审计模式的比较

第一篇：审计模式的比较

审计模式的比较 审计模式是审计导向性的目的、范围和方法等要素的组合，它规定了审计应从何处着手、如何着手以及何时着手等方面。按照历史发展的顺序，审计模式经历了账项基础审计模式、制度基础审计模式、风险导向审计模式三个阶段。由于各阶段的导向性目标不同，所采用的审计程序和方法也有所不同，但是三个阶段相互之间并非孤立，而是存在承前启后的关系。

一、账项基础审计模式

特点：（1）以会计事项为主线，在审查会计事项的基础上开展审计工作，工作量较大，适应早期审计的需要。

（2）主要目标是查错纠弊，但不审查内部牵制制度，不对内部牵制制度发表评价意见。

（3）主要采用查账的方法。它要审查被审计单位在审计期间内关于会计事项的会计记录及其有关凭证，验算其会计金额，核对转账事项，以证实账簿和报表数字的正确性。

（4）没有区分阶段、步骤，没有固定的审计程序，也不重视着手审计前的准备工作，只要求了解被审计单位的概况和搜集试算表、总账、明细账等会计资料，然后直接审查会计事项。

（5）此阶段形成了丰富的审计方法和技术，并沿用至今，主要包括：①书面资料审计方法②财产物资审计方法③分析性复核方法。

二、制度基础审计模式

特点：（1）主要目标是确定会计报表的公允性，尽管也揭露错误和舞弊，但只是因为错误和舞弊会影响财务报表的公允性。

（2）在评价内部控制的基础上确定审计的重点和范围，并非传统的详细审计，可以在保证审计结论具有一定可靠水平的前提下提高审计工作效率。

（3）形成了标准化的审计程序，一般包括计划、实施、完成三个阶段，重视审计计划阶段，并把内部控制的评审作为关键步骤，审计范围和重点都比较明确。

（4）除采用账项基础审计的技术方法之外，还引入了对内部控制的符合性测试和审计抽样。

三、风险导向审计模式

风险导向审计模式经历了从传统风险导向审计向现代风险导向审计的转变。

现代风险导向审计模式与传统风险导向审计模式的主要区别：

（1）从审计风险模型来看，传统风险导向审计的风险模型为

审计风险=固有风险*控制风险*检查风险

而现代风险导向审计的风险模型为

审计风险=重大错报风险*检查风险

（2）从审计思路来看，传统风险导向审计模式一般采用自下而上的审计方式，以企业的内部控制为审计起点，以内部控制风险评估为风险评估的重心；而现代风险导向审计模式主要从企业内外部环境、经营风险分析入手，以此来发现可能出现重大错报的领域及评估被审计单位的会计政策和会计估计的适当性，加强了对固有风险的评估，同时仍未完全放弃自下而上的审计方式。

（3）从审计程序来看，传统风险导向审计模式在实务中存在重程序、轻风险的倾向，而

现代风险导向审计模式则针对不同的客户、不同的风险领域采取不同的审计程序，对分析性程序也更为重视。

现代风险导向审计模式更能适应现代审计环境的变化，它要求注册会计师一重大错报风险的识别、评估和应对为审计工作的主线，以提高审计效率和效果。

第二篇：完善跟踪审计模式 强化

完善跟踪审计模式 强化“免疫系统”功能

王谦华（山东省审计厅党组副书记、副厅长）

【时间:2009年10月15日】 【来源:】 【字号：大 中 小】

跟踪审计是指国家审计机关依据法律、法规和审计准则，对审计管辖单位的财政财务收支行为及其相关经济活动的真实性、合法性、效益性进行的一种全过程持续审计监督方式。

进入新世纪以来，全国审计机关陆续开展了对国家建设项目的跟踪审计工作，在规范建设管理、节约建设资金、提高投资效益、制约腐败行为、促进党风廉政建设等方面发挥了重要作用，赢得了党委政府和社会各界的广泛认可。“5.12”汶川大地震发生后，审计署党组迅速做出了对救灾款物实施全过程跟踪审计的科学决策，全国各级审计机关统一行动、协同作战、及时公告，向全国人民交出了一份满意的答卷，也为中国赢得了良好的国际声誉。今年全国“两会”上，温家宝总理在政府工作报告中要求“财政资金运行到哪里，审计就跟进到哪里”。以温总理的这项要求和汶川地震救灾款物跟踪审计为标志，我国跟踪审计工作进入了一个新的发展阶段。

一、跟踪审计是发挥审计免疫系统功能的有效方式

（一）审计的本质是国家经济社会运行的“免疫系统”。

我们对审计的本质和功能的认识是逐步深化的，从最初定位于查错纠弊，到后来认为是国有资产的“守护神”，进而认识到现代国家审计是民主法治的产物和推进民主法治的工具，这些都是在不同历史发展阶段、从不同角度对审计地位和作用的理论概括。新一届审计署党组以科学发展观为指南，在认真总结审计实践经验，科学分析经济社会发展与审计工作内在联系的基础上，作出了审计的本质是国家经济社会运行的“免疫系统”的科学论断，是对国家审计发展规律的全新认识，具有重要的现实意义和历史意义，为推动审计工作更加自觉地融入经济社会发展大局，推进审计工作在更高层面、更广范围全面有效地发挥作用奠定了坚实的理论基础。

