主要子公司、参股公司分析中予以披露。

三、内部控制信息披露存在的主要问题

（一）内控评价报告和审计报告不符合规范要求 1.内控评价报告格式和内容不符合要求

为了完善和统一上市公司内部控制报告的格式和内容，证监会会同财政部于2014 年发布了《公开发行证券的公司信息披露编报规则第21号——内部控制评价报告的一般规定》（以下简称21号文）。年报分析中发现，部分主板上市公司仍然未按照21号文规定的格式和内容要求编制2014 内控评价报告；或者，虽然已经按照 21号文编制2014内控评价报告，但披露的内容要素不完整或不规范，如标题不符、缺少董事会及经理层责任的声明、缺少内部控制目标及局限性的声明等。

2.内控评价范围披露不规范

21号文要求上市公司披露内部控制评价范围，包括评价范围的主要业务、事项和需重点关注的高风险领域，还需要定量说明纳入内部控制评价范围的资产总额和营业收入金额占合并报表中资产总额和营业收入金额的比例。年报分析发行，部分上市公司内部控制评价范围的披露不规范，如披露的上述比例超过100%（可能是在计算比例时没有抵消内部交易的影响）；甚至，有个别上市公司在披露上述比例时直接以X%、Y%等符号代替。此外，部分上市公司没有披露纳入评价范围的主要业务和事项，或者没有披露纳入评价范围的需重点关注的高风险领域。

3.内控缺陷及其整改情况披露不充分

21号文要求，上市公司应当分别披露报告期内部控制重大缺陷和重要缺陷的认定结果及缺陷的性质、影响、整改情况、整改计划等内容。年报分析发现，部分上市公司仅对发现的缺陷作了描述，但没有明确是重大、重要还是一般缺陷；部分上市公司仅对认定的缺陷做了简单描述，并笼统说明已经整改，但未披露缺陷的性质、影响、整改情况或整改计划等信息；部分上市公司发生了重大会计差错更正，仅披露对差错的会计处理进行了追溯调整，但未披露是否对导致重大差错的内控薄弱环节进行了整改。

4.强调事项段的使用不规范，内控审计意见不适当

年报分析发现，内部控制审计报告中强调事项段使用不规范的问题较为突出，一是强调事项段中的内容表述不具体，从文字表述中并不能了解注册会计师增加该强调事项段的原因及目的，以及被强调事项对于公司内部控制或者财务报表的影响。例如，部分审计报告中的强调事项段提及报告期内上市公司被立案稽查或者行政处罚，但是并未进一步说明上市公司被立案稽查或者行政处罚的具体情况，未明确导致被立案稽查或者行政处罚的事项是否与财务报告或者非财务报告内部控制相关以及对内控的影响。二是部分内控审计报告将公司持续经营能力作为强调事项。由于持续经营能力的重大不确定性更多的与财务报表的编制基础相关，而内部控制审计报告主要是对特定基准日财务报告内部控制有效性发表审计意见，因此在内控审计报告中强调持续经营问题的恰当性存疑。此外，部分审计报告中的被强调事项明显与财务报告内控相关，但在强调事项段只说明事项结果，未说明该事项是否认定为财务报告内控缺陷以及缺陷级别，审计意见可能不恰当。

（二）内控评价报告、内控审计信息与其他财务和非财务信息的内容不一致 1.内控审计报告与年报信息不一致

内部审计报告时注册会计师独立地对公司财务报告内部控制是否存在重大缺陷发表鉴证意见的报告。年报分析发现，部分公司内部控制审计报告关于财务报告内部控制缺陷的信 息与上市公司年报中相关信息不一致。如某上市公司在 2014 年底至2015 年初，连续发生同类财务报告重大差错及会计差错更正事项。一般情况下，如果被审计单位在基准日前对存在缺陷的控制进行了整改，整改后的控制需要运行足够的时间，才能使注册会计师得出内控是否有效的审计结论，但该公司内控审计报告仅以强调事项段说明该公司内部控制存在重大缺陷并已整改。又如，某上市公司员工冒用公司名义向自然人提供借款，公司接到违约仲裁后发现该事项并予以披露，但内控审计报告仍为内控有效的标准意见，未说明存在的重大缺陷及其对内控审计意见的影响。