从刘家义审计长的一系列讲话和论述来看，审计作为国家经济社会运行的“免疫系统”的基本功能主要有三个。一是预防功能。审计监督制度是我国政治制度的重要组成部分，作为一种制度设计和安排，在《宪法》中有明确体现，从世界范围看审计监督制度也是普遍存在的。审计工作超脱于经济社会各方面具体事务，不但具有独立、客观和公正的品质，而且具有接触领域广、掌握情况详实的优势，因此有条件、有责任及时发现苗头性、倾向性问题，及早感受风险，提前发出警报，发挥预警作用。二是揭露功能。根据法律规定，审计的首要职责是监督，监督就要查错纠弊。所以，审计必须依法揭露和惩戒违法违规、经济犯罪、损失浪费、破坏资源、污染环境、侵害人民群众利益、破坏民主法治等行为；必须客观揭示体制障碍、制度缺陷和管理漏洞，保障经济社会运行的安全健康。三是抵御功能。审计机关要正确处理监督与服务的关系，立足于监督、着眼于服务，不仅要揭露问题，更要对问题从微观到宏观、从个别到一般、从局部到全局、从表象到内里，进行深层次分析，提出建议和措施，促进法治、完善制度、健全机制、强化管理、防范风险，增强微观和宏观经济主体的“免疫力”，提高经济社会运行质量。

（二）开展跟踪审计是发挥审计“免疫系统”功能的必然要求。审计作为国家经济社会运行的“免疫系统”，其特征主要体现在宏观性、预防性、时效性和建设性，而跟踪审计具备这四种特性。

一是宏观性。审计作为嵌入经济和社会大系统之中的“免疫系统”，只有抓住对宏观全局有决定性影响的重点领域和关键环节，也就是经济社会发展中存在的主要矛盾，才能使审计效用最大化，起到事半功倍的效果，促进经济社会健康稳定运行。从前段实践情况看，跟踪审计的对象主要是重大建设项目和重点专项资金收支及其有关经济活动，符合审计工作方针和立足宏观的要求。

二是时效性。当前，审计机关计划安排的审计项目多数属于事后监督类型，难以发挥审计监督的时效性。作为“免疫系统”来说，它所要求的更多是动态的审计监督，这样才能防微杜渐，把问题消灭于萌芽状态。事物的发展演进都会呈现出阶段性特征，资金运用、项目建设也不例外，在不同阶段有不同的特点。跟踪审计是持续性监督活动，能够及时了解资金运行和项目建设的情况，发现存在的苗头性、倾向性问题，提出解决的意见和对策，发挥“免疫系统”动态监控的作用。

三是预防性。任何事物的发展都是一个从量变到质变的过程，“量”的积累会导致“质”的变化。作为“免疫系统”，审计机关和审计人员必须具有敏锐的眼光，注意察觉可能影响国家经济社会运行安全的各种苗头性问题，进行深入分析，作出准确判断，及时发出预警，防止苗头性问题演变成趋势性问题。跟踪审计具备“免疫系统”及时预警的特征，可以及时发现问题的苗头，防患于未然。

四是建设性。建设性作用决定着审计的生命力。审计机关不能只局限于监督，更要放眼于服务，在揭示和查处问题的同时，深入分析问题产生的原因，更好、更多、更深地提出解决重要现实问题的意见、办法和措施，以健全制度、完善体制、改进机制，这样才能充分发挥审计的“免疫功能”，确保“肌体”安全健康。跟踪审计是对资金运用、项目建设持续性的监督，能及时了解资金运行和项目建设的动态，具有把握相关经济活动规律、辨析问题产生原因、提出切实可行意见建议的优势，更好地发挥审计的建设性作用。

二、开拓创新，推动跟踪审计向纵深发展

跟踪审计已经显示出旺盛的生命力，但处于初级阶段，不可避免地存在一些局限性：一是覆盖面较窄，主要在固定资产投资审计领域开展；二是规范化程度不高，缺乏与之配套的规章制度和准则；三是组织方式尚需改进；四是技术方法有待创新。以上问题需要在今后的工作中研究改进，主要在以下几个方面下功夫：

（一）创新审计理念，努力拓宽跟踪审计覆盖面。今年5月，刘家义审计长在山东视察工作时强调要“全面审计、重点跟踪”，这不仅是对“全面审计、突出重点”工作方针认识的深化，更为如何发挥审计“免疫系统”功能指明了方向，对今后审计实践具有重要指导意义。审计机关要顺应形势发展需要，由事后的、静态的、微观的、批判性的传统审计向预防的、动态的、宏观的、建设性的现代审计理念转变，大力推广运用跟踪审计，凡具备条件的项目，都应积极开展跟踪审计。当前应重点向社保、农业、资源、环保、外资运用等专项资金审计拓展，特别是在重大投资项目、重大资源环境项目、重大民生专项资金审计中全面开展跟踪审计。要加强立项调查研究，紧紧围绕党委政府工作中心和经济社会运行中存在的突出问题，确定跟踪审计项目，精心组织实施，充分发挥“免疫系统”功能。

（二）以跟踪审计为载体，全面拓展审计内容。跟踪审计是一个持续的过程，也是一个有效的平台，为我们实施各种审计、实现审计目标、发挥“免疫功能”提供了充裕的时间和广阔的空间。一是大力推进工程造价审计。政府投资项目实行工程量清单计价制度后，增加了工程造价审计的难度。但采用跟踪审计方式，可以动态监控到每个清单背后经济事项的来龙去脉，查出破绽和水分所在。首先应加大对工程实体和环境跟踪观察的力度，审查工程和材料的变更、签证以及索赔事项是否真实，特别是在隐蔽工程完成之前、重要控制点工程实施过程中，运用相关设备仪器进行检测、检验，收集客观有力的审计证据。其次加强对合同管理情况的跟踪了解，掌握合同要件和条款的补充、变更过程以及深层次的原因，依法按合同审计。二是大力推进绩效审计。跟踪审计的成效，关键看在资金运行和项目建设过程中避免或挽回了多少损失浪费，对提高资金、项目管理水平和效益、效果水平有多大促进。因此，要把绩效审计的理念和方法融入到跟踪审计中，及时发现问题，分析原因，提出改进内控、完善管理的建议，帮助资金使用和项目建设单位提高管理水平。三是大力推进资源环境审计。以跟踪审计为平台，凡涉及资源环境事项的资金运用和投资建设项目都要开展资源环境审计。要重点关注土地、矿产、森林、海洋等国家重要资源的保护与开发利用情况、相关政策法规执行情况，提出建立健全有关制度和完善政策措施的建议，促进资源合理开发利用，保护资源安全。重点关注水、大气、固体废弃物等方面环保资金投入、管理、使用情况和环保政策落实、环保目标实现情况，提出完善环保政策措施的建议，促进优化环境，保护环境安全。重点关注生态建设工程、生态脆弱地区建设、生物多样性保护等生态建设保护以及相关资金管理使用情况，揭露和查处破坏生态、影响生态建设等重大问题，维护生态安全。重点关注国家节能减排政策措施的贯彻落实，关注生产、公共消费、建筑等领域的节能减排情况，促进全社会增强节能减排意识，自觉履行社会责任。四是继续坚持真实性、合规性审计。国家审计机关作为经济监督部门，揭露、查处违法违规问题是其职责所在。因此，不论采用何种审计方式都要坚持真实性、合规性审计。跟踪审计的最大优势在于关口前移，能够及时发现资金运行和项目建设中存在的问题，并迅速采取措施解决，避免问题恶化造成难以挽回的局面。所以，在跟踪审计过程中审计人员要保持高度的职业敏感性，善于捕捉苗头性问题，及时做出处理，尽最大可能保障资金运用和项目建设少出问题、至少不出大问题。五是注重发挥建设性作用。跟踪审计作为持续性的监督活动，能够及时把握资金运用和项目建设情况，对存在问题及原因有较为深刻的认识，能够提出富有针对性、具有操作性的建议。因此，在跟踪审计过程中，应加大信息研究、开发力度，及时揭示问题，深入分析原因，提出切实可行的意见；同时加强汇总分析，发现同类型资金和项目的共性问题，提炼出规律性认识，建言献策，提高审计监督成效。

（三）创新方式方法，提高跟踪审计成效。一是改进跟踪审计项目组织方式。整合内部资源，以审计计划为依据，科学调配审计力量，形成目标明确、上下联动、步调一致的工作机制，这一方式尤其适合审计覆盖面广、流程长、受益点多的重大专项资金和重点建设项目。整合外部资源，充分利用内部审计和社会审计力量。一方面，发挥内审部门熟悉内部管理、有较强风险识别能力的优势，帮助审计机关熟悉掌握情况，尽快进入工作；另一方面，发挥社会审计拥有较多种类专业人才的优势，根据跟踪审计开展的实际需要，吸收专业人才参加跟踪审计项目。二是创新技术方法。继续深化计算机审计，根据资金运用和项目建设的自身规律和特点，针对重要事项，加大审计模块开发力度，提高审计技术科技含量，提高质量和效率。积极探索联网审计，紧跟重点资金管理部门信息化步伐，探索对税收征管、社会保障、国库集中支付等重要部门单位的联网审计，打造跟踪审计的网络信息平台。主动实施信息系统审计工作，关注业务数据与财务数据的匹配程度，从源头上防范系统作弊行为，避免出现假账真审情况的发生。三是大力推广设备仪器辅助审计。设备仪器辅助审计就是使用测量、记录、检测、检验等设备、仪器和工具检查、验证、分析审计事项，获取准确的信息数据，以提高审计效率，增加审计结论的可靠性。近几年来，我们积极探索、大力开展了设备仪器辅助审计，取得了显著成效。今后，在跟踪审计中应大力实行设备仪器辅助审计，在继续推广运用GPS定位仪、全站仪、取芯机等设备仪器的基础上，积极探索使用更为有效的设备仪器和技术手段，保障信息数据的准确性，提高审计工作效率。同时也要量力而行，注意应用有关测量、检测和检验设备仪器及技术的规范性。

（四）创新具体形式，提高跟踪审计的针对性。资金运行和项目建设都有其自身的规律，因此，应根据资金和项目的特点不断创新跟踪审计的具体形式，最大限度的发挥跟踪审计的作用。一是阶段性跟踪审计。将资金运行、项目建设全过程划分为若干阶段进行跟踪审计。审计人员少与任务重是当前审计工作面临的主要矛盾，开展全过程“贴身”式跟踪审计难度较大。因此，审计机关应根据资金运行和项目建设周期，开展阶段性跟踪审计，以提高审计效率和质量。二是环节性跟踪审计。针对资金运行和项目建设的重点环节进行跟踪审计，其最大的特点在于贯彻了“突出重点”的原则，通过对重点环节发生的重要事项的监督，如对建设项目中征地拆迁、招投标、重要隐蔽工程、重大工程变更等重要事项以及重大资金筹集、工程款拨付等环节的审计，既能节省人力物力，又能保障项目审计质量。三是同步跟踪审计。是指派出审计人员常驻资金管理单位或工程建设现场，进行全过程不间断的跟踪审计，这一形式可以充分掌握资金运用和项目建设情况，最大限度的获得审计成果，但是投入审计力量较多，除特殊的审计项目外，一般不宜采用此形式。四是批量跟踪审计或行业、系统跟踪审计。它是对同一类型、同一行业或系统的所有建设项目全部进行跟踪审计。其长处是可以将一个或几个资金、建设项目审计中取得成果和经验扩大到同类型资金、建设项目审计中去，提高审计效率，扩大审计成效。