2.内控评价报告与年报信息不能相互印证

大多数上市公司将直接财产损失或存在的不利影响作为非财报内控缺陷的认定标准，但是，在年报分析中发现，年报信息中披露的明显符合内部控制缺陷认定标准的事项或情况，在内部控制评价中却未予以充分考虑，并未认定为内部控制缺陷或未予以说明。许多上市公司披露了可视为内部控制存在缺陷的事实或情况，如单项大额应收款项、存货、固定资产、无形资产、股权投资、在建工程和研发支出发生大额减值；委托加工物资长期未收回；固定资产和存货大量闲置或发生大额盘亏或处置损失； 资产权属不清，或登记在股东或关联方名下；在建工程预算数与实际数差额巨大；销售款和资产处置款长期无法收回；拖欠供应商货款形成大量诉讼；采购预付款无法收回；支付高额罚款和滞纳金；对大股东和第三方外提供担保余额超过合并报表净资产100%等等，但是在内部控制评价报告及相关信息中未对上述内部控制缺陷的迹象予以充分考虑或说明。

3.内控评价报告与内控审计（鉴证）报告信息不一致

内控评价报告和内控审计报告是管理层和注册会计师分别对公司内部控制有效性进行评价和审计后所发布的报告。年报分析发现，部分上市公司内控评价报告与审计报告所披露的关于内控存在的缺陷及其整改情况的信息并不一致。如某上市公司内控审计报告的强调事项中披露了上市公司子公司出纳当年挪用巨额银行存款的事项，但上市公司内控评价报告未提及上述重大缺陷。又如，个别上市公司内控评价报告披露 2015 年才能完成内控缺陷的整改，但内控审计报告披露的信息指出，内控缺陷已完成整改。

四、下一步工作计划

针对上述年报审阅中发现的上市公司执行会计准则、内部控制规范以及财务信息披露规则中存在的问题，我们将继续做好以下工作：

一是通过发布本监管报告，向市场传递关于执行会计准则、内部控制规范和财务信息披露规则等方面的监管标准，继续引导上市公司切实提高财务信息披露质量。

二是对于年报审阅中发现的问题线索，在日常监管和专项核查中进一步了解情况并进行后续处理。

三是基于市场的信息需求和资本市场改革要求，进一步完善多层次资本市场信息披露规范体系，探索建立有效的信息披露规范建设和实施制度。

第五篇：上市公司年报工作备忘录(第1-5号)

2007年报告工作备忘录（上交所）（1-5号）

2007年报告工作备忘录 第一号 对年报准则有关条文的剖析

（一）《公开发行证券的公司信息披露内容与格式准则第2号—<报告的内容与格式>》（2007年修订）（以下简称“年报准则”）由中国证监会颁布执行，具体条文的权威解释权归属中国证监会。为便于上市公司理解和执行年报准则，我部对有关条文中涉及的事项做出如下剖析，仅供参考。

一、摘要表格7.8.4“上市公司买卖其它上市公司股份的情况的披露” 上市公司应当按照单个股票区分买入和卖出情况披露报告期内买卖情况，报告期内对同一股票买入情况应当合并后披露。

证券公司、保险公司、信托公司、商业银行等金融类上市公司买卖数量较多，无法按照摘要格式7.8.4进行披露的，可以根据年报准则第五条的规定，经我部同意后，以汇总的方式披露摘要表格7.8.4。

二、发行可转换公司债券、上市分离交易可转债、公司债券的公司年报披露内容特别要求：

1、发行可转换公司债券的公司应当按照我所《股票上市规则》（2006年修订）第6.13条的规定披露有关内容；发行公司债券的公司应当按照我所《公司债券上市规则》（2007年修订版）第5.2条的规定披露有关内容。

2、报告期内已发行上市分离交易可转债的公司应披露如下内容：

（1）认股权证行权价格的调整情况；

（2）担保人盈利能力、资产状况和信用状况发生重大变化的情况（如有）。

三、根据本所年报通知的要求，本所鼓励有条件的上市公司同时披露董事会对公司内部控制的自我评估报告和审计机构对自我评估报告的核实评价意见。

上市公司拟披露内部控制自我评估报告的，应当聘请审计机构对评估报告出具核实评价意见，并同时披露。

四、证监会《关于做好上市公司2007年报告及相关工作的通知》要求公司审计委员会应在年审注册会计师进场前审阅公司编制的财务会计报表，形成书面意见；在年审注册会计师进场后加强与年审注册会计师的沟通，在年审注册会计师出具初步审计意见后再一次审阅公司财务会计报表，形成书面意见。审计委员会应对财务会计报进行表决，形成决议后提交董事会审核；同时，应当向董事会提交会计师事务所从事本公司审计工作的总结报告和下续聘或改聘会计师事务所的决议。

审计委员会形成的上述文件应当在年报全文第八节“董事会日常工作情况”中进行披露。

上海证券交易所上市公司部

2008年1月15日

2007年报告工作备忘录 第二号（修订）商业银行2007年报告披露的特别要求

根据中国证监会《公开发行证券的公司信息披露内容与格式准则第2号-报告的内容与格式》的要求，我部制定了本备忘录，请各商业银行在编制2007年报告时遵照执行。

商业银行应当在2007年年报正文中增加披露以下内容：

（一）截止报告期末前3年的主要财务会计数据，包括存款总额、贷款总额、同业拆入、资本净额（包括核心资本和附属资本）、加权风险资产净额、贷款损失准备。

（二）截止报告期末前3年的主要财务指标，包括总资产收益率、资本充足率、核心资本充足率、不良贷款率、存贷比、资产流动性比例、单一最大客户贷款比率、最大十家客户贷款比率、拆借资金比例、拨备覆盖率、成本收入比。银行应当根据与以前一致的口径计算上述指标，对编制口径进行调整的，应当做出特别说明。

鼓励银行披露：正常贷款迁徙率（含正常类贷款迁徙率和关注类贷款迁徙率）、不良贷款迁徙率（含次级类贷款迁徙率和可疑类贷款迁徙率）

其中：拨备覆盖率＝贷款损失准备金余额/不良贷款余额

（三）报告期贷款资产质量情况，包括按五级分类的正常贷款、关注贷款、次级贷款、可疑贷款和损失贷款的数额和占比，以及与上年同期相比的增减变动情况。银行对贷款分类标准进行调整，不再按五级标准进行分类的，应当根据调整后的标准披露贷款质量情况。

同时，银行还应披露本报告期公司重组贷款、逾期贷款的期初、期末余额以及占比情况。银行应当结合自身情况确定重组贷款和逾期贷款的标准。

商业银行应对上述增减变动情况进行分析。

（四）商业银行应在定期报告中披露分级管理情况及各层级分支机构数量和地区分布等。

（五）报告期内贷款呆帐准备金的计提和核销情况，包括呆账准备金的计提方法、呆帐准备金的期初余额、本期计提、本期转出、本期核销、期末余额、回收以前已核销呆账的数额。

（六）报告期表内应收利息的增减变动情况，包括期初余额、本期增加数额、本期收回数额和期末余额。

商业银行应对表内应收利息及其坏账准备的增减变动情况进行分析。

商业银行对发生减值贷款按合同本金和合同利率计算的应收未收利息通过表外进行登记的，还应当披露报告期表外登记的应收未收利息的增减变动情况，包括期初余额、本期增加数额、本期收回数额、本期转销数额和期末余额。

（七）报告期营业收入中贷款、拆借、存放央行、存放同业、债券投资、手续费、佣金及其他项目的数额、占比，并对同比变动情况予以分析。

（八）贷款投放的前十个行业和主要地区分布情况、按主要担保方式分类的贷款投放分布情况，前十大贷款客户和贷款余额以及占贷款总额的比例。

（九）截止报告期末抵债资产情况，包括抵债资产金额，计提减值准备情况等。

（十）报告期存款结构平均余额和平均利率，贷款平均余额和平均利率，包括企业活期存款、企业定期存款、储蓄活期存款、储蓄定期存款的平均余额和利率以及合计数；贷款平均余额和平均利率可以根据银行通行做法以企业贷款、个人贷款、票据贴现等分类进行披露。

银行可以区分境内、境外披露上述存贷款业务数据。

（十一）银行持有的金融债券的类别和金额，重大金融债券的面值、年利率及到期日，计提减值准备情况。银行持有的衍生金融工具的主要类别和金额，报告期内公允价值的变动情况。

银行应当结合自身情况确定重大的标准和适当的分类方式对重大金融债券进行披露。计提减值准备比例超过其面值50%的非重大金融债券，银行应当比照重大金融债券的要求进行汇总披露。