（五）完善配套制度和准则，推动跟踪审计规范开展。跟踪审计已经展现出强大的生命力，但由于仍处在初级阶段，规范化程度还不高。现行的某些制度和准则条款也影响和制约着它的发展。应加大创新和改革力度，为其创造良好的制度环境。一是推行跟踪审计意见书。与传统审计形式相比，跟踪审计的最大优势在于能及时发现解决问题，堵塞漏洞。因此，应设立与跟踪审计相适应的文书载体，及时揭露问题，促进管理。从实践看，通过出具《跟踪审计意见书》一类的文书，及时揭露问题，向被审计单位提出意见和建议，可以起到边审计、边整改、边规范、边提高的作用，增强了审计处理的时效性，是具有跟踪审计特色的审计文书。经过一段时间的实践之后，可以将其纳入审计准则，作为法定审计文书使用。在目前可以作为过渡性文书使用，如遇到被审计单位不接受、不落实时，也可以通过下达审计决定书的方式进行处理。二是推行阶段跟踪审计报告。现在，跟踪审计的对象都是党委政府关心、社会群众关注的重要资金和重大项目，并且具有周期长、资金量大的特点，它们的运用和建设情况十分引人注目。如果等资金和项目审计全部结束后，才出具审计报告，则不能有效满足党委政府和社会各界的需求。因此，可以根据资金运用和项目建设过程，合理划分周期，出具阶段性审计报告，定期反映资金运行和项目建设阶段性状况和审计发现的问题及审计建议，在审计全部结束后出具最终审计报告，做到阶段性审计报告和最终审计报告的有机结合，以满足党委、政府和社会的需求。三是改进审计统计报表编制工作。现行的审计统计报表都是在审计项目结束后，对审计情况和结果的最终反映，而非动态的反映。因此，有必要改进审计统计报表编制工作，将《跟踪审计意见书》或《阶段性审计报告》反映的工作情况及时纳入统计报表；项目结束时，不再重复填报，这样能够及时客观地反映跟踪审计全过程情况和成果，也有利于调动审计人员的积极性。四是正确把握跟踪审计监督职责范围。独立性是审计客观性、公正性的前提和基础。由于跟踪审计是对资金（项目）管理单位实施动态监督，与其发生的工作联系较多，如把握不住角色定位，处理不好工作关系，审计的独立性就会受到影响。因此，在开展跟踪审计时，审计机关要当好监督者，坚持独立性，做到尽职不缺位，到位不越位，发挥好“免疫系统”功能。

参考文献：

1、刘家义，《树立科学审计理念

发挥审计监督“免疫系统”功能》，《求是》2009年第10期

2、董大胜，在新中国内部审计制度实施25周年研讨会上的讲话

3、曹慧明，《建设项目跟踪审计实务》，时代经济出版社

第三篇：浙江绩效审计模式探索

绩效审计是现代审计发展的必然趋势。近年来，随着我国社会主义市场经济体制的完善和社会经济秩序的好转，审计工作的重心必然要从真实、合法性审计转移到绩效审计上来，绩效审计是现代审计的核心内容，也是审计事业谋求自身发展的重要途径。浙江经济社会发展居于全国前列，现已接近中等发达国家水平，积极创造条件促进浙江审计从传统审计向现代审计转变，已经成为浙江审计人的共识。围绕促进浙江经济社会更快更好发展，积极探索与浙江经济社会发展水平和浙江审计工作实际相适应的绩效审计模式，是浙江各级审计机关面对的必须要解决的重要课题，也是加快浙江审计实现由传统审计向现代审计根本转变的关键。

一、构建浙江绩效审计模式的背景分析

（一）开展绩效审计是浙江经济社会发展的必然要求

2004年，浙江省人均gdp已接近3000美元，成为全国经济活力最强、发展水平最高的省份之一。根据世界银行的发展报告，人均gdp3000美元左右被认为是初步实现现代化的主要标志。从国际审计发展历史看，人均gdp3000美元也正是西方发达国家绩效审计快速发展的阶段。这个时期是经济加速发展的黄金机遇期，但同时也是一个社会矛盾的凸显期，更是一个经济增长方式转变、社会经济体制转轨的关键时期。相对于传统的真实合法性审计，绩效审计能够在解决这些问题和矛盾方面发挥更加重要的作用。

经济社会的发展必然推动行政理念的转变。从国际上看，随着整个社会向现代化的迈进，在全球范围出现了以新公共管理运动为代表的世界性行政改革浪潮，与传统公共行政只计投入，不计产出不同，新公共管理更加重视政府活动的产出和结果，即重视提供公共服务的效率和质量，管理目标向注重实际工作绩效，特别是顾客（社会公众）的满意程度方向发展，它的核心特征就是对政府绩效和责任的高度关注。而国家审计作为实现公共管理目标的重要手段和工具，在新公共管理模式出现后，为满足国家、政府和社会民众对政府绩效的高度关注，在传统财务收支审计的基础上，出现了绩效审计这种新的模式，并得到了快速的发展。经济社会的发展必然推动行政理念的转变，从近年来浙江省委省政府的对经济社会发展的战略决策来看，浙江各级政府依法执政、科学执政、民主执政的意识进一步强化；浙江各级政府决策科学化、管理规范化、政务公开化的程度日益提高；浙江社会各阶层法制化、民主化意识进一步增强；浙江政府各部门在财政、财务收支管理上的规范化、制度化程度逐步提高。绩效审计是公共管理发展的必然要求，是民主和法治的必然结果，也是现代国家审计本质的内在要求，符合审计现代化的发展

注重社会管理和公共服务是经济发展到一定阶段的产物，在市场配置资源的效率还比较低、许多问题还不能完全靠市场机制来解决的地方，政府强化社会管理、强化公共服务的难度非常之大。而浙江市场化改革较早，通过市场机制配置资源的基础较好，注重社会管理和公共服务已完全是经济社会发展的实际需要，各级政府也必然按照建立公共行政体制的要求，加快公共财政体制的转轨。同时，随着社会主义民主法治建设的极大进步，人民群众参政议政的意识和能力不断增强，对政府活动有效性的监督进一步加强，社会公众对政府在宏观决策、管理和发展经济、使用纳税人资金为社会服务等方面的水平和能力提出了更高的要求。而绩效审计正是能符合上述要求，适应浙江省现阶段经济社会发展客观需要，保障与社会主义市场经济体制相适应的公共财政框架的建立和完善，强化对公共资金流转过程与使用效果和的监督与评价，实现由传统审计向现代审计转变的有效的载体。

（二）开展绩效审计是突破传统财务收支审计局限的有效途径

首先，开展绩效审计是促进审计机关从任务型、程序型向目标型、效率型转变的有效途径。二十多年来，浙江省的审计工作虽然取得了显著的成就，但从审计模式看，仍然没有跳出传统的财务收支真实、合法性的审计模式。加上现有的审计项目计划管理、审计成果考核体系、审计程序管理体系和审计质量评价体系还带有明显的计划经济管理体制色彩，使各级审计机关成为任务型、程序型的行政机构而不是目标型、效率型的行政机构。各级审计机关把大部分精力和时间都用在完成审计项目计划数量和查处违纪违规问题上，而对审计成果的利用等问题重视不够，更缺少从体制、机制的角度对发现的问题进行分析，提出解决的办法和建议。浙江省省长吕祖善同志曾一针见血地指出，“要通过审计发现带有一些共性、倾向性问题，并在如何完善监管上形成一整套的制度办法，这样的审计才更有效。否则，你管你审，没有一套有效的办法制度来进行约束和管理，同样的问题照样发生，过了两年再去审还是这些问题，这就劳民伤财了。„„我们不能满足于底数搞清楚了，审计结论也有了，到此为止。这仅仅是开头，发现问题以后还要研究问题，更重要的是解决问题，审计部门有重要的责任。”要彻底改变这种状况，政府审计必须在审计目的和审计模式上实现重大突破，否则，长此以往必将严重影响国家审计的健康发展。

从审计目的来看，财务收支审计是以真实合法为目的的审计，而绩效审计是以审计结果为目的的审计。随着经济社会发展水平的逐步提高，以查处违纪金额和完成审计项目多少作为主要考核指标的时代已经过去，以结果为导向、讲求审计成果和审计效率的绩效审计日益显示出巨大的发展潜力。当前浙江省审计实践也充分表明，构建浙江绩效审计模式正是弥补财务收支审计在审计目标和审计成果运用方面存在缺陷的有效途径。

其次，开展绩效审计也是突破财务收支真实、合法性审计在审计技术方法方面存在的局限性的有效途径。由于当前政府管理体制和企业公司治理方面还存在很多漏洞，以“会计假设”为基础的会计理论和会计原则受到了严峻挑战。美国的“安然”事件，我国的“琼民源”、“银广厦”事件等，都暴露了财务收支审计在审查经济信息数据的真实性、合法性方面存在一定的局限性。正如李金华审计长指出的：“一些单位和个人在真实性、合法性的边缘打‘擦边球’，钻法律和政策的空子，频繁使用各类‘公允性技巧’，利用关联交易，转移定价及不恰当评估等手段，转移财产，损害国家和大部分利益相关者的利益。”如果审计工作仅仅局限于既有的会计政策和财务制度范围展开，由此得出的真实、合法性审计结论也往往是有局限性的。以财政性资金审计为主线的国家审计，如果只检查政府机构及项目的财务收支和预算执行情况的真实性和合法性，只关注预算安排的资金是否被“真实”、“合法”地花掉了，而不检查政府机构的工作目标，评价其工作的效果、效率和效益，那么，这样的审计活动就偏离了审计的根本目的，违背了审计的基本性质，也就没有什么实际价值可言。

（三）绩效审计是审计自身发展的必然趋势

从审计工作的发展历程来看，我国审计工作二十多年的发展过程，基本上可以划分为三个不同的发展阶段：

第一阶段是收入审计为主体阶段（1983—1993年）。主要标志是审计机关为财政、税收和物价大检查服务。第二阶段是财政审计为主体阶段（1994年－2003年）。审计工作由企业审计为主向财政审计为主转变；财政审计成为“永恒的主题”，审计地位发生了根本改变。2003年以后，我国审计事业发展进入第三阶段，即现代审计的探索发展阶段。这一阶段以审计署《2003至2007审计工作发展规划》提出“两个转变”为根本标志，主要目标和任务是由传统审计向现代审计转型。

现代审计的内涵包含三方面内容，即现代审计的体制、现代审计的模式以及现代审计的技术方法。但目前我国审计体制改革受制于、服从于政府管理体制改革乃至政治体制改革的进程，短期内难以实现根本性的突破和转变，只能循序渐进，顺势而为；而以计算机辅助审计技术为主的现代审计技术方法由于目标相对比较清楚，经过近两年来的加快推进，已经取得了初步进展。

就审计模式而言，现阶段科学发展观的提出、执政理念的转变、市场经济体制的不断完善和公共财政体制的逐步构建，为现代审计模式的建立提供了必要条件。特别是浙江经过改革开放二十多年的创造和积累，经济社会发展整体水平迅速提升，远高于全国平均水平，为浙江审计实现由传统审计向现代审计转型提供了良好的外部条件；而发展中出现的新问题、新矛盾，则对浙江审计实现转型提出了更高的要求。绩效审计正是各级审计机关初步解决真实性、合法性问题后，能较为全面解决各种矛盾和问题的主要方法。

从政府审计的本质来看，政府审计是民主政治的产物，独立性是其基本特征。经济责任关系、分权管理的制度和会计的存在是审计产生和发展的基础，其中经济责任关系的存在是审计产生的根本原因，会计则是反映经济活动全貌的信息系统，审计通过审查会计资料最终达到确定或解除经济责任的目的。