（十二）披露对财务状况和经营成果造成重大影响的表外项目余额。包括信贷承诺（不可撤消的贷款承诺、银行承兑汇票、开出保函、开出信用证）、租赁承诺、出质资产、资本性支出承诺等项目的具体情况。

（十三）披露下列各类风险和风险管理情况：

1、信用风险状况。商业银行应披露信用风险管理、信用风险暴露、信贷资产风险分类管理情况，包括产生信用风险的业务活动、信用风险管理和控制政策、信用风险管理的组织结构和职责划分、资产风险分类的程序和方法、信用风险分布情况、信用风险集中程度等情况。

2、流动性风险状况。商业银行应披露能反映其流动性状况的有关指标，分析资产与负债在期限、结构上的匹配情况，分析影响流动性的因素，说明本行流动性管理策略。

3、市场风险状况。商业银行应披露其市场风险状况的定量和定性信息，包括所承担市场风险的类别、总体市场风险水平及不同类别市场风险的风险头寸和风险水平；有关市场价格的敏感性分析，包括利率、汇率、股票及其他价格变动对商业银行财务状况和赢利能力的影响；市场风险管理的政策和程序；市场风险资本状况等。

4、操作风险状况。商业银行应针对可能由于内部程序、人员、系统的不完善或失误，或外部事件造成损失的风险，披露内部管理状况。

5、其他风险状况。其他可能对本行造成严重不利影响的风险因素。

（十四）对内部控制制度的完整性、合理性与有效性作出说明，内容包括：针对业务的性质、范围和复杂程度，银行资本评估程序的合理性；对大额暴露和风险集中的识别；银行评估程序所用参数的准确性和完整性；银行评估程序在范围界定方面的合理性和有效性；压力测试和对各种假设及参数的分析。

鼓励银行披露本条涉及的定量风险因素分析、评估和测试，在现阶段银行可以定性分析为主。

商业银行应当结合自身实际情况在报告相关章节披露上述内容，其中第（一）、（二）、（三）项应当同时在报告摘要中披露，涉及财务数据和指标的，以合并报表数据披露。

上海证券交易所上市公司部 2008年1月30日

2007年报告工作备忘录 第三号（修订）

对年报准则有关条文的剖析

（二）《公开发行证券的公司信息披露内容与格式准则第2号—<报告的内容与格式>》（2007年修订）（以下简称“年报准则”）由中国证监会颁布执行，具体条文的权威解释权归属中国证监会。为便于上市公司理解和执行年报准则，我部对有关条文中涉及的事项做出如下剖析，仅供参考。

一、摘要表格7.8.4“上市公司买卖其它上市公司股份的情况的披露”

上市公司在报告期内卖出申购新股取得的股票，可在7.8.4中以下列方式进行汇总披露: “报告期内卖出申购新股取得的股票产生的投资收益金额为_______元。

二、摘要表格4.1中“限售股份变动情况表”

对于年初（或股改方案实施后）持有限售股数低于上市公司总股本1%的股东，上市公司对其持有的限售股份变动情况可以进行汇总披露。

该表“解除限售日期”按报告期内限售股份解除限售的日期填写，对于通过汇总方式披露的限售股份，无须填写解除限售日期。

三、目前尚未设立审计委员会的公司应当尽快设立审计委员会，并根据年报准则和证监会《关于做好上市公司2007年报告及相关工作的通知》的要求履行相关职责和信息披露义务。若上市公司无法在年报披露前设立审计委员会的，应当在年报“董事会报告”相关部分对未按要求进行披露的情况和原因进行说明。

审计委员会按年报准则及《关于做好上市公司2007年报告及相关工作的通知》的相关规定在年报中披露审计委员会履职情况汇总报告的，应当在向我部报送年报相关材料时，同时将经审计委员会盖章或其成员签字的报告报我部备案。

年报准则中要求的薪酬委员会汇总报告比照上述处理原则进行披露和备案。

四、上市公司在填写股东持股情况表时，应当勤勉尽责地核实股东身份，准确填写股东性质和股份质押或冻结情况，原则上对公司5%以上的股东的股东性质和股份质押或冻结情况不得披露为“未知”。

五、上市公司应当根据证监会《关于做好上市公司2007年报告及相关工作的通知》建立独立董事年报工作制度，并在向我部报送年报相关材料时，同时将独立董事年报工作制度（已提交的公司不必再次提交）及公司2007年年报编制过程中每位独立董事履职情况的书面记录文件报我部备案。上海证券交易所上市公司部 2008年1月30日