第四篇：论政府绩效审计模式

论政府绩效审计模式

在审计实务和审计理论研究中，审计模式的研究一直占有很重要的地位。经过数十年的探索，在财务审计领域，人们对这一问题的研究已经取得丰富的研究成果，并形成了较为成熟的理论和方法体系；但是在绩效审计领域，人们对这一问题的研究仍然比较稀少。最高审计机关国际组织(INTOSAI)在其《绩效审计操作指南》(2004)中，提出了两种主要的绩效审计模式：结果为导向模式和问题为导向模式。加拿大审计署则在《绩效审计手册》(2004)中，提出直接审计结果与审计控制系统两种主要绩效审计模式。本文在上述成果的基础上，对绩效审计各主要模式的基本特点、要素以及面临的主要挑战等进行进一步研究，然后对结果导向审计模式的主要内容与方法进行重点探讨。

一、开展绩效审计的一种战略方法

为高效率地实现预定的绩效审计目标，审计人员通常需要在规划和实施审计时，确定适当的绩效审计模式。所谓绩效审计模式，乃是开展绩效审计的一种战略方法，是进行绩效审计的总思路或总策略，它不仅规定了绩效审计的切入点，而且规定了绩效审计的主要方向、重点和大的审计范围。这一审计的战略方法或思维，贯穿绩效审计的过程始终，不仅决定着绩效审计的具体方法和运用，而且决定着绩效审计最终的结论与建议。因此，在绩效审计中，选择确定正确的绩效审计模式，便成为有效开展绩效审计的一个核心问题。

审计模式总是为完成一定的审计目标而设计的，所以绩效审计的模式主要决定于绩效审计目标。与财务审计不同，绩效审计是一种由于不同需要、出于不同目的而产生的非常规审计，其审计目标不是固定的，它常常随着审计环境、审计主体、审计客体等条件的变化而变化，因而具有一定的多样性和复杂性。“绩效审计目标变化范围很广，包括了对项目效果性、经济性和效率性，内部控制，合规性的评价和前瞻性分析等”（美国GAO，2007）。由于绩效审计目标的多样性，在实际审计中，也有多种绩效审计模式。根据绩效审计目标的不同，绩效审计模式可划分为以下五种主要模式：结果为导向的审计模式、控制系统和程序为导向的审计模式、问题分析为导向的审计模式、责任为导向的审计模式，以及“成本—效益”分析为导向的审计模式。五种绩效审计模式，其审计的重点、内容范围、方法各有不同，分别体现了绩效审计的不同战略方法。二、五种主要的绩效审计模式

（一）结果为导向的绩效审计模式。

这一审计模式主要对被审计项目的结果，包括间接效果和非预期效果，进行分析、检查和评价。其主要关注的问题是：“被审计项目的效益如何（或取得了什么结果）？有关的要求和目标有没有达到？如果没有达到，其主要的原因是什么？”

在这一审计模式下，审计师主要检查被审计项目的业绩或结果，并将所发现的情况与既定的审计标准（目标、规则或其他审计标准）进行比较。如果发现结果不能令人满意，审计人员就会针对管理过程或者控制系统实施一定程度的检查，以确定产生问题的原因（查明是否是管理不善或者是决策失误所致）。为此，选择和确定合适的绩效审计标准，便成为结果为导向审计模式的一个至关重要的环节。由于政府职能和政策目标的多元性、独特性和多层次性，在绩效审计中，选择确定合适的绩效审计标准，成为这一模式应用的主要难点。

（二）控制系统或程序为导向的审计模式。

以控制系统或程序为导向的审计模式主要对被审计单位的控制系统或管理程序（内部控制）进行分析、检查和测试。控制系统包括为实现组织的使命与目标而制定的计划、政策、方法和程序等。通常只有控制系统或管理程序的高风险部分才需要深入地检查。审计人员根据对实现关键结果的重要性来选择一些控制环节或管理程序进行审计。如果确定了主要的缺陷，审计人员将采取进一步的措施确定问题的原因和对预期结果的影响或潜在影响。

由于政府部门控制系统和管理程序的复杂性，该模式的分析成本往往很高，另外，确定控制系统或管理程序缺陷对预期结果的影响，也是该模式经常面临的一个难点。

（三）问题分析为导向的绩效审计模式。

问题为导向的绩效审计模式主要关注问题的确认和分析，一般不需要预定的绩效审计标准。在这一审计模式下，缺点和问题是审计的起始点，而不是审计的结束。它一般关心以下问题：“所述问题是否真的存在？如果存在，如何理解这些问题？问题的原因是什么？”

该审计模式的主要任务是核对问题的存在性，并从不同角度分析其原因。它与结果为导向模式的最大区别是：问题为导向的模式以独立分析为特点，而结果为导向的模式则主要以其对既定规范和标准是否得到遵守的公正评价为特点（也涉及分析因素）。这一模式强调对问题要作出透彻分析，因而需要审计人员必须具备很高的专业素质和水平。

（四）责任为导向的绩效审计模式。

责任为导向的审计模式将职责的履行作为绩效审计的中心内容，主要判断不同层次的负责人员在多大程度上实现了相关目标和要求，其重点是要发现是谁犯了错误和没有尽到应有的责任。这一模式一般不需要检查和分析项目运行的间接效果及非预期效果，因为这些结果超出了工作人员的职责之外。因此，相对于结果为导向的审计模式，这一模式在审计中更为容易实施。我国当前开展的经济责任审计，即属于这一模式的一个类型。

由于政府管理机构及职责的复杂性，这一模式的审计目的（发现是谁犯了错误和没有尽到应有的责任）常常难以实现，从而限制了其作用的发挥。

（五）“成本—效益”分析为导向的审计模式。

“成本—效益”分析为导向的审计模式主要对被审计单位、项目或活动的成本和效益进行分析和比较。这里，“成本”指做一件事实际承担的各种代价，“效益”指实际取得的各种成果。该模式有两个基本的特点：第一，对任何单位、项目或活动进行评价，均从成本和效益两个方面入手，既分析其正面效应（利益或价值），又分析其负面效应（代价）。这样，可以避免由于片面性造成的对项目的评价失误。第二，在判断一个事项是有利（效益）还是无利（成本），是重要还是不重要（即确定各部分的权重）时，明确地站在人民或公众的立场上。这突出地体现了绩效审计代表人民利益的根本性质。