2007年报告工作备忘录 第四号 对年报准则有关条文的剖析

（三）《公开发行证券的公司信息披露内容与格式准则第2号—<报告的内容与格式>》（2007年修订）（以下简称“年报准则”）由中国证监会颁布执行，具体条文的权威解释权归属中国证监会。为便于上市公司理解和执行年报准则，我部对有关条文中涉及的事项做出如下剖析，仅供参考。

一、上市公司召开审议2007年报告的董事会，应当根据自身情况至少对以下内容形成决议并做出公告： 1、2007年董事会工作报告； 2、2007年财务决算报告； 3、2007年利润分配预案，2007盈利但未提出现金利润分配预案的上市公司,应当在董事会公告中说明原因,并说明未分配利润的用途和使用计划；

4、关于聘用2008审计机构的议案（如适用）；

5、关于对前期已披露的2007年期初资产负债表相关项目及其金额做出变更或调整的议案（如适用），并在董事会决议公告中对变更或调整的具体项目及其金额进行说明。

6、关于公司内部控制自我评估报告的议案；（如上市公司拟在年报中披露内部控制自我评估报告和审计机构和核实评价意见）

7、关于对非标准审计报告涉及事项的专项说明（如适用）

8、关于申请撤销股票交易特别处理的议案（如适用）；

9、关于公司会计政策、会计估计变更的议案（如适用）；

10、关于公司重大会计差错更正的议案（如适用）；

11、关于召开公司2007股东大会的议案（如适用）；

二、2007年1月1日股东权益差异调节表的格式

上市公司应当按照《关于做好与新会计准则相关财务会计信息披露工作的通知》（证监发[2006]136号）、《企业会计准则解释第1号》（财会[2007]14号）等文件要求复核2007年1月1日股东权益差异调节表，并在财务报表附注中将其与2006报告中披露的原股东权益差异调节表进行对比并披露修正的项目、金额和原因（格式请详见附件），若无变化也应做出说明，在此基础上合理确定2007期初余额。其中，原同时按照国内及国际财务报告准则对外提供财务报告的B股、H股等上市公司，首次执行日根据取得的相关信息，能够对因会计政策变更所涉及的交易或事项的处理结果进行追溯调整的，以追溯调整后的结果作为首次执行日的余额。

三、关于员工激励费用的正确计量和披露

已经开始实施高管人员激励计划的上市公司，应当按照新会计准则的规定足额确认成本、费用，应当在财务报告附注-股份支付部分中，对股份支付协议的基本情况、使用的估值模型、确定公允价值过程中采用的计算参数以及选定依据和理由等进行充分披露。

四、关于递延所得税资产的确认

上市公司在确认与可抵扣暂时性差异相关的递延所得税资产时，应当严格遵循准则中规定的确认条件，以有关暂时性差异预计转回期间很可能获得的应纳税所得额为限确认递延所得税资产。其中，在确认与未弥补亏损相关的递延所得税资产时，上市公司董事会应当在财务报表附注中详细披露上市公司在税法规定的可弥补亏损有效期内，能够实现足够的应纳税所得额或通过其他税务计划能够转回上述暂时性差异的说明。

上市公司还应当在资产负债表日对前期已确认的递延所得税资产的账面价值进行复核，如果未来期间很可能无法获得足够的应纳税所得额，应当减记递延所得税资产的账面价值。

五、关于合并报表范围的确定 上市公司应当以控制为基础确定合并报表范围，并将所有者权益为负数的子公司、特殊行业的子公司、小规模子公司和特殊目的主体等全部子公司纳入合并财务报表的合并范围。

六、关于建立与金融工具相关的管理决策流程

上市公司建立健全与金融资产和金融负债分类、公允价值确定相关的决策机制、业务流程和内部控制制度，严格按照新会计准则的要求对金融资产和金融负债进行初始确认和后续计量。

七、关于投资性房地产的会计处理

上市公司严格按照新会计准则的要求对投资性房地产进行初始确认，并谨慎选择投资性房地产的后续计量方法。上市公司通常应当采用成本模式对投资性房地产进行后续计量，在符合新会计准则相关规定的前提下，也可以采用公允价值模式进行后续计量，但同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量。对于采用公允价值进行后续计量的投资性房地产，应当在财务报表附注中披露公允价值的确定依据和方法，以及对活跃市价进行调整的相关信息。