这一模式主要适用于易于以货币量化计算“成本”与“收益”的项目。因此，其应用范围存在较大的局限性。

三、结果为导向模式：绩效审计的主导模式

在上述五种绩效审计模式中，结果为导向模式是各国绩效审计中应用最广泛的一种模式。20世纪80年代以来，在“新公共管理运动”的影响下，结果为导向模式逐渐成为各国绩效审计的一个主导模式。其发展的原因可从以下两个方面得到解释：

（一）公共受托责任的要求。

与其他政府审计一样，政府绩效审计的产生和发展也导源于公共受托责任关系。不同的是，政府绩效审计起源于这样一种责任关系：即政府作为受托方对公共资源进行管理和经营，在资源有限的情况下，对公共资源的所有者——社会公众，负有不断提高公共资源使用效率和效果的责任（贝洪俊，2005）。①

根据这一理论，政府绩效审计实际是代表社会公众在监督政府对公共资源或财政资金的管理和使用。作为公共资源的所有者，社会公众或立法机构（公众的代表）最为关心的一般是公共资源的使用结果而不是管理和使用过程。因此，绩效审计工作的设计应该以“结果”为导向，以向社会公众、立法机构等提供他们所关心的“公共资源使用结果”及“政府经营业绩”方面的信息。这就要求审计人员在绩效审计中，不管审计的范围是项目还是业务活动、决策或控制，都应该从社会公众、立法机构（公众的代表）的需要出发，坚持以“结果”为中心，重点对公共资源的管理或运营结果进行分析、检查和评价。

（二）审计资源的现实约束。

开展绩效审计需要一定的人力、财力做保障，然而审计机关的资源是有限的，因此进行绩效审计时，必须充分考虑审计机关有限的审计资源。政府绩效审计是一种对政府管理的审计。相对于财务审计，由于政府职能多种多样，管理活动更为复杂，因此，绩效审计需要耗费的审计资源数量更多，质量要求也更高。就人力资源而言，绩效审计不仅需要更多数量的审计人员，而且对审计人员的素质和技能提出了更高的要求。它不仅要求审计人员要具备法律、财务、会计、工程、环境保护、管理学、项目评估等多学科的专业知识和技能，而且要求其能够深刻地理解政府审计工作，在评价政府业绩时作出深刻而中肯的判断。而这种复合创新型的人才对所有审计机关来说，几乎都是非常短缺的。其他的审计资源如资金、时间和专业技术等，在绩效审计中也是经常短缺和不足，因而它们都构成了对绩效审计的现实约束。

为此，在有限的审计资源条件下，如何有效地开展绩效审计以满足社会的需要，是一个需要认真研究的问题。具体到这里，就是要在上述几个审计模式中进行选择，以确定最优的政府绩效审计模式。这里的“最优”含义是，在预期成果既定条件下，审计的成本最低或者审计的风险最小。

如前所述，系统和程序为导向模式、问题为导向模式、责任为导向模式的审计成本均较高。“成本—效益”分析为导向的模式，虽然看起来比较简单，但它要求审计人员必须弄清项目所有的可预见成本和收益，而这一点常常是不容易的。即使这些成本和收益都可以预见，而且都能够测量（同时所有人都认同什么是“效益”和“成本”），那么计算成本和收益之间的比例和平衡仍然是很困难的。换言之，“成本—效益”分析为导向模式的审计成本也是很高的。而结果为导向的审计模式，其审计证据一般都是已经发生的事实证据，这些证据相对容易获取，因而审计风险相对不大；另外，由于事后审计不需要对复杂的政府管理过程和程序进行全面审计，对审计人员的素质和技能也没有很高的要求，因而其审计成本也相对不高。所以，在上述五个审计模式中，结果为导向模式是绩效审计可选择的最优审计模式。

所以，结果为导向模式是政府绩效审计的主导模式，绩效审计主要是对管理或运营的结果的审计。这表明绩效审计不同于日常管理工作，其任务不是对管理活动的筹划、预测、决策、控制与分析，而主要是对这些工作的结果进行分析、复查和评价，并通过这种分析和检查，指明“管理工作”前进的方向。

四、结果为导向模式下绩效审计的主要内容

在结果为导向模式下，绩效审计主要对被审计单位管理或运营的结果进行分析、检查和评价，换言之，该模式下政府绩效审计的主要内容是政府（公共）部门管理或运营的结果。由于政府的管理过程实际上就是政府政策的制定和执行过程，因此，结果导向模式下政府绩效审计的主要内容又可以认为是：“政府政策的实施效果”，也即“政策效果”(Effect)。

政策效果不同于“政策产出”(Output)，②它是政府活动（公共政策实施）给社会带来和造成的一系列实际影响(Impact)，包括直接影响（效果）和间接影响（效果）、正面影响（效果）和负面影响（效果）、短期影响（效果）和长远影响（效果）等许多内容。为了便于分析，根据其重要性的不同，我们将上述政策效果区分为三个层面：首先是直接效果和间接效果；其次是正面效果和负面效果；最后是近期效果和长期效果。它们之间的相互关系如图1所示。