八、关于职工福利费的新旧衔接

上市公司在首次执行日将职工福利费余额全部转入应付职工薪酬。首次执行日后第一个会计，上市公司应当按照《企业会计准则第9号――职工薪酬》的规定，根据实际情况和当期职工福利计划确定当期应确认的职工福利费，自转入应付职工薪酬的福利费余额中列支，原转入应付职工薪酬的福利费余额与该项金额之间的差额，应当调整当期管理费用并作为非经常性损益进行披露。

九、关于预计负债的确认

上市公司对所有或有事项合同进行清查，对于资产负债表日存在的或有事项，如未决诉讼或仲裁、债务担保、产品质量保证、亏损合同、重组义务等，凡与其相关的义务满足新会计准则规定条件的，上市公司均应足额确认费用或损失，同时确认预计负债。

十、关于无形资产开发阶段支出的资本化

上市公司应当按照新会计准则规定严格区分内部研究开发项目的研究阶段和开发阶段，并根据实际情况合理确定开发阶段的支出是否符合资本化条件。上市公司对内部研究开发阶段支出予以资本化的，上市公司应当在财务报表附注中充分披露符合新会计准则资本化条件的相关证据；对于划分为使用寿命不确定的无形资产，上市公司应当在财务报表附注中说明该无形资产的有关情况，包括是否具有合同或法律规定、能否自市场上取得相关信息等。

十一、上市公司应当按照《企业会计准则解释第1号》（财会[2007]14号）和《企业会计准则实施问题专家工作组意见》（第3期）的有关规定，对存在限售期的股权投资、分离交易的可转换公司债券等进行核算。

十二、上市公司在计算基本每股收益时，作为同一控制下企业合并的合并方，应当将作为对价而发行的全部新股数计入合并当年和对比的发行在外的普通股加权平均数（即权重为1），并采用同样的原则计算稀释每股收益。

十三、根据证监会的通知，中瑞岳华会计师事务所有限公司、开元信德会计师事务所有限公司、河北光华会计师事务所有限公司和五洲松德联合会计师事务所已向证监会和财政部提交了更名申请。原聘用中瑞华、湖南开元、河北华安、北京五洲联合的上市公司继续聘用上述四家存续会计师事务所的，只需公告会计师事务所更名，无须作为换所上股东大会审议。原聘用岳华、天津信德的上市公司在聘用中瑞岳华或开元信德时，应当严格执行《公司法》第一百七十条和《关于印发〈上市公司章程指引（2006年修订）〉的通知》（证监公司字[2006]38号）第一百五十九条的规定，履行变更会计师事务所的相关程序。

除上述四家会计师事务所外，上市公司聘用其他会计师事务所的，应当根据证监会《会计师事务所及资产评估机构监管系统》（网址：http://assdata.csrc.gov.cn，查询“会计师事务所”和“会计师事务所及资产评估机构”两个模块），核对会计师事务所的名称，我部对会计师事务所名称不符的，将不接受其出具的文件。

附件： 新旧会计准则股东权益差异调节表对比披露表

上海证券交易所上市公司部

2008年1月30日

2007年报告工作备忘录 第五号 关于年报披露事项的特别提醒

根据中国证监会《公开发行证券的公司信息披露内容与格式准则第2号-报告的内容与格式》的规定，结合我所年报事后审核发现的问题，现对年报披露事项做如下特别提醒：

一、上市公司应严格遵守《公开发行证券的公司信息披露内容与格式准则第2号<报告的内容与格式>》（证监公司字[2007]212号）第三十三条的规定，披露新的经营计划，包括（但不限于）收入、费用成本计划等。

二、上市公司应严格遵守《公开发行证券的公司信息披露内容与格式准则第2号<报告的内容与格式>》（证监公司字[2007]212号）第二十五条的规定，披露每一位现任董事、监事和高级管理人员在报告期内从公司获得的税前报酬总额。

三、此前未按规定披露上述内容的公司，一律应在本备忘录发布后立即予以补充披露。由于商业秘密等特殊原因导致部分信息确实不便披露的，公司可向本所申请豁免，经本所批准后，可以不予披露。公司应当在相关章节说明未按本准则要求进行披露的原因。

上海证券交易所上市公司部 2008年3月4日