图1 政策效果分层归类图

1.直接效果。政策的直接效果，即政策实施对主体所要解决的政策问题（政策的目标对象）及相关人员（政策的目标群体）所产生的实际作用。评估一项政策的直接效果，首先必须明确政策直接作用的目标和范围，明确政策对象是什么问题，政策目标群体是哪些人或哪些组织，它希望的作用有哪些。然后，在确定的范围内分析政策的实际效果，看看所确立的政策目标是否实现，实现的程度如何。如果政策目标得到实现，意味着政策实施取得了理想的效果，即正面效果；然后，还要继续分析这些正面效果主要是长期的还是短期的，它们是否可以归功于所实施的政策。如果回答是肯定的，则要进一步分析政策目标的实现是否符合成本效益原则。如果政策目标实现不理想或者不符合成本效益原则，则需要进一步分析政策主要的问题是什么，如何来进行改进。在这种情况下，审计人员一般要针对政策的制定和执行过程或者控制系统实施一定程度的检查，以确定产生问题的原因，进而据此提出审计建议。这种对政策直接效果的分析，即政策的“目标实现分析”，是结果为导向模式下绩效审计分析的最主要内容。

任何政策在实施过程中都可能会有副作用，这一副作用即政策的负面效果。在对政策的直接效果进行评估时，还应该分析它的负面效果。负面效果可以看做是政策实施的另一种“成本”。在分析负面效果的时候，也应区分短期与长期效果。负面效果如果是长期的，则必须引起高度重视。这样，审计人员才可能对政策直接效果作出比较全面的认识和评价。

2.间接效果。绩效审计除了分析政策的直接效果，还需要研究政策的间接效果（附带效果，Spillover Effect）。所谓政策的间接效果，是政策在实施过程中超乎政策制定者预期的目标以外产生的系列政策副产品。它们虽然不是政策直接作用的目标和范围，但其社会影响有时很大，甚至可以改变政策进程的方向与结果，因此审计人员也必须引起高度的重视。比如我国的计划生育政策，在实现控制人口增长政策目标的同时，也带来了越来越严重的老龄化问题（间接效果），这一问题对我国的经济社会已经产生了重大的，且是长期的影响。再如西方国家的社会福利政策，该政策虽然有助于救助贫困、维护社会稳定（直接效果），但它同时也增加了人们对社会的依赖，这种对福利制度的长期依赖制造了一种依赖性和失败主义者的亚文化，不仅降低了个人的自尊，而且加剧了无工作或者不工作现象（间接效果）。因此，在评价西方社会的福利政策时，福利政策的这一间接效果也是不容忽视的。

上面两个例子均只涉及了间接效果的一个侧面——负面效果，分析间接效果还应该分析它的另一个侧面——正面效果，并进而分析在此基础上的短期效果和长期效果。这样，也才可能对政策的间接效果作出比较全面的评价。

由上面的分析可以看到，政策实施给社会带来（造成）的影响是很复杂的。在实际审计中，上述内容可以概括为以下几个主要的审计程序或步骤：

(1)政策目标是否得到实现；

(2)所发生的理想结果是否可以归功于所实施的政策；

(3)政府项目目标的实现是否符合成本效益原则；

(4)确认阻碍令人满意或目标实现的因素（原因分析）；

(5)评价政策间接的社会和经济影响（包括副作用）。

可以看出，这五个程序基本涵盖了绩效审计的经济性(Economy)、效率性(Efficiency)和效果性(Effectiveness)三个方面（第三个涉及经济性和效率性，其余的涉及的都是效果性）。所以，从内容上看，结果为导向模式也基本涵盖了绩效审计所需审计的全部内容（“3E”）。

注释：

①参见贝洪俊《公共受托责任与政府效益审计》（邢俊芳、陈华：《效益审计中国模式探索》.中国财政经济出版社2005年版，第293页）。

②“政策产出”(Output)是政府活动的一种度量，如政府花费了多少钱，或者为多少客户提供了服务，它与政策效果(Effect)是两码事。

第五篇：内部审计的模式

简答：内部审计的模式

公司内部审计部门的隶属关系大体可分为三种类型：监事会领导模式、董事会领导模式和总经理领导模式。

1、监事会领导模式

内部审计部门直接由监事会领导，在监事会领导下对财务情况和董事、经理的经济行为以及经济责任进行审计。这种组织模式的好处是壮大了监事会议的力量，监事会可以利用内部审计部门的工作更好地履行监督职能。但是，由于监事不能兼任公司的经营管理职务，没有经营管理权，而内部审计的主要任务是通过审计直接服务于经营决策，难以实现其主要任务和目的。

2、董事会领导模式

内部审计部门直接由董事会领导，在董事会领导下对公司经营情况、计划执行情况，以及经理职责履行情况进行审计。由于其领导层次较少，地位超脱，相对独立性和权威性最强，有利于董事会对公司大政方针的把握。不足之处在于董事会领导模式势必削弱公司经营的直接领导人和直接责任人（总经理）对公司经营情况的监督。

3、总经理领导模式

内部审计部门直接由总经理领导，在总经理领导下对公司的整体经营情况和内部控制执行情况进行审计。有学者认为，总经理领导模式难以对公司财务和总经理的经济责任进行独立的监督和评价。笔者认为，对公司财务情况和总经理经济责任的监督和评价是董事会和监事会的职责所在，而并非应由内部审计部门完成。总经理就公司的整体情况对董事会和股东会负责。总经理应当了解公司发生的每一项业务。限于公司经济活动的复杂性和总经理个人精力和能力的有限性，仅仅依靠个人的力量，总经理难以对公司经营全过程实行监督，于是内部审计部门作为总经理职能的延伸对公司整体经营情况发挥监督评价作用就是很合理的事了。

作为对董事会监督职能的补充，英美国家公司的董事会普遍下设审计委员会。审计委员会为董事会的控制与监督职能服务。内部审计部门接受审计委员会的职能监督。通过审计委员会不受限制地接触董事会。从公司整体组织架构来看，审计委员会的地位高于内部审计部门，并对其形成一种监督。笔者认为，建立审计委员会下的内部审计部门顺应现代企业发展的要求，是一种最佳的模式，内部审计部门必须接受审计委员会的职能监督，通过审计委员会的监督，不断提高工作质量和工作效率。在业务上，内部审计部门向审计委员会负责并向其报告工作。